Steuerliche Folgen der Betriebsveräußerung und Betriebsaufgabe

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1 Steuerliche Folgen der Betriebsveräußerung und Betriebsaufgabe Veräußerung, unentgeltliche Übertragung, Verlegung, Stü'legung, Änderung der Rechtsform Begründet von Dr. Otto M. Sauer Honorarprofessor an der Universität Bayreuth Vizepräsident des Finanzgerichts Nürnberg i.r. Fongeführt von Hansjürgen Schwarz Präsident des Finanzgerichts des Saarlandes 71 Jurisi"!.';o.'!O Gor-'^rbibüothek Technische Universität Darmstadt 4., überarbeitete Auflage ERICH SCHMIDT VERLAG

2 Vorwort 5 Abkürzungsverzeichnis 13 A. Ausgangslage 17 B. Begriff der Betriebsveräußerung und Betriebsaufgabe 19 I. Veräußerung und Aufgabe eines Betriebs im ganzen Wesentliche Betriebsgrundlagen Einheitlicher Vorgang 29 a) Wirtschaftlicher - innerer - Zusammenhang 30 b) Kurzer Zeitraum Aus der Rechtsprechung 35 II. Abgrenzung zu Vorgängen ähnlicher Art Unentgeltliche Betriebsübertragung Betriebsunterbrechung - Betriebsstillegung - Betriebsverpachtung Betriebsverlegung 57 a) Der Unternehmer verlegt bei Beibehaltung der gleichen Branche lediglich seinen örtlichen Wirkungskreis 58 b) Übergang in eine andere Branche 60 III. Vorgänge, die der Betriebsveräußerung und Betriebsaufgabe gleichgestellt sind Veräußerung und Aufgabe einer freiberuflichen Praxis Veräußerung des Anteils an einer Personengesellschaft Veräußerung des Anteils an einer Kapitalgesellschaft Veräußerung und Aufgabe eines Teilbetriebs 65 a) Allgemeine Grundsätze 65 b) Aus der Rechtsprechung 67 c) Besonderheiten des Teilbetriebs Umwandlung 78 C. Steuerliche Behandlung der Betriebsveräußerung und Betriebsaufgabe (Grundmuster) 81 I. Abwicklung (Liquidation) des Unternehmens 81 7

3 II. Betriebsveräußerung im ganzen 82 \7 1. Buchführung und Abschluß Zeitpunkt der Betriebsveräußerung Die Betriebsveräußerung in der Einkommensteuer 86 a) Ermittlung des Veräußerungsgewinns 86 b) Abgrenzung des Veräußerungsgewinns vom laufenden Gewinn 91 c) Freibetrag 99 d) Tarifvergünstigung des 34 EStG 102 e) Steuerermäßigung bei Erbfällen Übertragung stiller Reserven gem. 6b, 6c EStG 106 a) Allgemeine Grundsätze 106 b) Unmittelbare Übertragung der stillen Reserven 111 c) Bildung einer Reinvestitionsrücklage 113 d) Reinvestitionsrücklagen, die bereits vor der Betriebsveräußerung gebildet worden sind, im Zeitpunkt der Betriebsveräußerung aber noch zu Buche stehen Rücklage für Ersatzbeschaffung i.s. von R 35 EStR Betriebsveräußerung und Gewerbesteuer Betriebsveräußerung und Körperschaftsteuer Betriebsveräußerung und Umsatzsteuer 118 a) Geschäftsveräußerung im ganzen 118 b) Teilbetriebsveräußerung Betriebsveräußerung und Grunderwerbsteuer 122 III. Betriebsaufgabe Allgemeine Grundsätze Einkommensteuerliche Behandlung Umsatzsteuerliche Behandlung. 126 IV. Unentgeltliche Übertragung Steuerliche Behandlung 126 a) Einkommensteuer 126 b) Umsatzsteuer 127 c) Grunderwerbsteuer Erbfall - Schenkung 129 a) Allgemeine Grundsätze 129 b) Steuerliche Behandlung von Erbfall und Schenkung als solche 131 c) Steuerliche Behandlung der Erbauseinandersetzung 133 aa) Realteilung ohne Abfindungszahlungen 133 bb) Realteilung mit Abfindungszahlungen 135

4 cc) Veräußerung eines Erbteils 138 dd) Ausscheiden von Miterben 138 ee) Erbauseinandersetzung durch Veräußerung des Nachlasses 140 ff) Teilerbauseinandersetzung 140 gg) Erfüllung von Vermächtnissen, Vorausvermächtnissen und Teilungsanordnungen 142 d) Nachfolge in einen Mitunternehmeranteil 144 e) Vorweggenommene Erbfolge 146 V. Besondere Tatbestände der Betriebsübertragung Betriebsveräußerung gegen einen bestimmten Kaufpreis 153 a) Barzahlung 154 aa) Steuerliche Behandlung beim Veräußerer 154 bb) Steuerliche Behandlung beim Erwerber 156 b) Kaufpreisforderung 158 c) Kaufpreisraten Betriebsübertragung gegen wiederkehrende Leistungen 162 a) Unentgeltliche Vermögensübertragung gegen private Versorgungsleistungen 163 aa) Vermögensübergabe im Wege der vorweggenommenen Erbfolge 163 bb) Versorgungsleistungen aufgrund einer Verfügung von Todes wegen 172 cc) Umfang der Versorgungsleistungen 172 dd) Rechtliche Einordnung der Versorgungsleistungen 173 ee) Rechtliche Einordnung von wiederkehrenden Leistungen, * die keine Versorgungsleistungen sind 175 b) Entgeltliche Vermögensübertragung gegen Rente oder dauernde Last 176 aa) Begriff und Abgrenzung der Renten 177 aaa) Leibrenten - Zeitrenten 177 bbb) Betriebliche Renten - private Renten 179 ccc) Wertsicherungsklauseln 179 bb) Betriebliche Veräußerungsrenten 180 aaa) Einkommensteuerliche Behandlung beim Veräußerer des Betriebs (= Rentenempfänger) 181 bbb) Einkommensteuerliche Behandlung beim Erwerber des Betriebs (= Rentenverpflichteter) 184 cc) Betriebliche Veräußerungsrente im Zusammenhang mit einem bezifferten (Teil-) Kaufpreis 188 dd) Betriebliche Versorgungsrente 189 aaa) Einkommensteuerliche Behandlung beim Veräußerer des Betriebs (= Rentenempfänger) 190 bbb) Einkommensteuerliche Behandlung beim Erwerber des Betriebs (= Rentenverpflichteter) 191

5 ee) Betriebsveräußerung gegen dauernde Last 191 aaa) Einkommensteuerliche Behandlung beim Veräußerer des Betriebs (= Bezugsberechtigter der dauernden Last) 192 bbb) Einkommensteuerliche Behandlung beim Erwerber des Betriebs (= Verpflichteter aus der dauernden Last) Sachentnahme r Leasing 196 a) Begriff und Abgrenzung des Finanzierungsleasingvertrages 197 b) Steuerliehe Zurechnung des Leasinggegenstandes beim Finanzierungsleasing 197 c) Bilanzmäßige Darstellung beim Finanzierungsleasing 199 d) Füll - Pay - Out - Leasing 200 e) Gewerbesteuerliche Behandlung von Leasingverträgen 202 f) Umsatzsteuerliche Behandlung von Leasingverträgen Betriebsaufspaltung 203 a) Steuerliche Anerkennung der Betriebsaufspaltung 203 b) Steuerliche Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung 206 aa) Personelle Verflechtung 206 bb) Sachliche Verflechtung 208 cc) Beteiligung naher Angehöriger 209 c) Steuerliche Folgen der Betriebsaufspaltung 210 d) Beginn und Ende der Betriebsaufspaltung Realteilung 212 a) Versteuerung eines Aufgabegewinns 215 b) Fortführung der Buchwerte 216 c) Unterschiedliche Wahlrechtsausübung 217 d) Steuervergünstigungen 218 e) Realteilung von Kapitalgesellschaften Betriebsverpachtung 220 a) Begriff der Betriebsverpachtung 221 b) Einkommensteuerliche Behandlung 222 c) Gewerbesteuerliche Behandlung 225 d) Umsatzsteuerliche Behandlung Einräumung eines Nutzungsrechts am Betrieb 226 a) Nießbrauch am ganzen Unternehmen 226 b) Nießbrauch am Mitunternehmeranteil 230 D. Andere Veräußerungs- und Umwandlungsvorgänge 233 I. Veräußerung und Aufgabe einer freiberuflichen Praxis Veräußerung einer ganzen Praxis

6 2. Veräußerung einer Teilpraxis Aufgabe einer Praxis 236 II. Veräußerung des Anteils an einer Personengesellschaft Aufzeichnungspflichten Einkommensteuerliche Behandlung 238 a) Abfindung entspricht dem Nennwert des Kapitalkontos 242 b) Abfindung ist höher als der Nennwert des Kapitalkontos 243 c) Abfindung unter dem Nennwert des Kapitalkontos 246 d) Sachwertabfindung 247 e) Lästiger Gesellschafter 250 f) Veräußerung von Teilen eines Anteils an einer Personengesellschaft 252 g) Auflösung einer Personengesellschaft 253 h) Aufnahme eines Gesellschafters Gewerbesteuerliche Behandlung Umsatzsteuerliche Behandlung 254 a) Gründung einer Personengesellschaft und Eintritt eines Gesellschafters in eine bestehende Personengesellschaft 254 b) Auflösung von Personengesellschaften 254 c) Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer Personengesellschaft 255 d) Gesellschafterwechsel Grunderwerbsteuerliche Besonderheiten 257 a) Gesellschafterwechsel 257 b) Anteilsvereinigung 257 c) Auflösung einer Gesamthand 258 III. Veräußerung des Anteils an einer Kapitalgesellschaft Einkommensteuerliche Behandlung 258 a) Veräußerung einer 100%-igen Beteiligung 258 b) Anteilsveräußerung bei wesentlicher Beteiligung 259 c) Anteilsveräußerung bei unwesentlicher Beteiligung 261 d) Veräußerungsgewinn Gewerbesteuerliche Behandlung Umsatzsteuerliche Behandlung Grunderwerbsteuerliche Behandlung 265 IV. Umwandlung Umwandlung eines Personenunternehmens 265 a) Ertragsteuerliche Behandlung

7 aa) Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils in eine Personengesellschaft 266 aaa) Bilanzierung bei der aufnehmenden Gesellschaft 267 bbb) Behandlung beim Einbringenden 268 bb) Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils in eine Kapitalgesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten 269 aaa) Bewertung des eingebrachten Betriebsvermögens und der Gesellschaftsanteile 269 bbb) Wertansatz beim Einbringenden 272 ccc) Besteuerung des Veräußerungsgewinns 272 ddd) Rückwirkung der Einbringung 272 eee) Besteuerung des Anteilseigners 273 fff) Auswirkungen bei der übernehmenden Körperschaft ggg) Einbringung in eine EU-Kapitalgesellschaft 275 cc) Formwechsel einer Personenhandelsgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft 277 b) Gewerbesteuerliche Behandlung 277 c) Umsatzsteuerliche Behandlung 277 d) Grunderwerbsteuerliche Behandlung Umwandlung einer Kapitalgesellschaft 279 a) Ertragsteuerliche Behandlung 279 aa) Vermögensübertragung auf eine Personengesellschaft oder natürliche Person 279 bb) Verschmelzung oder Vermögensübertragung (Vollübertragung) auf eine andere Körperschaft 285 >. cc) Formwechsel einer Kapitalgesellschaft und einer Genossenschaft in eine Personengesellschaft 287 dd) Aufspaltung, Abspaltung und Vermögensübertragung (Teilübertragung) 288 ee) Barabfindung von Minderheitsgesellschaftern 290 b) Gewerbesteuerliche Behandlung 291 c) Umsatzsteuerliche Behandlung 291 d) Grunderwerbsteuerliche Behandlung 292 Literaturverzeichnis 293 Sachregister