GRUNDLAGEN DER KOSTENRECHNUNG

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1 Sven Fischbach GRUNDLAGEN DER KOSTENRECHNUNG Mit Prüfungsaufgaben und Lösungen 5., aktualisierte Auflage

2 Inahlt Inhalt Vorwort Abkürzungen und Symbole Einführung 1.1 Aufgaben und Teilgebiete des Rechnungswesens Grundbegriffe des Rechnungswesens Bestands- und Stromgrößen im Rechnungswesen Kosten Leistungen Grundlagen der Kostentheorie Charakterisierung von Kosten Kostenunterscheidung nach der Zurechenbarkeit Kostenunterscheidung nach der Abhängigkeit von der Beschäftigung Kostenauflösung Teilbereiche und Systeme der Kostenrechnung im Überblick Kostenartenrechnung Aufgaben und Grundstrukturen Materialkosten Erfassung des Materialverbrauchs Bewertung des Materialverbrauchs Personalkosten Dienstleistungskosten Öffentliche Abgaben und Steuern Kalkulatorische Kosten Kalkulatorische Abschreibungen Kalkulatorische Zinsen Kalkulatorische Wagnisse Kalkulatorischer Unternehmerlohn Kalkulatorische Miete Kostenstellenrechnung Aufgaben und Bildung von Kostenstellen Ablauf der Kostenstellenrechnung Der Betriebsabrechnungsbogen

3 Inhalt Zurechnung der primären Gemeinkosten Innerbetriebliche Leistungsverrechnung Bildung von Kalkulationssätzen Kalkulation Aufgaben und Überblick Divisionskalkulationen Einstufige Divisionskalkulation Zweistufige Divisionskalkulation Mehrstufige Divisionskalkulation Äquivalenzziffernrechnung Zuschlagskalkulationen Summarische Zuschlagskalkulation Differenzierende Zuschlagskalkulationen Kalkulation mit Stundensätzen Zuschlagskalkulation im Handel (Handelskalkulation) Kalkulationsverfahren bei Kuppelproduktion Erfolgsrechnungen Kostenträgerzeitrechnung auf Vollkostenbasis Gesamtkostenverfahren Umsatzkostenverfahren Vollkosten- versus Teilkostenrechnung Betriebsergebnisermittlung auf Teilkostenbasis Ein- und mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung Einstufige Deckungsbeitragsrechnung Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung Entscheidungsrechnungen Gewinnschwellenanalysen Gewinnoptimales Produktionsprogramm Bestimmung von Preisgrenzen Preisuntergrenzen Preisobergrenzen Plankostenrechnung Einführung in die Plankostenrechnung Von der Ist- zur Plankostenrechnung Allgemeines zur Planung, Kontrolle und Steuerung Starre Plankostenrechnung Flexible Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis Grenzplankostenrechnung Kostenmanagement Aufgaben und Instrumente des Kostenmanagements Prozesskostenrechnung

4 Inahlt 8.3 Zielkostenrechnung und Zielkostenmanagement Prüfungsaufgaben und Lösungen Prüfungsaufgaben Lösungen zu den Prüfungsaufgaben Wichtige Vokabeln für Kostenrechner Deutsch Englisch English Deutsch Literatur Register Autoreninformation

5 Grundlagen der Kostentheorie Der Elastizitätskoeffizient ε (auch Reagibilitätsgrad oder Variator) drückt dieses als relative Größe aus. Er gibt das Verhältnis der relativen Änderung der Periodenkosten K zur relativen Änderung der Beschäftigung x an, sagt also etwas aus über das Verhältnis von Grenzkosten zu Durchschnittskosten: ε = K 2 K 1 x 2 x 1 K 1 x 1 Beispiel zur Ermittlung von Elastizitätskoeffizienten Mit den obigen Zahlen errechnet sich ein Elastizitätskoeffizient von ,25 = 300 Stück 200 Stück 0,5 200 Stück = 0,5 Der Kostenelastizitätskoeffizient beträgt 0,5. Die Kosten steigen folglich nur halb so stark wie die Beschäftigung. Als Kapazität wird das maximale Leistungsvermögen einer Einheit bezeichnet (zum Beispiel Maschine, Mitarbeiter, Betrieb). Zu unterscheiden ist die technische Kapazität (maximal mögliche Leistungsmenge, Leistungsvermögen) von der wirtschaftlichen Kapazität (kostengünstigste Auslastung). Als Beschäftigung (x) wird in der Kostenrechnung die tatsächliche Ausnutzung der Kapazität bezeichnet. Sie kann in unterschiedlichen Einheiten gemessen werden, zum Beispiel Stück, Minuten, Beschäftigtenzahl. Durch den Beschäftigungsgrad (BG) wird die relative Beschäftigung gemessen. Er zeigt, inwieweit die tatsächliche (Ist-)Beschäftigung (x i ) der geplanten (Plan-)Beschäftigung (x p ) entspricht: Beschäftigungsgrad = Istbeschäftigung Planbeschäftigung = x i x p Beispiel zum Beschäftigungsgrad Bei einer Produktion von 700 Stück und einer Kapazität von Stück beträgt der Beschäftigungsgrad x i 700 Stück BG = = = 0,7 x p Stück 35

6 Einführung Durch eine Zerlegung des Beschäftigungsgrades in einen Zeitgrad (= Ausnutzung der möglichen Zeit) und einen Lastgrad (Intensität der Leistung) kann verdeutlicht werden, warum die Planbeschäftigung nicht erreicht wurde. Es gilt Beschäftigungsgrad = Zeitgrad Lastgrad = Fertigungszeit mögliche Zeit Istleistung je Zeiteinheit Sollleistung je Zeiteinheit Beispiel zur Zerlegung des Beschäftigungsgrades Der oben errechnete Beschäftigungsgrad von 0,7 ist darauf zurückzuführen, dass einerseits die Mitarbeiter von 8 möglichen Stunden tatsächlich nur 7 Stunden zur Verfügung stehen und andererseits die Anlage 20 % weniger als die geplanten Stück ausgelastet war. Es gilt: 7 Stunden 800 Stück BG = = 0,875 0,8 = 0,7 8 Stunden Stück Kostenunterscheidung nach der Zurechenbarkeit Nach der Zurechenbarkeit auf eine Bezugsgröße (Kalkulationsobjekte sind insbesondere Kostenträger, aber auch Kostenstellen, Perioden, Projekte et cetera) lassen sich Einzelkosten und Gemeinkosten unterscheiden. Einzelkosten (= direkte Kosten) können einer Bezugsgröße (Kostenträger, Kostenstelle) direkt zugerechnet werden. Sie entstehen pro Leistungseinheit (also zum Beispiel pro Stück, Quadratmeter, Liter, Quartal). Wichtigste Einzelkosten sind Fertigungsmaterialien und (leistungsmengenabhängige) Fertigungslöhne. Beispiele für Einzelkosten eines Kostenträgers: Rohstoffverbrauch wie zum Beispiel Holz für einen Stuhl, (Akkord-)Lohn. Dagegen lassen sich Gemeinkosten (= indirekte Kosten) einer Bezugsgröße nicht unmittelbar zurechnen. Sie fallen für mehrere Kalkulationsobjekte gemeinsam an. Beispiele für Gemeinkosten eines einzelnen Produktes als Kostenträger: (zeitabhängige) Gehälter, Miete, zeitabhängige Abschreibung, Hilfslöhne. Von diesen echten Gemeinkosten sind die so genannten unechten Gemeinkosten abzugrenzen. Diese stellen Einzelkosten dar, die zwar direkt verrechnet werden könnten, jedoch zusammen mit den echten 36

7 Grundlagen der Kostentheorie Gemeinkosten den Bezugsgrößen indirekt zugerechnet werden. Dieses erfolgt insbesondere aus Wirtschaftlichkeitsgründen. Beispiel zu unechten Gemeinkosten Zur Herstellung von Stühlen wird der Hilfsstoff Leim benötigt. Eine gesonderte Erfassung der Leimmenge pro Stuhl wäre sehr aufwändig und würde in keinem Verhältnis zum Erkenntnisfortschritt liegen. Deshalb wird der Hilfsstoff Leim nicht als Einzelkosten, sondern als unechte Gemeinkosten zusammen mit den echten Gemeinkosten verrechnet. Zur Verrechnung der Gemeinkosten auf Bezugsgrößen sind Schlüsselgrößen erforderlich. Eine möglichst verursachungsgerechte Verrechnung der Gemeinkosten auf Kostenträger soll mithilfe der Kostenstellenrechnung erreicht werden. Weiterhin können im Unternehmen Sonderkosten anfallen, die sich zwar nicht einem einzelnen Produkt, aber einzelnen Aufträgen, Serien oder Produktarten zurechnen lassen. Sondereinzelkosten lassen sich einem Auftrag direkt zurechnen (zum Beispiel Spezialwerkzeug, das nur für einen Auftrag benötigt wird), Sondergemeinkosten nur mehreren Aufträgen gemeinsam (Spezialwerkzeug, das für mehrere Aufträge verwendet wird). Unterschieden werden Sondereinzelkosten der Fertigung (zum Beispiel Vorserienmodelle, Spezialwerkzeug für einen Auftrag, Druckvorlage für ein Buch, Entwicklungskosten) und Sondereinzelkosten des Vertriebs (zum Beispiel für Verpackung, Sonderfrachten, Verkaufsprovisionen, Werbekampagne für ein bestimmtes Produkt, Zölle) Kostenunterscheidung nach der Abhängigkeit von der Beschäftigung In Abhängigkeit von der Beschäftigung lassen sich fixe Kosten und variable Kosten unterscheiden. Fixe Kosten sind unabhängig von der Beschäftigung. Sie fallen zeitabhängig an, also auch dann, wenn nicht produziert wird. Daher werden sie auch als Stillstandskosten bezeichnet. Beispiele: Gehälter, Kfz-Steuer, Miete, Zeitabschreibung. Je höher die Beschäftigung ist, desto geringer sind die fixen Kosten pro Stück. Die Durchschnittskosten sinken also bei steigender Produktionsmenge. Zur Darstellung des Kostenverläufe siehe Abbildung Die fixen Kosten lassen sich in Nutzkosten und Leerkosten aufteilen. Es gilt: Fixe Kosten = Nutzkosten + Leerkosten 37

8 Einführung Die Nutzkosten (K n ) drücken aus, welche fixen Kosten der zur Verfügung gestellten Kapazität tatsächlich genutzt werden. Leerkosten (K l ) sind entsprechend die Kosten der ungenutzten Kapazität. Diese sollten abgebaut werden, wenn die Kapazität weiterhin nicht voll ausgenutzt wird. Mit zunehmender Beschäftigung erhöhen sich die Nutzkosten und die Leerkosten nehmen gleichermaßen ab. Beispiel zu Nutz- und Leerkosten Die fixen Kosten einer Kostenstelle (Maschine) betragen Bei einem Beschäftigungsgrad von 80 % betragen die Nutzkosten 4.000, die Leerkosten Fixe Kosten Leerkosten K N Nutzkosten K L 0 % 80 % 100 % Abbildung 1.8: Nutz- und Leerkostenanalyse Sprungfixe Kosten (= intervallfixe Kosten) stellen einen Spezialfall der fixen Kosten dar. Sie sind nur innerhalb bestimmter Beschäftigungsintervalle fix. Wird die Grenze überschritten, steigen die Kosten sprunghaft an. Beispiel: Durch eine steigende Beschäftigung wird die Kapazität einer Maschine vollständig ausgelastet. Es muss eine zweite beschafft werden, wodurch die fixen Kosten sprunghaft ansteigen. Sinkt die Beschäftigung wieder, so können die fixen Kosten üblicherweise nicht sofort in erforderlichem Maße abgebaut werden. Beispielsweise sind bei gemieteten Vermögensgegenständen Kündigungsfristen einzuhalten, für nicht mehr benötigte Maschinen müssen Käufer gefunden 38

9 Grundlagen der Kostentheorie werden. Diese verzögerte Kostenanpassung bei sinkender Beschäftigung wird als Kostenremanenz bezeichnet. fixe Kosten Kostenremanenz bei Kapazitätsabbau Aufbau sprungfixer Kosten Beschäftigung Abbildung 1.9: Auf- und Abbau fixer Kosten Variable Kosten sind abhängig von der Beschäftigung. Verändert sich die Beschäftigung, so verändern sich auch die variablen Kosten. Beispiele: Benzinverbrauch eines Autos, Materialkosten bei der Produktion. In Abhängigkeit von der feststellbaren Veränderung lassen sich unterscheiden: Proportionale Kosten steigen im gleichen Verhältnis wie die Beschäftigung. Beispiele: Akkordlohn, Gebühren für Stücklizenzen. Überproportionale/progressive Kosten steigen stärker an als die Beschäftigung. Beispiele: Personalkosten, wenn bei hoher Beschäftigung Überstundenzuschläge gezahlt werden müssen, Benzinkosten für ein Auto bei zunehmender Geschwindigkeit. Unterproportionale/degressive Kosten steigen geringer an als die Beschäftigung. Beispiel: Die Materialkosten je Stück sinken aufgrund eines mengenabhängigen Rabatts des Lieferanten. 39

10 Register ABC-Analyse 195 Abschreibung arithmetisch-degressive 69 bilanzielle 71 degressive 67 digitale 69 Fehler bei der 71 geometrisch-degressive 68 kalkulatorische 71 lineare 67 progressive 70 verbrauchsabhängige 70 Abschreibungen, kalkulatorische 64 Abschreibungsverfahrens 66 Abweichungen 178ff. Abweichungsanalyse 179, 188 Abzugskapital 74 Allokationseffekt 199 Anbauverfahren 93 Anderskosten 27, 50, 63 Anschaffungskosten 29, 58 Äquivalenzziffernrechnung 111 Aufwand 21, 22 außerordentlicher 26 betriebsfremder 26 neutraler 26 periodenfremder 26 Ausbeutungsgradabweichung 187 Ausgabe 21, 22 Auswertungen, betriebswirtschaftliche 18 Auszahlung 21, 22 BAB 87 Befundrechnung 55 Beiträge 62 Belastbarkeitsprinzip 31 Benchmarking 195f. Beschäftigung 35 Beschäftigungsabweichung 184f. Bestandsgrößen 20 Betriebsabrechnung 45, 195 Betriebsabrechnungsbogen 87 Aufbau 89 Betriebserfolg 143 Betriebsziel 24 Bezugsgröße 97 Bilanz 16 Blockkostenrechnung 147 Blockverfahren 93 Break-even-point 155 Budgetierung 18 Budgetkostenrechnung 173 Checklisten 195 Controlling 20 Deckungsbeitrag 141, 146 relativer 161 Deckungsbeitragsrechnung 195 einstufige 139, 146 mehrstufige 139, 150 Degressionseffekt 199 Dienstleistungskosten 62 Direct Costing 146, 149 Divisionskalkulation 108 einstufige 109 mehrstufige 110 reine 109 zweistufige 109 Durchschnittskosten 34, 41 Durchschnittsmethode 76 Durchschnittspreis 29,

11 Register Durchschnittsprinzip 31 Eigenfertigung oder Fremdbezug 167 Eigenleistungen, andere aktivierte 33 Einnahme 21, 23 Einzahlung 21, 23 Einzelfertigung 107 Einzelkosten 36 Einzelkostenrechnung, relative 139 Elastizitätskoeffizient 35, 41 Endkostenstelle 86 Engpass 160ff. Entscheidungsregeln 163 Erfolgsrechnung, kurzfristige Siehe Kostenträgerzeitrechnung Siehe Kurzfristige Erfolgsrechnung Erlös 32 Erlösartenrechnung 129 Erlösfunktion 42 Erlösstellenrechnung 129 Erlösträgerrechnung 129 Ertrag 21, 23 Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz 122 Fertigungslöhne 60 Fertigungsmethoden 106 Festwertmethode 55 Fifo-Verfahren 59 Finalitätsprinzip 31 Finanzbuchhaltung 16, 25 Fortschreibungsmethode 56 Fremdleistungskosten 62 Gebühren 62 Gehälter 61 Geldvermögen 21 Gemeinkosten 36, 87 Bezugsgrößen zur Verrechnung 99 primäre 89, 90 sekundäre 91 Verrechnung auf Kostenstellen 89 Verrechnung auf Kostenträger 97 Gemeinkostenmaterial 53 Gemeinkostenwertanalyse 195f. Gemeinkostenzuschlagssatz 114 Gesamtabweichung 179ff., 185f., 189 Gesamtkostenfunktion, lineare 41 Gesamtkostenverfahren 131, 145 Geschäftsbuchhaltung 16 Gewinn- und Verlustrechnung 17 Gewinnfunktion 42 Gewinnschwelle 155 mengenmäßige 156 wertmäßige 156 Gewinnschwellenanalysen 155 Gleichungsverfahren 95 Grenzkosten 34, 41, 164 Grenzplankostenrechnung 140, 188 Grundkosten 25, 49 Handelskalkulation 125 Handlungskostenzuschlagssatz 125 Hauptkostenstelle 86 Hauptkostenstellenverfahren 92 Herstellkosten 118 der Fertigung 120 des Umsaztes 120 Herstellungskosten 119 Hifo-Verfahren 59 Hilfskostenstelle 86 Hilfslöhne 61 Identitätsprinzip 31 Intensitätsabweichung 186 Inventur 56 Inventurmethode 55 Istkosten 33, 46 preisbereinigte 182 Istkostenrechnung 46, 169f., 175 Kalkulation öffentlicher Aufträge 105 Verfahren 108 Kalkulationssatz 98 Kalkulationssätze, Bildung von

12 Kalkulatorische Kosten Siehe Kosten, kalkulatorische Kapazität 35 Kapital, betriebsnotwendiges 73 Kausalitätsprinzip 30 Komplexitätseffekt 199 Kontrolle 173 Kosten 22, 24 aufwandsgleiche 49 Charakterisierung 33 degressive 39 direkte 36 Erfassung 28 fixe 37, 150 indirekte 36 intervallfixe 38 kalkulatorische 63 Leer- 37 Nutz- 37 progressive 39 proportionale 39 regressive 40 sprungfixe 38 überproportionale 39 unterproportionale 39 variable 39 Verläufe 40 Verrechnung 30 Kostenarten Gliederung 50 Kostenartenplan 50, 52 Kostenartenrechnung 44, 49 Aufgaben 49 Kostenauflösung 41, 42, 140 Kostenbegriff pagatorischer 29 wertmäßiger 29 Kostenmanagement 193 Kostenniveau 194 Kosten-Plus-Kalkulation 199 Kostenrechnung Aufgaben 17 Systeme 46 Teilbereiche 18, 44 Kostenremanenz 39 Kostenspaltung 42 Kostenstelle 84 Bildung 84 Kostenstelle, Arten 85 Kostenstellenausgleichsverfahren 92 Kostenstellenhierarchie 87 Kostenstellenplan 86 Kostenstellenrechnung 44, 83 Ablauf 87 Aufgaben 83 Kostenstellenumlageverfahren 92 Kostensteuern 62 Kostenstruktur 194 Kostentheorie 33 Kostenträger 32, 103 Kostenträgerrechnung 44 Kostenträgerstückrechnung 45, 103 auf Teilkostenbasis 140 Aufgaben 104 Kostenträgerverfahren 92 Kostenträgerzeitrechnung 44, 103, 129 auf Teilkostenbasis 144 Kostentransparenz 195 Kostentreiber 198 Kostenverlauf 194 kritischer Punkt 155 Kuppelfertigung 107 Kuppelkalkulation 126 Kurzfristige Erfolgsrechnung 45 Lagerbestandserhöhung 33 Lagerbestandsveränderungen 120 Lastgrad 36 Leerkosten 37 Leistung 22, 23, 24, 32,

13 Register Leistungsrechnung 129 Leistungsverrechnung, innerbetriebliche 91 Lifo-Verfahren 59 Liquidationserlös 65 Liquidität 21 Lofo-Verfahren 59 LSP 18 Marktpreismethode 127 Maschinenstundensatz 99, 123 Massenfertigung 107 Materialarten 53 Materialeinzelkosten 53 Materialentnahmeschein 56 Materialgemeinkosten 53 Materialgemeinkostenzuschlagssatz 98 Materialkosten 52 Materialverbrauch Bewertung 58 Erfassung 54 Mathematisches Verfahren 95 Mengenkomponente 28 Mengenschlüssel 89 Miete, kalkulatorische 81 Mindestumsatz 154 Nachkalkulation 106, 170 Nebenkostenstelle 86 Nettovermögen 21 Normalkosten 46 Normalkostenrechnung 46, 169ff., 175 Null-Basis-Budgetierung 193, 194 Nutz- und Leerkostenanalyse 38, 190 Nutzenschwelle 155 Nutzkosten 37 Nutzungsdauer 66 Öffentliche Abgaben 62 Opportunitätskosten 30, 60, 72, 81, 82, 165 Personalkosten 60 Personalnebenkosten 60, 61 Plankalkulation 105 Plankosten 33, 46, 174 verrechnete 184 Plankostenrechnung 46, 169, 176 Abweichungsarten 180 auf Teilkostenbasis 187 Ausprägungen 173 flexible 179 Grundbegriffe 182 starre 173 Plankostenverrechnungssatz 176, 184 Planung 173 Planungsrechnung 18 Preisabweichung 177ff., 189 Preisfestlegung 104 Preisobergrenze 167 Preisuntergrenze 163 bei Engpass 166 bei Unterbeschäftigung 164 langfristige 166 Produktionsprogramm, optimales 160 Produktlebenszykluskostenrechnung 195f. Proportionalitätsprinzip 31 Prozesskostenrechnung 193, 195 Reagibilitätsgrad 35 Rechnungseinheiten 112 Rechnungswesen Aufgaben 15 externes 16, 19 Grundbegriffe 20 internes 16, 17, 19 Reinvermögen 21 Restbuchwertmethode 76 Restwert 65 Restwertmethode 126 retrograde Methode 57 Rückrechnung

14 Sammelbewertungsverfahren 58 Schlüsselmethode 128 Schrottwert 65 Selbstkosten 118 Selbstkostenrechnung 45 Siehe auch Kostenträgerstückrechnung Serienfertigung 107 Seriengrößenabweichung 186 Sicherheitsabstand 158 Skontrationsmethode 56 Soll-Ist-Vergleich 175, 179 Sollkosten 179ff. Sondereinzelkosten 37 der Fertigung 119 des Vertriebs 119 Sortenfertigung 109 Sozialkosten 61 Standardkostenrechnung 173 Statistik, betriebliche 18 Steuern 62 Stromgrößen 20 Stufenleiterverfahren 94 Stundensatz 123 Target Costs 200 Tätigkeitsanalyse 198 Teilabweichungen 178 Teilkostenrechnung 47, 139ff. Systeme (Überblick) 139 Tragfähigkeitsprinzip 31 Überdeckung 100, 183 Überleitungsrechnung 130 Umsatzerlös 32, 33 Umsatzkostenverfahren 135 Umsatzsteuer 62 Unterdeckung 100, 171, 183 Unternehmerlohn, kalkulatorischer 61, 81 Variator 35 Verbrauchsabweichung 183, 190 Verbrauchsfolgeverfahren 59 Vermögen, betriebsnotwendiges 74 verrechnete Plankosten 182 Verrechnungsabweichung 187 Verrechnungspreis 30, 60 Verteilungsmethode 127 Vertriebsgemeinkostenzuschlagssatz 172 Verursachungsprinzip 30 Vollkostenrechnung 46, 137 Vorkalkulation 106 Vorkostenstelle 86 Wagnisse kalkulatorische 78 Wertkomponente 28 Wertschlüssel 89 Wiederbeschaffungswert 29, 60, 65 Zahlungsmittelbestand 21 Zeitgrad 36 Zero-Base-Budgeting 196 Zielkosten 199 Zielkostenmanagement 193, 196, 199 Zielkostenrechnung 199 Zinsen kalkulatorische 72 Zinssatz, kalkulatorischer 73 Zugangsmethode 55 Zusatzauftrag 139, 141, 164f. Zusatzkosten 26, 49, 63 Zuschlagskalkulation 113 differenzierende 117 Kalkulationsschema 118 summarische 114 Zuschlagssatz 98 Zweckaufwand 25 Zwischenkalkulation