Die Abgrenzung von Vermögensverwaltung und wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb

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1 Regine Kiefer Die Abgrenzung von Vermögensverwaltung und wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb unter besonderer Berücksichtigung der Stiftungsproblematik PETER LANG Europäischer Verlag der Wissenschaften

2 Inhaltsverzeichnis Widmung 5 Vorwort 7 1. Teil: Einleitung Gemeinnützigkeitsrecht 17 II. Stiftungsrecht 20 III. Ziel und Gang der Untersuchung Teil: Gemeinnützigkeitsrecht 23 I. Voraussetzungen fiir die Gewährung von Steuervergünstigungen im Gemeinnützigkeitsrecht 24 A. Persönliche Voraussetzung: Körperschaftsteuersubjekt gemäß 51 Satz 2 AO i.v.m. 1 KStG 24 B. Sachliche Voraussetzungen für die Gewährung von Steuervergünstigungen gemäß 51 ff. AO Zwecksetzung im Sinne von AO 25 a) Förderung der Allgemeinheit 25 b) Gemeinnützige, mildtätige und kirchliche Zwecke 25 c) Zweck und Unternehmensgegenstand Selbstlosigkeit gemäß 55 AO 27 a) Rechtsprechung und herrschende Lehre 28 i) Eigenwirtschaftliche Zwecke" 28 ü) In erster Linie" 29 üi) Verhältnis von nicht in erster Linie" und ausschließlicher gemeinnütziger Zielsetzung gemäß 56 AO 30 iv) Zusammenfassung 31 b) Auffassung von Hüttemann 31 i) Inhalt des Gemeinnützigkeitsrechts ohne 55 Abs. 1 Satz 1 AO _ 32

3 01. Finalität des Zweckbegriffs Eingrenzung der Finalität durch gegenwärtige Zweckerreichung _ Gegenwärtigkeit ^_ Zwischenergebnis 33 ii) Verbleibender Regelungsgehalt des 55 Abs. 1 Nr. 1 AO 34 c) Eigene Stellungnahme 34 i) Zur Rechtsprechung und herrschenden Lehre 34 ii) Zu Hüttemann 35 iii) Eigener Lösungsansatz 36 iv) Fazit Unmittelbarkeit gemäß 57 AO 38 II. Umfang von Steuervergünstigungen 39 A. Abgrenzung der ideellen von der wirtschaftlichen Betätigung Exkurs zum Einkommensteuerrecht Aufweichung der strikten Trennung der beiden Bereiche 42 B. Wirtschaftliche Betätigung Der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb gemäß 14 Satz 1,64 AO 43 a) Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb und Gemeinnützigkeitsstatus _ 43 b) Historischer Rückblick zum Begriff wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb" 44 c) Ratio legis der Einführung einer Steuerpflicht für wirtschaftliche Geschäftsbetriebe 45 d) 14 Satz 1,2 AO: abstrakt-klassifikatorischer Begriff oder Typusbegriff 48 i) abstrakt-klassifikatorischer Begriff 48 ii) Typusbegriff 48 iii) 14 Satz 1,2 AO abstrakt-klassifikatorischer Begriff 49 e) Die einzelnen Begriffsmerkmale 50 i) Tätigkeit 50 ii) Selbständigkeit 51 iii) Nachhaltigkeit 52 iv) Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr 53 v) Erzielung von Einnahmen oder anderen wirtschaftlichen Vorteilen Kausalität Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile 55 f) Fehlende Gewinnerzielungsabsicht $6 10

4 i) Rechtliche Bedeutung des 14 AO Steuervergünstigungen in Einzelsteuergesetzen Subjektive Steuerbefreiung durch 14 AO Konsequenzen Die Vermögensverwaltung gemäß 14 Satz 2,3 AO 61 a) Vermögensverwaltung und Gemeinnützigkeitsstatus 61 i) Vereinbarkeit mit allgemeinen gemeinnützigkeitsrechtlichen Vorgaben 62 ii) Freistellung der Vermögensverwaltung von den Anforderungen der Tatbestandsvoraussetzungen des Gemeinnützigkeitsstatus 63 b) Vermögensverwaltung und wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb 63 c) Der Typus Vermögensverwaltung 64 d) Funktionen des 14 AO 67 e) Umschreibung der Vermögensverwaltung und Abgrenzung vom wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb 68 i) Maßgeblichkeit der einkommensteuerrechtlichen Zuordnung zu den einzelnen Einkunftsarten 68 ii) Der Wettbewerbsgedanke als entscheidendes Abgrenzungskriterium 70 iii) Eigene Stellungnahme Zur Wettbewerbsneutralität als entscheidendes Abgrenzungskriterium Zur Abgrenzung der Vermögensverwaltung vom wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb nach den einkommensteuerlichen Kriterien zu den 15,20,21 EStG Eigener Lösungsansatz Der Zweckbetrieb gemäß AO 79 a) Zweckbetrieb und Gemeinnützigkeitsstatus 79 i) Zweckbetrieb und Selbstlosigkeit 80 b) Zweckbetrieb und wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb 82 i) Historischer Rückblick zum Zweckbetrieb 83 ii) Systematische Einordnung des Zweckbetriebs 85 c) Begriffsmerkmale gemäß 65 AO 85 i) Gesamtrichtung des Zweckbetriebs und Unmittelbarkeit der Zweckerreichung, 65 Nr. 1 AO 85 ii) Erforderlichkeit im Sinne von 65 Nr. 2 AO 86 iii) Einheitliches Verständnis von 65 Nr. 1 und Nr. 2 AO 87 iv) Der in 65 Nr. 3 AO verankerte Wettbewerbsgedanke 87 11

5 3. Teil: Stiftungsrecht 89 I. Einleitung 89 II. A. B. C. D. E. Stiftungscharakteristika Zweck a) b) c) d) Zweckinhalt Zweckänderung Aktiengesellschaft ( 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG) GmbH ( 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG) Rechtsfähiger, nicht rechtsfähiger Verein ( 1 Abs. 1 Nr. 4, 5 KStG) Nichtrechtsfähige Stiftungen, Sammelvermögen ( 1 Abs. 1 Nr. 4, 5 KStG) Fazit e) Stiftungsorganisation / Externe Trägerschaft Dauerhaftigkeit Stiftungsrechtliche Verpflichtung zur Vermögenserhaltung a) b) i) ü) üi) iv) Vermögensbegriff Verknüpfung von Stiftungsvermögen und Zweckerreichung Vergleich mit anderen Körperschaften Vermögenserhaltung Nominelle Vermögenserhaltung oder Vermögenssubstanzerhaltung Stiftungsrechtliches Dilemma zwischen Vermögenserhaltungsgebot und Admassierungsverbot Rücklagen zum Ausgleich von Vermögensverlusten Rücklagen zur Zweckerreichung Sinn und Zweck des Admassierungsverbots Entgegenstehender Gesetzeswortlaut Konsequenzen Lösungsvorschlag Stiftungsaufsicht a) b) c) Begriff und Rechtsgrundlage der Stiftungsaufsicht Funktionen der Stiftungsaufsicht Kontrolle Schutz Beratung Gegenstand der Stiftungsaufsicht Zusätzliche Kontrollinstanzen für Stiftungen

6 5. Fazit 119 F. Zwischenergebnis / Zusammenfassung der Stiftungscharakteristika 119 HI. Verhältnis Stiftungsrecht/Steuerrecht 121 A. Stiftungsrecht Ist-Zustand Verzicht auf Reforminitiativen 122 B. Stiftungsteuerrecht 122 C. Berücksichtigung von stiftungsrechtlichen Strukturmerkmalen im Steuerrecht 123 D. Stiftungskonforme Auslegung von Steuergesetzen Regelungszweck von 14 AO Regelungszweck der ordnungsgemäßen Vermögensverwaltung im Stiftungsrecht Harmonisierung im Wege stiftungskonformer Auslegung des 14 AO Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb als abstrakter Begriff/ Vermögensverwaltung als Typusbegriff 125 E. Argumente gegen eine stiftungskonforme Auslegung des 14 AO Wettbewerbsneutralität Verkomplizierung der Rechtslage 127 IV. Stiftungsrechtliche Überprüfung einer Vermögensverwaltungsmaßnahme 128 A. Zweckerreichung 129 B. Vermögenserhaltungsgrundsatz 129 C Konsequenzen "29 4. Teil: Beispiele für die unterschiedliche Beurteilung einer Maßnahme nach Stiftungs- und Steuerrecht 131 I. Beispiel: Stiftungsvermögen, bestehend aus Wertpapieren 131 A. Stiftungsrecht Zweckerreichung Vermögenserhaltung/Risikominimierung Fazit 134 B. Steuerrecht 134 C. Harmonisierung von Stiftungs- und Steuerrecht durch stiftungskonforme Auslegung des 14 AO

7 II. III. B. Beispiel: Stiftungsvermögen, bestehend aus Kapitalgesellschaftsanteilen A. Stiftungsrecht 1. Beteiligung an einer AG a) Vermögenserhaltung / Risikominimierung b) Zweckerreichung i) Stiftung als Minderheitsaktionär ü) Stiftung als Mehrheitsaktionär iii) Stiftung als Unternehmensvorstand 2. Beteiligung an einer GmbH a) Vermögenserhaltung / Risikominimierung b) Zweckerreichung 3. Fazit B. Steuerrecht 1. Beteiligungshöhe 2. Personelle Verflechtung 3. Zweckidentität C. Harmonisierung von Stiftungs- und Steuerrecht durch stiftungskonforme Auslegung des 14 AO Beispiel: Stiftungsvermögen, bestehend aus Personengesellschaftsanteilen A. Stiftungsrecht 1. Stiftungsbeteiligung an einer Kommanditgesellschaft a) Komplementärstellung i) Vermögenserhaltung/Risikominimierung ü) Zweckerreichung iü) Fazit b) Kommanditistenstellung i) Vermögenserhaltung/Risikominimierung ü) Zweckerreichung 2. Stiftungsbeteiligung an einer OHG a) Vermögenserhaltung / Risikominimierung b) Zweckerreichung 3. Beteiligung an BGB-Gesellschaft a) Vermögenserhaltung/Risikominimierung b) Zweckerreichung 4. Stille Gesellschaft 5. Zwischenergebnis Steuerrecht

8 C. Harmonisierung von Stiftungs-und Steuerrecht durch stiftungskonforme Auslegung des 14 AO 164 IV. Beispiel: Stiftungsvermögen, bestehend aus umfangreichem Forstbesitz A. Stiftungsrecht 1. Zweckerreichung 2. Vermögenserhaltung/Risikominimierung B. Steuerrecht C. Harmonisierung von Stiftungs-und Steuerrecht durch stiftungskonforme Auslegung des 14 AO V. Beispiel: Stiftungsvermögen, bestehend aus Immobilien A. Stiftungsrecht 1. Zweckerreichung 2. Vermögenserhaltung/Risikominimierung B. Steuerrecht C. Harmonisierung von Stiftungs-und Steuerrecht durch stiftungskonforme Auslegung des 14 AO VI. Zusammenfassung 5. Teil: Thesen Literaturverzeichnis Rechtsprechungsübersicht