Das Bundesfinanzministerium hat sich umfassend zu den einkommensteuerrechtlichen Folgen einer vorweggenommenen Erbfolge geäußert.

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1 1 Anlage 5 Vorweggenommene Erbfolge: Das Bundesfinanzministerium hat sich umfassend zu den einkommensteuerrechtlichen Folgen einer vorweggenommenen Erbfolge geäußert. BMF , IV B 3 - S /92, BStBl 1993 I S. 80 Inhaltsübersicht Tz. A. Allgemeines 1. Begriff der vorweggenommenen Erbfolge 1 2. Abgrenzung zu voll entgeltlichen Geschäften 2 B. Übertragung von Privatvermögen I. Arten der Vermögensübertragung 3 1. Versorgungsleistungen Ausgleichs- und Abstandsverpflichtungen Übernahme von Verbindlichkeiten 9 4. Vorbehalt oder Einräumung von Nutzungsrechten an dem übertragenen Vermögen 10 II. Höhe der Anschaffungskosten 1. Unverzinsliche Geldleistungspflichten Leistungen in Sachwerten Anschaffungsnebenkosten 13 III. Aufteilung des Veräußerungs- und Anschaffungsvorgangs in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil IV. Absetzungen für Abnutzung 1. Bemessungsgrundlage Vomhundertsatz V. Bedingung und Befristung VI. Schuldzinsenabzug 22 VII. Steuerpflicht der Veräußerungsgewinne 23 C. Übertragung von Betriebsvermögen I. Arten der Vermögensübertragung 24

2 2 1. Versorgungsleistungen Übernahme von Verbindlichkeiten Verpflichtung zur Übertragung von Gegenständen des Betriebsvermögens 32 II. Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens 1. Unentgeltliche Übertragung Teilentgeltliche Übertragung 34 III. Übertragung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils 1. Über dem Kapitalkonto liegendes Veräußerungsentgelt Veräußerungsentgelt bis zur Höhe des Kapitalkontos 38 IV. Abschreibungen 39 V. Schuldzinsen 40 VI. Verbleibensfristen und Vorbesitzzeiten 41 D. Übertragung von land- und forstwirtschaftlichen Vermögen Freibetrag nach 14 a Abs. 4 EStG Abfindungen nach der Höfeordnung Gutabstandsgelder Nach 55 EStG pauschal bewerteter Grund und Boden 46 E. Mischfälle 47 F. Übergangsregelung 1. Allgemeines Nachholung unterbliebener AfA Anschaffungsnaher Aufwand 54 Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich zur ertragsteuerlichen Behandlung der vorweggenommenen Erbfolge wie folgt Stellung: A. Allgemeines 1. Begriff der vorweggenommenen Erbfolge 1 Unter vorweggenommener Erbfolge sind Vermögensübertragungen unter Lebenden mit Rücksicht auf die künftige Erbfolge zu verstehen. Der Übernehmer soll nach dem Willen der Beteiligten wenigstens teilweise eine unentgeltliche Zuwendung erhalten (Beschluß des Großen Senats des BFH vom , BStBl 1990 II S. 847). Der Vermögensübergang tritt nicht kraft Gesetzes, sondern aufgrund einzelvertraglicher Regelungen ein.

3 3 2. Abgrenzung zu voll entgeltlichen Geschäften 2 Im Gegensatz zum Vermögensübergang durch vorweggenommene Erbfolge ist ein Vermögensübergang durch voll entgeltliches Veräußerungsgeschäft anzunehmen, wenn die Werte der Leistung und Gegenleistung wie unter Fremden nach kaufmännischen Gesichtspunkten gegeneinander abgewogen sind (vgl. Abschnitt 23 Abs. 1 und 123 Abs. 3 EStR 1990). Trotz objektiver Ungleichwertigkeit von Leistung und Gegenleistung kann ein Veräußerungs- /Erwerbsgeschäft vorliegen, wenn die Beteiligten subjektiv von der Gleichwertigkeit ausgegangen sind (BFH-Urteil vom , BStBl 1992 II S. 465). B. Übertragung von Privatvermögen I. Arten der Vermögensübertragung 1. Versorgungsleistungen 4 Eine unentgeltliche Übertragung liegt vor, soweit Versorgungsleistungen (Versorgungsrenten und dauernde Lasten) bei der Übertragung von Vermögen vom Übernehmer dem Übergeber oder Dritten (z. B. Ehegatten des Übergebers, Geschwister des Übernehmers) zugesagt werden. Sie sind von den als Anschaffungskosten zu beurteilenden Veräußerungsleistungen und von steuerlich nicht abziehbaren Unterhaltsleistungen abzugrenzen. 2. Ausgleichs- und Abstandsverpflichtungen 7 Ein Veräußerungs- und Anschaffungsgeschäft liegt vor, soweit sich der Übernehmer zur Zahlung eines bestimmten Geldbetrags an andere Angehörige des Übergebers oder an Dritte (Gleichstellungsgeld) oder zu einer Abstandszahlung an den Übergeber verpflichtet. Entsprechendes gilt, wenn der Übernehmer verpflichtet ist, bisher in seinem Vermögen stehende Wirtschaftsgüter auf Dritte zu übertragen, oder wenn er zunächst zu einer Ausgleichszahlung verpflichtet war und diese Verpflichtung später durch Hingabe eines Wirtschaftsguts erfüllt. C. Übertragung von Betriebsvermögen I. Arten der Vermögensübertragung 24 Für die Übertragung von Betriebsvermögen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge gelten die unter den Tz. 3 bis 10 dargelegten Grundsätze entsprechend. Folgende Besonderheiten sind zu beachten: 1. Versorgungsleistungen 25 Private Versorgungsleistungen stellen wie bei der Übertragung von Privatvermögen weder Veräußerungsentgelt noch Anschaffungskosten dar, sondern können wiederkehrende Bezüge ( 22 Nr. 1 EStG) und Sonderausgaben ( 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG) sein (vgl. Tz. 4). 2. Übernahme von Verbindlichkeiten 27 Im Zusammenhang mit der Übertragung von Betriebsvermögen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge übernommene private Verbindlichkeiten des Übergebers stellen Veräußerungsentgelte und Anschaffungskosten dar. Die Verbindlichkeiten sind, soweit sich aus ihrer Übernahme Anschaffungskosten des Betriebsvermögens ergeben, als Betriebsschulden zu passivieren (vgl. BFH-Urteil vom , BStBl 1991 II S. 450). 28 Die Übernahme betrieblicher Verbindlichkeiten führt zu einem Veräußerungsentgelt und zu Anschaffungskosten, wenn sie im Zusammenhang mit der Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens steht.

4 4 29 Bei der Übertragung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils stellen die übernommenen Verbindlichkeiten des übertragenen Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils kein Veräußerungsentgelt und keine Anschaffungskosten dar, so daß der Betriebsübernehmer hinsichtlich der übernommenen positiven und negativen Wirtschaftsgüter die Buchwerte des Übergebers fortzuführen hat. III. Übertragung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils 1. Über dem Kapitalkonto liegendes Veräußerungsentgelt 35 Führen die vom Vermögensübernehmer zu erbringenden Leistungen bei Erwerb eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils zu einem Veräußerungspreis, der über dem steuerlichen Kapitalkonto des Übergebers liegt, ist von einem entgeltlichen Erwerb des Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils auszugehen. Der Veräußerungsgewinn im Sinne des 16 Abs. 2 EStG ist durch Gegenüberstellung des Entgelts und des steuerlichen Kapitalkontos des Übergebers zu ermitteln (BFH-Urteil vom , BStBl 1986 II S. 811). Zur Ermittlung der Anschaffungskosten muß zunächst festgestellt werden, in welchen Buchwerten stille Reserven enthalten sind und wieviel sie insgesamt betragen. Diese stillen Reserven sind dann gleichmäßig um den Vomhundertsatz aufzulösen, der dem Verhältnis des aufzustockenden Betrages (Unterschied zwischen dem Buchwert des übertragenen Betriebsvermögens und dem Veräußerungspreis) zum Gesamtbetrag der vorhandenen stillen Reserven des beim Veräußerer ausgewiesenen Betriebsvermögens entspricht. Zu einer Aufdeckung der stillen Reserven, die auf einen in dem vom Übertragenden selbst geschaffenen Geschäfts- oder Firmenwert entfallen, kommt es erst nach vollständiger Aufdeckung der stillen Reserven, die in den übrigen Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens enthalten sind. 37 Überschreiten die Anschaffungskosten das steuerliche Kapitalkonto des Übergebers, bestimmt sich der entgeltlich und der unentgeltlich erworbene Teil der einzelnen Wirtschaftsgüter nach dem Verhältnis der gesamten Anschaffungskosten zum Verkehrswert des Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils. Aus Vereinfachungsgründen können die Aufstockungsbeträge wie nachträgliche Anschaffungskosten behandelt werden. 2. Veräußerungsentgelt bis zur Höhe des Kapitalkontos 38 Wendet der Übernehmer Anschaffungskosten bis zur Höhe des steuerlichen Kapitalkontos auf, hat er die Buchwerte des Übergebers fortzuführen. Ein Veräußerungsverlust liegt beim Übergeber nicht vor. Beispiel: V überträgt seinen Gewerbebetrieb mit einem Verkehrswert von DM (steuerliches Kapitalkonto DM) im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf seinen Sohn S. S hat an seine Schwester T eine Abstandszahlung in Höhe von DM zu leisten, die er durch Kredit finanziert. Lösung: V erzielt keinen Veräußerungsgewinn. S führt die Buchwerte des V unverändert fort ( 7 Abs. 1 EStDV). Der Kredit führt zu einer Betriebsschuld, die zu passivieren ist.

5 5 IV. Abschreibungen 39 Der Übernehmer hat, soweit ein entgeltlicher Erwerb nicht gegeben ist, die Abschreibungen des Übergebers fortzuführen ( 7 Abs. 1 EStDV). V. Schuldzinsen 40 Schuldzinsen für einen Kredit, der zur Finanzierung von Abstandszahlungen und Gleichstellungsgeldern aufgenommen wird, sind als Betriebsausgaben abziehbar, wenn und soweit sie im Zusammenhang mit der Übertragung des Betriebsvermögens stehen. Dies gilt auch, wenn die Schuldzinsen auf einer vom Rechtsvorgänger übernommenen privat veranlaßten Verbindlichkeit beruhen (vgl. Tz. 27). VI. Verbleibensfristen und Vorbesitzzeiten 41 Fordern einzelne Regelungen (z. B. 6 b EStG, 3 Zonenrandförderungsgesetz, 5 Abs. 6 Investitionszulagengesetz 1986, 2 Fördergebietsgesetz) ein Verbleiben der begünstigten Wirtschaftsgüter für einen bestimmten Zeitraum im Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen, können die Verbleibensfristen nur hinsichtlich des nach Tz. 24 bis 37 unentgeltlich übertragenen Teils des Betriebsvermögens beim Rechtsvorgänger und beim Rechtsnachfolger zusammengefaßt werden (vgl. BFH-Urteil vom , BStBl 1986 II S. 811). Hinsichtlich des entgeltlich erworbenen Teils der Wirtschaftsgüter handelt es sich um eine Anschaffung, die gegebenenfalls neue Fristen in Gang setzt. Zu den Verbleibensvoraussetzungen für die Sonderabschreibungen nach 3 Zonenrandförderungsgesetz vgl. das BMF-Schreiben vom , BStBl 1989 I S. 518.