D-A-CH Newsletter. Änderung der EU-Mutter-Tochter-Richtlinie. Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts (StÄnd-AnpG-Kroatien)

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1 Ausgabe 3. Quartal 2014 Kompetenzteam Tax Deutschland, Österreich, Schweiz D-A-CH Newsletter Leitartikel ab Seite 3 Änderung der EU-Mutter-Tochter-Richtlinie Deutschland ab Seite 5 Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts (StÄnd-AnpG-Kroatien) Österreich ab Seite 11 Ministerrat beschließt Verschärfungen bei der Selbstanzeige Schweiz ab Seite 14 Unternehmenssteuerreform III

2 Inhalt 3 Leitartikel Änderung der EU-Mutter-Tochter-Richtlinie bei sogenannten hybriden Finanzierungsinstrumenten Deutschland Österreich Schweiz 05 Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (StÄnd-AnpG-Kroatien) 08 Aktuelle Finanzrechtsprechung zum gewerbesteuerrechtlichen Schachtelprivileg 10 Finanzgericht Baden-Württemberg hält überdachende Besteuerung nach Wegzug in die Schweiz für europarechtswidrig 11 Ministerrat beschließt Verschärfungen bei der Selbstanzeige 12 Gruppenbesteuerung 14 Unternehmenssteuerreform III: Ergebnisbericht zur Konsultation der Kantone 17 Rechtsnatur der Einschätzungsmitteilung: Aktuelle Rechtsprechung des Bundesgerichts 19 Das Freihandelsabkommen Schweiz China tritt am 1. Juli 2014 in Kraft 21 D-A-CH-Ansprechpartner in Ihrer Nähe 2

3 Leitartikel Änderung der EU-Mutter-Tochter-Richtlinie bei sogenannten hybriden Finanzierungsinstrumenten Im Jahr 2013 hat die OECD in enger Kooperation mit den G20-Staaten das viel beachtete sogenannte BEPS-Projekt gestartet. BEPS steht für Base Erosion and Profit Shifting. Die OECD selbst definiert BEPS folgendermaßen: BEPS refers to tax planning strategies that exploit gaps and mismatches in tax rules to make profits disappear for tax purposes or to shift profits to locations where there is little or no real activity but the taxes are low resulting in little or no overall corporate tax being paid. Im Zentrum der Debatte stehen damit Steuervermeidungsstrategien, mithilfe derer international tätige Konzerne eine als zu niedrig empfundene Gesamtsteuerbelastung erreichen können, u. a. durch Ausnutzung von zwischen den Staaten nicht hinreichend abgestimmten Steuervorschriften. In diesem Zusammenhang wurde z. B. festgestellt, dass im Jahr 2010 die ausländischen Gewinne von Google oder Apple, die für 54 % bzw. 70 % des Vorsteuergewinns stehen, nur mit 3 % bzw. 1 % besteuert wurden. Ein Aspekt der BEPS-Diskussion ist die Verhinderung sog. hybrider Finanzierungsinstrumente. Hierbei handelt es sich um Finanzierungsvereinbarungen, bei denen das Steuerrecht des Staates, in dem das Schuldnerunternehmen ansässig ist, das Finanzierungsinstrument als Fremdkapital ansieht und idealerweise einen steuerlichen Betriebsausgabenabzug auf die Zinsen gewährt, während das Steuerrecht des Staates, in dem der Gläubiger ansässig ist, die Finanzierungsvereinbarung als Eigenkapitalinstrument ansieht und insoweit eine steuerliche Freistellung der Dividenden -Erträge erlaubt. Somit ergibt sich eine doppelte Nichtbesteuerung. Um solche Strukturen zukünftig zumindest innerhalb des EU-Raumes zu unterbinden, haben die EU-Finanzminister am 20. Juni 2014 eine politische (Teil-)Einigung über die Änderung der Mutter-Tochter-Richtlinie erzielt. Dies wurde am 8. Juli 2014 vom ECOFIN (Rat Wirtschaft und Finanzen) beschlossen. Die Zustimmung des Europäischen Parlaments steht zum Zeitpunkt der Fertigstellung des Beitrags noch aus. Die Mutter-Tochter-Richtlinie schreibt den EU- Staaten vor, dass Dividendenerträge von EU-Tochtergesellschaften im Ansässigkeitsstaat des Mutterunternehmens unter bestimmten Voraussetzungen nicht besteuert werden dürfen. Durch die beabsichtigte Änderung der geltenden Richtlinie 2011/96/ EU soll die doppelte Nichtbesteuerung bei grenzüberschreitenden hybriden Finanzierungen vermieden werden, d. h. die Steuerfreiheit der Gewinnausschüttung soll künftig nur noch gewährt werden, soweit sie im Mitgliedstaat der ausschüttenden Tochtergesellschaft steuerlich nicht abzugsfähig ist. Die steuerlichen Folgen im Mitgliedstaat der Muttergesellschaft sind somit von der Qualifikation der Finanzierung im Ansässigkeitsstaat der Tochter abhängig. Die EU-Staaten haben dann bis zum 31. Dezember 2015 Zeit, die überarbeitete Mutter-Tochter-Richtlinie in nationales Recht umzusetzen. In Zukunft wird im nationalen Steuerrecht der EU-Staaten keine umfassende Befreiung von Gewinnausschüttungen mehr erlaubt, in sofern die entsprechende Zahlung im anderen EU-Staat als Betriebsausgabe abgezogen werden darf. 3

4 Leitartikel Auf die Einführung einer von der EU-Kommission vorgeschlagenen allgemeinen Missbrauchsbekämpfungsregelung konnten sich die EU-Mitgliedstaaten hingegen bislang nicht einigen. Dieses Thema soll separat beraten werden, weshalb der Richtlinienentwurf (KOM(2013) 814) aufgeteilt wurde. In Deutschland wird die (teilweise) Steuerfreiheit von bezogenen Dividenden bereits seit dem 1. Januar 2014 von der Nichtabzugsfähigkeit bei der ausschüttenden Gesellschaft abhängig gemacht ( 8b KStG, 3c EStG, 32d EStG). Insofern dürfte das deutsche Steuerrecht bereits derzeit den Vorgaben der o. g. Änderungen der Mutter-Tochter-Richtlinie entsprechen. Auch der österreichische Gesetzgeber ist der Gefahr der doppelten Nichtbesteuerung durch hybride Finanzinstrumente schon frühzeitig mit der Bestimmung des 10 Abs 7 KStG entgegen getreten. Die seit 1. Januar 2011 geltende Bestimmung verhindert die Freistellung von der Körperschaftsteuer von Gewinnanteilen, wenn diese bei der ausländischen Körperschaft abzugsfähig sind. Die nun vorgeschlagene Adaptierung der Mutter-Tochter-Richtlinie verfolgt das gleiche Ziel wie die bereits bestehende österreichische Regelung des 10 Abs 7 KStG. Es ist daher nach dem derzeit vorliegenden Entwurf der Mutter-Tochter- Richtlinie auch in Österreich mit keinen großen Änderungen zu rechnen. In der Schweiz präsentiert sich das staatsvertragliche Rahmenwerk etwas anders. Die Schweiz partizipiert indirekt an der Mutter-Tochter-Richtlinie, indem diese in das Zinsbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und der EU eingearbeitet wurde. Der konzeptionelle Unterschied besteht darin, dass sich Neuerungen der Mutter- Tochter-Richtlinie nicht direkt im Zinsbesteuerungsabkommen niederschlagen, sondern sich die Schweiz und die EU formell über eine Anpassung des Staatsvertrages einigen müssten. So wurde denn das Zinsbesteuerungsabkommen aus dem Jahre 2004 bezüglich der Mutter-Tochter- Richtlinie trotz zwischenzeitlicher Weiterentwicklung in der EU nicht angepasst. Damit wären auch die neusten Anpassungsprojekte für die Schweiz vorerst nicht verbindlich. Allerdings enthält das Recht der Schweiz seit vielen Jahren die Einschränkung, dass der Beteiligungsabzug (Schachtelprivileg) in der Schweiz verwehrt bleibt, wenn für den Beteiligungsertrag bei der leistenden Gesellschaft ein steuerlicher Abzug erhältlich ist. Die Schweiz hat die Problematik des Doppelabzuges also ebenfalls schon früh erkannt und beseitigt. Ähnlich verhält es sich mit der Allgemeinen Missbrauchsregelung. Diese findet sich weder im Zinsbesteuerungsabkommen noch ist sie im nationalen schweizerischen Steuerrecht festgelegt. Trotzdem entspricht die Figur der Steuerumgehung langjähriger Verwaltungs- und Gerichtspraxis. Es besteht hierzu eine reiche Rechtsprechung mit einer klaren Umschreibung von Vorgängen, welchen die steuerliche Anerkennung zu versagen ist. 4

5 Deutschland Zugspitze (2.962 Meter) Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (StÄnd-AnpG-Kroatien) Vor der Sommerpause 2014 hat der deutsche Gesetzgeber noch ein Steuergesetz mit dem sperrigen Namen Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (StÄnd-AnpG-Kroatien bzw. Kroatiengesetz ) beschlossen. Das Gesetz tritt mit der Veröffentlichung im Bundesgesetzblatt in Kraft. Neben den steuerlichen Anpassungen, die sich aus dem EU-Beitritt Kroatiens ergeben, enthält das Gesetz eine Vielzahl von Änderungen in diversen Steuergesetzen, die vielfach redaktioneller oder klarstellender Natur sind. Der vorliegende DACH-Beitrag soll einen kurzen Überblick über die wesentlichsten Änderungen geben. Änderungen Einkommensteuergesetz (EStG) Veräußerung von Dividendenansprüchen/ Dividendenstripping ( 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Bstb. 4 Satz 2 EStG) Ein Dividendenanspruch kann losgelöst von dem den Anspruch vermitteltenden Stammrecht (bspw. Aktie) veräußert werden. Sowohl die Dividende als auch der Gewinn aus der Veräußerung des Dividendenanspruchs sind steuerpflichtig. Um eine doppelte Besteuerung zu vermeiden, tritt die Besteuerung des Veräußerungsgewinns aus dem Dividendenanspruch an die Stelle der Dividendenbesteuerung (sog. Sperrwirkung). Dies soll nur gelten, wenn der Veräußerungsgewinn auch tatsächlich besteuert wurde. Flexibilität bei der Höhe und den Durchführungsmodalitäten beim Steuerabzug ( 50a Abs. 7 EStG) Bei beschränkt steuerpflichtigen Einkünften, die nicht ohnehin schon dem Steuerabzug im Inland unterliegen, kann das Finanzamt den Einbehalt von Steuern anordnen, wenn dies zur Sicherung des Steueranspruchs zweckmäßig ist ( 50 a Abs. 7 EStG). Nun soll die Höhe des Steuerabzugs abweichend von den derzeit geltenden Sätzen in Höhe von 25 % bzw. 15 % an die voraussichtlich geschuldete Steuerhöhe angepasst werden können. Zudem kann das Finanzamt anordnen, dass die einbehaltene Steuer monatlich statt vierteljährlich abzuführen ist. Sogenannte Entstrickungsbesteuerung ( 50i EStG) Die Entstrickungsbesteuerung mit 50i EStG wurde erst kürzlich gesetzlich verankert und hat zum Ziel, die Besteuerung stiller Reserven in Wirtschaftsgütern und Anteilen an Kapitalgesellschaften i. S. d. 17 EStG in Wegzugsfällen sicherzustellen, in denen eine Entstrickungsbesteuerung wegen Überführung oder Übertragung in eine inländische gewerbliche Personengesellschaft bisher unterblieben ist. Die Regelung sieht in solchen Fällen eine spätere Besteuerung des Veräußerungsgewinnes sowie der laufenden Einkünfte bezüglich der Wirtschaftsgüter bzw. Kapitalgesellschaftsanteile unabhängig davon vor, ob Deutschland mit dem Zuzugsstaat eine ggf. abweichende Zurechnung des Besteuerungsrechts im DBA vereinbart hat. Erfasst waren von der bisherigen Regelung jedoch nur solche Fälle, in denen die Wirtschaftsgüter bzw. Kapitalgesellschaftsanteile auf Personengesellschaften übertragen wurden, die aufgrund gewerblicher Prägung, gewerblicher Infektion oder Betriebsaufspaltung als gewerblich gelten. Die Neuregelungen sollen u.a. den Anwendungsbereich der Regelung auf Fälle erweitern, in denen Betriebsvermögen 5

6 Deutschland einer Personengesellschaft auf eine Kapitalgesellschaft nach 20 UmwStG übertragen wurde und dabei die Personengesellschaft, der die neu ausgegebenen Anteile zugerechnet wurden, nur noch aufgrund gewerblicher Prägung, gewerblicher Infektion oder Betriebsaufspaltung als gewerblich anzusehen war. Darüber hinaus wird in 50i Abs. 2 EStG nf eine Einschränkung dahingehend geschaffen, die es zukünftig verhindert, dass Wirtschaftsgüter oder Anteile im Sinne des 50i EStG im Rahmen eines Vorgangs nach dem Umwandlungssteuergesetzes oder nach 6 Abs. 3 oder Abs. 5 EStG nach Wegzug zu Buchwerten weiterübertragen werden können. Erweiterung Inlandsbegriff bei Offshore- Anlagen ( 1 Abs. 1 Satz 2 EStG) Steuerpflicht gebraucht erworbener (Lebens-)Versicherungsansprüche ( 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 7,8 EStG) Änderung Körperschaftsteuergesetz (KStG) Organschaft/Dynamischer Verweis auf 302 AktG ( 17 Abs. 2 KStG) Als Voraussetzung für die Anerkennung einer Organschaft zu einer GmbH als Organgesellschaft muss der Ergebnisabführungsvertrag (EAV) nach 17 Satz 2 Nr. 2 KStG seit einer Neuregelung im Unternehmensteuerreformgesetz 2012 (BGBl. I 2013, S. 285 vom 25. Februar 2013) einen ausdrücklichen dynamischen Verweis auf 302 AktG in seiner jeweils gültigen Fassung enthalten. Ein EAV mit einer Verlustübernahmeverpflichtung, die bloß den Inhalt des 302 AktG wiedergibt, wird bei der Änderung oder einem Neuabschluss nicht mehr anerkannt. Für Alt-EAV bestehen Übergangsregelungen, die festlegen, in welchen Fällen zwingend eine Anpassung des bestehenden EAV erforderlich ist. Diese Übergangsregelungen gelten fort, werden aber in 17 Abs. 2 KStG aufgenommen. Organschaft (Anpassung 19 KStG nach kleiner Organschaftsreform 2013) Anrechnung ausländischer Steuern (redaktionelle Neufassung des 26 KStG) Änderungen Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG) Nachjustierung bei grunderwerbsteuerlicher Konzernklausel ( 6a Satz 1 bis 3 GrEStG) Die grunderwerbsteuerliche Konzernklausel ( 6a Satz 1 GrEStG) soll verhindern, dass bestimmte Umstrukturierungen im Konzern auf Grund des Anfalls von Grunderwerbsteuer nicht durchgeführt werden. Daher wird die Grunderwerbsteuer (für einen nach 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, 2a, 3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbaren Rechtsvorgang) bei bestimmten konzerninternen Umstrukturierungen nicht erhoben. Die Konzernklausel wurde durch das Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (Amtshilfe- RlUmsG) erweitert. Neben Umwandlungsvorgängen i. S. d. 1 Abs. 1 Nr. 1 3 Umwandlungsgesetz fallen seither auch Einbringungen (z. B. nach den 20 und 24 UmwStG) und andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage unter die von der Konzernklausel begünstigten Umstrukturierungen. Diese Erweiterung gilt erstmals für Erwerbsvorgänge, die nach dem 6. Juni 2013 verwirklicht wurden bzw. werden. Mit der Neuregelung soll der Wortlaut des 6a Satz 3 GrEStG derart angepasst werden, dass die in 6a Satz 3 und 4 GrEStG normierten Voraussetzungen (fünfjährige Vor- und Nachbehaltensfrist, Mindestbeteiligungshöhe von 95 %) nicht nur für Umwandlungsvorgänge nach dem Umwandlungsgesetz, sondern auch für die nach der Gesetzesänderung durch das AmtshilfeRlUmsG neu begünstigten Fälle der Einbringung und der anderen Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage zu 6

7 Deutschland beachten sind. Mit der Neuregelung soll die Auffassung der Finanzverwaltung (gleichlautender Ländererlass zu 6a GrEStG vom 9. Oktober 2013) gesetzlich geregelt werden. Durch eine entsprechende Anpassung des 6a Satz 2 GrEStG soll die Konzernklausel auch greifen, wenn die Einbringung bzw. der andere Erwerbsvorgang auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage auf Grund des Rechts eines anderen EU-/EWR-Staates erfolgt. Verschärfung der Hemmnisse bei Rückgängigmachung ( 16 Abs. 5 GrEStG) Wird innerhalb von zwei Jahren ein grunderwerbsteuerpflichtiger Erwerbsvorgang (teilweise) rückgängig gemacht oder die Gegenleistung für das Grundstück herabgesetzt, kommt auf Antrag des Steuerpflichtigen eine Nichtfestsetzung der Steuer bzw. eine Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung in Betracht. Dies gilt für Erwerbsvorgänge nach 1 Abs. 2, 2a, 3 und 3a GrEStG (z. B. bei Übertragung von Anteilen an grundbesitzenden Gesellschaften) nur, wenn der ursprüngliche Erwerbsvorgang ordnungsgemäß angezeigt wurde ( 16 Abs. 5 GrEStG). Die Neuregelung soll die Verwaltungspraxis gesetzlich festschreiben, wonach die Anzeige grundsätzlich vollumfänglich zu erfolgen hat und auch die grundstücksbezogenen Angaben unverzichtbarer Bestandteil der Anzeige sind. Änderungen Umsatzsteuergesetz (UStG) Leistungsort bei elektronischen Dienstleistungen ab 1. Januar 2015 ( 3a Abs. 4 und 5, 13, 16, 18, 18 h UStG) Mit der EU-Richtlinie 2008/8/EG wird die Mehrwertsteuersystemrichtlinie in Artikel 58 zum 1. Januar 2015 geändert. Der deutsche Gesetzgeber muss die Änderungsrichtlinie bis zum 1. Januar 2015 in nationales Recht umsetzen Durch die Änderung kommt es zu einer Neubestimmung des Leistungsorts für Telekommunikations-, Rundfunk-, und Fernsehdienstleistungen sowie auf elektronischem Weg erbrachte sonstige Leistungen an Nichtunternehmer. Diese Dienstleistungen werden ab 1. Januar 2015 nicht mehr wie bisher am Ort des leistenden Unternehmers (vgl. 3a Abs. 1 UStG) umsatzbesteuert, sondern gemäß 3a Abs. 5 UStG am Wohnsitz oder dem gewöhnlichen Aufenthaltsort des nicht-unternehmerischen Endabnehmers. 3a Abs. 5 UStG gilt sowohl für in EU-Mitgliedstaaten als auch für in Drittländern erbrachte elektronische Dienstleistungen. Von der Neuregelung betroffen sind u. a. elektronische Dienstleistungen wie Websites, Webhosting, E-Books, Filme, Datenbanken, Fernunterricht oder Online-Versteigerungen. Mindestbemessungsgrundlage ( 10 Abs. 5 UStG) Hier erfolgt eine Anpassung der Vorschrift an die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und des Europäischen Gerichtshofs: Die Mindestbemessungsgrundlage wird der Höhe nach auf ein marktübliches Entgelt begrenzt, auch wenn dieses unter den entstandenen Kosten liegt. Ausweitung der umgekehrten Steuerschuldnerschaft nach 13b UStG Die Neuregelungen betreffen u. a. die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers von Bauleistungen, von Gebäudereinigungsleistungen und auf Lieferungen von Tablet-Computern und Spielkonsolen sowie Edelmetallen und unedlen Metallen. Zudem wird eine Vereinfachungsreglung für den Fall eingeführt, dass die beteiligten Unternehmer trotz des Nichtvorliegens der Voraussetzungen von einer umgekehrten Steuerschuldnerschaft ausgegangen sind. In diesem Fall soll der Leistungsempfänger Steuerschuldner bleiben, sofern hierdurch keine Steuerausfälle entstehen. Der Leistende trägt somit das Risiko dafür, dass der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer im Wege der angenommenen, sich aber als unrichtig herausstellenden umgekehrten Steuerschuldnerschaft tatsächlich abgeführt hat. Leistungsort bei Telekommunikationsdienstleistungen ( 3 Abs. 11a UStG) 7

8 Deutschland Aktuelle Finanzrechtsprechung zum gewerbesteuerrechtlichen Schachtelprivileg Die deutschen Finanzgerichte haben sich in jüngster Vergangenheit zweimal mit dem gewerbesteuerlichen Schachtelprivileg beschäftigt. Vor diesem Hintergrund stellt dieser Beitrag diese praxisrelevanten Urteile vor, die auch für die D-A-CH-Region von Bedeutung sein können. 1. Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16. April 2014 (I R 44/13): Kein gewerbesteuerrechtliches Schachtelprivileg bei qualifiziertem Anteilstausch innerhalb des Erhebungszeitraums Dividenden, die eine deutsche Kapitalgesellschaft von einer anderen Kapitalgesellschaft erhält, können bei der die Dividenden empfangenden Kapitalgesellschaft zu 95 % von der Gewerbesteuer befreit sein. Voraussetzung für dieses gewerbesteuerliche Schachtelprivileg ist insbesondere, dass die Beteiligung an der ausschüttenden Kapitalgesellschaft zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens 15 % betragen hat ( 9 Nr. 2a GewStG). Im Falle eines sog. qualifizierten Anteilstausches nach 21 Abs. 1 Satz 2 UmwStG, bei dem Anteile an einer Kapitalgesellschaft unter ihrem gemeinen Wert auf eine andere Kapitalgesellschaft übertragen werden, ist der Zeitraum der Zugehörigkeit eines Wirtschaftsguts zum Betriebsvermögen der übertragenden Körperschaft der übernehmenden Kapitalgesellschaft anzurechnen. Diese Anrechnung greift nach dem Gesetzeswortlaut, wenn die Dauer der Zugehörigkeit des Wirtschaftsguts zum Betriebsvermögen für die Besteuerung bedeutsam ist ( 4 Abs. 2 Satz 3 i. V. m. 23 Abs. 1 UmwStG). In wortgenauer Auslegung der Vorschrift verneint der BFH die Wirksamkeit der Anrechnung für das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg (Urteil vom , I R 44/ 13). Nach Auffassung des Gerichts sei für das gewerbesteuerrechtliche Schachtelprivileg die Beteiligung zu einem bestimmten Zeitpunkt (Beginn des Erhebungszeitraumes) und damit gerade nicht die Dauer der Zugehörigkeit über einen bestimmten Zeitraum bedeutsam. Mit dem Urteil widerspricht der BFH der in Rz des Umwandlungsteuer-Erlasses vom 11. November 2011 vertretenen Auffassung der Finanzverwaltung, in der 9 Nr. 2a GewStG als Beispiel für anzurechnende Vorbesitzzeiten genannt wird. Im Urteilsfall hatte das Finanzamt seine ablehnende Haltung darauf gestützt, dass eine Beteiligung, die im Privatvermögen gehalten werde, für die Anwendung des 9 Nr. 2a GewStG bedeutungslos sei und es daher zu keiner Anrechnung der Vorbesitzzeiten bei der übernehmenden GmbH käme. Es bleibt abzuwarten, wie die Finanzverwaltung mit dem Urteil umgeht und ob angesichts der entgegenstehenden Regelung im Umwandlungssteuererlass eine Übergangsregelung für Altfälle gewährt wird. Fraglich ist zudem, ob die Urteilsgrundsätze des BFH auch auf ausländische Schachteldividenden ( 9 Nr. 7 GewStG) anzuwenden sind. Denn nach dem Wortlaut des 9 Nr. 7 Satz 1 GewStG muss die Beteiligung 8

9 Deutschland an der ausländischen Tochtergesellschaft seit Beginn des Erhebungszeitraums ununterbrochen mindestens 15% betragen. Damit wäre in diesem Fall wiederum die Dauer der Zugehörigkeit von Bedeutung. 2. FG Münster vom 14. Mai 2014 (10 K 1007/13 G): Keine 5 %ige gewerbesteuerliche Hinzurechnung bei Schachteldividenden an Organgesellschaft Dividenden, die unter das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg ( 9 Nr. 2a, Nr.7 GewStG) fallen, unterliegen bei der diese Schachteldividenden empfangenden Kapitalgesellschaft grundsätzlich in Höhe der pauschal nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben in Höhe von 5 % der Körperschaft- und der Gewerbesteuer. Im Fall einer gewerbesteuerlichen Organschaft war streitig, ob gemäß 8 Nr. 5 GewStG bei der Organträgerin eine Hinzurechnung von 5 % nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben nach 8b Abs. 5 KStG wegen einer im Gewerbeertrag der Organgesellschaft enthaltenen Dividende vorzunehmen ist. Dazu hat das FG Münster entschieden, dass eine an die Organgesellschaft ausgeschüttete Schachteldividende auf Ebene der Organträgerin insgesamt zu 100 % gewerbesteuerfrei bleibt, während sie hinsichtlich der Körperschaftsteuer mit 5 % fiktiven, nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben versteuert wird (Urteil vom 14. Mai 2014, 10 K 1007/13 G). Im Streitfall war die Klägerin zu 100 % an einer GmbH beteiligt. Die Klägerin war Organträgerin, die GmbH Organgesellschaft einer gewerbesteuerlichen Organschaft. Die Organ-GmbH war wiederum zu 72,3 % an einer anderen (hier: ausländischen) Kapitalgesellschaft beteiligt und erhielt von dieser im Streitjahr 2006 eine Dividende. Für den Erhebungszeitraum 2006 wurde der Gewerbeertrag der Organgesellschaft in der Steuererklärung gem. 15 Satz 1 Nr. 2 KStG i. V. m. 2 Abs. 2, 7 GewStG nach der Bruttomethode ermittelt (keine Anwendung von 8b KStG auf der Ebene der Organgesellschaft). Der Gewinn der Organgesellschaft wurde gem. 9 Nr. 7 GewStG um die erhaltene Dividende von der (hier: ausländischen) Enkel-Kapitalgesellschaft gekürzt. Die Organträgerin erfasste den gekürzten Gewerbeertrag der Organgesellschaft, nahm aber keine Hinzurechnung i. H. v. 5 % der Dividende gem. 9 Nr. 7 Satz 3, Nr. 2a Satz 4 GewStG i. V. m. 8b Abs. 5 KStG vor. Der Organträgerin wurde somit der vollständig um die Dividende gekürzte Gewerbeertrag der Organgesellschaft zugerechnet. Dies wurde in einer Betriebsprüfung bei der Organträgerin beanstandet. In dem nach Abschluss der Betriebsprüfung ergangenen Bescheid wurden entsprechend gem. 8 Nr. 5 GewStG fiktive, nicht abzugsfähige Betriebsausgaben nach 8b Abs. 5 KStG bei der Ermittlung des Gewerbeertrags hinzugerechnet. Die dagegen gerichtete Klage hatte Erfolg. Nach Auffassung des FG Münster scheidet bei der Organträgerin eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung (gem. 8 Nr. 5 GewStG) der fiktiven nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben im Zusammenhang mit der Schachteldividende aus, da in dem der Or-ganträgerin zugerechneten Gewerbeertrag der Organgesellschaft insoweit keine dem 8b Abs. 1 und 5 KStG unterfallende Schachteldividende mehr enthalten sei. Als Grund führte das FG insbesondere den Wortlaut der anwendbaren gesetzlichen Regelungen an. Das Urteil ist möglicherweise noch nicht rechtskräftig, Revision beim BFH wurde zugelassen. Ob tatsächlich Revision eingelegt wurde, ist bislang nicht veröffentlicht. Gewerbesteuermessbescheide, bei denen in vergleichbaren Fällen eine 5 %ige Hinzurechnung vorgenommen worden ist, sollten aber in jedem Fall offen gehalten werden, um wenn das Verfahren rechtskräftig wird eine positive Entscheidung nutzen zu können. 9

10 Deutschland Finanzgericht Baden-Württemberg hält überdachende Besteuerung nach Wegzug in die Schweiz für europarechtswidrig Der 3. Senat des Finanzgerichts Baden- Württemberg ist der Auffassung, dass die sog. überdachende Besteuerung von Arbeitnehmern, die ihren Wohnsitz in Deutschland aufgeben und in die Schweiz wegziehen, gegen das zwischen der Schweiz und der Europäischen Union (EU) und ihren Mitgliedsstaaten abgeschlossene Freizügigkeitsabkommen verstößt. Das Gericht hat daher das Klageverfahren ausgesetzt und die Frage der Europarechtswidrigkeit mit Beschluss vom 19. Dezember 2013 (Az. 3 K 2654/11) dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) zur Vorabentscheidung vorgelegt. Dort ist das Verfahren unter dem Az.: C-241/14 anhängig. Die überdachende Besteuerung ermöglicht dem deutschen Fiskus den Zugriff auf Einkünfte aus deutschen Quellen im Jahr des Wegzugs in die Schweiz und in den folgenden fünf Kalenderjahren (Art. 4 Abs. 4 DBA Deutschland-Schweiz). Dies betrifft insbesondere den Arbeitslohn, der nach dem Wegzug für eine Tätigkeit bei einem deutschen Arbeitgeber bezogen wird (sog. umgekehrter Grenzgänger). Die deutsche Besteuerung greift allerdings nur dann, wenn der Wegziehende kein Schweizer Staatsbürger ist. Das Finanzgericht sieht darin eine Diskriminierung aufgrund der Staatsangehörigkeit sowie einen Verstoß gegen die Bestimmungen über die Arbeitnehmer- und Personen-Freizügigkeit. Der Kläger des Streitfalls hatte seinen Wohnsitz in Deutschland Ende Juli 2008 aufgegeben und war in die Schweiz weggezogen. Anschließend war er jedoch weiterhin als Geschäftsführer für eine in Deutschland ansässige GmbH die Tochtergesellschaft eines schweizerischen Konzerns tätig. Für den seither bezogenen Arbeitslohn führte die GmbH lediglich eine Quellensteuer in Höhe von 4,5 % an den deutschen Fiskus ab (Grenzgängerregelung nach Art. 15a DBA Deutschland-Schweiz). Der Kläger versteuerte den Arbeitslohn ansonsten an seinem Wohnsitz in der Schweiz. Zum Streit kam es, weil das deutsche Finanzamt den Kläger trotzdem unter Anrechnung der schweizerischen Steuer zur (erheblich höheren) deutschen Einkommensteuer heranziehen wollte. Steuerbescheide in der die überdachende Besteuerung gem. Art. 4 Abs. 4 DBA Schweiz berücksichtigt wurde, sollten unter Hinweis auf das anhängige EuGH-Verfahren in jedem Fall offen gehalten werden. 10

11 Österreich Großglockner (3.798 Meter) mit Pasterze Ministerrat beschließt Verschärfungen bei der Selbstanzeige Das österreichische Finanzstrafrecht erlaubt bei Finanzvergehen, sowohl im Versuchsstadium als auch nach Vollendung der Tat, Straffreiheit durch Selbstanzeige. Neben weiteren Voraussetzungen, ist ein zentrales Element für die strafbefreiende Wirkung, dass die Selbstanzeige rechtzeitig, d. h. vor ersten Verfolgungshandlungen, erfolgt. Bislang ist eine Selbstanzeige auch dann rechtzeitig wenn diese anlässlich des Beginns einer finanzbehördlichen Prüfung erstattet wird. Selbstanzeigen, die nach Bekanntgabe oder Anmeldung von abgabenbehördlichen Überprüfungen erstattet werden, sollen ab 1. Oktober 2014 mit Zuschlägen zwischen 5 und 30 Prozent auf die Abgabenschuld sanktioniert werden. Zur Erhaltung der strafbefreienden Wirkung sind die Strafzuschläge innerhalb eines Monats zu entrichten. Die geplanten Strafzuschläge betragen wie folgt: 5 % Abgabenschuld bis EUR ,00 15 % Abgabenschuld über EUR ,00 bis EUR ,00 20 % Abgabenschuld über EUR ,00 bis EUR ,00 30 % Abgabenschuld über EUR ,00 Die Strafzuschläge sind nur bei vorsätzlichen oder grob fahrlässigen Finanzvergehen fällig. Weiters soll die strafbefreiende Wirkung von Selbstanzeigen ausgeschlossen werden, sofern in der Vergangenheit für dieselbe Abgabenschuld bereits eine Selbstanzeige erstattet worden ist. Die Finanzstrafgesetznovelle 2014 wird mit 1. Oktober 2014 in Kraft treten. Dabei läßt die Novelle noch einige Fragen offen. So ist nicht eindeutig geregelt, ob die Sperrwirkung der strafbefreienden Wirkung bei wiederholten Selbstanzeigen nur von ab dem 1. Oktober 2014 erstatteten Selbstanzeigen oder auch von davor eingebrachten Selbstanzeigen ausgelöst wird. Es ist daher zu empfehlen, bereits eingereichte Selbstanzeigen auf ihre Vollständigkeit bis zum Inkrafttreten der Gesetzesänderung zu überprüfen. 11

12 Österreich Gruppenbesteuerung BFG: Verwertung ausländischer Gruppenverluste i.z.m. Tax Holidays Nach der österreichischen Gruppenbesteuerung können Verluste ausländischer Gruppenmitglieder im Jahr der Entstehung in Österreich berücksichtigt werden, sind allerdings bei Verlustverwertung im Ausland in Österreich nachzuversteuern. Das Bundesfinanzgericht (BFG) hatte sich in jüngster Vergangenheit mit der Frage beschäftigt, ob und unter welchen Voraussetzungen ausländische Verluste in der Unternehmensgruppe nach der alten Rechtslage (Veranlagung bis 2011) geltend gemacht werden können bzw. nachzuversteuern sind, wenn die Einkünfte im Ausland aufgrund von Tax Holidays von der Körperschaftsteuer befreit sind. Bis zur Veranlagung 2011 können Verluste ausländischer Gruppenmitglieder im Ausmaß ihrer Beteiligung in Österreich im Rahmen der Gruppenbesteuerung mit inländischen Gewinnen verrechnet werden (keine Verlustdeckelung). Werden diese Verluste in späteren Jahren im Ausland verwertet oder besteht die bloße Möglichkeit einer Verlustverwertung, kommt es im Jahr der (möglichen) Verwertung zu einer Nachversteuerung im Inland. Gleiches gilt beim Ausscheiden des ausländischen Gruppenmitglieds aus der Unternehmensgruppe, oder bei Verlust der wirtschaftlichen Vergleichbarkeit. Im vorliegenden Sachverhalt verwehrte die österreichische Finanzverwaltung die geltend gemachten ausländischen Verluste (Veranlagung 2007 und 2008 alte Rechtslage) mit der Begründung, dass das ausländische Gruppenmitglied in den Vereinigten Arabischen Emiraten keiner Ertragssteuer unterliegt und zukünftige Gewinne auch nach Verrechnung mit Verlustvortгägen steuerfrei sind. Nach Ansicht des BFG knüpfen die Zurechnungsvorschriften betreffend ausländischer Verluste nur an das Vorliegen eines Verlustes nach inländischen Gewinnermittlungsvorschriften an, eine laufende Nachversteuerung des Verlustes ist keine Voraussetzung. Es ist grundsätzlich auch möglich, dass sich nur aufgrund der Umrechnung ein steuerlicher Verlust ergibt. Weiters trifft es nicht zu, dass durch die inländische Verlustverwertung ein endgültiger steuermindernder Effekt eintritt, da es beim Ausscheiden des Gruppenmitglieds zu einer zwingenden Nachversteuerung in Österreich kommt. In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass mit dem Stabilitätsgesetz 2012 (StabG 2012) ein Umrechnungsdeckel eingeführt wurde. Ausländische Verluste sind zwar weiterhin nach österreichischen Gewinnermittlungsvorschriften zu berechnen, werden aber nur mehr maximal in Höhe der (nicht umgerechneten) ausländischen Verluste im Rahmen der Gruppenbesteuerung abgezogen (ab der Veranlagung 2012). Diese Regelung steht der Zurechnung von Verlusten eines im Ansässigkeitsstaat umfassend von der Ertragsteuer befreiten Gruppenmitglieds entgegen. Das BFG hat eine Revision zum Verwaltungsgerichtshof (VwGH) zugelassen, da bis jetzt noch keine Rechtsprechung zur gegenständlichen Rechtsfrage existiert und die Klärung der Rechtsfrage für Veranlagungszeiträume vor dem Jahr 2012 insbesondere i.z.m. Außenprüfungen von Bedeutung sein kann. Die Finanzverwaltung hat gegen das Erkenntnis des BFG Amtsrevision beim VwGH erhoben. Abschließend ist zu erwähnen, dass mit dem Abgabenänderungsgesetz 2014 (AbgÄG 2014) ab 1. März 2014 auch der räumliche Anwendungsbereich der Gruppenbesteuerung eingeschränkt wurde. Demnach können nur mehr jene ausländischen Körperschaften in eine Unternehmensgruppe aufgenommen werden, mit deren Ansässigkeitsstaat eine umfassende Amtshilfe mit Österreich vereinbart wurde. Bereits bestehende ausländische Gruppenmitglieder, die außerhalb der EU oder in Staaten ohne umfassende Amtshilfe ansässig sind, scheiden mit 1. Jänner 2015 ex lege aus der Unternehmensgruppe aus. Zudem können ausländische Verluste ab dem Jahr 2015 nur mehr im Ausmaß von 75 % des inländischen Gruppenergebnisses abgezogen werden. 12

13 Österreich EuGH-Urteil SCA Group Holding et al. Versagung der Gruppenbildung bei Sandwich Strukturen nicht unionsrechtskonform Am 12. Juni 2014 hat der Europäische Gerichtshof (EuGH) über die Unionsrechtskonformität der niederländischen Vorschriften über die Bildung von steuerlichen Unternehmensgruppen im Hinblick auf die Niederlassungsfreiheit in der Rechtssache SCA Group Holding et al. entschieden. Das Urteil des EuGH befasst sich mit drei ähnlich gelagerten Ausgangsverfahren zu Sandwich Strukturen in den Niederlanden. Nach niederländischem Steuerrecht ist eine Gruppenbildung zwischen einer in den Niederlanden ansässigen Muttergesellschaft und einer (Ur-) Enkelgesellschaft nicht zulässig, sofern die Tochtergesellschaft, welche die Beteiligung hält, in einem anderen EU/EWR-Staat ansässig ist. Weiters ist eine Gruppenbildung zwischen in den Niederlanden ansässigen Schwesterngesellschaften untersagt, wenn die Muttergesellschaft in einem anderen EU/EWR-Staat ansässig ist und in den Niederlanden über keine Betriebsstätte verfügt. Die Beschwerdeführer führten an, dass die niederländischen Bestimmungen zur Gruppenbesteuerung innerstaatliche Sachverhalte steuerlich vorteilhafter behandeln als grenzüberschreitende und somit gegen die Niederlassungsfreiheit verstoßen. Diese Ungleichbehandlung ist nur aus Gründen des Allgemeininteresses bzw. der mangelnden objektiven Vergleichbarkeit rechtfertigbar. Der EuGH stellte in seinem Urteil jedoch fest, dass die vorliegenden Sachverhalte vergleichbar sind und nicht mit der Vermeidung einer doppelten Verlustberücksichtigung sowie der Verhinderung der Steuerflucht rechtfertigbar sind. Weiters ist die Diskriminierung nach Ansicht des EuGH weder durch die Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten noch durch die Wahrung der Kohärenz des Steuersystems zu begründen. Das Urteil des EuGH hat auch für die österreichischen Bestimmungen im Hinblick auf die Gruppenbesteuerung weitreichende Konsequenzen. Derzeit ist nach der österreichischen Verwaltungsauffassung die Einbeziehung einer inländischen Enkelgesellschaft möglich, wenn die Beteiligung über eine ausländische EU/EWR-Tochtergesellschaft als Gruppenmitglied gehalten wird. Hier sind jedoch nicht alle Effekte der Gruppenbesteuerung nutzbar. Tiefere Ebenen (auch österreichische Urenkelgesellschaften) können nicht in die Gruppe einbezogen werden. Weiters ist eine Gruppenbildung zwischen österreichischen Schwesterngesellschaften derzeit nur möglich, wenn die in einem EU/EWR-Staat ansässige Muttergesellschaft in Österreich über eine Zweigniederlassung verfügt und die Beteiligung dieser zugerechnet werden kann. Zur Wahrung der Unionsrechtskonformität im Hinblick auf das aktuelle EuGH-Urteil wären gesetzliche Änderungen nötig. Sofern der Gesetzgeber nicht reagiert, könnte die Finanzverwaltung aufgrund der unmittelbaren Anwendbarkeit des Unionsrechts die nötige Gleichbehandlung zumindest im Erlasswege herstellen. 13

14 Schweiz Matterhorn (4.478 Meter) Unternehmenssteuerreform III: Ergebnisbericht zur Konsultation der Kantone Der Bundesrat hat das Eidgenössische Finanzdepartement beauftragt, die Kantone zu den Massnahmen des Schlussberichts über die Unternehmenssteuerreform III zu konsultieren. Die Kantone sind sich in weiten Teilen einig. Der Ergebnisbericht birgt zwar keine grossen Überraschungen, bietet aber Anlass dafür, sich mit weiteren für die Attraktivität des Unternehmensstandorts Schweiz entscheidenden Faktoren auseinanderzusetzen. Ausgangslage Die Arbeiten zur Unternehmenssteuerreform III werden wesentlich von den Entwicklungen auf Ebene der EU und der OECD, hier insbesondere im Zusammenhang mit Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) geprägt. Die OECD hat das Forum on Harmful Tax Practices mit der Überprüfung der Steuerregimes sämtlicher OECD- Mitgliedstaaten beauftragt. Bereits im Jahre 2005 hat die EU bestimmte Regimes des schweizerischen Steuerrechts kritisiert. Im Dezember 2013 hat das OECD Forum on Harmful Tax Practices die kantonalen Steuerregimes für Holding-, Verwaltungs- und Gemischte Gesellschaften sowie die Praxis zur internationalen Gewinnabgrenzung bei Prinzipalgesellschaften als potenziell schädlich eingestuft; dies muss aber noch durch das OECD Committee on Fiscal Affairs bestätigt werden. Die Länderüberprüfung sollte bis September 2014 abgeschlossen sein und Aufschluss darüber geben, wie sich die OECD zu den bestehenden Steuerregimes ihrer Mitgliedstaaten positionieren wird. Von besonderem Interesse sind hierbei die bereits bestehenden Lösungen zur privilegierten Besteuerung von Lizenzerträgen (sog. Lizenzboxen). Diese Besteuerungsmodelle insbesondere die britische Patentbox sind auch innerhalb der EU Gegenstand einer laufenden Untersuchung des Rates für Wirtschaft und Finanzen (ECOFIN) betreffend ihre Vereinbarkeit mit dem Verhaltenskodex zur Unternehmensbesteuerung. In Anbetracht der internationalen Entwicklungen wird der Raum zunehmend enger attraktive, aber international akzeptierte Besteuerungsansätze zu entwickeln. Ausgehend von diesen Rahmenbedingungen dürfte es auch angebracht sein, gewisse Grundsätze des Schweizer Steuersystems zu überdenken. In Anbetracht des eingeschränkten Handlungsspielraums, den die internationalen Standards gewähren, bedarf es neben einem konstruktiven und lösungsorientieren Zusammenwirken aller am Reformprozess beteiligten Institutionen (bspw. in Form von Arbeitsgruppen, Konferenzen und Konsultationen) auch der Aufrechterhaltung und Kultivierung von sog. weichen Standortvorteilen; dies sind u. a. Faktoren wie Rechtssicherheit (Rulingpraxis) und ein positives Steuerklima (dienstleistungsorientierte Steuerverwaltung). Schlussbericht des Steuerungsorgans Der am 19. Dezember 2013 veröffentlichte Schlussbericht des Steuerungsorgans betreffend die Massnahmen zur Stärkung der steuerlichen Wettbewerbsfähigkeit bildet die Grundlage für die Konsultation der Kantone. Der Schlussbericht sieht eine aus den nachfolgenden drei Elementen bestehende steuerpolitische Stossrichtung vor, mit der das Auslaufen einzelner bestehender Steuerregimes abgefedert werden soll: Einführung von neuen und den international geänderten Reglungen für mobile Erträge entsprechenden Besteuerungsmodellen (Lizenzbox und zinsbereinigte Gewinnsteuer mit Be- 14

15 Schweiz schränkung auf den Schuldzinsenabzug auf Eigenkapital, das eine definierte Minimalhöhe übersteigt). Senkung der kantonalen Gewinnsteuersätze. Stärkung der Standortattraktivität durch weitere steuerpolitische Massnahmen. An der Konsultation teilnehmende Kantone und weitere Institutionen Bis auf den Kanton Luzern haben alle Kantone eine Stellungnahme eingereicht. Ebenfalls Stellung genommen haben folgende Institutionen: Konferenz der kantonalen Finanzdirektorinnen und Finanzdirektoren (FDK) Konferenz der Kantonsregierungen (KdK) Verband der Schweizer Unternehmen (economiesuisse) Schweizer Städteverband (SSV) Fédération des Entreprises Romandes (FER) Stadt Genf Der Schlussbericht sieht in finanzpolitischer Hinsicht Anpassungen beim interkantonalen Ressourcenausgleich und vertikale Ausgleichsmassnahmen des Bundes gegenüber den Kantonen vor. Durch den interkantonalen Ressourcenausgleich sollen die Unterschiede zwischen finanzstarken und finanzschwachen Kantonen reduziert werden. Die vertikalen Ausgleichsmassnahmen sollen den finanzpolitischen Spielraum der Kantone zur Umsetzung der Unternehmenssteuerreform sicherstellen; der Schlussbericht sieht in diesem Zusammenhang verschiedene Massnahmen zur Gegenfinanzierung der zu erwartenden Mehrbelastung auf Bundesebene vor. Ergebnis der Konsultation Zu den vorgeschlagenen steuer- und finanzpolitischen Massnahmen wurde den Kantonen und weiteren beteiligten Institutionen ein Fragenkatalog zugesendet. Die Mehrzahl der Kantone nahmen hierzu Stellung. Die wichtigsten Konsultationsergebnisse werden nachfolgend skizziert: Die Kantone gehen einig, dass einzelne kantonale Steuerregimes z.b. Holding-, Verwaltungs- und Gemischte Gesellschaften sich nicht mehr mit den internationalen Standards vereinbaren lassen. Gemäss Auffassung einiger Kantone könnte bereits ein Verzicht auf das sog. ring fencing (Privilegierung von ausländischen Erträgen) ausreichen, um die internationale Akzeptanz der bestehenden Steuerregimes zu wahren. Dies sollte vorgängig geprüft werden. Die Abschaffung der kantonalen Steuerregimes hätte einen Statuswechsel von einer privilegierten in die ordentliche Besteuerung zur Folge. Begrüssenswerter Weise sieht die Mehrzahl der Kantone für diesen Fall eine steuerneutrale Offenlegung der unversteuerten stillen Reserven vor (sog. step-up). Die Aktiven könnten demzufolge bei einem Wechsel in die ordentliche Besteuerung steuerneutral aufgewertet werden. Die Mehrheit der Kantone begrüsst die Einführung einer Lizenzbox, die gemäss deren Auffassung im Steuerharmonisierungsgesetz zwingend festgeschrieben werden sollte. Die Hälfte der Kantone scheint zudem eine enge Ausgestaltung der Lizenzbox zu bevorzugen, während sich nur fünf Kantone für eine breite Definition der erfassten Immaterialgüter aussprechen. Ein Teil der Kantone und verschiedene Interessenvertreter wollen die Einführung einer Lizenzbox auch auf Bundesebene prüfen. 15

16 Schweiz Eine Mehrheit der Kantone hingegen scheint die Einführung einer zinsbereinigten Gewinnsteuer abzulehnen. Die weiteren steuerpolitischen Massnahmen zur Stärkung der Standortattraktivität (u.a. Abschaffung der Emissionsabgabe auf Eigenkapital, Bewertung bei Zuzug in die Schweiz, Wechsel beim Beteiligungsabzug sowie Anpassungen bei der Verrechnungssteuer und bei der Kapitalsteuer) werden von den meisten Kantonen als nicht prioritär eingestuft. Die Kantone Zürich und Basel-Stadt beurteilen die Fragen der Bewertung, d. h. die steuerneutrale Aufdeckung stiller Reserven bei Zuzug in die Schweiz als prioritär. Zürich setzt zudem die Anpassungen bei der Kapitalsteuer auf die Prioritätenliste. Erwartungsgemäss befürworten alle Kantone den vertikalen Lastenausgleich und auch der interkantonale Ressourcenausgleich muss nach Auffassung aller Kantone an die neuen Bedingungen angepasst werden. In finanzpolitischer Hinsicht lehnen es die Kantone tendenziell ab, die Unternehmenssteuerreform über eine Mehrbelastung der natürlichen Personen zu finanzieren. Die Massnahmen zur Gegenfinanzierung sollten vordergründig auf Ebene der juristischen Personen und deren Anteilsinhabern ansetzen. Diesem Grundtenor entspricht auch die Auffassung von 14 Kantonen, dass die Einführung einer Beteiligungsgewinnsteuer geprüft werden sollte; wohingegen die Erhöhung der Mehrwertsteuer auf deutliche Ablehnung stösst. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass das Konsultationsergebnis in weiten Teilen positiv ausfällt und die Kantone die vorgeschlagene Stossrichtung unterstützen. Die Einführung einer Lizenzbox scheint auf breite Unterstützung zu stossen. Deren Konkretisierung hängt im Grundsatz zwar noch von der Positionierung der OECD und auch des ECOFIN ab, aus kantonaler Sicht scheint jedoch tendenziell eine eher enge Variante bevorzugt zu sein. Die kritische Haltung der Kantone gegenüber der zinsbereinigten Gewinnsteuer sollte hinterfragt werden. Der fiktive Zinsabzug auf dem Eigenkapital findet bereits in verschiedenen Ländern Anwendung, ist steuersystematisch begründbar, entspricht den Forderungen nach einer erhöhten Eigenkapitalbasis und erhöht die internationale Wettbewerbsfähigkeit im Bereich der Konzernfinanzierung. Für die ebenfalls in die Kritik geratene Besteuerungspraxis von Schweizer Finanzbetriebsstätten stellt diese Massnahme zudem eine attraktive Alternative dar. Ausblick Das Eidgenössische Finanzdepartement wird unter Berücksichtigung der internationalen Entwicklungen gestützt auf den Schlussbericht des Steuerungsorgans, das Konsultationsergebnis in den Kantonen und weiterer Stellungnahmen bis September 2014 eine Vernehmlassungsvorlage ausarbeiten. Aufgrund der anstehenden und tiefgreifenden Reformen des Schweizer Steuersystems bewegen sich die betroffenen Unternehmen bei ihrer Zukunftsplanung derweilen auf unsicherem Eis. Es ist für sie von entscheidender Bedeutung, dass durch die anstehende Reform nicht nur zukünftig Rechtssicherheit hergestellt, sondern das auch während dem laufenden Reformprozess die Rechtssicherheit soweit möglich gewahrt bleibt. Diesem Postulat sollten sich alle beteiligten Institutionen verpflichtet fühlen. Dies bedingt neben einem konstruktiven und transparenten Rechtsfindungsprozess auch einen umsichtigen und verlässlichen Umgang mit bestehenden Steuerrulings. Rechtssicherheit und ein positives Steuerklima sind entscheidende Trümpfe im internationalen Steuerwettbewerb, die nicht ohne Not aus der Hand gegeben werden sollten. 16

17 Schweiz Rechtsnatur der Einschätzungsmitteilung: Aktuelle Rechtsprechung des Bundesgerichts Unter dem geltenden Mehrwertsteuergesetz (MWSTG) werden Mehrwertsteuerkontrollen durch die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) mittels Einschätzungsmitteilung abgeschlossen. Bisher hat die ESTV ihre Einschätzungsmitteilungen als Verfügung ausgestaltet. Mit Entscheid 2C_805/2013 vom 21. März 2014 hat sich nun das Bundesgericht gegen den systematischen Erlass von Einschätzungsmitteilungen in Form einer Verfügung ausgesprochen. Dies bringt den steuerpflichtigen Personen neue verfahrensrechtliche Spielräume, die es zu nutzen gilt. Abschluss einer MWST-Kontrolle mittels Einschätzungsmitteilung Gemäss geltendem MWSTG (in Kraft seit 1. Januar 2010) hat die ESTV das Recht (und die Pflicht), bei steuerpflichtigen Personen Kontrollen durchzuführen, um eine Steuerforderung festzusetzen. Nach dem Gesetz wird eine Kontrolle mittels einer Einschätzungsmitteilung abgeschlossen, welche die ESTV erlässt. Sie hält den Umfang der Steuerforderung für die kontrollierte Periode fest, was sowohl eine Steuernachforderung zugunsten der ESTV wie auch ein Steuerguthaben zugunsten der steuerpflichtigen Person bedeuten kann. Das MWSTG statuiert die Kompetenz der ESTV zum Erlass von Verfügungen ohne Einschränkung in sachlicher Hinsicht. Auf Grundlage dessen hat die ESTV ihre Einschätzungsmitteilungen bisher als Verfügung im Sinne des Verwaltungsverfahrensgesetzes ausgestaltet. Rechtswirkung der Einschätzungsmitteilung (Verfügung) Die Ausgestaltung einer Einschätzungsmitteilung als Verfügung bringt sowohl für den Steuerpflichtigen als auch für die ESTV bestimmte Konsequenzen mit sich. Die in Form einer Verfügung ausgestaltete Einschätzungsmitteilung kann ausschliesslich mittels förmlichem Rechtsmittel der Einsprache bei der ESTV angefochten werden. Die Einsprachefrist beträgt 30 Tage und kann nicht erstreckt werden. Auch eine Wiederherstellung der Frist nach Fristablauf ist nur in Ausnahmefällen möglich. Die ESTV muss sich deshalb unter dem Aspekt der Verfahrensrechte der Steuerpflichtigen an gewisse formelle Vorschriften halten, d. h. die Einschätzungsmitteilung muss schriftlich ergehen, eine Rechtsmittelbelehrung enthalten und genügend begründet sein. Aufgrund der Ausgestaltung als Verfügung kann die ESTV auf eine einmal erlassene Einschätzungsmitteilung nicht mehr ohne weiteres zurückkommen, um diese zum Vor- oder Nachteil der Steuerpflichtigen abzuändern. Im Jahr 2011 hat das Nichteintreten der ESTV auf eine von der steuerpflichtigen Person erhobenen Einsprache dazu geführt, dass sich in erster Instanz das Bundesverwaltungsgericht und in letzter Instanz das Bundesgericht mit der Frage der Rechtsnatur von Einschätzungsmitteilungen auseinandergesetzt hat. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts (BVGer A-707/2013) Das Bundesverwaltungsgericht hat in seinem Urteil dargelegt, dass eine Einschätzungsmitteilung an sich nicht als Verfügung ausgestaltet sein darf. Es wird unter Verweis auf das MWSTG darauf hingewiesen, dass eine Steuerforderung rechtskräftig wird entweder durch eine in Rechtskraft erwachsene Verfügung oder durch schriftliche Anerkennung/vorbehaltlose Zahlung einer Einschätzungsmitteilung oder durch Eintritt der Festsetzungsverjährung. Die systematische Auslegung des Mehrwertsteuergesetzes ergebe, dass es sich bei der Einschätzungsmitteilung und der Verfügung um zwei unterschiedliche Äusserungen der ESTV handeln müsse. 17

18 Schweiz Mit anderen Worten hat das Gericht festgestellt, dass die Einschätzungsmitteilung nicht einer Verfügung gleichgestellt werden kann. Dieser Sichtweise ist aus gesetzessystematischen Überlegungen zuzustimmen. Zudem wird damit verdeutlicht, dass eine Verfügung zur Herbeiführung der Rechtskraft einer Steuerforderung nicht zwingend notwendig ist. Neben der systematischen Betrachtung des MWSTG lässt sich auch mit Hinweis auf die Botschaft zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer vom 25. Juni 2008 die Meinung vertreten, dass eine Einschätzungsmitteilung nicht als Verfügung ausgestaltet sein darf. Gemäss Botschaft ist es den Steuerpflichtigen zu ermöglichen, eine Einschätzungsmitteilung auf informellem Wege mit der ESTV zu erörtern. Nur wenn keine Einigung zustande kommt, soll der Steuerpflichtige auf Basis einer Verfügung ein Verwaltungsverfahren auslösen. Das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts lautete schliesslich darauf, dass Einschätzungsmitteilungen von der ESTV nicht systematisch als Verfügung ausgestaltet werden dürfen. Urteil des Bundesgerichts (BGer 2C_805/2013) Das Bundesgericht hat als letzte Instanz das von der ESTV weitergezogene Urteil des Bundesverwaltungsgerichts bestätigt. Auch das Bundesgericht hat in seiner Urteilsbegründung darauf hingewiesen, dass eine Einschätzungsmitteilung an sich keine Verfügung darstellt und dass es mit der Systematik des MWSTG nicht vereinbar ist, Einschätzungsmitteilungen systematisch als Verfügung zu erlassen. Einschätzungsmitteilungen in der Form von Verfügungen sind allerdings auch weiterhin zulässig, wenn dies in begründeten Einzelfällen sachgerecht erscheint (bspw. auf Verlangen der Steuerpflichtigen). Fazit Das Urteil des Bundesgerichts zur Rechtsnatur der Einschätzungsmitteilung ist begrüssenswert. Einerseits ist die Rechtsprechung im Einklang mit der Systematik des MWSTG und mit dem Willen des Gesetzgebers. Andererseits bringt sie eine gewisse Flexibilität mit sich und hat für die Steuerpflichtigen auch wirtschaftliche Vorteile, da Einschätzungsmitteilungen nicht mehr von vornherein mittels förmlichem Rechtsmittel angefochten werden müssen. Die Steuerpflichtigen haben grundsätzlich so lange Zeit, eine Einschätzungsmitteilung zu bestreiten oder einen Vorbehalt anzubringen, wie sie die Einschätzungsmitteilung nicht anerkannt haben (z. B. durch Bezahlung) oder bis die ESTV eine Verfügung erlassen hat. Nur auf den ersten Blick scheint der Entscheid eine gewisse Rechtsunsicherheit für die Steuerpflichtigen mit sich zu bringen, da auch die ESTV auf eine bereits erlassene Einschätzungsmitteilung zurückkommen kann. Dem Empfänger einer Einschätzungsmittelung steht allerdings die Möglichkeit offen, die Rechtskraft der festgestellten Steuerforderung durch schriftliche Anerkennung oder vorbehaltlose Zahlung herbeizuführen. Eine Zahlung vor dem Erlass der Einschätzungsmitteilung (bspw. nach Erhalt des Kontrollberichts zur Revision) hat hingegen keinen Einfluss auf die Rechtskraft der Einschätzungsmitteilung. Die Wirkung der bundesgerichtlichen Rechtsprechung auf bereits abgeschlossene Kontrollen der ESTV wird noch genau zu klären sein. Bereits erlassene Einschätzungsmitteilungen sind zwar nach dem vorliegenden Urteil nicht nichtig, sie können aber angefochten werden. Damit dürfte es für die Steuerpflichtigen möglich sein, auch weiterhin auf bereits geprüfte Steuerperioden zurückzukommen, solange die in der Einschätzungsmitteilung festgehaltene Steuerforderung nicht anerkannt worden ist. 18

19 Schweiz Das Freihandelsabkommen Schweiz China tritt am 1. Juli 2014 in Kraft Das im vergangenen Jahr zwischen der Schweiz und der Volksrepublik China abgeschlossene Freihandelsabkommen (FHA) tritt am 1. Juli 2014 in Kraft¹. Das FHA mit dem drittwichtigsten Handelspartner der Schweiz verbessert den gegenseitigen Marktzugang für Waren und Dienstleistungen und erhöht die Rechtssicherheit im Handel mit der zweitgrössten Volkswirtschaft der Welt. Um von der Reduzierung der Zölle zum Teil mit Übergangsfristen profitieren zu können, sind die Bestimmungen des FHA und deren Auswirkungen genau zu überprüfen und Massnahmen zu treffen. Zollreduktionen Nach dem 1. Juli 2014 wird der grösste Teil der Schweizer Exporte von Industrieund Agrarprodukten nach China ganz oder teilweise von Zöllen befreit (z. T. mit Übergangsfristen von fünf oder zehn, in Einzelfällen auch zwölf oder 15 Jahren), da sich der Geltungsbereich des Abkommens auf alle Waren der Kapitel 1 bis 97 des Zolltarifs erstreckt. Die Schweizer Zollkonzessionen werden per Inkrafttreten des Abkommens ohne Übergangsfrist gewährt. Umgekehrt werden mit der Beseitigung der verbleibenden Schweizer Zölle auf chinesischen Industriewaren unter dem FHA auch chinesische Textilien und Schuhe zollfreien Zugang zum Schweizer Markt haben. Mit Inkrafttreten des FHA verliert China gleichzeitig den Status als präferenzbegünstigtes Entwicklungsland im Rahmen des Allgemeinen Präferenzsystems zugunsten der Entwicklungsländer (APS). Der territoriale Anwendungsbereich des FHA erstreckt sich auf das gesamte Staatsgebiet der Volksrepublik China² sowie auf das Zollgebiet der Schweiz (inkl. Fürstentum Lichtenstein). Präferenzieller Ursprung Es handelt sich beim FHA um ein bilaterales Abkommen zwischen der Schweiz und der Volksrepublik China. Somit können im Rahmen des FHA bei der Wareneinfuhr die vertraglichen Zollpräferenzen nur für diejenigen Produkte gewährt werden, die entsprechend aus einem Vertragsstaat stammen bzw. dort die entsprechenden Bearbeitungsschritte erfahren haben. Als ursprungsbegründend gilt gemäss dem FHA, wie bereits von anderen Abkommen bekannt, einerseits die vollständige Gewinnung von Waren (sog. Urprodukte) und andererseits die ausreichende Be- oder Verarbeitung von Erzeugnissen. Waren gelten als ausreichend be- oder verarbeitet, wenn sie die sog. Listenregeln erfüllen. Diese Listenregeln sind im Anhang II des FHA aufgeführt und legen die notwendigen Be- oder Verarbeitungen fest, welche Vormaterialien ohne Ursprungseigenschaft erfahren müssen, damit der hergestellten Ware die Ursprungseigenschaft zuerkannt wird. Eine Be- oder Verarbeitung in einem Drittstaat ist nicht zulässig. Als Drittstaat gilt jedes andere Land als die Schweiz und die Volksrepublik China. Zudem gilt die sogenannte Direktversandregel. Die Waren müssen somit zur Wahrung des Ursprungs direkt zwischen der Schweiz und China und umgekehrt befördert werden und müssen in Transitstaaten unter Zollkontrolle bleiben. Das Abkommen erlaubt jedoch die Aufteilung einer Sendung in Drittstaaten. Aufgrund des Wegfalls des APS können keine Ersatzursprungszeugnisse mehr von Drittstaaten beglaubigt werden. Für solche Fälle ist ein nachträglich ausgestellter Ursprungsnachweis nötig. Damit im Rahmen der Einfuhr von Waren in China eine Zollpräferenzbehandlung in Anspruch genommen werden kann, haben Schweizer Exporteure entweder die spezielle Warenverkehrsbescheinigung EUR.1 CN auszustellen und beglaubigen zu lassen 1) Das Abkommen zu Arbeits- und Beschäftigungsfragen ist bereits am 9. Juni 2014 in Kraft getreten. 2) Das Abkommen ist nicht anwendbar auf die Sonderverwaltungszonen Hong Kong, Macao und Taiwan. 19

20 Schweiz oder können als Ermächtigte Ausführer die Ursprungserklärung auf der Rechnung anbringen. Ermächtigte Ausführer erhalten von der Eidgenössischen Zollverwaltung (EZV) das Recht, Ursprungserklärungen auf ihren Handelspapieren ohne Wertlimit anzubringen und sind von der handschriftlichen Unterzeichnung befreit. Die Ursprungserklärung muss genau dem Wortlaut des FHA entsprechen und ist zwingend in englischer Sprache auszufertigen. Hierzu muss besonders beachtet werden, dass die Ursprungserklärung die Registrierungsnummer des Ermächtigten Ausführers sowie eine 23-stellige Seriennummer (sog. Serial-No. ) der Ursprungserklärung enthalten muss. Eine präferenzbegünstige Einfuhr in die Schweiz ist nur möglich, wenn der Eidgenössischen Zollverwaltung ein chinesisches Ursprungszertifikat gemäss Beilage 1 zum Anhang II des Abkommens vorgelegt wird. Es ist jedoch vorgesehen, dass China den Status des Ermächtigten Ausführers noch schaffen wird. für jede einzelne Ausfuhranmeldung zu erfolgen hat. Zurzeit prüft die Eidgenössische Zollverwaltung, ob und wie eine Übermittlung automatisiert werden kann. Ermächtigte Ausführer müssen daher mittels einer Selbstregistration einen Administrator (Benutzer) für das EACH-System registrieren. Der Link zur Applikation ist ab dem 16. Juli 2014 aktiv. Zur Unterstützung bei der Selbstregistration hat die EZV ein Handbuch veröffentlicht. Es gilt zu beachten, dass den chinesischen Zollbehörden dennoch das Handelsdokument mit der Ursprungserklärung des Ermächtigen Ausführers in Papierform vorzulegen ist. Die chinesischen Zollbehörden werden im Rahmen der Einfuhrverzollung die elektronische Datei mit dem Papierdokument abgleichen. Sofern ein Ermächtigter Ausführer die Selbstregistration nicht vornehmen kann, können alternativ Warenverkehrsbescheinigungen EUR.1 CN verwendet werden. Fazit Das Abkommen zwischen der Schweiz und China bietet je nach Branche und Produkt erhebliches Einsparpotential von Zollabgaben. Obwohl es sich bei dem FHA um ein bilaterales Abkommen zwischen der Schweiz und der Volksrepublik China handelt, können bei einer optimalen Implementierung der Lieferstrukturen auch Vorteile und somit Zollpräferenzen von anderen Abkommen genutzt werden. Dies bedarf jedoch einer Analyse des Produktportfolios, der für die Herstellung verwendeten Vormaterialien und deren (präferenziellen) Ursprung sowie der Erfassung der Herstellkosten. Um von den Vorteilen des FHA profitieren zu können, sind entsprechende Analysen und Massnahmen zeitnah zu implementieren. Als Besonderheit hat die Schweiz mit der Volksrepublik China im Zusammenhang mit dem FHA in einem Memorandum of Understanding den elektronischen Austausch von Ursprungserklärungen vereinbart (sog. Data Exchange System). Ermächtigte Ausführer sind verpflichtet, bei Ausfuhrsendungen die entsprechenden Handelsdokumente mit den Ursprungserklärungen auf die internetbasierende Applikation EA Datenaustausch mit China (EACN) zu laden, bevor die Ware in China verzollt wird. Dies gilt allerdings nicht für Warenverkehrsbescheinigungen EUR.1 CN, welche nur als beglaubigte Originaldokumente vorzulegen sind. Die Handelsdokumente müssen als PDF hochgeladen werden, wobei dies zunächst 20