1. Grundlagen der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung

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1 II. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung II. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung 1. Grundlagen der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung a) Diskussion in der Pizzeria Palazzo Nachdem Ophelia ihren Teamkollegen das Ergebnis der Primärkostenrechnung für die Pizzeria Palazzo auf Monatsbasis vorgestellt hat, ist Anna auf die weiteren Ausführungen ihrer Freundin Ophelia über die Sekundärkostenrechnung (auch: innerbetriebliche Leistungsverrechnung) gespannt. Denn bei Durchführung der Kostenstellenrechnung ist zu beachten, dass die einzelnen Kostenstellen eines Unternehmens nicht nur Leistungen erbringen, die unmittelbar für den Absatz bestimmt sind, sondern auch solche, die im Unternehmen verbleiben und von anderen Kostenstellen ge- bzw. verbraucht werden. Da eine Verrechnung der Kostenträgergemeinkosten auf die einzelnen Kostenträger nur über die unmittelbar an der Herstellung und dem Absatz der betrieblichen Erzeugnisse beteiligten Hauptkostenstellen erfolgen kann, sind die Hauptkostenstellen nicht allein mit den jeweils durch sie verursachten primären Gemeinkosten, sondern auch mit den Kosten für die bezogenen innerbetrieblichen Leistungen zu belasten. Eine Umlage der primären Kostenträgergemeinkosten der leistenden Kostenstellen an die empfangenden Kostenstellen erfolgt im Rahmen der Sekundärkostenrechnung, wobei die Herausforderung darin besteht, für jede Kostenstelle die empfangenen und abgegebenen Leistungen möglichst verursachungsgerecht zu saldieren. Wohl wissend um die Grundlagen der Sekundärkostenrechnung erwähnt Ophelia, dass zur Durchführung der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung Angaben über die innerbetrieblichen Leistungsbeziehungen zwischen den einzelnen Kostenstellen benötigt werden. Die Frage, welche Leistungen Angelo, Paolo und Anna an ihre einzelnen Teamkollegen abgeben bzw. welche Leistungen sie im Gegenzug von ihren Teamkollegen empfangen und die Frage nach der Höhe dieses innerbetrieblichen Leistungsaustauschs entfachen eine rege Diskussion zwischen den Freunden. b) Ermittlung innerbetrieblicher Leistungsbeziehungen Angelo gibt zu bedenken, dass er keine Aufzeichnungen hinsichtlich des im Rahmen von Renovierungsarbeiten entstandenen Materialverbrauchs (Schrauben, Dübel etc.) geführt hat und in Zukunft auch nicht führen möchte. Als sinnvolle Schlüsselgröße für die von ihm erbrachten innerbetrieblichen Leistungen schlägt er daher die Maßeinheit Quadratmeter (qm) vor. Ihrer äußerst peniblen Art entsprechend plädiert Ophelia jedoch für eine exakte Erfassung des entstandenen Ma- 155

2 3. Kapitel: Kostenstellenrechnung terialverbrauchs. Nur derart könne die innerbetriebliche Leistungsverflechtung korrekt abgebildet werden. Wirtschaftlichkeitsüberlegungen führen nach einer hierüber entstandenen Debatte zwischen den Freunden zu einer Annahme des Vorschlags Angelos. Paolo sieht einer Schlüsselung der von ihm erbrachten Fahrleistungen für die einzelnen Teamkollegen entspannt entgegen. Als erfahrener Autofahrer führt er ein Fahrtenbuch, welches genaue Aufzeichnungen über die zurückgelegten Wegstrecken in der Maßeinheit Kilometer (km) enthält und zudem angibt, in wessen Auftrag die Wegstrecke bewältigt wurde. Anna erscheint als Schlüsselgröße die Maßeinheit Stunden (Std.) angebracht. Aus eigenem Interesse heraus notiert sie schon seit längerer Zeit die einzelnen Stunden, die sie ausschließlich am Ofen bzw. in der restlichen Küche verbringt. Ophelia, die stets auf Zack ist, stellt ihre Aufzeichnungen zu den primären Gemeinkosten der einzelnen Kostenstellen und die Angaben ihrer Kameraden zu den innerbetrieblichen Leistungsbeziehungen in Tabelle 51 (auf S. 157) zusammen. Gemäß diesen Aufzeichnungen leistet die Hilfskostenstelle Gebäude-Instandhaltung Reparaturarbeiten für die anderen Kostenstellen in Höhe von insgesamt 100 qm. So nimmt bspw. die Kostenstelle Vertrieb Leistungen in Höhe von 50 qm entgegen, da im Ladenlokal für gewöhnlich auf 50 qm Renovierungsarbeiten anfallen. Insgesamt entspricht die Leistungsabgabe der Hilfskostenstelle Gebäude-Instandhaltung der gesamten Leistungsinanspruchnahme der übrigen Kostenstellen. Dieselben Überlegungen gelten analog für die Hilfskostenstellen Fuhrpark und Arbeitsvorbereitung. Wie im weiteren Verlauf noch deutlich wird, bilden die Leistungsmaßstäbe die Grundlage für die Ermittlung der Verrechnungspreise. Deshalb sollte deren Festlegung eine möglichst exakte Angabe der Leistungsbeziehungen ermöglichen. 156

3 II. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung Tabelle 51: Primäre Gemeinkosten und innerbetriebliche Leistungsverflechtungen 157

4 3. Kapitel: Kostenstellenrechnung 2. Kostenstellenumlageverfahren a) Block- oder Anbauverfahren aa) Diskussion in der Pizzeria Palazzo Als Ophelia gerade damit beginnen möchte, ihren Teamkollegen die Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung näherzubringen, fällt Zeus ihr ins Wort. An die ersten Stunden der Vorlesung Kostenrechnung im Grundstudium kann er sich noch sehr genau erinnern. Mit dem Stichwort Sekundärkostenrechnung verbindet er sofort das sog. Block- oder Anbauverfahren. Da das Block- oder Anbauverfahren das einfachste Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung darstellt, möchte er dieses in der eigenen Pizzeria Palazzo implementieren, weshalb er nachfolgend die innerbetriebliche Leistungsverrechnung mit Hilfe dieses Verfahrens durchführt. bb) Vorgehensweise beim Block- oder Anbauverfahren Das Block- oder Anbauverfahren stellt das am einfachsten durchzuführende Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung dar. Es unterstellt einstufige, einseitige Leistungsverflechtungen. Innerbetriebliche Leistungsbeziehungen zwischen den einzelnen Kostenstellen gleicher Kategorie, d. h. zwischen den einzelnen allgemeinen und/oder speziellen Hilfskostenstellen bzw. zwischen den einzelnen Hauptkostenstellen, werden bei diesem Verfahren aus Vereinfachungsgründen vollständig vernachlässigt. Das Gleiche gilt für die von den Hauptkostenstellen ausgehenden und in Richtung der allgemeinen bzw. speziellen Hilfskostenstellen zielenden innerbetrieblichen Leistungsströme. Für die Durchführung des Block- oder Anbauverfahrens ist lediglich der von den Hilfs- an die Hauptkostenstellen stattfindende Leistungsaustausch relevant. Dementsprechend werden im Rahmen des Block- oder Anbauverfahrens die primären Gemeinkosten jeder Vorkostenstelle direkt auf die empfangende(n) Endkostenstelle(n) verrechnet. Die Vorkostenstellen erfahren bei Durchführung der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung keine Belastung. Ihnen entstehen somit auch keine sekundären Gemeinkosten. Dies gilt selbst dann, wenn die Vorkostenstellen Leistungen von anderen Vorkostenstellen beziehen respektive eigene Leistungen in Anspruch nehmen. Abbildung 17 verdeutlicht die Abrechnungsfolge des Blockoder Anbauverfahrens. 158

5 II. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung Abbildung 17: Abrechnungsfolge des Block- oder Anbauverfahrens Die Umlage der primären Gemeinkosten einer Vorkostenstelle auf die empfangenden Endkostenstellen erfolgt entsprechend der Leistungsabgabe an die einzelnen Endkostenstellen. Die an die jeweilige Endkostenstelle abgegebene Leistungsmenge wird zur Verrechnung der primären Gemeinkosten mit dem innerbetrieblichen Verrechnungssatz der leistenden Vorkostenstelle multipliziert, d. h. mit dem Verrechnungspreis für die innerbetrieblichen Leistungen der abgebenden Vorkostenstelle. Da beim Block- oder Anbauverfahren die innerbetrieblichen Leistungsbeziehungen zwischen den einzelnen Vorkostenstellen vernachlässigt werden, muss zur Ermittlung des Verrechnungssatzes von der gesamten Leistungsmenge der Vorkostenstelle die Leistungsabgabe abgezogen werden, die nicht direkt an die Endkostenstellen erbracht wird. Folglich errechnet sich der innerbetriebliche Verrechnungssatz einer Vorkostenstelle als Quotient aus den primären Gemeinkosten der Vorkostenstelle und der an die Endkostenstellen abgegebenen Leistungsmenge. V VoKsti ¼ PGK i x i Xn x ij j¼1 mit n = Anzahl der Vorkostenstellen, i = Index der betrachteten Vorkostenstelle, j = Index der Vorkostenstellen, x i = insgesamt erbrachte Leistungsmenge der Vorkostenstelle i, x ij = erbrachte Leistungsmenge der Vorkostenstelle i an die Vorkostenstelle j (i m j) bzw. von der Vorkostenstelle i selbst verbrauchte Leistungsmenge (i¼ j), V VoKsti = innerbetrieblicher Verrechnungssatz der Vorkostenstelle i, PGK i = primäre Gemeinkosten der Vorkostenstelle i. Wie aus Tabelle 51 (auf S. 157) ersichtlich, gibt im Fall der Pizzeria Palazzo die Vorkostenstelle Gebäude-Instandhaltung 20 Leistungseinheiten an die Hilfskostenstelle Fuhrpark und 5 Leistungseinheiten an die Hilfskostenstelle Arbeitsvorbereitung ab. Dementsprechend sind die primären Gemeinkosten der Vorkostenstelle Gebäude-Instandhaltung in Höhe von 950,00 Euro bei einer insgesamt 159

6 3. Kapitel: Kostenstellenrechnung erbrachten Leistungsmenge in Höhe von 100 Leistungseinheiten durch lediglich 75 Leistungseinheiten zu dividieren. Die anteilige Belastung der einzelnen Endkostenstellen kann durch Multiplikation des resultierenden Verrechnungssatzes mit der an die jeweilige Endkostenstelle abgegebenen Leistungsmenge berechnet werden. Auf diese Weise kommt es in der Summe zu einer vollständigen Entlastung der leistenden Vorkostenstelle. Die unter analoger Herangehensweise ermittelten innerbetrieblichen Verrechnungssätze aller Vorkostenstellen und Höhen der Umlagen sind in der nachfolgenden Tabelle dargestellt. Tabelle 52: Ermittlung der innerbetrieblichen Verrechnungssätze und der Höhe der Umlagen gemäß Block- oder Anbauverfahren 160

7 II. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung Nach Abrechnung der Vorkostenstellen resultiert der folgende Betriebsabrechnungsbogen für die Pizzeria Palazzo: Tabelle 53: Betriebsabrechnungsbogen unter Anwendung des Block- oder Anbauverfahrens 161

8 3. Kapitel: Kostenstellenrechnung Nach Abschluss des Block- oder Anbauverfahrens sind die Vorkostenstellen vollständig entlastet. cc) Vor- und Nachteile des Block- oder Anbauverfahrens Das Block- oder Anbauverfahren führt nur dann zu einer verursachungsgerechten Verteilung der Gemeinkosten, wenn die Hilfskostenstellen ausschließlich Leistungen an die Hauptkostenstellen abgeben. Die Praxis wendet aus diesem Grund das Block- oder Anbauverfahren dann an, wenn ausschließlich Leistungsströme von den allgemeinen und/oder den speziellen Hilfskostenstellen an die Hauptkostenstellen zu verrechnen sind. Eine Situation, in der die Kosten spezieller Hilfskostenstellen ausschließlich auf die korrespondierenden Hauptkostenstellen umzulegen sind, stellt bspw. die Verrechnung der Kosten der Fertigungshilfskostenstellen auf die Fertigungshauptkostenstellen dar, da die Fertigungshilfskostenstellen keine Leistungen an andere Hilfskostenstellen abgeben. Das Block- oder Anbauverfahren vernachlässigt sowohl innerbetriebliche Leistungsverflechtungen zwischen den Kostenstellen gleicher Kategorie als auch Leistungsströme, die von den Hauptkostenstellen an die Hilfskostenstellen gerichtet sind. Da dementsprechend nur die primären Gemeinkosten der Vorkostenstellen auf die Endkostenstellen umgelegt werden und die sekundären Kosten der Vorkostenstellen keine Berücksichtigung finden, werden die Leistungen derjenigen Hilfskostenstellen, die viele innerbetriebliche Leistungen von anderen Hilfskostenstellen empfangen und wenig an andere Hilfskostenstellen abgeben, mit zu niedrigen Verrechnungspreisen an die Hauptkostenstellen abgerechnet. Die Leistungen derjenigen Hilfskostenstellen, die viele innerbetriebliche Leistungen an die anderen Hilfskostenstellen abgeben, aber keine oder nur wenige von anderen Hilfskostenstellen empfangen, werden demgegenüber mit zu hohen Verrechnungspreisen an die Hauptkostenstellen abgerechnet. Dadurch unterliegen die Endkostenstellen, die von einer zu hohen innerbetrieblichen Leistungsverrechnung der Vorkostenstellen betroffen sind, einer zu hohen Belastung. Das Block- oder Anbauverfahren stellt deshalb ein grobes Näherungsverfahren dar, das aufgrund der ihm zu Grunde liegenden, restriktiven Annahmen hinsichtlich der bestehenden Leistungsströme nicht zu einer verursachungsgerechten Belastung der Endkostenstellen mit sekundären Gemeinkosten führt. Die Ergebnisse der Kostenstellenrechnung sind somit nicht nur für die Kostenkontrolle wenig brauchbar, sondern auch für die Kalkulation der Kostenträger. b) Treppen- oder Stufenleiterverfahren aa) Diskussion in der Pizzeria Palazzo Anna stimmen die Ausführungen ihres Freundes Zeus nachdenklich. Sie gibt zu bedenken, dass im Falle der Pizzeria Palazzo das soeben beschriebene Verfahren zum einen die von der Hilfskostenstelle Gebäude-Instandhaltung 162