Im Brennpunkt 1/2009 Umsatzsteuer Verbrauchsteuer - Zoll
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- Samuel Flater
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1 1/2009 Umsatzsteuer Verbrauchsteuer - Zoll Umsatzsteuer Newsletter Juli 2009 Für weitere Fragen steht Ihnen die folgende Kollegin zur Verfügung: Frankurt/Main Nicole Looks nicole.looks@bakernet.com Bedeutung der IMEI Nummer für den Vorsteuerabzug BMF-Schreiben vom 1. April 2009 IV B 8 S 7280-a/07/10004 Die deutsche Finanzverwaltung hat mit Schreiben vom 1. April 2009 zu den Aufzeichnungspflichten der Geräte-Identifikationsnummer bei Mobiltelefonen (International Mobile Equipment Identity Number = IMEI - Nummer) Stellung genommen und damit eine weitere Voraussetzung für die Anerkennung des Vorsteuerabzugs aus Mobiltelefonlieferungen aufgestellt. Das BMF stellt zunächst klar, dass die Angabe der IMEI - Nummer in der Rechnung umsatzsteuerrechtlich nicht erforderlich ist. Das Erfordernis der handelsüblichen Bezeichnung des gelieferten Gegenstandes setzt nicht voraus, dass bei Lieferungen von Mobilfunkgeräten deren IMEI - Nummer in der Rechnung (zusätzlich) aufgeführt wird. Auch bei fehlender Angabe der IMEI - Nummer in der Rechnung kann daher zukünftig der Vorsteuerabzug nicht unter Hinweis auf eine nicht ordnungsgemäße Rechnung versagt werden. Neben einer ordnungsgemäßen Rechnung ist jedoch auch Vorraussetzung für die Ausübung des Vorsteuerabzugs, dass tatsächlich eine umsatzsteuerliche Lieferung über ein Mobilfunkgerät an den Empfänger ausgeführt worden ist. Die Nichtaufzeichnung der IMEI Nummer des Mobilfunkgerätes durch den Rechnungsempfänger wertet die Finanzverwaltung nunmehr als Indiz, dass tatsächlich keine Lieferung des Mobilfunkgerätes erfolgt ist. Darüber hinaus vermutet die Finanzverwaltung in solchen Fällen, dass der Rechnungsempfänger mit dem bezogenen Umsatz in einen Umsatzsteuerbetrug einbezogen ist. Das BMF-Schreiben vom 1. April 2009 ist in allen noch nicht festsetzungsverjährten Veranlagungszeiträumen anwendbar. Berlin Friedrichstrasse Berlin Tel.: +49 (0) Fax: +49 (0) Duesseldorf Neuer Zollhof Duesseldorf Tel.: +49 (0) Fax: +49 (0) Frankfurt / Main Bethmannstrasse Frankfurt/Main Tel.: +49 (0) Fax: +49 (0) Munich Theatinerstrasse Munich Tel.: +49 (0) Fax: +49 (0) Das BMF-Schreiben vom 1. April 2009 scheint auf den ersten Blick zusätzliche Anforderungen an zum Vorsteuerabzug berechtigte Leistungsempfänger zu stellen. Denn neben dem Nachweis einer ordnungsgemäßen Rechnung ist nunmehr auch die Aufzeichnung der IMEI -Nummer bei dem Bezug von Mobiltelefonen erforderlich, um den tatsächlichen Leistungsbezug des Gerätes nachzuweisen. Die Grundsätze des BMF-Schreibens dürften hingegen in erster Linie nur für den Personenkreis der Handels- und Vertriebsgesellschaften relevant sein, da diesen regelmäßig der Nachweis des tatsächlichen Leistungsbezuges aufgrund der Weiterveräußerung der Geräte nicht ohne weiteres möglich sein dürfte. In Einzelfällen könnte jedoch auch der unternehmerische Endabnehmer im Rahmen einer umsatzsteuerlichen Betriebsprüfung aufgefordert werden, den Nachweis des tatsächlichen Leistungsbezuges anhand der IMEI - Nummer zu erbringen, insbesondere wenn das Mobilfunkgerät selbst aufgrund zwischenzeitlichen Verlustes oder Vernichtung nicht mehr auffindbar ist. Wir empfehlen daher zur Sicherung des Vorsteuerabzugs die zusätzliche Aufzeichnung der IMEI Nummer, wenn diese nicht bereits in der Rechnung über die Lieferung des Mobilfunkgerätes angegeben ist.
2 Strenge Anforderungen an die Leistungsbeschreibung in der Rechnung sonst Versagung des Vorsteuerabzugs BFH-Urteil vom V R 59 / 07 Dem Empfänger einer Leistung steht der Vorsteuerabzug gemäß 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG grundsätzlich nur dann zu, wenn er eine nach dem 14, 14 a ausgestellte Rechnung besitzt. 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG schreibt vor, dass eine ordnungsgemäße Rechnung die handelsübliche Bezeichnung der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung beinhalten muss. Entscheidung des BFH In der o.g. Entscheidung hat der BFH geurteilt, dass die Leistungsbeschreibung: Technische Beratung und technische Kontrolle im Jahr 1996 in dieser Hinsicht zu ungenau sei. Mangels ordnungsgemäßer Rechnung wurde der Vorsteuerabzug deshalb versagt. Der BFH argumentiert, dass die Leistungsbeschreibung zusammen mit den übrigen Bestandteilen der Rechnung eindeutig und leicht nachprüfbar erkennen lassen müsse, wann und wo die abgerechnete Leistung erbracht wurde und welche Leistungshandlung vorgenommen bzw. welcher Leistungserfolg geschuldet wurde. Diesen Maßstäben sei die vorgenannte kurze Leistungsbeschreibung im Entscheidungsfall nicht gerecht geworden. In der Praxis steht den Unternehmen auf der (elektronisch erstellten) Rechnung zwar regelmäßig nur eine begrenzte Anzahl von Zeichen für die Leistungsbeschreibung zur Verfügung. Diese Schwierigkeiten so ist dem BFH- Urteil zu entnehmen würden den Unternehmer jedoch nicht von der Verpflichtung befreien, eine geeignete Beschreibung zu finden. Erfahrungsgemäß werden die Leistungsbeschreibungen in der Praxis diesen strengen Kriterien regelmäßig nicht gerecht. Viele Finanzbeamte drücken in dieser Hinsicht zwar ein Auge zu. Angesichts dieser erneuten, sehr strengen BFH- Rechtsprechung sollten sich die Unternehmen darauf aber nicht länger verlassen. Zu beachten ist hierbei, dass eine geeignete Beschreibung auch über einen Verweis von der Rechnung auf entsprechende Geschäftsunterlagen (z.b. Auftragsschreiben, Verträge etc.) vorgenommen werden kann. Zu empfehlen ist deshalb, dass der Leistungsempfänger gegebenenfalls die Rechnung zurückweist und eine geeignete Leistungsbeschreibung bzw. die Bezugnahme auf geeignete Geschäftsunterlangen verlangt. Aktuelles zur Geschäftsveräußerung im Ganzen Im vergangenen Jahr hat sich der BFH mehrfach mit der Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) beschäftigt. Im Fokus stand dabei die Notwendigkeit der Unternehmensfortführung durch den Erwerber. Der BFH hat mit den Urteilen weitestgehend seine bisherige Rechtsprechung fortgeführt und gefestigt. Mit Beschluss vom (XY-B-192/07) äußerte sich der BFH erneut zur Notwendigkeit der Fortführung des Unternehmens durch den Erwerber. Fraglich war, ob eine Fortführung bei der Übertragung von lediglich vier von fünf Produktionsmaschinen möglich sei, wobei der Verkäufer die fünfte Produktionsmaschine an einen Dritten veräußerte und insgesamt seinen Betrieb einstellte. Der BFH stellte fest, dass es für die Fortführung des Unternehmens nicht zwangsläufig darauf ankomme, dass sämtliche Betriebsgrundlagen übertragen werden. Er sah im entschiedenen Fall eine Fortführung als gegeben an und bestätigte die Annahme einer Geschäftsveräußerung im Ganzen. 2
3 Eine ähnliche Frage war auch schon Gegenstand des Urteils zum Landwirtschaftsinstitut vom (V-R-14/05). In diesem Urteil hatte der BFH zu entscheiden, ob die Übertragung eines Institutes auch dann eine Geschäftsveräußerung ist, wenn Verträge zur Gewährung von Qualitätsmanagement nicht mit übergehen, weil der Erwerber selbst eine solche Abteilung hat. Hier sah der BFH trotzdem eine Geschäftsveräußerung im Ganzen, da eine Umstrukturierung des erworbenen Unternehmens nicht schädlich sei. Mit dem vorliegenden Beschluss demonstriert der BFH die Fortführung seiner zunehmend liberalisierten Haltung im Hinblick auf das Kriterium der Unternehmensfortführung. Im Urteil vom (V-R-23/06) beschäftigte sich der BFH ebenfalls mit der Frage der Fortführung des Unternehmens durch den Erwerber. Im entschiedenen Fall hatte ein Vermieter sein Grundstück an seinen Mieter veräußert, welcher das Grundstück weiterhin als Wohn- und Werkstätte für Behinderte nutzte. Der BFH sah hierin keine Fortführung des Vermietungsunternehmens des Verkäufers, denn der Mieter hat nach dem Erwerb des Grundstückes dieses nicht wiederum einer Vermietung zugeführt. Mangels Fortführung des Unternehmens lag keine Geschäftsveräußerung im Ganzen vor. In Anbetracht des zuvor erwähnten Urteils zum Landwirtschaftsinstitut überrascht die Entscheidung des BFH nicht. Zwar trat mit dem Urteil zum Landwirtschaftsinstitut eine Lockerung der ansonsten strengen Voraussetzungen der Geschäftsveräußerung im Ganzen ein. Doch diese konnte im vorliegenden Fall nicht zur Annahme einer Unternehmensfortführung führen. Das Unternehmen des Verkäufers muss, wenn auch nur dem Grunde nach, weitergeführt werden können. Eine völlig andere unternehmerische Tätigkeit - wie hier die Nutzung als Wohnund Werkstätte für Behinderte - reicht zur Annahme einer Geschäftsveräußerung im Ganzen nicht aus. Im Urteil vom (V-R-21/07) nahm der BFH zur Veräußerung eines noch zu bebauenden Grundstücks Stellung. Auch hier war die Frage, ob das Unternehmen der Verkäuferin fortgeführt wird. Im entschiedenen Fall schloss die Verkäuferin einen Mietvorvertrag über die Vermietung des Grundstücks. Vor dem Bau des geplanten und bereits vorvermieteten Gastronomiekomplexes veräußerte die Verkäuferin das Grundstück. Hierbei verpflichtete sie sich gegenüber dem Käufer zu der Errichtung des Gastronomiekomplexes. Der BFH vertrat die Ansicht, dass die Verkäuferin kein hinreichend verfestigtes Vermietungsunternehmen geführt hatte, welches übertragen werden konnte. Die Vermietung wurde nach Ansicht des Gerichts nur getätigt, um das Grundstück besser veräußern zu können. Der BFH stellte jedoch auch fest, dass eine Geschäftsveräußerung im Ganzen auch dann nicht vorgelegen hätte, wenn die Verkäuferin vor Verkauf die Absicht gehabt hätte, das Grundstück dauerhaft im eigenen Bestand zu halten und zu vermieten. Das vorliegende Urteil ist eine konsequente Fortführung des Bauherrenurteils vom (V-R-45/02), in dem der BFH bereits feststellte, dass ein Bauherr, der ein Grundstück vermietet, um es besser verkaufen zu können, kein nachhaltiges Vermietungsunternehmen betreibt. Dieses kann daher nicht im Rahmen einer Geschäftsveräußerung im Ganzen vom Erwerber fortgeführt werden. Das vorliegende Urteil ist aber nur insoweit eine Weiterentwicklung, als keine dauerhafte Vermietungsabsicht besteht. Für den Fall, dass eine dauerhafte Vermietungsabsicht bei dem Verkäufer vorliegt, scheint der BFH von seiner ursprünglichen Auffassung abzurücken, dass eine bloße Vermietungsabsicht einer Geschäftsveräußerung im Ganzen entgegenstehe. 3
4 Zoll Elektronisches Ausfuhverfahren (ATLAS) - Anerkennung des elektronischen Ausgangsvermerks als Ausfuhrnachweis im Sinne des 9 (1), 10 (2) UStDV BMF-Schreiben vom 1. Juni 2006 IV A 6 - S /06 Ab 1. Juli 2009 ist in Deutschland das zollrechtliche Ausfuhrverfahren zwingend elektronisch über ATLAS (Automatisiertes Tarif- und Lokales Zollabwicklungssystem) abzuwickeln. Die Ausfuhranmeldung auf Grundlage des Einheitspapiers (Exemplare 1, 2, und 3) ist ab diesem Zeitpunkt nicht mehr möglich. Ausfuhrlieferungen sind unter den Vorraussetzungen der 4 Nr.1 a und 6 UStG umsatzsteuerbefreit. Nach 8 ff UStDV muss der Steuerpflichtige das Vorliegen dieser Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung zusätzlich durch Belege nachweisen, aus denen sich die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes der Lieferung ins Drittland eindeutig und leicht nachprüfbar ergibt (Ausfuhrnachweis). Der Ausfuhrnachweis konnte bislang mit dem Exemplar Nr. 3 des Einheitspapiers erbracht werden. Für die elektronische Ausfuhranmeldung mittels ATLAS hat das BMF bereits mit Schreiben vom 1. Juni 2006 festgestellt, dass das durch die Ausfuhrzollstelle an den Anmelder/ Ausführer elektronisch übermittelte PDF-Dokument Ausgangsvermerk als umsatzsteuerlicher Ausfuhrbeleg anzuerkennen sei. Der Steuerpflichtige muss dabei zusätzlich die mit der Zollverwaltung ausgetauschten EDIFACT-Nachrichten und das Logbuch zum Nachweis des Nachrichtenaustausches archivieren. Ein ordnungsgemäßer Ausfuhrnachweis besteht bei Anwendung des ATLAS-Verfahrens somit aus dem Ausgangsvermerk, den EDIFACT-Nachrichten und dem Logbuch über den mit den Zollbehörden geführten Nachrichtenaustausch. Nach der auf europäischen Vorgaben beruhenden Rechtsprechung des BFH (Urteil vom , Az. V R 7/03) ist das Führen eines Ausfuhrnachweises nicht mehr als materiellrechtliche Voraussetzung für die Gewährung der Steuerbefreiung anzusehen. Gleichwohl besitzt der ordnungsgemäße Ausfuhrnachweis eine erhebliche Beweisfunktion, wenn die Finanzverwaltung die Vorraussetzungen der Steuerfreiheit für die getätigte Ausfuhrlieferung anzweifelt. Tätigt ein im Drittland ansässiger Unternehmer eine im Inland steuerbare Ausfuhrlieferung, so gilt zollrechtlich jedoch der im Inland ansässige Beteiligte des Rechtsgeschäfts aus Ausführer (vgl. Art. 788 Abs. 2 ZK-DVO) und wird als solcher auch im Ausgangsvermerk bezeichnet. In diesen Fällen kann aufgrund einschlägiger zollrechtlicher Vorschriften der im Drittland ansässige Unternehmer im Ausgangsvermerk nicht erwähnt und auch nicht in den Nachrichtenaustausch mit der Zollverwaltung eingebunden werden. Um in diesen Fällen die Steuerbefreiung nicht zu gefährden, empfiehlt es sich für den drittländischen Unternehmer, zusätzlich alternative Ausfuhrnachweise aufzubewahren (z.b. den vom Spediteur ausgestellten Ausfuhrnachweis für Umsatzsteuerzwecke). Einführung des europäischen Registrierungs- und Identifikationssystems für Wirtschaftsbeteiligte (EORI) Die zunehmende elektronische Abwicklung sämtlicher Zollverfahren sowie die Anforderung an europäisch gültige IT Standards zur Überwachung des grenzüberschreitenden Warenverkehrs und zur Durchführung von Risikoanalysen macht es erforderlich, die bislang den Wirtschaftbeteiligten erteilte, lediglich national gültige Zollnummer auf eine europäische Identifikationsnummer umzustellen (sog. EORI Nummer Economic Operators Registration and Identification System). 4
5 Die deutsche Zollverwaltung hat es sich zum Ziel gesetzt, ab dem 1. November 2009 ausschließlich auf Basis der EORI Nummer zu operieren. Die EORI Nummer wird künftig die Voraussetzung für die Zollabfertigung in der Europäischen Gemeinschaft sein. Die entsprechenden Daten werden in einer europäischen EORI Datenbank gespeichert, die über ein Internet Auskunftssystem auch von anderen Wirtschaftsbeteiligten abgefragt werden können. Sämtliche Wirtschaftsbeteiligte, die zum 1. November 2009 nicht in der EORI Datenbank aufgeführt sind, sollen faktisch nicht mehr am grenzüberschreitenden Warenverkehr teilnehmen können. Die deutsche Zollverwaltung ist derzeit dabei, jeden mit einer deutschen Zollnummer erfassten Wirtschaftsbeteiligten schriftlich aufzufordern, die EORI Nummer zu beantragen. Wegen der Signifikanz der EORI Nummer für die künftige Teilnahme am grenzüberschreitenden Warenverkehr sollte die EORI Nummer rechtzeitig beantragt werden. Der Antrag enthält gleichfalls die Abfrage einer Zustimmung zur Veröffentlichung der Daten im Internet. Soweit derzeit ersichtlich, erbringt die fehlende Zustimmung allerdings keine Nachteile für den Wirtschaftsbeteiligten. Andere Wirtschaftsbeteiligte können dann ausschließlich eine Bestätigung über die Existenz und Gültigkeit einer EORI Nummer über das Internet Auskunftssystem abfragen, nicht jedoch die hinterlegten unternehmensspezifischen Daten. Das Umsatzsteuer und Zollteam von Baker & McKenzie Deutschland hilft Ihnen gerne weiter: Leitung: Nicole Looks Teammitglieder: Jochen Meyer-Burow Burkhard von Loeffelholz Bettina Mertgen Miriam Matte This client newsletter is prepared for information purposes only. The information contained therein should not be relied on as legal advice and should, therefore, not be regarded as a substitute for detailed legal advice in the individual case. The advice of a qualified lawyer should always be sought in such cases. In the publishing of this Newsletter, we do not accept any liability in individual cases. Baker & McKenzie - Partnerschaft von Rechtsanwälten, Wirtschaftsprüfern, Steuerberatern und Solicitors is a professional partnership under German law with its registered offices in Frankfurt/Main, registered with the Local Court of Frankfurt/Main at PR No It is associated with Baker & McKenzie International, a Verein organized under the laws of Switzerland. Members of Baker & McKenzie International are Baker & McKenzie law firms around the world. In common with terminology used in professional service organizations, reference to a "partner" means a professional who is a partner, or equivalent, in such a law firm. Similarly, reference to an "office" means an office of any such law firm. 5
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