Schriftlicher Lehrgang Umsatzsteuer. In 13 Lektionen zum Zertifikat Fachliche Leitung: Rüdiger Weimann

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1 Lektion 1 Besteuerungssubjekt und -objekt, Steuerpflicht Lektion 2 Internationale Liefer geschäfte Teil 1 Lektion 3 Internationale Liefer geschäfte Teil 2 Lektion 4 Internationale Liefer geschäfte Teil 3 Lektion 5 Internationale Dienst - leistungs geschäfte Teil 1 Lektion 6 Internationale Dienst - leistungsgeschäfte Teil 2 Lektion 7 Steuerbemessungen, -satz, -entstehung Schriftlicher Lehrgang mit Zertifikat Schriftlicher Lehrgang Umsatzsteuer In 13 Lektionen zum Zertifikat Fachliche Leitung: Rüdiger Weimann Starttermine Lernen Sie flexibel und stressfrei: Keine terminlichen Verpflichtungen. Freie Zeiteinteilung. Lernen im eigenen Tempo. Mehrwertsteuerpaket 2010 Lektion 8 Rechnungsstellung Lektion 9 Vorsteuerabzug Lektion 10 Steuerschuld des Leistungsempfängers Lektion 11 Erklärungs- und Aufzeichnungspflichten Lektion 12 Frage der Haftung, des Verfahrens und des Zivilrechts Lektion 13 Insolvenz und Umsatz - steuer

2 Umsatzsteuer lernen wann und wo Sie wollen Rüdiger Weimann Fachliche Leitung Dr. Ernesto Kiza Produktmanager Das Umsatzsteuerrecht ist sehr komplex. EU-Vorgaben und der Kampf gegen den Umsatzsteuerbetrug haben zu strengen Regelungen geführt. Mit Prüfungen der Finanzver wal tung ist daher zu rechnen. Zusätzlich werden die Neuerungen durch das so - genannte Mehrwertsteuerpaket zum EU-weit zu umfangreichen Umsatzsteueränderungen führen und setzen rechtzeitige Systemumstellungen in Unternehmen voraus. Davon betroffen ist sowohl der Debitoren- als auch der Kreditorenbereich. Hier gilt es, sich frühzeitig mit den Neuerungen vertraut zu machen und Sicherheit zu gewinnen! Der schriftliche Lehrgang Umsatzsteuer bereitet Sie bestens darauf vor. Dabei konzentriert sich der Lehrgang auf die für das Tagesgeschäft relevanten Schwerpunkte des Umsatzsteuerrechts und arbeitet diese systematisch und praxisbezogen unter Verwendung zahlreicher Checklisten, Fallbeispiele, Praxistipps und Musterschreiben auf. Die Autoren der 13 Lektionen sind praxiserfahrene Experten aus Wirtschaft, Verwaltung, Rechtsprechung und Beratung, die auch schwierige Sachverhalte einfach und verständlich darstellen können. Nutzen Sie diesen schriftlichen Lehrgang als die ideale Form für Ihre zeitlich flexible und örtlich ungebundene Weiter - bildung. Der systematische Auf bau des schriftlichen Lehr gangs fördert das Verständnis des Themas. So lernen Sie Ihre umsatzsteuerlichen Pflichten korrekt zu erfüllen, ver meiden Fehler sowie teure und oft ungerechtfertigte Nach zahlungen! Wir wünschen Ihnen viel Freude und Erfolg beim Lernen. Herzlichst Rüdiger Weimann Dr. Ernesto Kiza

3 Schriftlicher Lehrgang Umsatzsteuer In 13 Lektionen zum Zertifikat Inhalte Lektion 1 Besteuerungssubjekt und -objekt, Steuerpflicht Dr. Axel Leonard, Rüdiger Weimann Warum die Umsatzsteuer erhoben werden darf: Rechtsgrund - lagen. Wenn der (Zweit-)Name zum Programm wird: die USt als Mehrwert steuer. Steuertatbestände und Besteuerungsgrundlagen im Überblick. Wer die USt bezahlen muss: der Unternehmer und das Unternehmen (Steuerpflichtiger, Besteuerungssubjekt). Nicht alles, was dem Unternehmer Geld bringt, führt auch zur USt: Nichtumsatz, nicht steuerbarer Umsatz, steuerfreier Umsatz. Freiwillig Umsatzsteuer zu bezahlen ist sinnvoll: die Option zu Steuerpflicht. Was der USt unterliegt: Umsatz als Steuerobjekt. Lektion 2 Internationale Liefergeschäfte Teil 1 Annett Bodenberger, Rüdiger Weimann Warum das Gesetz zwischen innerdeutschen Umsätzen, EU-Umsätzen und Drittlandsumsätzen unterscheidet: das Grundprinzip der Besteuerung von Warengeschäften. Die Bausteine des Reihengeschäfts. Lieferungen innerhalb Deutschlands. Lieferungen aus Deutschland in EU-Mitgliedstaaten. Lieferungen aus EU-Mitgliedstaaten nach Deutschland. Innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte. Kontrollen der Finanzverwaltung beim innergemeinschaft - lichen Warenverkehr. Umsatzsteuerkarusselle. Lektion 3 Internationale Liefergeschäfte Teil 2 Burkhard Klüver, Fritz Lang Lieferungen aus Deutschland in Drittländer (Ausfuhr - lieferungen). Lieferungen aus Drittländern nach Deutschland (Einfuhr - umsatzsteuer). Lektion 4 Internationale Liefergeschäfte Teil 3 Dr. Axel Leonard, Rüdiger Weimann Lagerregelungen (Auslieferungslager, Konsignationslager, Steuerlager). Besonderheiten der Warenumsätze an Privat : Versandhandel. Fahrzeuglieferung und Differenzbesteuerung. Lektion 5 Internationale Dienstleistungsgeschäfte Teil 1 Frank Henseler Konzentration ist gefordert: das strenge Prüfschema des 3a UStG. Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück. Leistungen bei Messen und Ausstellungen. Kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche und unterhaltende Leistungen. Leistungen der Seminarveranstalter und Inhousetrainer. Elektronische Leistungen und sonstige Katalogleistungen. Lektion 6 Internationale Dienstleistungsgeschäfte Teil 2 Rüdiger Weimann Geschickter Einsatz der USt-Id-Nr.: Verlagerung der Besteuerung bestimmter Dienstleistungen. Arbeiten an und Begutachtung von Mobilien. Grenzüberschreitende Vermittlungen. Neue Dienstleistungskommission schließt Steuerfalle. Grenzüberschreitende Güterbeförderungen. Mehrwertsteuerpaket 2010 : die neuen internationalen Dienstleistungen. Lektion 7 Steuerbemessungen, -satz, -entstehung Fritz Lang, Rüdiger Weimann Wie sich die USt bemisst: das Entgelt. Wie sich die USt berechnet: der Steuersatz. Wenn der Unternehmer mehr oder weniger bekommt als erwartet: die Änderung der Bemessungsgrundlage. Lektion 8 Rechnungsstellung Fritz Lang Was in eine Rechnung gehört: die Pflichtangaben. Bedeutung der Lieferscheine und Überweisungsträger. Gestaltung von Abschlags- und Endrechnungen. Abrechnungen im Gutschriftswege. Grundsatz: Nebenkostenabrechnungen nur netto! Durchreichung von Kosten an den Kunden. Dauerschuldverhältnisse: Miet-, Leasing- und Kreditverträge als Rechnungen. Besonderheiten der Fax- und -Rechnungen. Rechnungskorrekturen. Unrichtiger und unberechtigter Steuerausweis.

4 Ihre Leseprobe überzeugen Sie sich von Qualität und Praxisbezug! Kostenloser Download eines Auszugs einer Lektion unter Lektion 9 Vorsteuerabzug Dr. Claudia Rademacher-Gottwald Per Saldo wird nur der Mehrwert besteuert: der Vorsteuer - abzug. Nur vollständige Rechnungen berechtigen zum Vorsteuer abzug! Gebot der Umsatzsteuer-Wahrheit. Beschränkung der Kreditorenprüfung auf das Wesentliche! Praktische Arbeitshilfe für Kreditorenbuchhalter. Gefahr der Steuerhinterziehung durch Rechnungsnachträge! Weiterbelastete Kosten: Originalbelege anfordern? Zahlungsminderung bei fehlerhafter Eingangsrechnung. Aktuelles zu Einzelfällen (Reisekosten, Bewirtungsaufwen - dungen, PKW-Kosten etc.). Berichtigung des Vorsteuerabzugs. Mehrwertsteuerpaket 2010 : die neue Vergütung der Auslandsumsatzsteuer. Lektion 10 Steuerschuld des Leistungsempfängers Frank Henseler Wenn der Kunde zum Steuerschuldner wird. Richtiges Controlling: Entstehung der Steuerschuld auch ohne Eingangsrechnung! Tipps zur Überprüfung ausländischer Unternehmer. Bemessungsgrundlage, Steuerberechnung, Rechnungserteilung. Buchungssätze und Aufzeichnungspflichten. EU-ausländische Gegenstücke zu 13b UStG: Besteuerung deutscher Unternehmer im EU-Ausland. Mehrwertsteuerpaket 2010 : Ausweitung des Reverse-Charge- Verfahrens. Lektion 11 Erklärungs- und Aufzeichnungspflichten Rüdiger Weimann Was das Finanzamt in der Regel monatlich wissen möchte: die Umsatzsteuervoranmeldung. Was das Bundeszentralamt für Steuern vierteljährlich wissen möchte: die Zusammenfassende Meldung. Was das Finanzamt jährlich wissen möchte: die Umsatzsteuererklärung. Was das Statistische Bundesamt wissen möchte: die Meldung zur Intrahandelsstatistik. Wie die Angaben in den Erklärungen nachzuweisen sind: die Aufzeichnungs- und Auf bewahrungspflichten. Lektion 12 Frage der Haftung, des Verfahrens und des Zivilrechts Dr. Axel Leonard Worauf die Steuerzahlung an das Finanzamt beruht: die Steuerfestsetzung. Was tun, wenn die Steuerfestsetzung falsch ist: Einspruch und Änderungsanträge. Zivilrechtliche Fragestellungen im Umsatzsteuerrecht. Lektion 13 Insolvenz und Umsatzsteuer Hans-Joachim Kraatz, Rüdiger Weimann Einheit des Unternehmens und Unternehmeskontinuität. Rechtsstellungen des vorläufigen und des endgültigen Insolvenzverwalters. Insolvenzforderungen und Masseverbindlichkeiten. Abwicklung schwebender Geschäfte. Umsätze im Insolvenzverfahren. Ihr Nutzen Sie lernen, > wie Sie durch eigene Warenlieferungen und Dienstleistungen im Ausland steuerpflichtig werden und die Steuerpflicht vermeiden können, > wie Umsätze buchhalterisch abzuwickeln und zu dokumen - tieren sind, > wie Ausgangsrechnungen zu schreiben und Eingangs - rechnungen zu prüfen sind und > wie Sie Nachteile durch geschickte Selbstorganisation und rechtssichere Ausübung von Wahlrechten vermeiden können. Checklisten, Fallstudien, Praxisbeispiele und Musterschreiben verdeutlichen die Anwendung auf Ihren Fall. Besonderes Plus: Über die gesamte Dauer des schriftlichen Lehrgangs stehen Ihnen eine Autoren-Hotline sowie neueste Aktualisierungen über zur Verfügung. 5 gute Gründe für Fernlernen 1. Flexibel, stressfrei, individuell: freie Zeiteinteilung, keine terminlichen Verpflichtungen, lernen im eigenen Tempo, selbst inhaltliche Schwerpunkte setzen. 2. Zeit und Kosten sparen: Sie vermeiden Fehlzeiten und sparen Reisekosten. 3. Online-Lernumgebung: Sie finden im Internet alle Lernmaterialien zusätzlich in digitaler Form: Lektionen, Arbeitshilfen, Musterlösungen usw. 4. Nachschlagen: Sie profitieren langfristig von den umfang - reichen Unterlagen, die Ihnen nach Abschluss des Lehrgangs als Nachschlagewerk dienen. 5. Zertifikat für Ihre Karriere: Sie erhöhen Ihre Karriere - chancen und verbessern Ihre berufliche Position durch das Haufe Akademie-Zertifikat.

5 Lernkonzept Die Lektionen sind didaktisch nach modernen pädagogischen Modellen konzipiert und optimal an Ihre Selbstlern-Situation angepasst. Durch den modularen Auf bau können Sie in Ihrem schriftlichen Lehrgang gezielt Schwerpunkte in den einzelnen Themen setzen. Sie können Ihr neues Wissen leichter dauerhaft speichern und umgehend in der Praxis umsetzen. Lernen wird für Sie einfacher! Fachwissen Inhalte auf aktuellem Stand, von erfahrenen Experten aufbereitet. Die Unterlagen sind klar strukturiert und selbsterklärend, perfekt auch zum Nachschlagen. Praxistipp Aus der Praxis für die Praxis, unter diesem Motto stehen die wertvollen Tipps zur tatsächlichen Umsetzung in Ihre berufliche Tätigkeit. Quintessenz Eingängige Merksätze und Resümees fassen die Inhalte zusammen. Damit können Sie das Gelernte schnell und effektiv vertiefen. Wichtig Zentrale Sachverhalte werden herausgestellt. So behalten Sie die wichtigsten Fachaspekte immer im Blick. Beispiel Konkrete Fallbeispiele veranschaulichen das theoretische Wissen und erleichtern somit die Umsetzung der Lern - inhalte in Ihr Arbeitsumfeld. Übung Unterschiedliche Aufgaben führen zur tiefen Auseinander - setzung mit dem Gelernten. Sie werden angeregt, das Gelernte unmittelbar anzuwenden. Arbeitshilfe Vorlagen, Checklisten, Charts, Excel-Sheets oder Link- und Literaturlisten zur direkten Nutzung im Arbeitsalltag. Lernkontrolle Regelmäßige Erfolgskontrollen überprüfen den Lernerfolg und sichern Ihren Lernfortschritt. Teilnehmerkreis Mitarbeiter aus dem Finanz-, Rechnungs- und Steuerwesen sowie aus Im- und Export abteilungen und der Revision. Steuer berater, Wirtschaftsprüfer und deren Mitarbeiter. Ein- und Verkäufer.

6 Das Autorenteam Fachliche Leitung Rüdiger Weimann Diplom-Finanzwirt. Lehrbeauf - tragter der BA Ravensburg. Dozent diverser Steuerberaterverbände und der Deutschen Anwalt Akademie. Freier Gutachter in Umsatzsteuerfragen, u. a. Begründer und Mit - herausgeber des von der DATEV eg den angeschlossenen Steuerberatern empfohlenen Kommentars zum Umsatzsteuerrecht. Lektion 1, 2, 4, 6, 7, 11 und 13 Annett Bodenberger Diplom-Betriebswirtin, Bilanzbuchhalterin international. Langjährige Beratungstätigkeit mit weitreichenden Erfahrungen auf dem Gebiet der internationalen Umsatzbesteuerung. Derzeit bei der Mercedes Benz Accessoires GmbH für Umsatzsteuer - fragen zuständig. Lektion 2 Frank Henseler Diplom-Finanzwirt (FH). Steueroberamtsrat, Bonn, Bundeszentralamt für Steuern für Umsatzsteuerfragen, insbesondere im Bereich der Automation. Langjährige Tätigkeit im Umsatzsteuerreferat des Bundesfinanzministeriums. Fachautor. Lektion 5 und 10 Hans-Joachim Kraatz Wirtschaftsprüfer, Steuerb rater, Fachberater für Sanie rung und Insolvenzverwalt DStV e. V.). Gesellschafter/Geschäft hrer KMK Steuerberatungsgesellsc bh. Beratungsschwerpunkte: Sanie ngstätigkeit und Unternehmens nac lge in den alten und neuen Bundes - ndern. ektion 13 Fritz Lang Diplom-Finanzwirt (FH). Hauptamtlicher Dozent an Fach hochschule der Sächs hen Verwaltung (FHSV) in Meißen chbereich Steuer- und Staatsfinanz rwaltung. Langjährige Erfahrung a etriebsprüfer und im Bereich der Bila uchhalterausbildung sowie in der euerberateraus- und -fortbildung. chautor. ektion 3, 7 und 8 Dr. Axel Leonard Richter am Niedersächsisc Finanzgericht (Umsatzsteu spezialsenat). Langjährige ätigkeit in der Finanzverwaltung, Ga ozent für Umsatzsteuer beim Steue eraterverband Niedersachsen und achsen-anhalt, Fachautor. ektion 1, 4 und 12 Burkhard Klüver Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, Notar und Partner bei Ahlers & Vogel. Schwerpunkte: internationales Handels- und Gesellschaftsrecht sowie Steuerrecht, insbesondere Zölle und Verbrauch steuern. Fachautor. Lektion 3 Dr. Claudia Rademacher- Gottwald Diplom-Kauffrau, Diplom- Finanzwirtin. Tätigkeit in d nanzverwaltung und Steuerberatun ozentin an den Universitäten Duisb sen, Hamburg und Innsbruck. Tätig itsschwerpunkte: Internationales euerrecht, Umsatzsteuerrecht, Bila euerrecht, Internationale Rechnung gung, Besteuerung öffentlicher Unt ehmen. ektion 9

7 LESEPROBE Lektion 3 Internationale Liefergeschäfte Teil 2 Autoren: Burkhard Klüver, Fritz Lang Schriftlicher Lehrgang Umsatzsteuer In 13 Lektionen zum Zertifikat Fachliche Leitung: Rüdiger Weimann 3

8 Lektion 3 Internationale Liefergeschäfte Teil 2 Autoren: Fritz Lang, Burkhard Klüver Schriftlicher Lehrgang Umsatzsteuer In 13 Lektionen zum Zertifikat Fachliche Leitung: Rüdiger Weimann Hinweis des Herausgebers: 1/2009, Herausgeber dieser Lektion des schriftlichen Lehrgangs ist die Haufe Akademie GmbH & Co. KG, Freiburg. Wir weisen darauf hin, dass das Urheberrecht sämtlicher Texte und Grafiken in dieser Lektion bei dem Autor und das Urheberrecht des Lehrgangs als Sammelwerk bei dem Herausgeber liegen. Die begründeten Urheberrechte bleiben umfassend vorbehalten. Jede Form der Vervielfältigung z. B. auf drucktechnischem, elektronischem, fotomechanischem oder ähnlichem Wege auch auszugsweise bedarf der ausdrücklichen, schriftlichen Einwilligung sowohl des Herausgebers als auch des jeweiligen Autors der Texte und Grafiken. Es ist Lehrgangsteilnehmern und Dritten nicht gestattet, die Lektionen oder sonstigen Unterrichtsmaterialien zu vervielfältigen.

9 Autoren Fritz Lang (Kapitel 1-5) Fritz Lang (Jahrgang 1962) ist seit 1992 an der Fachhochschule der Sächsischen Verwaltung (FHSV) in Meißen als hauptamtlicher Dozent im Fachbereich Steuer- und Staatsfinanzverwaltung tätig. Nachdem er dort über mehrere Jahre ausschließlich im Fach Umsatzsteuer unterrichtet hat, hat sich sein Lehrschwerpunkt in den letzten Jahren in den ertragsteuerlichen Bereich verlagert, den er auch als Studienbereichsleiter betreut. Studium an der Fachhochschule für Finanzen in Ludwigsburg, Abschluss 1986 als Diplom-Finanzwirt (FH), zunächst Betriebsprüfer in Stuttgart und Karlsruhe, bevor er 1991 im Rahmen der Aufbauhilfe an das Finanzamt Löbau in Sachsen wechselte wurde die Lehrtätigkeit an der FHSV Meißen durch eine Praxisphase als Sachgebietsleiter am Finanzamt Dresden II ergänzt. Langjährige Erfahrung im Bereich der Bilanzbuchhalterausbildung sowie in der Steuerberateraus- und fortbildung. Als Mitautor hat er das Buch Examenstraining verfasst. Des Weiteren ist er Mitherausgeber des Umsatzsteuerkommentars UNI Umsatzsteuer national und international. Burkhard Klüver (Kapitel 6-12) Burkhard Klüver ist Rechtsanwalt und Notar, Fachanwalt für Steuerrecht und Partner von Ahlers & Vogel in Bremen. Er ist seit langem mit Schwerpunkten auf den Gebieten des internationalen Handels- und Gesellschaftsrechts sowie des Steuerrechts, insbesondere der Zölle und Verbrauchsteuern tätig. Er betreut hierbei zahlreiche Unternehmen aus vielen Bereichen des Handels, der Produktion und der Logistik. Als Fachautor bearbeitet er im Umsatzsteuerkommentar UNI Umsatzsteuer national und international die Vorschriften über die Einfuhrumsatzsteuer. Er ist ferner Dozent für Zollrecht an der Deutschen Anwaltakademie.

10 Inhaltsverzeichnis Inhaltsverzeichnis Teil I: Lieferungen aus Deutschland in Drittländer (Ausfuhrlieferungen) Einführung Übersicht über die Vorschrift Sinn und Wirkung der Vorschrift Abgrenzung zum Binnenmarkt Begriffsbestimmungen Lieferung Steuerbare Lieferung Drittland Gebiete nach 1 Abs. 3 UStG Befördern und Versenden Vorsteuerabzug Die Ausfuhrtatbestände Ausfuhr durch den liefernden Unternehmer Übersicht über die Tatbestandsmerkmale Sonderfall Duty-free-Läden Nachweisverpflichtung/Allgemeines Ausfuhrnachweis Buchnachweis Vertrauensschutz Ausfuhr durch den Abnehmer Übersicht über die Tatbestandsmerkmale Ausländischer Abnehmer Nachweise Ausfuhr in die in 1 Abs. 3 UStG genannten Gebiete Übersicht über die Tatbestandsmerkmale Nachweise Be- oder Verarbeitung vor der Ausfuhr Sonderfälle Ausrüstung und Versorgung eines Beförderungsmittels nach 6 Abs. 3 UStG Übersicht über die Tatbestandsmerkmale Beförderungsmittel Ausrüstung und Versorgung Ausländischer Unternehmer Nachweise Ausfuhr im nichtkommerziellen Reiseverkehr nach 6 Abs. 3a UStG Übersicht über die Tatbestandsmerkmale Abgrenzung Abnehmer Persönliches Reisegepäck...44

11 Inhaltsverzeichnis Ausfuhrfrist Nachweise Ausfuhrlieferung und Eigenverbrauch Die Lohnveredelung Anwendungsbereich Übersicht über die Tatbestandsmerkmale Einfuhr oder Erwerb Nachweise Ausfuhrnachweis Buchnachweis...55 Teil II: Lieferungen aus Drittländern nach Deutschland (Einfuhrumsatzsteuer) Einführung Die Einfuhr als steuerbarer Umsatz Begriff der Einfuhr Entstehung der Einfuhrumsatzsteuer Grundsätze des Zollschuldrechtes Zollrechtlicher Status Zollrechtliche Bestimmung Zollanmeldung Überlassung Steuerschuldner Unregelmäßigkeiten Erhebung der Einfuhrumsatzsteuer Bemessung der Einfuhrumsatzsteuer Steuersatz Bemessungsgrundlage Hinzurechnungen Berechnungsbeispiel Veredelung Umrechnungskurs Änderung der Bemessungsgrundlage, Vereinfachungen Vorsteuerabzug Entrichtete Einfuhrumsatzsteuer Einfuhr für das Unternehmen Belegnachweis Steuerbefreiungen bei der Einfuhr Befreiungstatbestände des 5 Abs. 1 UStG Stets befreite Gegenstände Steuerfreiheit unter bestimmten Bedingungen Einfuhr bei anschließender innergemeinschaftlicher Lieferung...79

12 Inhaltsverzeichnis Einfuhr im Zusammenhang mit der Einlagerung in einem Umsatzsteuerlager Besondere Verordnungen für EUSt-Befreiungen EUSt-Befreiungsverordnung Einreise-Freimengen-Verordnung und Kleinsendungs- Einfuhrfreimengen-Verordnung Steuerfreiheit für die Einfuhr vorgelagerter Lieferungen Verfahrensfragen Zollanmeldung Arten der Zollanmeldung Vereinfachte Verfahren Unverbindliche Auskunft für Umsatzsteuerzwecke Erhebungsverfahren Lernkontrolle zu dieser Lektion Literatur...97

13 Teil I: Lieferungen aus Deutschland in Drittländer (Ausfuhrlieferungen) Teil I: Lieferungen aus Deutschland in Drittländer (Ausfuhrlieferungen) 1 Einführung 1.1 Übersicht über die Vorschrift Erfolgt eine Lieferung vom Inland in einen Drittstaat, bezeichnet das Umsatzsteuerrecht diesen Sachverhalt als Ausfuhrlieferung. Ausfuhrlieferungen sind nach 4 Nr. 1 Buchst. a UStG von der Umsatzsteuer befreit. Dabei regelt diese Norm nur die Steuerbefreiung als solche, die eigentlichen Tatbestandsmerkmale einer Ausfuhrlieferung ergeben sich aus 6 UStG. Innerhalb des 6 UStG unterscheidet das Umsatzsteuergesetz drei verschiedene Formen der Ausfuhrlieferung (Grundtatbestände): Ausfuhr durch den liefernden Unternehmer in das Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach 1 Abs. 3 UStG ( 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG); Ausfuhr durch den Abnehmer in das Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach 1 Abs. 3 UStG ( 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG); Ausfuhr durch den liefernden Unternehmer oder den Abnehmer in eines der in 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete ( 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG). Grundsätzlich muss bei einer Ausfuhrlieferung der durch den Unternehmer gelieferte Gegenstand in das Drittland gelangen. Eine Be- oder Verarbeitung des Liefergegenstandes vor der Ausfuhr ist nach 6 Abs. 1 Satz 2 UStG jedoch unschädlich für das Vorliegen einer Ausfuhrlieferung. In 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 UStG fordert das Gesetz zusätzlich, dass es sich bei dem Abnehmer um einen ausländischen Abnehmer handeln muss. Eine entsprechende Definition enthält 6 Abs. 2 UStG. Für bestimmte Sachverhalte enthält 6 UStG Sonderregelungen, in denen das Vorliegen einer Ausfuhrlieferung von weiteren Tatbestandsmerkmalen abhängig gemacht wird: Lieferung von Gegenständen, die zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt sind ( 6 Abs. 3 UStG); Ausfuhr durch den Abnehmer im persönlichen Reisegepäck ( 6 Abs. 3a UStG). 6

14 Einführung Die Steuerbefreiung nach 4 Nr. 1 Buchst. a UStG i.v.m. 6 UStG kann nur eintreten, wenn sämtliche Tatbestandsmerkmale der jeweiligen Form der Ausfuhrlieferung gemeinsam erfüllt sind. Daneben muss der Unternehmer das Vorliegen dieser Voraussetzungen nachweisen können ( 6 Abs. 4 Satz 1 UStG). In welcher Form dieser Nachweis zu erbringen ist, regeln die 8 bis 11, 13 und 17 UStDV, wobei zwischen dem sog. Buchnachweis und dem Ausfuhrnachweis unterschieden werden muss. Die Bestimmungen über die Ausfuhrlieferung gelten nach 6 Abs. 5 UStG nicht für den Lieferungen nach 3 Abs. 1b UStG gleichgestellte Sachverhalte, beispielsweise die Entnahme eines Gegenstandes des Unternehmens für Zwecke außerhalb des Unternehmens durch den Unternehmer. 1.2 Sinn und Wirkung der Vorschrift Liegen die Voraussetzungen einer Ausfuhrlieferung nach 6 UStG vor, wird der Umsatz nach 4 Nr. 1 Buchst. a UStG im Inland steuerfrei gestellt. Dennoch bleibt dem Unternehmer der Vorsteuerabzug aus vorangegangenen Leistungen an ihn selbst erhalten ( 15 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 und Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG). Im Ergebnis wird somit der Exportumsatz völlig von der deutschen Umsatzsteuer entlastet. Dies dient sowohl der Stärkung der deutschen Exportwirtschaft als auch dem Erhalt inländischer Arbeitsplätze. Die Kombination aus einem einerseits steuerfreien Ausgangsumsatz (= Lieferung des Unternehmers), andererseits aber dem Vorsteuerabzug aus den damit zusammenhängenden Eingangsumsätzen (= Leistungen an den Unternehmer), führt zu einer sog. echten Steuerbefreiung (Hinweis: Siehe hierzu Lektion 1 Besteuerungssubjekt und -objekt, Steuerpflicht Kapitel 6.1). 1.3 Abgrenzung zum Binnenmarkt Aus den Tatbestandsmerkmalen des 6 Abs. 1 UStG ergibt sich zugleich auch ein Abgrenzungsbedarf hinsichtlich des Ziels einer Lieferung. Eine Ausfuhrlieferung liegt im Wesentlichen nur dann vor, wenn der Gegenstand der Lieferung dabei in das Drittlandsgebiet gelangt. Ein Gelangen ins Ausland ( 1 Abs. 2 Satz 2 UStG) für sich allein ist nicht ausreichend. Das Umsatzsteuergesetz unterscheidet zwischen dem Inland ( 1 Abs. 2 Satz 1 UStG), dem Ausland ( 1 Abs. 2 Satz 2 UStG; alles was nicht Inland ist), dem Gemeinschaftsgebiet ( 1 Abs. 2a Satz 1 UStG) und dem Drittlandsgebiet ( 1 Abs. 2a Satz 3 UStG). Unter Drittlandsgebiet versteht das UStG die Gebiete, die nicht zum Gemeinschaftsgebiet zählen. Das Gemeinschaftsgebiet definiert sich dabei als Inland aller Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft (vgl. Abschn. 13, 13a UStR 2008). Für den Leistungsaustausch innerhalb des Gemeinschaftsgebiets (Binnenmarkt) gelten besondere Bestimmungen. Zwar kann man auch eine Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat als Exportumsatz bezeichnen, aus umsatzsteuerrechtlicher Sicht ist diese Benennung jedoch zu ungenau. Es handelt 7

15 Einführung sich um eine innergemeinschaftliche Lieferung, die unter den weiteren Voraussetzungen des 6a UStG i.v.m. 4 Nr. 1 Buchst. b UStG ebenfalls steuerfrei ist. Ebenso wird der Erwerb von Waren aus einem anderen Mitgliedstaat im Umsatzsteuergesetz nicht als Einfuhr bezeichnet, für die Einfuhrumsatzsteuer zu entrichten wäre, sondern es handelt sich vielmehr um einen innergemeinschaftlichen Erwerb nach 1a UStG, der den dort genannten Bestimmungen unterliegt. Zur Behandlung von Lieferungen innerhalb des Binnenmarktes finden Sie weitere Ausführungen in Lektion 2 Internationale Liefergeschäfte Teil 1 und in Lektion 4 Internationale Liefergeschäfte Teil 3 dieses schriftlichen Lehrgangs. Quintessenz Der Begriff Exportumsätze ist für umsatzsteuerrechtliche Fragestellungen zu ungenau. Zwar unterscheidet sich der Sachverhalt einer Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Gemeinschaft nicht grundlegend von einer solchen in ein sog. Drittland, die jeweiligen Tatbestandsmerkmale und Rechtsfolgen sind jedoch unterschiedlich und in getrennten Vorschriften geregelt. Es muss daher genau unterschieden werden, ob es sich um eine Ausfuhrlieferung nach 6 UStG (Drittland) oder um eine innergemeinschaftliche Lieferung nach 6a UStG handelt (Gemeinschaftsgebiet). 8

16 Begriffsbestimmungen 2 Begriffsbestimmungen Die Regelungen zur Ausfuhrlieferung in 6 UStG greifen auf Begriffe zurück, die als solche innerhalb der Vorschrift nicht näher erläutert, sondern als inhaltlich bekannt vorausgesetzt werden. Bevor Sie sich daher mit den inhaltlichen Regelungen zur Ausfuhrlieferung beschäftigen, sollten Sie sich die nachstehend dargestellten Begriffsdefinitionen nochmals kurz in Erinnerung rufen. Hinweis: Siehe hierzu auch Lektion 1 Besteuerungssubjekt und -objekt, Steuerpflicht dieses schriftlichen Lehrgangs. 2.1 Lieferung Das Umsatzsteuerrecht besteuert allgemein gesprochen den Leistungsaustausch. Der Begriff Leistung entspricht dabei einem Oberbegriff, der aus umsatzsteuerrechtlicher Sicht in zwei Arten der Leistung zerlegt wird, in die Leistungsart Lieferung ( 3 Abs. 1 UStG; Hinweis: Siehe hierzu in Lektion 1 Kapitel 9) und in die Leistungsart sonstige Leistung ( 3 Abs. 9 UStG; Hinweis: Siehe hierzu in Lektion 1 Kapitel 11). Grundvoraussetzung für die Anwendung des 6 UStG ist das Vorliegen einer Lieferung im Sinne des 3 Abs. 1 UStG. Sonstige Leistungen werden von der Vorschrift nicht erfasst. Eine Lieferung liegt vor, wenn der Unternehmer den Abnehmer befähigt, in eigenem Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht). Gegenstände im Sinne des Lieferbegriffs sind körperliche Gegenstände (Sachen, Tiere), Sachgesamtheiten und solche Wirtschaftsgüter, die im Wirtschaftsverkehr wie Sachen behandelt werden, z. B. Elektrizität, Wärme etc. (vgl. Abschn. 24 Abs. 1 UStR 2008). Unter Verschaffung der Verfügungsmacht ist der von den Beteiligten endgültig gewollte Übergang von wirtschaftlicher Substanz, Wert und Ertrag eines Gegenstandes vom Leistungsgeber (= liefernder Unternehmer) auf den Leistungsempfänger (= Abnehmer) zu verstehen. Der Leistungsempfänger muss über den Gegenstand wie ein Eigentümer verfügen können. Regelmäßig wird die Verschaffung der Verfügungsmacht mit dem zivilrechtlichen Eigentumsübergang verbunden sein, dies ist jedoch nicht in jedem Fall zwingende Voraussetzung für eine Lieferung (vgl. Abschn. 24 Abs. 2 UStR 2008). Auch eine Werklieferung ( 3 Abs. 4 UStG; zur Abgrenzung vgl. Abschn. 27 UStR 2008) kann unter den Begriff der Ausfuhrlieferung fallen. Die sonstige Leistung ( 3 Abs. 9 Satz 1 UStG) bestimmt sich inhaltlich im Umkehrschluss zur Lieferung. Alles was nicht Lieferung ist, ist sonstige Leistung. Im Alltagsleben spricht man in diesem Zusammenhang von Dienstleistungen, wodurch bereits zum Ausdruck gebracht wird, dass nicht die Verschaffung eines körperlichen Gegenstands im Vordergrund steht. Neben den ganz klassischen Dienstleistungen wie Vermietung, Darlehensgewährung etc. 9

17 Begriffsbestimmungen fällt hierunter aber auch die Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung von Rechten wie Patenten, Urheberrechten usw. (vgl. Abschn. 24 Abs. 3 UStR 2008). 2.2 Steuerbare Lieferung Eine unausgesprochene Grundvoraussetzung für eine steuerbefreite Ausfuhrlieferung ist die Steuerbarkeit der Lieferung (Hinweis: Siehe hierzu in Lektion 1 die Kapitel 3, 5.2, 7). Die Lieferung muss daher von einem Unternehmer im Inland im Rahmen seines Unternehmens gegen Entgelt ausgeführt werden ( 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Zur Prüfung dieser Grundvoraussetzungen müssen Sie zunächst in jedem einzelnen Fall die Ortsvorschriften ( 3 Abs. 6 und 7 UStG) für die Lieferung prüfen (Hinweis: Siehe hierzu die Lektion 2 Internationale Liefergeschäfte Teil 1 dieses schriftlichen Lehrgangs). Ergibt Ihre Prüfung, dass sich der Lieferort außerhalb des Inlands befindet, erübrigt sich die weitergehende Prüfung einer Steuerbefreiung, da die Lieferung für diesen Fall nicht steuerbar ist, demnach also nicht in den Anwendungsbereich des UStG fällt. Nur steuerbare Lieferungen können auch steuerbefreit sein. Diesbezügliche Probleme können insbesondere im Zusammenhang mit Reihengeschäften nach 3 Abs. 6 Satz 5, Abs. 7 UStG auftreten (vgl. Abschn. 31a Abs. 14 UStR 2008). Beispiel Der in Deutschland ansässige Unternehmer Walter Schuster betreibt einen Herstellungsbetrieb für Küchengeräte. Zur Bedienung des Marktes im Nahen Osten unterhält er darüber hinaus ein Auslieferungslager in der Türkei. Regelmäßig transportiert er einen Teil seiner Produktion zunächst in sein Auslieferungslager, um sie von dort aus nach dem Zustandekommen entsprechender Lieferverträge an die Kunden im Nahen Osten zu liefern. Einen derartigen Sachverhalt müssen Sie zunächst in seine zwei Teilkomponenten zerlegen. Zuerst werden die Waren in die Türkei verbracht. Da zu diesem Zeitpunkt ein Endkunde noch nicht feststeht, handelt es sich umsatzsteuerrechtlich um ein sog. rechtsgeschäftsloses Verbringen innerhalb des Unternehmens (vgl. Abschn. 20 Abs. 1 Satz 3 UStR 2008). Das Verbringen ist noch kein Umsatz i.s. des UStG und löst daher keine Umsatzsteuer aus. Erst danach erfolgt die eigentliche Lieferung. Der Ort der Lieferung bestimmt sich nach 3 Abs. 6 UStG als dort, wo die Beförderung oder Versendung an den Kunden beginnt, mithin liegt der Lieferort in der Türkei am Ort des Auslieferungslagers und somit nicht im Inland. Die Lieferung ist daher nach 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG nicht steuerbar, es liegt auch keine Ausfuhrlieferung nach 6 UStG vor. 10

18 Begriffsbestimmungen Den Vorsteuerabzug aus Vorleistungen kann der Unternehmer nach 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 i.v.m. Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a UStG dennoch vornehmen. 2.3 Drittland Eine Ausfuhrlieferung setzt als zentrales Element voraus, das der Gegenstand der Lieferung bei der Ausfuhr in das Drittlandsgebiet ( 1 Abs. 3 Satz 3 UStG, Abschn. 13a UStR 2008) gelangt. Darunter versteht 6 UStG das tatsächliche körperliche Gelangen des Liefergegenstandes in das Drittlandsgebiet. Dies zeigt sich auch an der Art der geforderten Nachweise ( 6 Abs. 4 UStG) für eine Ausfuhrlieferung, wenn beispielsweise 9 Abs. 1 Nr. 4 UStR 2008 eine Ausfuhrbestätigung einer Grenzzollstelle eines Mitgliedstaates fordert. Welche Gebiete als Drittland gelten, ergibt sich im Umkehrschluss zu den übrigen Gebietseinteilungen des Umsatzsteuergesetzes. In 1 Abs. 2 und Abs. 2a UStG teilt das UStG die Welt in folgende Bereiche ein: Inland ( 1 Abs. 2 Satz 1 UStG): Zum Inland zählen jedoch u.a. nicht die Insel Helgoland, das Gebiet von Büsingen und die Freizonen des Kontrolltyps I. Die Insel Helgoland und das Gebiet von Büsingen zählen dabei sogar zum Drittland, in das eine Ausfuhrlieferung vorgenommen werden kann (vgl. Abschn. 13 Abs. 1 UStR 2008 und Abschn. 128 Abs. 1 Satz 3 UStR 2008). Zum Inland zählt auch der Transitbereich deutscher Flughäfen (Duty-free). Dies ist insbesondere deswegen von Bedeutung, weil in diesen Fällen regelmäßig eine Ausfuhr durch den Abnehmer vorliegt, die nach 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.v.m. Abs. 3a UStG besonderen Regelungen unterliegt. Gemeinschaftsgebiet ( 1 Abs. 2a Satz 1 UStG): Das Gemeinschaftsgebiet setzt sich aus dem deutschen Inland nach 1 Abs. 2 UStG und dem jeweiligen Inland der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft zusammen. Nimmt man nur das jeweilige Inland der übrigen Mitgliedstaaten, ergibt sich daraus das übrige Gemeinschaftsgebiet. Dabei muss beachtet werden, dass ebenso wie in Deutschland nicht alle Teile des Hoheitsgebiets der anderen Mitgliedstaaten auch zu deren Inland zählen (vgl. Abschn. 13a UStR 2008). Drittlandsgebiet ( 1 Abs. 2a Satz 3 UStG): Im Ausschlussverfahren definiert das UStG dann alle anderen Gebiete als Drittlandsgebiete. Für Lieferungen in diese Gebiete greifen die Regelungen des 6 UStG. 11

19 Begriffsbestimmungen Quintessenz Eine Ausfuhrlieferung setzt das Gelangen des Liefergegenstandes in das Drittlandsgebiet voraus. Die Regelungen hierzu finden sich in 1 Abs. 2 und Abs. 2a UStG. Dabei muss beachtet werden, dass sich der umsatzsteuerrechtliche Begriff des Inlands sowohl für die Bundesrepublik Deutschland als auch für die anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft nicht ausschließlich am hoheitsrechtlichen Staatsgebiet orientiert. Um einen Liefervorgang treffsicher beurteilen zu können, müssen Sie daher zuerst den Zielort genau bestimmen und dessen umsatzsteuerrechtliche Einordnung prüfen. 2.4 Gebiete nach 1 Abs. 3 UStG Eine besondere Behandlung erfahren die Gebiete nach 1 Abs. 3 UStG auch für den Anwendungsbereich des 6 UStG. In 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 UStG werden diese Gebiete zunächst ausgenommen, um anschließend in 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG zwar als Zielort einer möglichen Ausfuhrlieferung genannt zu werden, allerdings nur unter weiteren einschränkenden Voraussetzungen. In 1 Abs. 3 UStG genannt werden die Gewässer und Watten zwischen Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie sowie die Freihäfen. Diese Gebiete stellen nach 1 Abs. 2 Satz 1 UStG Ausland und nach 1 Abs. 2a Satz 3 UStG sogar Drittland dar, unterliegen jedoch aufgrund gemeinschaftsrechtlicher Vorgaben einer besonderen Behandlung. Ziel der Sonderregelungen ist die Vermeidung eines unversteuerten Endverbrauchs in diesen Gebieten. Zu den Freihäfen (Freizonen des Kontrolltyps I) zählen: Bremerhaven, Cuxhaven, Emden, Hamburg, Kiel. (Vgl. Abschn. 13 Abs. 1 Satz 2 UStR 2008). Die ehemaligen Freihäfen Deggendorf und Duisburg zählen als Freizonen des Kontrolltyps II seit dem zum Inland. Aufgehoben wurde mit Wirkung ab der Freihafen Bremen. 12

20 Begriffsbestimmungen 2.5 Befördern und Versenden Ausfuhrlieferungen setzen voraus, dass der Gegenstand der Lieferung entweder vom liefernden Unternehmer oder vom Abnehmer befördert oder versendet wird. Unter Beförderung versteht 3 Abs. 6 Satz 2 UStG dabei jede Fortbewegung des Gegenstands der Lieferung. Eine Beförderung liegt auch vor, wenn der Gegenstand der Lieferung mit eigener Kraft fortbewegt wird, beispielsweise bei der Lieferung eines Fahrzeugs (vgl. Abschn. 30 Abs. 2 Satz 2 UStR 2008; Hinweis: Siehe hierzu Lektion 2, Kapitel 3.1). Eine Versendung liegt demgegenüber vor, wenn jemand die Beförderung des Liefergegenstands durch einen selbstständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt ( 3 Abs. 6 Satz 3 UStG; Abschn. 30 Abs. 3 Satz 1 UStR 2008, Hinweis: Siehe hierzu Lektion 2, Kapitel 3.1). Fehlt es an einem Befördern oder Versenden, dies betrifft im Wesentlichen die sog. ruhende Lieferung im Rahmen eines Reihengeschäfts ( 3 Abs. 6 Satz 5 i.v.m. Abs. 7 UStG; Hinweis: Siehe hierzu Lektion 2, Kapitel 3.2), kann eine Ausfuhrlieferung nicht vorliegen. Darüber hinaus ist es aus Sicht des 6 UStG von entscheidender Bedeutung, ob das Befördern oder Versenden dem liefernden Unternehmer oder dem Abnehmer der Lieferung zuzurechnen ist, da sich anhand dieses Merkmals die Voraussetzungen der Ausfuhrlieferung und die Nachweisverpflichtungen bestimmen. Beispiel Unternehmer U aus Chemnitz handelt mit Möbeln. Im Juni 2008 verkauft er eine Schlafzimmereinrichtung an einen Kunden K aus der Ukraine. Es wird vereinbart, dass U die Schlafzimmereinrichtung mit eigenem LKW zum Kunden in die Ukraine transportiert, was dieser noch im Juni 2008 tut. Da U als Lieferant den Transport des Liefergegenstandes selbst übernimmt, liegt eine Beförderungslieferung nach 3 Abs. 6 Satz 2 UStG vor. Der Ort der Lieferung bestimmt sich nach dem Ort, an dem die Beförderung beginnt, was wohl der Firmenhof des Unternehmers U sein wird. Dieser Ort liegt in Chemnitz und somit im Inland nach 1 Abs. 2 Satz 1 UStG, die Lieferung ist nach 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar. Da der Gegenstand der Lieferung in die Ukraine, und somit ins Drittlandsgebiet ( 1 Abs. 2a Satz 3 UStG), gelangt, und dabei der liefernde Unternehmer die Beförderung durchführt, liegt ein Fall des 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG vor. U muss den Ausfuhrnachweis nach den 8, 9 UStDV und den Buchnachweis nach 13 UStDV führen. Ob K 13

21 Begriffsbestimmungen ein ausländischer Abnehmer ist, spielt für die Ausfuhr nach 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG keine Rolle. Würde K beispielsweise selbst eine Spedition mit dem Transport des Liefergegenstandes beauftragen, hätte dies auf den Ort der Lieferung und deren Steuerbarkeit zunächst keine Auswirkung. Aus der Sicht des 6 UStG läge dann aber ein Fall des 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG vor, sodass der Abnehmer zusätzlich die Qualifikation eines ausländischen Abnehmers nach 6 Abs. 2 UStG erfüllen müsste, was im vorliegenden Beispiel natürlich gegeben ist. Der durch U zu führende Ausfuhrnachweis müsste sich in diesem Fall an den 8, 10 UStDV orientieren, der Buchnachweis wiederum an 13 UStDV. 2.6 Vorsteuerabzug Wie bereits in Kapitel 1.2 dargestellt, führt die umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Ausfuhrlieferung zu einer echten Steuerbefreiung (Hinweis: Siehe hierzu Lektion 1 Kapitel 6.1.2). Die Ausgangsleistung des Unternehmers in Form der Ausfuhrlieferung wird steuerfrei gestellt, dennoch kann der Unternehmer die damit im Zusammenhang stehende Vorsteuer aus vorangegangenen Eingangsleistungen nach 15 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG in Anspruch nehmen. Im Ergebnis kommt es zu einer vollständigen Entlastung des Exportumsatzes von deutscher Umsatzsteuer. Beispiel Unternehmer Ferdinand Müller handelt mit Büromaschinen. Seine Handelsware bezieht er direkt vom Hersteller, der in Dortmund ansässigen CompTec-GmbH. Im Januar 2009 liefert die CompTec-GmbH Büromaschinen im Nettowert von an Ferdinand Müller und stellt ihm hierfür an Umsatzsteuer in Rechnung. Müller selbst liefert die Büromaschinen noch im Januar an einen russischen Kunden weiter. Die Lieferung der CompTec-GmbH stellt für Ferdinand Müller einen Eingangsumsatz dar. Sein Interesse richtet sich zunächst auf den Vorsteuerabzug der ihm in Rechnung gestellten Umsatzsteuer. Die Grundvoraussetzungen des 15 Abs. 1 UStG sind grundsätzlich erfüllt. Nach 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG tritt jedoch ein Ausschluss für den Vorsteuerabzug ein, wenn Müller die gelieferten Büromaschinen seinerseits zur Erbringung einer steuerfreien Ausgangsleistung verwendet. Die Lieferung an den russischen Kunden erfüllt den Tatbestand des 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG, es handelt sich um eine Ausfuhrlieferung durch den Unternehmer, die nach 4 Nr. 1 Buchst. a UStG steuerfrei 14

22 Begriffsbestimmungen ist. Dennoch tritt für Ferdinand Müller nicht der Vorsteuerausschluss nach 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ein, da 15 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG eine entsprechende Ausnahme regelt. Aus der Entlastung mit deutscher Umsatzsteuer kann jedoch nicht gefolgert werden, dass eine Ausfuhrlieferung letztlich gar nicht der Umsatzbesteuerung oder vergleichbaren Abgaben unterliegt. Das Land, in welches der Exportumsatz ausgeführt wird, wird regelmäßig entsprechende Eingangsabgaben erheben und somit sicherstellen, dass die Waren nicht in den unversteuerten Endverbrauch gelangen. Zur Beschreibung dieser Besteuerungssystematik wird im Umsatzsteuerrecht der Begriff Bestimmungslandprinzip verwendet. Auch das deutsche Umsatzsteuerrecht folgt diesem Prinzip, in dem es einerseits die Ausfuhr von der Umsatzsteuer befreit, die Einfuhr von Waren aus Drittländern andererseits aber der Besteuerung mit Einfuhrumsatzsteuer unterwirft ( 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG). 15

23 Die Ausfuhrtatbestände 3 Die Ausfuhrtatbestände 3.1 Ausfuhr durch den liefernden Unternehmer Übersicht über die Tatbestandsmerkmale Die Ausfuhr durch den liefernden Unternehmer kann man als Grundsachverhalt der Ausfuhrlieferung bezeichnen. Die Voraussetzungen einer steuerbefreiten Ausfuhrlieferung durch den liefernden Unternehmer ergeben sich nach 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.v.m. Abs. 4 UStG: Tatbestandsmerkmale: Der Unternehmer befördert oder versendet den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet (ausgenommen Gebiete nach 1 Abs. 3 UStG). Der Unternehmer kann die erforderlichen Nachweise nach 6 Abs. 4 UStG i.v.m. den Vorschriften der UStDV erbringen. Rechtsfolge: Der Unternehmer verwirklicht eine Ausfuhrlieferung im Sinne von 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG, die nach 4 Nr. 1 Buchst. a UStG von der deutschen Umsatzsteuer befreit ist. Die Vorschrift setzt hinsichtlich des Abnehmers der Lieferung keine weitere Qualifikation voraus, insbesondere muss der Abnehmer kein ausländischer Abnehmer im Sinne von 6 Abs. 2 UStG sein. Als Abnehmer kommen somit auch Personen in Betracht, die ihren Wohnsitz im umsatzsteuerrechtlichen Inland oder beispielsweise auf Helgoland haben (vgl. Abschn. 128 Abs. 1 Satz 2, 3 UStR 2008). Beispiel Günther Brandt betreibt in München einen Herstellungsbetrieb für transportable Notstromaggregate. Im August 2008 verkauft er zwei Notstromaggregate an die in Dresden ansässige Maier-GmbH. Nach den vertraglichen Vereinbarungen muss Brandt die beiden Notstromaggregate direkt an die Zweigniederlassung des Kunden in Kiew liefern, womit er eine Spedition beauftragt, die den Auftrag nach Abholung der Waren bei Brandt noch im August 2008 ausführt. Bei umsatzsteuerlichen Sachverhalten empfiehlt es sich, dass Sie die Prüfung der steuerlichen Behandlung immer vollständig und in der 16

24 Die Ausfuhrtatbestände durch das Gesetz vorgegebenen Reihenfolge vornehmen. Demnach müssten Sie bei Ihrer Überprüfung zu folgendem Ergebnis gelangen: Unternehmer Brandt tätigt an den Kunden eine Lieferung im Sinne des 3 Abs. 1 UStG, da es sich um die Verschaffung der Verfügungsmacht an einem körperlichen Gegenstand handelt. Der Ort der Lieferung bestimmt sich nach 3 Abs. 6 Satz 1 und 3 UStG. Wegen der Beauftragung der Spedition durch den liefernden Unternehmer Brandt liegt eine Versendungslieferung vor, die dort als ausgeführt gilt, wo die Versendung beginnt. Dies ist der Ort der Übergabe der Ware an die Spedition, im Beispiel der Firmenhof des Unternehmers Brandt in München. Somit liegt der Ort der Lieferung im Inland nach 1 Abs. 2 Satz 1 UStG und ist nach 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar, unterliegt also grundsätzlich der Besteuerung durch das UStG. An dieser Stelle kommt nunmehr 6 UStG ins Spiel. Nachdem Sie den Umsatz als steuerbar erkannt haben, müssen Sie prüfen, ob er ggf. unter eine Steuerbefreiung nach 4 UStG fällt. Mit ein bisschen Übung wird es Ihnen nicht schwerfallen, bereits bei den vorangegangenen Prüfungsschritten schnell zu erkennen, dass für eine Steuerbefreiung letztlich nur 4 Nr. 1 UStG infrage kommt. Wichtig wird jetzt natürlich das geographische Ziel der Lieferung, da das UStG zwischen einer Ausfuhrlieferung und einer innergemeinschaftlichen Lieferung unterscheidet. Mit Kiew (Ukraine) als Lieferziel liegt eine Ausfuhrlieferung in ein Drittlandsgebiet vor, somit kann sich eine Steuerbefreiung nur aus 4 Nr. 1 Buchst. a UStG i.v.m. 6 Abs. 1 UStG ergeben. Innerhalb des 6 Abs. 1 UStG bieten sich Ihnen wiederum mehrere Alternativen, die es auszusortieren gilt. Da nach den vertraglichen Bedingungen der Unternehmer Brandt die Versendung in Auftrag gibt, liegt eine Ausfuhrlieferung durch den liefernden Unternehmer nach 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG vor. Dass der Abnehmer seinerseits im Inland ansässig ist, spielt bei dieser Form der Ausfuhrlieferung keine Rolle. Im Ergebnis erfüllt Brandt damit alle Tatbestandsvoraussetzungen des 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG. Es liegt eine Ausfuhrlieferung vor. Was jetzt noch fehlt, sind die entsprechenden Nachweise nach 6 Abs. 4 UStG i.v.m. den 8 ff. UStDV. Liegen diese vor, tritt Steuerfreiheit nach 4 Nr. 1 Buchst. a UStG für die Lieferung ein. Quintessenz Die Ausfuhr durch den liefernden Unternehmer stellt die Grundform der Ausfuhrlieferung dar, die die geringsten Anforderungen an den Ausfuhrsachverhalt stellt. Insbesondere muss in diesen Fällen der Ab 17

25 Die Ausfuhrtatbestände nehmer kein ausländischer Abnehmer sein, wodurch auch umsatzsteuerliche Inländer als Abnehmer grundsätzlich in Betracht kommen Sonderfall Duty-free-Läden Eine Besonderheit gilt für Lieferungen im Transitbereich deutscher Flughäfen (Duty-free-Läden). Trotz der bestehenden Regelungen zur zollrechtlichen Abfertigung der Waren bereits bei Verbringen durch den Unternehmer in den Transitbereich, stellt der Transitbereich umsatzsteuerrechtlich Inland dar, sodass der Verkauf an die Kunden im Transitbereich und die spätere Mitnahme der Waren in das Drittlandsgebiet nur dann die Voraussetzungen einer Ausfuhrlieferung erfüllt, wenn der Kunde die Voraussetzungen eines ausländischen Abnehmers erfüllt. Es liegt in diesen Fällen somit keine Ausfuhr nach 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG, sondern nach 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG vor Nachweisverpflichtung/Allgemeines Nach 6 Abs. 4 Satz 1 UStG muss der Unternehmer die Voraussetzungen der Ausfuhrlieferung nachweisen. Hinsichtlich der Ausgestaltung dieses Nachweises gelten die Bestimmungen der UStDV ( 6 Abs. 4 Satz 2 UStG i.v.m. 8 bis 11, 13, 17 UStDV). Im Erbringen des Ausfuhrnachweises ist nicht nur das Erfüllen einer Formalität zu sehen, der Ausfuhrnachweis ist materiell-rechtliche Voraussetzung der Steuerbefreiung (vgl. Abschn. 131 Abs. 1 Satz 1 UStR 2008). Kann der Nachweis nicht erbracht werden, liegt keine Ausfuhrlieferung vor. Folglich muss es sich dann um eine Inlandslieferung handeln, die regelmäßig steuerpflichtig ist. Zusätzlich muss beachtet werden, dass derjenige, der eine Steuerbefreiung in Anspruch nimmt, ohne im Besitz der entsprechenden Nachweise zu sein, damit, bei Vorliegen auch der subjektiven Voraussetzungen, den Tatbestand der Steuerhinterziehung (vgl. 370 AO) oder zumindest der leichtfertigen Steuerverkürzung (vgl. 378 AO) verwirklicht. Der Ausfuhrnachweis setzt sich grundsätzlich aus zwei Komponenten zusammen: dem Buchnachweis ( 13 UStDV) und dem Ausfuhrnachweis (Belegnachweis über die Ausfuhr; 8 bis 11 UStDV). 1 Vgl. BFH, Urteil vom , V R 63/02, BStBl II 2006, 337; Abschn. 13 Abs. 1 Satz 5 UStR. 18

26 Die Ausfuhrtatbestände Beide Nachweise sind grundsätzlich im Geltungsbereich der UStDV, also im Inland zu führen (vgl. 8 Abs. 1 UStDV und 13 Abs. 1 UStDV; Ausnahme: vgl. Abschn. 131 Abs. 2 und Abschn. 136 Abs. 2 UStR 2008). Der Buchnachweis muss laufend und unmittelbar nach Ausführung der Ausfuhrlieferung geführt werden (vgl. Abschn. 136 Abs. 3 UStR 2008). Der Ausfuhrnachweis kann als Bestandteil des Buchnachweises jedoch noch bis zur letzten mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht geführt werden (vgl. Abschn. 131 Abs. 3 Satz 1 UStR 2008). Buch- und Belegnachweis bilden eine Einheit, die auch in Form gegenseitiger Verweisungen zum Ausdruck kommen muss, sodass die Teile des Gesamtnachweises problemlos zusammengeführt werden können. Will der Unternehmer allerdings die Steuerbefreiung in Anspruch nehmen, ohne im Besitz des Ausfuhrnachweises zu sein, muss er dies dem Finanzamt bei Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldung offenlegen. Gesetzlich eindeutig geregelt ist im Zusammenhang mit den erforderlichen Nachweisen eigentlich nur, dass diese erbracht werden müssen. Insofern handelt es sich bei 8 Abs. 1 UStDV und 13 Abs. 1 UStDV jeweils i.v.m. 6 Abs. 4 UStG um Mussvorschriften. Wie die Nachweise dann aber konkret auszusehen haben, wird in der UStDV lediglich in Sollvorschriften geregelt. Dem Unternehmer bleibt es also letztlich überlassen, den Nachweis auch in anderer Form als der in der UStDV vorgeschriebenen zu führen. Allerdings sollte er dabei in der Praxis beachten, dass in einem solchen Fall Schwierigkeiten mit der Finanzverwaltung regelmäßig programmiert sind. Ohnehin sind in diesem Bereich Betrügereien an der Tagesordnung, sodass der Fiskus sein verstärktes Augenmerk auf diesen Bereich richtet. Arbeitshilfe Mustervordrucke Ausfuhrnachweis Für den Ausfuhrnachweis hat die Verwaltung Mustervordrucke entwickelt 2. In Fällen der Be- oder Verarbeitung des Liefergegenstandes vor der Ausfuhr muss der Ausfuhrbeleg nach 8 Abs. 2 i.v.m. 11 UStDV zusätzlich noch Angaben über die Be- oder Verarbeitung enthalten und der Unternehmer soll auch im Buchnachweis diesen Umstand aufzeichnen (vgl. 13 Abs. 2 Nr. 5 UStDV). In Fällen des 6 Abs. 3a UStG (= Ausfuhr im nichtkommerziellen Reiseverkehr) muss der Unternehmer zusätzlich einen Abnehmernachweis erbringen (vgl. 17 UStDV). 2 BMF, Schreiben vom , IV D 2 S /00, BStBl I 2000, 179 und BMF, Schreiben vom , IV D 1 S /04, BStBl I 2004, 532; die Vordrucke sind auch als Anhang 11 im UStHB 2008 abgedruckt. 19