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1 DEUTSCHE BUNDESBANK Frankfurt am Main, 18. November 2003 Zentralbereich B Tel und 8393 FAX zentrale.bbk@bundesbank.de Exposure Draft of Proposed Amendments to IAS 39 Financial Instruments: Recognition and Measurement Fair Value Hedge Accounting for a Portfolio Hedge of Interest Rate Risk Einleitung Die Deutsche Bundesbank begrüßt die Möglichkeit, zu dem vom IASB vorgelegten Exposure Draft of Proposed Amendments to IAS 39 Financial Instruments: Recognition and Measurement - Fair Value Hedge Accounting for a Portfolio Hedge of Interest Rate Risk Stellung nehmen zu können. Die Stellungnahme des Zentralbereichs B der Deutschen Bundesbank erfolgt primär vor dem Hintergrund der potentiellen Auswirkungen des Exposure Drafts auf Kreditinstitute und dabei insbesondere aus der bankaufsichtlichen Perspektive. Generell begrüßen wir die Bereitschaft des IASB, den Standard IAS 39 so zu ändern, daß die Abbildung von Sicherungszusammenhängen bezüglich des Zinsrisikos auf Portfolioebene grundsätzlich möglich sein soll. Dabei begrüßen wir zudem die Aufgeschlossenheit des IASB gegenüber den Argumenten der Kreditinstitute und der Bankenaufsicht im Rahmen der Konsultation des ED IAS 39 (Juni 2002). Wir erkennen durchaus den Fortschritt, den der vorliegende Exposure Draft hinsichtlich der bilanziellen Abbildung von Fair Value Hedges des Zinsänderungsrisikos auf Portfolioebene bedeutet. Damit ist ein erster bedeutender Schritt getan, um die modernen Risikomanagementverfahren der Kreditinstitute auch im Rahmen der Bilanzierung nach den IAS/IFRS umsetzen zu können. [03_deutsche bundesbank_amendments to IAS 39] Seite 1 von 8
2 Allerdings erkennen wir auch noch erhebliche Probleme des Exposure Drafts, die die praktische Anwendbarkeit des Macrohedge Accounting für Zinsänderungsrisiken erheblich einschränken können, und die gemeinsam mit den betroffenen - noch überwunden werden sollten. Grundsätzliche Anmerkungen Grundsätzlich sind wir für jede Initiative offen, die bei der bilanziellen Abbildung der wirtschaftlichen Verhältnisse von Unternehmen insbesondere von Kreditinstituten durch Klarheit, Transparenz, verläßliche Wertansätze und eine risikoadäquate Darstellung der Unternehmenslage zur Stärkung der Stabilität des Finanzsystems beiträgt. Dabei sprechen wir uns, wie bei der Konzeption von Rechnungslegungsstandards im allgemeinen, auch bei dem Fair Value Hedge Accounting for a Portfolio of Interest Rate Risk für einen prinzipienbasierten Ansatz aus. Dieser sollte sich an den modernen, bewährten und anerkannten Risikomanagementverfahren orientieren, wie sie in Kreditinstituten zum Einsatz kommen. Wesentliche Probleme im Zusammenhang mit dem vorliegenden Exposure Draft sehen wir in der Messung der Effektivität des Sicherungszusammenhangs und der Frage der Berücksichtigung von Core Deposits im Rahmen des Macrohedge Accountings. Da sich die dem Exposure Draft vorangestellten beiden Fragen u. a. genau mit diesen Problempunkten beschäftigen, werden wir im einzelnen auf die genannten Problemstellungen in den folgenden Antworten zu den Fragen eingehen. Insgesamt halten wir die vorgeschlagenen Ansätze noch nicht im notwendigen Maße für anwendbar und plädieren deshalb dafür, den Dialog zwischen dem IASB und der Kreditwirtschaft weiter fortzusetzen, um noch vor der Einführung der IAS in der Europäischen Union ab 2005 kurzfristig zu einer für alle Seiten befriedigenden Lösung zu gelangen. Seite 2 von 8
3 Zu den im ED gestellten Fragen Question 1: Draft paragraph 128A proposes that in a fair value hedge of the interest rate risk associated with a portion of a portfolio of financial assets (or financial liabilities), the hedged item may be designated in terms of an amount of assets (or liabilities) in a maturity time period, rather than as individual assets or liabilities or the overall net position. It also proposes that the entity may hedge a portion of the interest rate risk associated with this designated amount. For example, it may hedge the change in the fair value of the designated amount attributable to changes in interest rates on the basis of expected, rather than contractual, repricing dates.[1] However, the Board concluded that ineffectiveness arises if these expected repricing dates are revised (eg in the light of recent prepayment experience), or actual repricing dates differ from those expected. Draft paragraph A36 describes how the amount of such ineffectiveness is calculated. Paragraphs BC16-BC27 of the Basis for Conclusions set out alternative methods of designation that the Board considered, their effect on measuring ineffectiveness and the basis for the Board s decisions including why it rejected these alternative methods. Do you agree with the proposed designation and the resulting effect on measuring ineffectiveness? If not, (a) in your view how should the hedged item be designated and why? (b) would your approach meet the principle underlying IAS 39 that all material ineffectiveness (arising from both over- and under-hedging) should be identified and recognised in profit or loss? (c) under your approach, how and when would amounts that are presented in the balance sheet line items referred to in paragraph 154 be removed from the balance sheet? Wir stimmen dem vom IASB vorgeschlagenen Vorgehen zur Designation des Hedged Item zu, wonach Vermögensgegenstände und Schulden nach erwarteten Laufzeiten bzw. Zinsbindungsfristen in angemessene Laufzeitbänder einzustellen sind und das Hedged Item als Betrag aus dem Saldo der Vermögensgegenstände und Schulden je Laufzeitband ermittelt werden kann. Dabei begrüßen wir, daß das Seite 3 von 8
4 Hedged Item als Asset- bzw. Liability-Betrag zu designieren ist und nicht spezielle Vermögensgegenstände oder Schuldinstrumente zu bestimmen sind. Wir stimmen darüber hinaus mit der Auffassung des IASB überein, daß jede materielle Ineffektivität einer Hedge-Beziehung gemessen und abgebildet werden sollte. Dies ist u. E. Grundvoraussetzung einer transparenten Abbildung von Sicherungszusammenhängen in der Rechnungslegung und steht zudem im Einklang mit den Prinzipien des Hedge Accounting im IAS 39 im allgemeinen. Wir vermögen in diesem Zusammenhang auch den gedanklichen Hintergrund und die konzeptionellen Motive der vorgeschlagenen Vorgehensweise zur retrospektiven Messung der Effektivität (Approach D) zu erkennen. Es ist ersichtlich, daß sowohl Overhedge- als auch Underhedge-Situationen zu einer erfolgswirksamen Erfassung von Ineffektivitäten führen sollen, wie es von den Prinzipien des IAS 39 zum Hedge Accounting gefordert wird. Allerdings sind wir der Auffassung, daß bei der Ergänzung des IAS 39 um die Möglichkeit eines Macro Hedge Accounting eine neue Definition des Begriffs Ineffektivität verwendet wird. So wird u. E. mit den in die Überlegungen des vorliegenden ED s einbezogenen Approaches, insbesondere auch dem vorgeschlagenen Approach D, in erster Linie die Effektivität der Erwartungen der Bank bezüglich der Zuordnung der Vermögensgegenstände und Schulden zu den Laufzeitbändern, und nicht die Effektivität der Sicherungsbeziehung als solcher gemessen. Den Prinzipien des Hedge Accounting im derzeit gültigen IAS 39 liegt eine andere Überlegung zugrunde. Solange sich die Relation der Wertentwicklungen des Hedged Item und des Hedging Instruments in der vorgegebenen Spanne von 80 % bis 125 % bewegt, gilt die Sicherungsbeziehung demnach als effektiv und wird als solches für Zwecke des Hedge Accounting anerkannt (paragraph 146 des ED IAS 39). Wird diese Spanne nicht mehr erreicht, kann die Sicherungsbeziehung nicht mehr anerkannt werden und ist aufzulösen, mit der Folge, daß das vormalige Hedged Item wieder zu fortgeschriebenen historischen Kosten zu bewerten ist, während die Fair Value-Wertänderungen des Hedging Instruments weiterhin erfolgswirksam erfaßt werden. Innerhalb der vorgegebenen Spanne des paragraph 146 ED IAS 39 allerdings werden voneinander abweichende Wertänderungen der in Seite 4 von 8
5 der Sicherungsbeziehung erfaßten Finanzinstrumente ebenfalls schon als Ineffektivität erfaßt, indem sich die gegenläufigen Wertänderungen des Hedged Item und des Hedging Instruments außer im Idealfall vollständiger Wertänderungskongruenz nicht vollständig in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgleichen. Insofern handelt es sich hierbei einerseits bei einem Über- oder Unterschreiten der %-Spanne um ein Ausschlußkriterium für die gesamte Sicherungsbeziehung aus dem Hedge Accounting, wobei andererseits jegliche Ineffektivität auch innerhalb der %-Spanne ebenfalls erfaßt wird. Die vorgeschlagenen Verfahren gehen alle wie erwähnt von einem neuen Effektivitätsbegriff aus, der die laufenden Anpassungen der Banken an das sich verändernde Rückzahlungs- /Rückforderungsverhalten der Kunden reflektiert und diese Anpassungen als Ineffizienz beschreibt. Wir sehen keine Notwendigkeit dafür, unterschiedliche under hedge Positionen (unterschiedliche hedge ratios) bilanzwirksam zu reflektieren, solange der absolut gehedgte Betrag mit seinen beiden Komponenten (hedging item, hedged amount) fortgeführt wird. Erst wenn sich eine over hedge Situation ergibt, ist die Berücksichtigung einer solchen Ineffektivität gerechtfertigt, die sich übrigens in der Bewertungsabfolge von selbst ergibt: die Wertänderungen des hedged item in Form der neu angepaßten Nettoposition innerhalb eines bestimmten Zeitbandes ist bei voller Effektivität im engeren Sinne 1 so lange gleich der Wertänderung des hedgenden Derivates, wie die neue Nettoposition nicht kleiner als das hedgende Derivat ausfällt. Sobald durch eine Verminderung der Nettoposition diese kleiner wird als das hedgende Derivat, fällt die Wertänderung der neuen Nettoposition kleiner aus als die Wertänderung des hedgenden Derivats. In diesem Sinne ergibt sich eine automatische erfolgswirksame Berücksichtigung solcher Overhedge-Situationen. Das gilt im übrigen auch, wenn man die Nettoposition als Teil des gross amount an assets oder liabilities für die Bestimmung des Hedged Item bezeichnet. Die Methode C dürfte dieser Betrachtungsweise am nächsten kommen. Vor dem Hintergrund dieser Zusammenhänge sollten die Bewertungsregeln zum Hedge-Accounting im IAS 39 aber besser neutral in Form weniger zentraler Grundsätze neu formuliert werden. Einer bestimmten Methodenvorgabe bedarf es u.e. nicht. Die etablierten 1 Effektivität im engeren Sinne ist die Wirksamkeit einer Absicherung gegen Veränderungen eines bestimmten Bezugszinssatzes, der für das Zinsänderungsrisiko innerhalb der Zeitbänder repräsentativ sein soll und von der Bank im Rahmen des Risikomanagements festzulegen ist. Seite 5 von 8
6 Beziehungen des IASB zu den Kreditinstituten, die sich in der Vergangenheit durch die Bereitschaft beider Seiten, offen aufeinander zuzugehen, bereits bewährt haben, sollten hierfür genutzt werden. Seite 6 von 8
7 Question 2: Draft paragraph A30(b) proposes that all of the assets (or liabilities) from which the hedged amount is drawn must be items that could have qualified for fair value hedge accounting if they had been designated individually. It follows that a financial liability that the counterparty can redeem on demand (ie demand deposits and some time deposits) cannot qualify for fair value hedge accounting for any time period beyond the shortest period in which the counterparty can demand payment. Paragraphs BC13-BC15 of the Basis for Conclusions set out the reasons for this proposal. Do you agree that a financial liability that the counterparty can redeem on demand cannot qualify for fair value hedge accounting for any time period beyond the shortest period in which the counterparty can demand payment? If not, (a) do you agree with the Board s decision (which confirms an existing requirement in IAS 32) that the fair value of such a financial liability is not less than the amount payable on demand? If not, why not? (b) would your view result in such a liability being recognised initially at less than the amount received from the depositor, thus potentially giving rise to a gain on initial recognition? If not, why not? If you do not agree that the situation outlined in (b) is the result, how would you characterise the change in value of the hedged item? Wir stimmen mit der Auffassung des IASB durchaus überein, daß Core Deposits für die Bilanzierung und Bewertung im allgemeinen mit ihrem Nominalwert anzusetzen sind. Eine andere Frage ist jedoch, ob damit Änderungen dieser Wertansätze im Rahmen eines Portfoliohedges zwingend ausgeschlossen sind, oder ob solche Wertänderungen als Reflex eines gehedgten Zinsänderungsrisikos berücksichtigt werden können. Darin käme zum Ausdruck, daß solchen Einlagen, abweichend von ihrer vertraglichen Verweildauer, in Form eines Bodensatzes einer Bank längerfristig zur Verfügung stehen und, bezogen auf diese faktische Verweildauer, häufig unterverzinslich sind. Diese Sichtweise hat auch Eingang gefunden in das Seite 7 von 8
8 Management des Zinsänderungsrisikos, das wie erwähnt auch Ausgangspunkt für eine darauf aufbauende konsistente Rechnungslegungssystematik sein sollte. Den ersten Schritt zur Anerkennung einer solchen Sichtweise hat der IASB bereits getan, indem er zugesteht, daß Core Deposits entsprechend ihrer erwarteten Verweildauer in die Laufzeitbänder eingestellt werden können. Es erscheint nicht schlüssig, sie dann auszuschließen, wenn sie Bestandteil einer passivischen Nettoposition sind. Im Ergebnis halten wir es durchaus für hinnehmbar und schlüssig, alle Core Deposits wie andere Aktiva und Passiva entsprechend ihrer erwarteten Verweildauer in die Zeitbänder einzuordnen und die sich danach ergebende Nettoposition uneingeschränkt für ein vollständiges oder teilweises Hedging des Zinsänderungsrisikos zuzulassen und im Rechnungswesen zu berücksichtigen. Dabei ist es unerheblich, ob die net liability position aus Core Deposits oder anderen Einlagearten besteht. Es ist nicht notwendig, vom Fair Value Hedge abzugehen und das Cash Flow Hedge Verfahren einzuführen, sobald in der net liability position Core Deposits enthalten sind. Es sollte vermieden werden, einen solchen Methodenwechsel zu verlangen, weil er zu der nicht gewollten künstlichen Eigenkapitalvolatilität führen würde. Seite 8 von 8
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