Lehrbuch Buchführung und Bilanzsteuerrecht

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1 Lehrbuch Buchführung und Bilanzsteuerrecht von Wolfgang Blödtner, Rudolf Heining, Kurt Bilke 8. völlig überarbeitete uflage Lehrbuch Buchführung und Bilanzsteuerrecht Blödtner / Heining / Bilke schnell und portofrei erhältlich bei beck-shop.de DIE FCHBUCHHNDLUNG Thematische Gliederung: Steuerrecht NWB Verlag Herne 2009 Verlag C.H. Beck im Internet: ISBN Inhaltsverzeichnis: Lehrbuch Buchführung und Bilanzsteuerrecht Blödtner / Heining / Bilke

2 T E I L BuchfÅhrung 13 bschnitt 2: BuchfÅhrungs- und ufzeichnungsvorschriften Wegen der außerordentlichen Bedeutung der BuchfÅhrung und um eine einheitliche ussagekraft zu gewåhrleisten, wurden sowohl im Handelsrecht als auch im Steuerrecht eine Reihe von Vorschriften erlassen, die klarstellen, wer BÅcher fåhren muss und welche Grundsåtze får eine ordnungsmåßige BuchfÅhrung gelten. 14 I. BuchfÅhrungspflicht nach Handelsrecht Nach 238 HGB ist jeder Kaufmann verpflichtet, BÅcher zu fåhren und in diesen seine Handelsgeschåfte und die Lage seines VermÇgens nach den Grundsåtzen ordnungsmåßiger BuchfÅhrung ersichtlich zu machen. ußerdem ist er zu Beginn seines Handelsgewerbes und am Schluss jeden Geschåftsjahres verpflichtet, ein Inventar und eine Bilanz aufzustellen ( 240 u. 242 HGB). HINWEIS: Von den Verpflichtungen nach HGB wurden nach Inkrafttreten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG) nach 241a HGB Einzelkaufleute, die nicht Kapitalmarkt orientiert sind, befreit, wenn sie in zwei aufeinander folgenden Geschåftsjahren nicht mehr als UmsatzerlÇse und JahresÅberschuss ausweisen. 15 Diese Verpflichtung gilt får Kaufleute i. S. der 1 6 HGB. Sie beginnt " bei Kaufleuten kraft Betåtigung nach 1 HGB mit Beginn der Tåtigkeit " bei Kaufleuten kraft Eintragung nach 2 HGB mit Eintragung im Handelsregister " bei Kannkaufleuten nach 3 HGB ebenfalls mit Eintragung im Handelsregister " bei Formkaufleuten nach 6 HGB mit Entstehung der Gesellschaft. Neben dem HGB finden sich im ktiengesetz, im GmbHG und im GenG Vorschriften zur BuchfÅhrung, die nicht nur får die betreffenden Gesellschaftsformen nwendung finden. Insbesondere sind die ergånzenden Vorschriften får Kapitalgesellschaften nach 264 ff. HGB zu beachten. Seit dem sind zusåtzlich von bestimmten offenen Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften die Vorschriften des zweiten bschnitts des HGB ( 264 bis 335b HGB) zu beachten. 16 II. BuchfÅhrungspflicht nach Steuerrecht 1. bgeleitete BuchfÅhrungspflicht nach 140 O Danach werden alle, die nach nicht steuerlichen Vorschriften zur BuchfÅhrung verpflichtet sind, auch får steuerliche Zwecke daran gebunden. Damit werden die handels- 4

3 BuchfÅhrungs- und ufzeichnungsvorschriften T E I L rechtlichen Vorschriften zu steuerlichen Pflichten erklårt und damit erzwingbar gemacht. 2. Originåre BuchfÅhrungspflicht nach 141 O Diese Vorschrift erweitert den Kreis der BuchfÅhrungspflichtigen auf Gewerbetreibende und Land- und Forstwirte, die nach den Feststellungen der letzten Veranlagung bestimmte Grenzen bezåglich Umsatz oder Gewinn Åberschritten haben. In diesen Fållen beginnt die BuchfÅhrungspflicht mit Beginn des auf die ufforderung des Finanzamts folgenden Wirtschaftsjahres. 17 BEISPIEL: P In der nlage zum Einkommensteuerbescheid får 01 hat das Finanzamt den Unternehmer wegen Ûberschreitung der Gewinngrenze aufgefordert, kånftig BÅcher zu fåhren. Der Bescheid wird am zugestellt. Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr. Der Unternehmer muss ab eine BuchfÅhrung einrichten. III. Grundsåtze ordnungsmåßiger BuchfÅhrung us den HGB, ktg, GmbHG sowie den O i.v. mit R 5.2 EStR ergeben sich folgende Grundsåtze får die Ordnungsmåßigkeit der BuchfÅhrung. " lle Geschåftsvorfålle måssen vollståndig, richtig, zeitgerecht erfasst werden, sodass sie sich von ihrer Entstehung bis zur bwicklung verfolgen lassen. " Die Eintragungen sind in einer lebenden Sprache vorzunehmen. " Buchungen dårfen nicht nachtråglich so veråndert werden, dass der ursprångliche Inhalt nicht mehr feststellbar ist. " Buchungen dårfen nicht ohne Beleg vorgenommen werden. " Bei Kreditgeschåften sind die Entstehung der Forderungen und Schulden und ihre Tilgung als getrennte Geschåftsvorfålle zu behandeln. " Die BuchfÅhrung muss so beschaffen sein, dass sie einem sachverståndigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Ûberblick Åber die Geschåftsvorfålle und Åber die VermÇgenslage des Unternehmens vermitteln kann. 18 IV. ufbewahrungsfristen Nach 147 O in Verbindung mit 257 HGB sind die BÅcher, ufzeichnungen und Buchungsbelege sowie Inventare und Bilanzen jeweils 10 Jahre und Geschåftsbriefe grundsåtzlich 6 Jahre aufzubewahren. Mit usnahme der Bilanz kçnnen die BuchfÅhrungsunterlagen nach 147 bs. 2 O auch auf Datentrågern aufbewahrt werden. Die Frist beginnt mit dem Schluss des Kalenderjahres, in dem die letzte Eintragung gemacht bzw. die Bilanz aufgestellt worden ist. 19 BEISPIEL: P Bilanz zum wird am aufgestellt. Fristbeginn , Uhr Fristablauf , Uhr. 5

4 T E I L BuchfÅhrung 20 V. BuchfÅhrung und ufzeichnungen Wåhrend die BuchfÅhrung alle Geschåftsvorfålle erfasst, beschrånken sich die ufzeichnungen auf ganz spezielle rten von Geschåftsvorfållen. Vorschriften får ufzeichnungen finden sich in erster Linie außerhalb des Steuerrechts, z. B. potheker = Giftbuch, Banken = DepotbÅcher, Hebammen = Geburtenregister, Hotelgewerbe = FremdenbÅcher, Schornsteinfeger = Kehrbuch, Weinbaubetriebe = Kellerbuch. ber auch das Steuerrecht kennt ufzeichnungsvorschriften, z. B. 143 O = Wareneingang oder 144 O = Warenausgang oder 4 bs. 7 EStG = ufzeichnungsvorschrift får bestimmte Betriebsausgaben. 21 VI. Verstoß gegen BuchfÅhrungs- und ufzeichnungspflichten Grundsåtzlich kann das Finanzamt die ErfÅllung der Pflichten nach 328 O erzwingen. Bei NichterfÅllen kann das Finanzamt die Besteuerungsgrundlagen schåtzen. uch die Einleitung eines Bußgeldverfahrens wegen einer Steuerordnungswidrigkeit nach 379 O ist mçglich. Dagegen sind SteuervergÅnstigungen grundsåtzlich nicht mehr von der Ordnungsmåßigkeit der BuchfÅhrung abhångig. 6

5 Die BuchfÅhrungssysteme T E I L bschnitt 3: Die BuchfÅhrungssysteme I. llgemeines Trotz umfangreicher Vorschriften zur Ordnungsmåßigkeit der BuchfÅhrung finden sich weder im Handelsrecht noch im Steuerrecht Regelungen, wonach ein bestimmtes BuchfÅhrungssystem vorgeschrieben wåre (vgl. auch R 5.2 bs. 2 EStR). So kann die BuchfÅhrung in der Form von gebundenen BÅchern, als Lose-Blatt-BuchfÅhrung oder als Offene-Posten-Buchhaltung gefåhrt werden. Dabei ist es gleichgåltig, ob die BuchfÅhrung handschriftlich, maschinell oder mit EDV- nlagen erstellt wird. Nach der geltenden Rechtsauffassung kann von einer BuchfÅhrung allerdings erst dann gesprochen werden, wenn grundsåtzlich folgende Mindestvoraussetzungen vorliegen: a) Erfassung såmtlicher Geschåftsvorfålle zeitnah und geordnet in einem oder mehreren GrundbÅchern. b) Zusåtzliche Erfassung der Forderungen und Schulden aufgegliedert nach Geschåftsfreunden in einem Kontokorrentbuch. c) ufstellung eines Inventars und einer Bilanz får den Schluss eines jeden Geschåftsjahres II. Bestandteile einer BuchfÅhrung 1. Der Buchungsbeleg Voraussetzung får jede Buchung ist ein Buchungsbeleg, das sind alle SchriftstÅcke, die als Nachweis får Geschåftsvorfålle dienen, z. B. Rechnungen, BankauszÅge, Kassenstreifen, Quittungen. ber auch interne Belege (Eigenbeleg), z. B. Belege får Privatentnahmen, Lohnlisten, Umbuchungslisten, Materialentnahmescheine usw. gelten als Buchungsbelege. usnahmen vom Belegzwang werden nur bei kleineren usgaben, die laufend in etwa gleich bleibender HÇhe wiederkehren, anerkannt, z. B. ParkgebÅhren, Trinkgelder Die GrundbÅcher Sie erfassen die Geschåftsvorfålle chronologisch anhand der Buchungsbelege. Sie erfållen damit eine Kontrollfunktion und werden als Tagebuch, Journal, Memorial oder auch Primanota bezeichnet. In der Regel werden folgende GrundbÅcher gefåhrt: Kassenbuch = zeichnet såmtliche Bareinnahmen und -ausgaben auf Wareneingangsbuch = erfasst die Waren- und Materialeinkåufe Warenausgangsbuch = erfasst die ErlÇse aus Warenverkåufen Tagebuch = in dem alle Åbrigen Geschåftsvorfålle aufgezeichnet werden. 25 7

6 T E I L BuchfÅhrung Das Hauptbuch Es Åbernimmt die ufzeichnungen der GrundbÅcher und ordnet sie in sachlicher und systematischer Hinsicht entsprechend dem Kontenplan des Betriebs. Die Ûbertragung der Geschåftsvorfålle aus den GrundbÅchern erfolgt meist zusammengefasst får gleichartige Buchungen als Sammelbuchung. Der bschluss des Hauptbuchs fåhrt zur Bilanz und Erfolgsrechnung Die NebenbÅcher Sie sind HilfsbÅcher, die neben der eigentlichen BuchfÅhrung får spezielle Einzelsachverhalte gefåhrt werden. Die wichtigsten NebenbÅcher sind die GeschåftsfreundebÅcher, die jeweils Stand und Verånderung des Kreditverkehrs får jeden einzelnen Kunden und Lieferanten aufzeichnen, wåhrend im Hauptbuch lediglich der Stand der gesamten Kundenforderungen im Sachkonto Debitoren und der Stand der gesamten Lieferantenverbindlichkeiten im Sachkonto Kreditoren ausgewiesen ist. Weitere NebenbÅcher sind die WechselbÅcher, die LohnbuchfÅhrung, bschreibungslisten, nlagen- und Lagerbuchhaltung. 28 III. BuchfÅhrungssysteme 1. Die einfache BuchfÅhrung Dieses System hat kaum noch praktische Bedeutung, ist aber zulåssig. Die Geschåftsvorfålle werden im Tagebuch, das meist aufgegliedert ist in ein Kassenbuch, får Bargeschåfte und ein Tagebuch oder Journal får Kreditgeschåfte, aufgezeichnet. Neben diesen GrundbÅchern wird ein Geschåftsfreundebuch als Hauptbuch und ein Inventar- oder Bilanzbuch, in dem jeweils zum Bilanzstichtag der Stand des betrieblichen VermÇgens und der Schulden festgehalten wird, gefåhrt. 29 Das Geschåftsergebnis wird bei der einfachen BuchfÅhrung nur durch den Vergleich des BetriebsvermÇgens am nfang und am Schluss des Geschåftsjahres unter BerÅcksichtigung der Entnahmen und der Einlagen ermittelt. Von der Einnahmen-/usgaben-Rechnung unterscheidet sich die einfache BuchfÅhrung durch die ufzeichnung von Kreditgeschåften. Und von der doppelten BuchfÅhrung unterscheidet sie sich dadurch, dass keine Gegenbuchungen vorgenommen werden und damit die KontrollmÇglichkeit entfållt. 8

7 Die BuchfÅhrungssysteme T E I L Schematische Darstellung 30 BEISPIEL: P Geschåftsvorfålle Datum Kunde bezahlt durch BankÅberweisung Lieferant B erhålt durch BankÅberweisung Betriebliche Miete mit wird bar bezahlt Bareinnahme aus Warenverkauf Wareneinkauf bei Lieferant B mit auf Ziel Privatentnahme von 500 in bar Darstellung dieser Geschåftsvorfålle im Kassenbuch, Tagebuch und Hauptbuch = Geschåftsfreundebuch Kassenbuch (Grundbuch) Datum Text Eingang usgang Mietzahlungen får Geschåftsråume Einnahmen aus Warenverkauf Privatentnahme 500 Tagebuch oder Journal (Grundbuch) Datum Text Betrag Kunde Åberweist wir Åberweisen an Lieferant B Wareneinkauf bei Lieferant B auf Ziel Hauptbuch (Geschåftsfreundebuch) Datum Text Soll Haben Teil I Kunden: Åberweist Teil II Lieferanten: Wir Åberweisen an B Einkaufsrechnung von B Die doppelte BuchfÅhrung nders als bei der einfachen BuchfÅhrung werden alle Geschåftsvorfålle in zeitlicher und gleichzeitig in sachlicher Ordnung erfasst. Ihre Erfassung erfolgt einerseits nach ihrer uswirkung auf das VermÇgen und andererseits nach ihrer uswirkung auf den 31 9

8 T E I L BuchfÅhrung betrieblichen Erfolg. Die Buchung auf Konto und Gegenkonto gewåhrleistet die Kontrollfunktion der doppelten BuchfÅhrung. Die Darstellung aller Zahlungs- und Leistungsvorgånge unter Verwendung von Bestands- und Erfolgskonten ermçglicht auch eine doppelte Erfolgsermittlung. Neben dem Grundbuch, das wie bei der einfachen BuchfÅhrung såmtliche Geschåftsvorfålle chronologisch erfasst, wird bei der doppelten BuchfÅhrung ein Hauptbuch gefåhrt, in dem får såmtliche Bestands- und Erfolgskonten ein Sachkonto eingerichtet wird, auf denen die Geschåftsvorfålle doppelt, d. h. einmal im Soll und einmal im Haben gebucht werden. 32 ls NebenbÅcher werden auch hier die Personenkonten in GeschåftsfreundebÅchern gefåhrt. Vom ufbau her unterscheidet sich die doppelte BuchfÅhrung nicht von der einfachen BuchfÅhrung. llerdings hat das Hauptbuch bei der doppelten BuchfÅhrung eine vçllig andere Bedeutung IV. Formen der doppelten BuchfÅhrung 1. ÛbertragungsbuchfÅhrung Von der ursprånglichen 2-stufigen Erfassung, nåmlich der Verbuchung aller Belege in einem einheitlichen oder gegliederten Grundbuch (Tagebuch) als 1. Stufe und anschließender Ûbertragung auf die Sachkonten im Hauptbuch (2. Stufe), hat sich im Laufe der Zeit die sog. amerikanische Methode als die in der Praxis am håufigsten vorkommende ÛbertragungsbuchfÅhrung entwickelt. Zur Vermeidung von Ûbertragungsfehlern und zur Vereinfachung der BuchfÅhrung sind bei dieser Form Grundbuch und Hauptbuch in einem Buch vereinigt. Dem Grundbuch kommt dabei ausschließlich eine Kontrollfunktion zu. BEISPIEL: P Sachverhalte Geschåftsvorfålle 3.1. Wareneinkauf auf Ziel USt lt. Rechnung 4.1. Privatentnahme mit in bar 5.1. Ûberweisung der Rechnung vom mit Barzahlung Einkauf BÅromaterial USt 7.1. Warenverkåufe auf Rechnung USt Das Beispiel macht den Nachteil des amerikanischen Journals (siehe Seite 55) sichtbar. Infolge der beschrånkten Zahl an Sachkonten ist diese BuchfÅhrungsform nur får kleinere Unternehmen verwendbar. 2. DurchschreibebuchfÅhrung 35 a) llgemeines Diese BuchfÅhrungsform stellt eine Weiterentwicklung dar und unterscheidet sich von der ÛbertragungsbuchfÅhrung dadurch, dass die Buchungen im Grundbuch und Hauptbuch gleichzeitig als Durchschrift erfolgen. Dazu war allerdings die LÇsung von 10

9 Die BuchfÅhrungssysteme T E I L der gebundenen Buchform zur Lose-Blatt-BuchfÅhrung erforderlich. D. h. an Stelle eines Hauptbuchs werden får alle Sachkonten einzelne Kontenblåtter angelegt. Die Vorteile liegen auf der Hand. Erstens ist die Kontenzahl des Hauptbuchs praktisch unbegrenzt, zweitens werden Ûbertragungsfehler unmçglich und drittens ist der Einsatz von Buchungsautomaten denkbar. Die Durchschrift kann dabei sowohl vom Sachkontenblatt des Hauptbuchs auf das Grundbuch (Journal) als auch umgekehrt vom Journal oder Grundbuch auf die Sachkontenblåtter des Hauptbuchs erfolgen. In der Praxis hat sich die Durchschrift vom Sachkontenblatt des Hauptbuchs auf das Journal Original-Konto-Verfahren durchgesetzt. Dabei werden die zu bebuchenden Sachkontenblåtter nacheinander in das Durchschreibegeråt eingelegt und in das Journal durchgeschrieben. Jeder Geschåftsvorfall beansprucht dadurch 2 Zeilen im Journal, eine får die Soll- und eine får die Habenbuchung. uf diese Weise ist auch die Kontrollabstimmung der Soll- und Habenbuchungen gesichert