npor Zeitschrift für Das Recht Heft 1/2013 Seiten 1 40

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1 npor Zeitschrift Heft 1/2013 Seiten 1 40 für Das Recht der Non ProfiT Organisationen Herausgeber Prof. Dr. Birgit Weitemeyer (geschäftsführend), Dr. Wilhelm-Albrecht Achilles, Prof. Dr. Arnd Arnold, Prof. Dr. Michael Droege, Prof. Dr. Hans Fleisch, Prof. Dr. Stefan Geibel, Prof. Dr. Rainer Hüttemann, Prof. Dr. Monika Jachmann, Prof. Dr. Dominique Jakob, Prof. Dr. Peter Rawert, Prof. em. Dr. Dieter Reuter, Dr. Andreas Richter, Dr. Stephan Schauhoff, Dr. Ulrich Segna, Dr. Thomas Wachter, Dr. Reinmar Wolff Aufsätze Der Kommissionsvorschlag für eine Europäische Stiftung (Fundatio Europaea) Streifzug durch eine europäische Kulissenlandschaft? (Prof. Dr. Dominique Jakob, M.I.L. [Lund]) S. 1 Streikrecht in der Kirche: Ja oder Nein? Die Urteile des Bundesarbeitsgerichts vom (Dr. Friederike Meurer) s. 6 Praxisforum Rechtliche Herausforderungen für Sozialunternehmen in der Schweiz (Dr. Daniela Schönenberg) S. 8 npor-report npor-report Vereinsrecht, Stiftungsrecht, Steuerrecht (Julian Albrecht/Florian Kamp/Clara Lienicke/ Janne Seelig) S. 12 Rechtsprechung OLG Karlsruhe: Voraussetzungen für die Eintragung eines regionalen Zweigvereins Anmerkung Prof. em. Dr. Dieter Reuter S. 16 LG Köln: Aufnahme als Vereinsmitglied aus Kartellrecht S. 17 EuGH: Umsatzsteuerbefreiung für private Pflegedienstleistungen S. 20 BFH: Aufwandsentschädigungen ehrenamtlicher Betreuer nach 1835a BGB S. 25 Anmerkung Sebastian Fornefeld, Jonas Heckmann, Clara Lienicke, Peter Stark S. 28 Verwaltungsanweisungen OFD Magdeburg: Aufnahme von Kleinspenden bis zur Höhe von 200 in eine Sammelbescheinigung S. 30 OFD Niedersachsen: Steuerliche Behandlung des Schulschwimmens S. 30 OFD Rheinland: Anschaffung von Anteilen an einer ggmbh durch eine gemeinnützige Einrichtung S. 31

2 8 Praxisforum Schönenberg npor Heft 1/2013 Praxisforum Dr. Daniela Schönenberg * Rechtliche Herausforderungen für Sozialunternehmen in der Schweiz I. Einleitende Bemerkungen In der Schweiz sind die gängigen Rechtsformen zur Verfolgung eines sozialen Engagements die Vereins- oder Stiftungsform. Schätzungsweise gibt es in der Schweiz Vereine, von welchen über 95% einen gemeinnützigen Charakter haben. 1 Außerdem bestehen gemeinnützige Stiftungen in der Schweiz. 2 In jüngster Zeit ist vermehrt zu beobachten, dass zur Verfolgung sozialer Zwecke auch Rechtsformen des Gesellschaftsrechts gewählt werden. Gemeinnützige Aktiengesellschaften und gemeinnützige Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHs) agieren als Sozialunternehmen. Unter Sozialunternehmen sind Unternehmen bzw. Organisationen mit primär sozialen Zielen zu verstehen, die Einkommen erzielen, aber keinen Gewinn erwirtschaften oder zumindest keine Gewinne an die Anteilseigner ausschütten, sondern diese wieder reinvestieren. 3 Der nachfolgende Beitrag zeigt in einem ersten Teil zuerst die Rechtsgrundlagen für gemeinnützige Aktiengesellschaften auf. Danach wird darauf eingegangen, dass die Verfolgung idealer Zwecke durch eine Aktiengesellschaft nicht automatisch zu einer Steuerbefreiung aufgrund gemeinnütziger Tätigkeit führt. Im Anschluss daran werden einige Praxisbeispiele von gemeinnützigen Aktiengesellschaften erwähnt. In einem zweiten Teil werden diese Aspekte in Bezug auf die gemeinnützige GmbH beleuchtet. In einer abschließenden Betrachtung werden die Herausforderungen, welche sich für Sozialunternehmen in der Schweiz stellen, zusammengefasst. II. Gemeinnützige Aktiengesellschaften 1. Rechtsgrundlagen Die Rechtsgrundlage für gemeinnützige Aktiengesellschaften findet sich im Obligationenrecht (OR; SR 220). Art. 620 Abs. 3 OR hält fest, dass die Aktiengesellschaft auch für andere als wirtschaftliche Zwecke gegründet werden kann. Sie kann auch wenn dies eine Ausnahme darstellt auch für ideale Zwecke eingesetzt werden. 4 Eine Aktiengesellschaft kann somit durch eine entsprechende Ausgestaltung der Statuten soziale Ziele verfolgen. Die Aktionäre haben jedoch ein absolutes Recht auf Gewinnstrebigkeit (Gewinnerzielung) der Gesellschaft, auf welches nur einstimmig verzichtet werden kann. 5 Bei der Gründung der Gesellschaft besteht die Möglichkeit, einen solchen Verzicht auf Gewinnstrebigkeit in die Gründungsstatuten aufzunehmen. Dieser Verzicht kann in der Folge nur durch eine Statutenänderung aufgehoben werden, für welche die gesetzlichen oder statutarischen Quoren * Die Autorin ist Rechtsanwältin in der Anwaltskanzlei Homburger AG in Zürich, Schweiz. 1 Helmig/Gmür/Bärlocher, Methodische Erläuterungen zur Erfassung des Dritten Sektors in der Schweiz, in: Helmig/Lichtsteiner/Gmür (Hrsg.), Der Dritte Sektor der Schweiz, Länderstudie zum Johns Hopkins Comparative Nonprofit Sector Project (CNP), 2010, S. 145 ff., S Eckhardt/Jakob/v. Schnurbein, Der Schweizer Stiftungsreport 2012, CEPS Forschung und Praxis Band 5, 2012, S Achleitner/Heister/Stahl, Social Entrepreneurship Ein Überblick, in: Achleitner/Pöllath/Stahl (Hrsg.), Finanzierung von Sozialunternehmern, Konzepte zur finanziellen Unterstützung von Social Entrepreneurs, 2007, S. 3 ff., S. 8 m.w.n. Siehe zu den Sozialunternehmen, welche von Stiftungen unterstützt werden, auch Schönenberg, Venture Philanthropie, Zulässigkeit und haftungsrechtliche Konsequenzen für Schweizer Stiftungen und deren Organe, Diss. Universität Basel 2010, Schriften zum Stiftungsrecht Band 2, 2011, S. 34 ff. 4 Baudenbacher, Kommentar zu den Art OR, in: Honsell/ Vogt/Watter (Hrsg.), Basler Kommentar, Obligationenrecht II, Art OR, 4. Aufl. 2012, Art. 620 OR Rn. 2; Böckli, Schweizer Aktienrecht, 4. Aufl. 2009, 1 Rn Anfechtbar ist beispielsweise gemäß Art. 706 Abs. 2 Ziff. 4 OR ein Beschluss, welcher die Gewinnerzielungsabsicht der Gesellschaft ohne Zustimmung sämtlicher Aktionäre aufhebt. Siehe dazu auch Forstmoser/Meier-Hayoz/Nobel, Schweizerisches Aktien-

3 npor Heft 1/2013 Schönenberg Praxisforum 9 zu beachten sind. Das Recht der Aktionäre auf Erhalt einer jährlichen Dividende ist im Gegensatz zum Recht auf Gewinnstrebigkeit bloß ein relatives. 6 Die Generalversammlung hat die Befugnis darüber zu entscheiden, einen ausschüttbaren Bilanzgewinn auf neue Rechnung vorzutragen und nicht an die Aktionäre in Form von Dividenden auszuschütten (siehe Art. 698 Abs. 2 Ziff. 4 OR). 7 Eine gemeinnützige Aktiengesellschaft kann folglich auf die Ausschüttung von Dividenden verzichten und somit als Sozialunternehmen tätig sein. 2. Steuerbefreiung aufgrund gemeinnütziger Tätigkeit? Bei den gemeinnützigen Aktiengesellschaften stellt sich die Frage, ob sie in den Genuss einer Steuerbefreiung kommen können. Die Steuerbefreiung wird nicht automatisch erteilt, vielmehr ist ein Gesuch an die zuständige kantonale Steuerbehörde erforderlich. Gemäß Art. 56 lit. g Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG; SR ) sind juristische Personen, welche öffentliche oder gemeinnützige Zwecke verfolgen, von der Steuerpflicht für den Gewinn befreit, der ausschließlich und unwiderruflich diesen Zwecken gewidmet ist. Gleiches gilt gemäß Art. 23 lit. f des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR ) für die kantonalen Steuern in Bezug auf den Gewinn und das Kapital. Da die Bestimmungen in den Bundesgesetzen in Bezug auf die Steuerbefreiung aufgrund gemeinnütziger Tätigkeit äußerst knapp sind, hat die Eidgenössische Steuerverwaltung am das Kreisschreiben Nr. 12 erlassen, welches die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung festhält. 8 Dieses Kreisschreiben Nr. 12 ist jedoch für die Steuerbehörden nicht verbindlich. 9 Folgende allgemeine Voraussetzungen müssen für den Erhalt einer Steuerbefreiung erfüllt sein: Als juristische Person kann die Aktiengesellschaft grundsätzlich in den Genuss einer Steuerbefreiung kommen. 10 Um eine Steuerbefreiung zu erlangen, muss die steuerbefreite Aktivität ausschließlich auf die öffentliche Aufgabe oder das Wohl Dritter ausgerichtet sein (sogenannte Ausschließlichkeit der Mittelverwendung). 11 Die Zielsetzung der juristischen Person darf nicht mit Erwerbszwecken oder sonst eigenen Interessen der juristischen Person oder ihren Mitgliedern oder Gesellschaftern verknüpft sein. 12 Die Zweckformulierung der Aktiengesellschaft ist somit für den Erhalt der Steuerbefreiung essentiell. Als weitere Voraussetzung muss die Unwiderruflichkeit der Zweckbindung gegeben sein, d.h. die der steuerbefreiten Zwecksetzung gewidmeten Mittel müssen unwiderruflich, d.h. für immer steuerbefreiten Zwecken verhaftet sein. 13 Um diese Voraussetzung zu erfüllen, müsste die Aktiengesellschaft statutarisch auf die Ausschüttung von Dividenden und Tantiemen verzichten und es müsste außerdem sichergestellt sein, dass das Vermögen bei einer allfälligen Auflösung der Aktiengesellschaft einer anderen steuerbefreiten Organisation mit ähnlicher Zwecksetzung zufällt und den Aktionären kein Liquidationsanteil zufließt. 14 Unabänderliche Zweckbestimmungen sind aber wohl nach herrschender Lehre bei Aktiengesellschaften wie übrigens auch bei Vereinen nicht möglich, 15 so dass eigentlich konsequenterweise eine Aktiengesellschaft auch nicht als steuerbefreite Organisation anerkannt werden kann. In der Praxis sind aber dennoch Beispiele von steuerbefreiten Aktiengesellschaften zu finden. 16 Zu den oben genannten Voraussetzungen muss auch die tatsächliche Verwirklichung der vorgegebenen Zwecksetzung kommen. 17 Um in den Erhalt einer Steuerbefreiung aufgrund gemeinnütziger Tätigkeit zu gelangen, muss eine juristische Person außerdem objektiv ein Allgemeininteresse (z.b. Tätigkeiten im karitativen, humanitären, gesundheitsfördernden, ökologischen, erzieherischen, wissenschaftlichen oder kulturellen Bereich) verfolgen und subjektiv uneigennützig 18 tätig sein. Voraussetzung ist weiter, dass Erwerbs- und Selbsthilfezwecke fehlen. 19 Das Kreisschreiben Nr. 12 definiert die Erwerbs- und Selbsthilfezwecke näher 20 : Erwerbszwecke liegen vor, wenn eine juristische Person im wirtschaftlichen Konkurrenzkampf oder in wirtschaftlicher Monopolstellung mit dem Zweck der Gewinnerzielung Kapital und Arbeit einsetzt und dabei recht, 1996, 40 Rn. 22 ff.; Böckli (Fn. 4), 16 Rn. 116; Neuhaus/ Blättler, in: Honsell/Vogt/Watter (Hrsg.), Basler Kommentar, Obligationenrecht II, Art OR, 4. Aufl. 2012, Art. 660 OR Rn. 7; Wenger, in: Roberto/Trüeb (Hrsg.), Handkommentar zum Schweizer Privatrecht, Vertragsverhältnisse Teil 2: Arbeitsvertrag, Werkvertrag, Auftrag, GoA, Bürgschaft, 2010, Art. 660 OR Rn Siehe Art. 660 Abs. 1 OR. Forstmoser/Meier-Hayoz/Nobel (Fn. 5), 40 Rn. 41; Neuhaus/Blättler (Fn. 5), Art. 660 OR Rn. 9; Wenger (Fn. 5), Art. 660 OR Rn Neuhaus/Blättler (Fn. 5), Art. 660 OR Rn. 10; Wenger, (Fn. 5), Art. 660 OR Rn Eidgenössische Steuerverwaltung, Kreisschreiben Nr. 12 vom 8. Juli 1994 an die kantonalen Verwaltungen für die direkte Bundessteuer, Steuerbefreiung juristischer Personen, die öffentliche oder gemeinnützige Zwecke (Art. 56 lit. g DBG) oder Kultuszwecke (Art. 56 lit. h DBG) verfolgen; Abzugsfähigkeit von Zuwendungen (Art. 33 Abs. 1 lit. i und Art. 59 lit. c DBG). 9 Weitere unverbindliche Hinweise zur Steuerbefreiung finden sich in den am von der Schweizerischen Steuerkonferenz erlassenen Praxishinweisen (Praxishinweise der Schweizerischen Steuerkonferenz [Kommission für Selbständigerwerbende und juristische Personen, Arbeitsgruppe Steuerbefreiung] zuhanden der Kantonalen Steuerverwaltungen vom , Steuerbefreiung juristischer Personen, die öffentliche oder gemeinnützige Zwecke oder Kultuszwecke verfolgen, Abzugsfähigkeit von Zuwendungen). 10 Siehe Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 2 a. 11 Siehe Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 2 b. 12 Siehe Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 2 b. 13 Siehe Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 2 c. 14 Zur Problematik, ob gemeinnützige Aktiengesellschaften Anspruch auf eine Steuerbefreiung haben, siehe Koller, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht in der Schweiz, in: Walz/v. Auer/ v. Hippel (Hrsg.), Spenden- und Gemeinnützigkeitsrecht in Europa, 2007, S. 441 ff., S Caprez plädiert für die Zulässigkeit einer beschränkten Ausschüttungsquote bei steuerbefreiten Institutionen, da er nicht einsieht, weshalb bei steuerbefreiten Institutionen die Fremdkapitalgeber besser gestellt sein sollen als die Eigenkapitalgeber (Caprez, Rahmenbedingungen für Social Entrepreneurship in der Schweiz, Master-Arbeit an der Universität St. Gallen, 2010, S. 55). 15 Schenker, in: Honsell/Vogt/Watter (Hrsg.) (Fn. 5), Art. 647 OR Rn. 1 m.w.h. 16 Folgende Aktiengesellschaften haben beispielsweise Aufnahme in das Verzeichnis steuerbefreiter Organisationen per 9. Juli 2012, welches vom kantonalen Steueramt Zürich herausgegeben wurde, gefunden: SBS Schweizerische Bibliothek für Blinde, Sehund Lesebehinderte AG Zürich, Zoo Zürich AG Zürich, Zentrum Sunnegarte AG Bubikon. 17 Siehe Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 2 d. 18 Siehe Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 3 a und b. 19 Siehe Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 3 b. Eingehender zum Fehlen von Erwerbs- oder Selbsthilfezwecken siehe Würmli, Das gemeinnützige Unternehmen, AJP 2010, 901, 903 f. m.w.h. 20 Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 3 b.

4 10 Praxisforum Schönenberg npor Heft 1/2013 für ihre Leistungen insgesamt ein Entgelt fordert, wie es im Wirtschaftsleben üblicherweise bezahlt wird. Gewinnstrebigkeit ist dabei nicht Merkmal des Erwerbszwecks. 21 Weiter führt das Kreisschreiben Nr. 12 Folgendes aus: Nicht jede Erwerbstätigkeit führt indessen zu einer Verweigerung der Steuerbefreiung. Wo eine Erwerbstätigkeit besteht, darf sie allerdings nicht den eigentlichen Zweck der Institution bilden. Sie darf höchstens ein Mittel zum Zweck sein und auch nicht die einzige wirtschaftliche Grundlage der juristischen Person darstellen. 22 Unter Umständen ist eine wirtschaftliche Betätigung sogar unumgängliche Voraussetzung zur Erreichung des im Allgemeininteresse liegenden Zweckes. Ein Erziehungsheim erfordert beispielsweise einen Landwirtschaftsbetrieb und eine Lehrwerkstätte. Hält sich eine solche wirtschaftliche Betätigung in einem untergeordneten Rahmen zur altruistischen Tätigkeit, so schliesst sie eine Steuerbefreiung nicht aus. Bei Institutionen wie beispielsweise Aktiengesellschaften, welche sich in einem Marktumfeld mit Konkurrenten bewegen, ist aus wirtschaftsverfassungsrechtlichen Gründen bei der Gewährung der Steuerbefreiung auf den Grundsatz der Wettbewerbsneutralität der Steuer zu achten 23, selbst wenn die Institution den erwirtschafteten Reingewinn vollumfänglich dem gemeinnützigen Zweck widmet. 24 Die Lehre argumentiert jedoch, dass die Tolerierung eines dem gemeinnützigen Zweck dienenden Hilfsbetriebs dem Grundsatz der Wettbewerbsneutralität nicht widerspricht, weil die wirtschaftlichen Interessen in einer Weise dem gemeinnützigen Zweck untergeordnet sind, dass keine echte Konkurrenzsituation vorliegt. 25 Die Steuerbehörden des Kantons Zürich gewähren beispielsweise einer Institution mit dem Zweck, ein Café ohne Konsumationszwang als Begegnungsstätte für alleinstehende Menschen zu betreiben, die Steuerbefreiung, da das Café als notwendiges Mittel zur Verfolgung des gemeinnützigen Zwecks angesehen werden kann. 26 Eine Institution hingegen, welche im Bereich der Jugendarbeit bei personellen Engpässen Dienstleistungen gegen Entgelt erbringt, verfolgt eine wirtschaftliche Tätigkeit und kann daher nicht steuerbefreit werden, selbst wenn die allfälligen Überschüsse zugunsten von Jugendprojekten eingesetzt werden. 27 Eine gemeinnützige Aktiengesellschaft kann somit als steuerbefreite Organisation über einen allfälligen Hilfsbetrieb hinaus wirtschaftliche Aktivitäten entfalten, solange sie im Markt nicht im Wettbewerb mit Organisationen steht, welche der normalen Besteuerung unterliegen. Ein weiterer Knackpunkt bei der Gewährung der Steuerbefreiung für Aktiengesellschaften stellt auch das Halten von Beteiligungen an anderen Unternehmen dar. Das Gesetz hält folgendes fest 28 : Unternehmerische Zwecke sind grundsätzlich nicht gemeinnützig. Der Erwerb und die Verwaltung von wesentlichen Kapitalbeteiligungen an Unternehmen gelten als gemeinnützig, wenn das Interesse an der Unternehmenserhaltung dem gemeinnützigen Zweck untergeordnet ist und keine geschäftsleitenden Tätigkeiten ausgeübt werden. Das Kreisschreiben Nr. 12 präzisiert Folgendes 29 : Reine Kapitalanlagen auch wenn es sich um über 50 % liegende Beteiligungen an Unternehmen handelt stehen der Steuerbefreiung nicht mehr entgegen, wenn damit keine Einflussnahme auf die Unternehmungsführung möglich ist. Das ist beispielsweise dann der Fall, wenn die Stimmrechte bei einem andern Rechtsträger liegen. Es darf somit über die Kapitalbeteiligung kein Einfluss auf die Geschäftstätigkeit der betreffenden Unternehmung ausgeübt werden. Das verlangt unter anderem eine klare organisatorische und personelle Trennung (d.h. Unabhängigkeit) von Stiftungsrat und Verwaltungsrat, wobei die Anwesenheit einer Verbindungsperson zugelassen wird. Weiter wird vom Gesetz verlangt, dass bei wesentlichen Beteiligungen die Unternehmenserhaltung dem gemeinnützigen Zweck untergeordnet sein muss. Das setzt voraus, dass die Stiftung regelmässig mit ins Gewicht fallenden Zuwendungen der von ihr gehaltenen Unternehmung alimentiert wird und mit diesen Mitteln auch tatsächlich eine entsprechende altruistische im Allgemeininteresse liegende, d.h. gemeinnützige Tätigkeit ausgeübt wird. 30 Diese im Kreisschreiben Nr. 12 festgehaltenen Grundsätze lassen sich auch auf Aktiengesellschaften übertragen. 31 Die Mittel einer steuerbefreiten Aktiengesellschaft müssen ausschließlich und unwiderruflich der Verfolgung des steuerbefreiten gemeinnützigen oder öffentlichen Zweckes gewidmet sein. 32 Ist dies nur zum Teil möglich, kann allenfalls eine teilweise Steuerbefreiung in Betracht gezogen werden. 33 Dabei hat aber auch in diesem Falle die steuerbefreite Tätigkeit ins Gewicht zu fallen. 34 Voraussetzung ist ferner, dass die Mittel, für welche die Steuerbefreiung verlangt wird, rechnungsmäßig klar vom übrigen Vermögen und Einkommen ausgeschieden sind. 35 Gemeinnützige Aktiengesellschaften, welche eine Steuerbefreiung aufgrund ihrer gemeinnützigen Tätigkeit erlangen wollen, werden gefordert sein, den Steuerbehörden die Unwiderruflichkeit der Zweckbindung sowie das Fehlen von Erwerbs- und Selbsthilfezwecken darzulegen. 21 Richner/Frei/Kaumann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. Aufl. 2006, 61 Rn BGE in: ASA 19 (1951/1952), Reich, Gemeinnützigkeit als Steuerbefreiungsgrund, ASA 58 (1989), , 490; Greter, in: Zweifel/Athanas (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2a, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG), 2. Aufl. 2008, Art. 56 DBG Rn. 33; Greter, in: Zweifel/Athanas (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2. Aufl. 2003, Art. 23 StHG Rn. 33b; Richter, Die Steuerbefreiung gemeinnütziger Vereine mit wirtschaftlicher Tätigkeit im Bund und im Kanton Zürich, STR 1994, 299, 307. A.A.: Würmli (Fn. 19), S Richner/Frei/Kaumann/Meuter (Fn. 21), 61 Rn Reich (Fn. 23), S. 490; Greter (Fn. 23), Art. 56 DBG Rn Züger (Chefin Bereich Recht des kantonalen Steueramtes Zürich), Präsentation Steuerbefreiung Voraussetzungen und aktuelle Fragen aus der Praxis anlässlich einer Informationsveranstaltung über klassische Stiftungen vom der BVG- und Stiftungsaufsicht des Kantons Zürich (BVS), S Züger (Fn. 26). 28 Art. 56 lit. g. DBG; Art. 23 lit. f StHG. 29 Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 3 c. 30 Koller (Fn. 14), S. 453 ff.; Kreisschreiben Nr. 12 Ziff. II. 3. c. Kritisch dazu Richner/Frei/Kaumann/Meuter (Fn. 21), 61 Rn Siehe auch Reich (Fn. 23), S Zu den Holdingstrukturen im deutschen Recht siehe Weitemeyer, Innovative Formen der Philanthropie Ein Problemaufriss zu den Grenzen des geltenden Gemeinnützigkeits- und Zivilrechts, in: Hüttemann/Rawert/Schmidt/Weitemeyer (Hrsg.), Non Profit Law Yearbook 2011/2012, 2012, S. 91 ff., S. 108 f. 32 Siehe Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 5. Zur sog. Geprägetheorie im deutschen Recht siehe Weitemeyer (Fn. 31), S. 104 f. 35 Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II 5.

5 npor Heft 1/2013 Schönenberg Praxisforum Praxisbeispiele Als Beispiele gemeinnütziger Aktiengesellschaften können zoologische Gärten (Zoo Zürich AG), kulturelle Einrichtungen (Beyeler Museum AG, SBS Schweizerische Bibliothek für Blinde, Seh- und Lesebehinderte AG), Gesundheitsdienstleister (Blutspende SRK Schweiz AG, SwissDRG AG), Altenheime (Alterszentrum Kehl in Baden 36 ), Krankenversicherungen 37 (Krankenversicherung Flaachtal AG) sowie Krankenhäuser (Solothurner Spitäler AG) genannt werden. Gemeinnützige Aktiengesellschaften entstehen oft aus Umwandlungen von Vereinen zu Aktiengesellschaften. 38 Außerdem können gemeinnützige Aktiengesellschaften aus Reorganisationen hervorgehen. Im Jahre 2009 errichtete der Verein Schweizerische Bibliothek für Blinde und Sehbehinderte die Stiftung SBS Schweizerische Bibliothek für Blinde, Seh- und Lesebehinderte. Danach gründete die Stiftung die steuerbefreite SBS Schweizerische Bibliothek für Blinde, Seh- und Lesebehinderte AG. Im Anschluss daran wurde der Verein in Liquidation gesetzt. Im vorliegenden Fall setzt die Stiftung die strategisch-politischen Leitlinien fest, wohingegen die Aktiengesellschaft für den operativen Bereich der Bibliothek zuständig ist. Als weiteres Beispiel kann die Museum Beyeler AG in Riehen genannt werden. Der Stiftungsrat der Beyeler Stiftung hat im Jahre 2007 entschieden, das Museum Fondation Beyeler in eine gemeinnützige Aktiengesellschaft überzuführen. 39 III. Gemeinnützige Gesellschaft mit beschränkter Haftung 1. Rechtsgrundlagen Seit dem Inkrafttreten des neuen Rechts der GmbH am sind auch gemeinnützige GmbHs zugelassen und damit die Verfolgung nichtwirtschaftlicher Zwecke. 40 Die gemeinnützige GmbH bietet somit eine Alternative zur Vereinsform. 41 Die Botschaft GmbH aus dem Jahre 2001 hält fest, dass die Einschränkung der GmbH auf wirtschaftliche Vorhaben sich sachlich nicht begründen lasse und daher Art. 772 Abs. 3 OR, gemäß welchem die GmbH ausschließlich für wirtschaftliche Zwecke offenstehe, zu streichen sei. 42 Somit können nicht nur Aktiengesellschaften, sondern auch GmbHs als Sozialunternehmen tätig sein. 2. Steuerbefreiung aufgrund gemeinnütziger Tätigkeit? In Bezug auf die Steuerbefreiung von GmbHs aufgrund ihrer gemeinnützigen Tätigkeit stellen sich dieselben Herausforderungen wie bei gemeinnützigen Aktiengesellschaften. 43 Es ist aber auch für eine gemeinnützige GmbH in der Schweiz nicht unmöglich, eine Steuerbefreiung aufgrund ihrer gemeinnützigen Tätigkeit zu erhalten. Dies beweisen beispielsweise die GmbHs, welche Aufnahme in das Verzeichnis steuerbefreiter Organisationen per 9. Juli 2012, welches vom kantonalen Steueramt Zürich herausgegeben wurde, gefunden haben Praxisbeispiele Als Beispiele gemeinnütziger GmbHs in der Schweiz können Bildungseinrichtungen (Abilez GmbH, Gemeinnützige Gesellschaft für betriebliche Bildung 45 ) sowie Angebote im Bereich der Familienarbeit (Hometreatment Organisation HTO GmbH 46 ) genannt werden. IV. Abschließende Betrachtung Die Schweiz zeichnet sich durch eine hohe Attraktivität für Vereine und Stiftungen 47 aus. Die Anzahl gemeinnütziger Aktiengesellschaften und gemeinnütziger GmbHs liegt bei Weitem unter der von Vereinen und Stiftungen. In Zukunft wird sich zeigen, ob die Schweiz auch vermehrt Sozialunternehmen in der Form von gemeinnützigen Aktiengesellschaften und GmbHs anziehen kann. Der Erhalt der Steuerbefreiung aufgrund gemeinnütziger Tätigkeit dürfte dabei eine große Herausforderung darstellen. 36 Ein Verein ist Aktionär von zwei gemeinnützigen Aktiengesellschaften, der AZK Betriebe AG (umfasst Pflegebetrieb, Personal und Immobilien des Pflegebereichs) und der AZK Immobilien AG (umfasst die Alterswohnungen). 37 Art. 12 Abs. 1 der Verordnung über die Krankenversicherung (KVV; SR ) besagt, dass Krankenkassen im Sinne von Art. 12 des Bundesgesetzes über die Krankenversicherung (KVG; SR ) als Verein, Stiftung, Genossenschaft oder Aktiengesellschaft mit anderen als wirtschaftlichen Zwecken (Art. 620 Abs. 3 OR) oder als juristische Person des kantonalen öffentlichen Rechts organisiert sein müssen. 38 Siehe zum Rechtskleidwechsel eines Vereins in eine Aktiengesellschaft Lanz/Triebold, Der Rechtskleidwechsel eines Vereins in eine Aktiengesellschaft, SWZ (Schweizerische Zeitschrift für Wirtschafts- und Finanzmarktrecht) 2000, Neue Rechtsform für Beyeler-Museum, NZZ vom (Nr. 97), S. 48. Die Beyeler Museum AG hat folgenden Zweck: Gemeinnütziger Betrieb des Museums Fondation Beyeler mit dem dazugehörigen Museumsrestaurant und dem museumseigenen Art-Shop in Riehen. Dadurch soll die im Eigentum der Beyeler-Stiftung stehende Sammlung Beyeler der Öffentlichkeit zugänglich gemacht werden. Die Gesellschaft soll ferner dazu beitragen, das Interesse der Jugend an der Kunst zu wecken bzw. zu erhalten. 40 Baudenbacher/Göbel/Speitler, in: Honsell/Vogt/Watter (Hrsg.), Basler Kommentar, Obligationenrecht II, Art OR, 4. Aufl. 2012, Art. 772 OR Rn. 5; Trüeb, in: Roberto/Trüeb (Hrsg.), Handkommentar zum Schweizer Privatrecht, 2010, Art. 772 OR Rn Trüeb (Fn. 40), Art. 772 OR Rn Botschaft GmbH, Botschaft zur Revision des Obligationenrechts vom 19. Dezember 2001 (SR ), S Siehe dazu die Ausführungen in Ziff. II 2. Zur Problematik, ob gemeinnützige GmbHs Anspruch auf eine Steuerbefreiung haben, siehe Koller (Fn. 14), S Siehe auch Entscheidung 2C_162_2011 des Bundesgerichts vom Cartilage Executive Office CEO GmbH Wetzikon, Cevi Schweiz Häuser GmbH Zürich, Kinderkrippe Hoppel GmbH Zürich, Kinderkrippe Wirbelwind GmbH Humlikon, KiTa Rumpelchischtä GmbH Winterthur, Railvetica GmbH Wädenswil, Verlag der Friedrich Weinreb Stiftung GmbH Zürich, Z&I Swiss International School Zurich North GmbH Wallisellen. 45 Die Abilez GmbH hat folgenden Zweck: Die Gesellschaft bezweckt den Betrieb eines Ausbildungs- und Lehrbetriebsverbundes sowie Forschungstätigkeit zu Gunsten der betrieblichen Grundbildung. Die Gesellschaft führt Bildungsgänge für Lernende der Grundbildung, Berufsbildner, Lehrpersonen und andere involvierte Dritte durch. Die Gesellschaft ist gemeinnützig, wobei alle finanziellen Mittel wiederum vollumfänglich der Erfüllung des Gesellschaftszwecks zufliessen. 46 Diese Hometreatment Organisation HTO GmbH hat folgenden Zweck: Erbringung von gemeinnützigen Dienstleistungen im Bereich der Familienarbeit bei betroffenen Familien mit psychiatrischen Erkrankungen sowie multiplen psychosozialen Belastungen durch ausgewiesene Fachpersonen aus dem medizinischpsychiatrischen und psychosozialen Bereich, Wahrnehmung von Ausbildungs- und Beratungsaufgaben für Fachpersonen in der Familienarbeit. Die Hometreatment Organisation HTO GmbH hat eine Leistungsvereinbarung abgeschlossen mit dem Departement Gesundheit und Soziales (DGS) des Kantons Aargau. 47 Siehe dazu Schönenberg/v. Schnurbein, Was macht die Attraktivität eines Stiftungsstandortes aus?, ZStV 2011, 87 ff.

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