5.1 Das Grundproblem der internationalen

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1 5 Kapitaleinkommensbesteuerung Unternehmensbesteuerung esteuerung von Zinseinkünften 5.1 Das Grundproblem der internationalen Ertragsbesteuerung Doppelbesteuerung und Minderbesteuerung Ein Steuerpflichtiger mit Sitz oder Wohnsitz im Land A (Wohnsitzstaat) bezieht Einkünfte aus dem Land (Quellenstaat). eispiele Zinseinkommen einer natürlichen Person aus einem Guthaben bei einer ausländischen ank Gewinn eines Einzelunternehmers aus einer ausländischen etriebsstätte Gewinnausschüttungen eines ausländischen Tochterunternehmens an eine inländische Muttergesellschaft Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 130

2 esteuerungsrecht für Quellenstaat? Wohnsitzstaat? Persönliche Steuerpflicht Wohnsitzprinzip Nationalitätsprinzip Quellenprinzip Sachliche Steuerpflicht Welteinkommensprinzip Territorialprinzip Persönliche Steuerpflicht Wohnsitzstaat besteuert Wohnsitzstaat besteuert nicht Quellenstaat besteuert Doppelbesteuerung Quellenprinzip Quellenstaat besteuert nicht Wohnsitzprinzip Nullbesteuerung Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 131

3 Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung Die Anrechnungsmethode Die im Quellenstaat gezahlte Steuer kann im Wohnsitzstaat von der Steuerschuld abgezogen werden. unbegrenzte Anrechnung begrenzte Anrechnung Die Anrechnung ist auf den Teil der inländischen Steuer beschränkt, der auf die ausländischen Einkünfte entfallen würde. - overall limitation Es gilt ein einheitlicher Anrechnungshöchstbetrag für Einkünfte aus allen Ländern. - per country limitation Für Einkünfte aus jedem Land gilt ein eigener Anrechnungshöchstbetrag. Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 132

4 indirekte Anrechnung: Eine Kapitalgesellschaft kann die Steuern einer ausländischen Tochtergesellschaft auf ihre Steuer anrechnen. eispiel zur Anrechnungsmethode Inländische Steuer Anrechnungsbeträge Steuersätze Einkünfte unbegr. Anrechnung overall limit. per country lim. Wohnsitzstaat % Quellenstaat A Quellenstaat % 50% Inländische Steuer nach Anrechnung Gesamte Steuerzahlung Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 133

5 erechnung der Anrechnungshöchstbeträge: overall limitation: (300/400) * 160 = 120 per country limitation: - Land A: (100/400) * 160 = 40 - Land : (200/400) * 160 = 80 Ausländische Steuerbeträge, die nicht abgezogen werden können, sind Anrechnungsüberhänge. Die Abzugsmethode Die im Quellenstaat gezahlte Steuer kann von der emessungsgrundlage der Steuer des Wohnsitzstaates abgezogen werden. eispiel: Steuer im Wohnsitzstaat = 0,4 * ( ) = 108 Gesamte Steuerzahlung = = 238 Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 134

6 Die Freistellungsmethode Freistellung durch den Wohnsitzstaat (Quellenstaat): Die aus dem Quellenstaat bezogenen Einkünfte sind im Wohnsitzstaat (Quellenstaat) steuerfrei. eispiel: Steuer im Wohnsitzstaat = 0,4 * 100 = 40 Gesamte Steuerzahlung = = 170 Freistellung mit Progressionsvorbehalt: Der anzuwendende Steuersatz ergibt sich aus den gesamten (inländischen und ausländischen) Einkünften. eispiel: Der inländische Durchschnittssteuersatz sei 10% bei Einkünften von 100, 40% bei Einkünften von 400. Steuer im Wohnsitzstaat ohne Progressionsvorbehalt: 0,1 * 100 = 10 mit Progressionsvorbehalt: 0,4 * 100 = 40 Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 135

7 Ergebnis Freistellung führt zum Quellenprinzip. Unbegrenzte Anrechnung führt zum Wohnsitzprinzip. ei begrenzter Anrechnung kommt der höhere Steuersatz zum Tragen. Effektive Kapitaleinkommensteuersätze t t Steuersätze im Wohnsitz-, Quellenstaat W Q Doppelbesteuerung: t W + t Q Freistellung im Wohnsitzstaat Freistellung im Quellenstaat t Q t W Anrechnung der Steuer des Quellenstaates auf die Steuerschuld im Wohnsitzstaat voll t + t t = Q W Q t W begrenzt auf die im W-Staat fällige Steuer t W + max{ t Q t W ; 0} Abzug der Steuer des Q-Staates von der emessungsgrundlage t + t (1 t ) Q W Q Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 136

8 5. 2 Kapitaleinkommensbesteuerung in der Europäischen Union Große Unterschiede bei nominalen Steuersätzen und effektiven Steuerbelastungen Harmonisierung? Rechtsgrundlagen Art. 94 EGV: Angleichung der Rechts- und Verwaltungsvorschriften, die sich unmittelbar auf den Gemeinsamen Markt beziehen. Einstimmigkeit im Rat Vorschlagsverfahren (Anhörung des EP) Vier Grundfreiheiten Freizügigkeit (Art EGV) Niederlassungsfreiheit (Art EGV) Warenverkehrsfreiheit (Art EGV) Dienstleistungsfreiheit (Art EGV) Wettbewerbsregeln, insbes. eihilfekontrolle (Art EGV) Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 137

9 Richtlinien zur Unternehmensbesteuerung Mutter-Tochter-Richtlinie 90/435/EWG (Abl. Nr. L 225/6) Fusionsrichtlinie 90/434/EWG (Abl. Nr. L 225/1) Zahlung von Zinsen und Lizenzgebühren zwischen verbundenen Unternehmen 2003/49/EG (Abl. L 157) Schiedsverfahrenskonvention 90/436/EWG (Abl. Nr. L 225/10) Die Mutter-Tochter-Richtlinie Gegenstand: Gewinnausschüttungen von Tochtergesellschaften an Muttergesellschaften in einem anderen Mitgliedstaat Gewinn der Tochtergesellschaft wird in deren Ansässigkeitsstaat nach dessen Regeln besteuert Das Aufkommen erhält der Ansässigkeitsstaat. keine zusätzliche esteuerung der Ausschüttung Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 138

10 Der Staat, in dem die Mutter ihren Sitz hat, muß Doppelbesteuerung vermeiden, wahlweise durch Freistellung (Dividenden werden bei der Mutter nicht besteuert) indirekte Anrechnung (die von der Tochter auf die Gewinne gezahlten Steuern werden auf die Körperschaftsteuerschuld der Mutter angerechnet). Maximal 5% der Gewinne dürfen als nicht abzugsfähige Ausgaben angesetzt werden. Voraussetzungen Mindestbeteiligungsverhältnis darf bis 20 % (ab 2007: 15%, ab 2009: 10%) verlangt werden. Mindestdauer der eteiligung ehandlung von (rechtlich unselbständigen) ausländischen etriebsstätten nach deutschem Steuerrecht: nach nationalem Recht: Wahlrecht zwischen Anrechnung und Abzug von der emessungsgrundlage nach Doppelbesteuerungsabkommen: typischerweise Freistellung Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 139

11 Verhaltenskodex gegen den unfairen Steuerwettbewerb vom Ministerrat im Dezember 1997 gebilligt parallele Aktivitäten der OECD unfaire Maßnahmen im Steuerwettbewerb besondere Vergünstigungen nur für Gebietsfremde bzw. Transaktionen mit Gebietsfremden Ausschluß der inländischen Wirtschaft von Vergünstigungen Vergünstigungen ohne tatsächliche Wirtschaftstätigkeit von internationalen Grundsätzen abweichende Gewinnermittlung Intransparenz, laxe Handhabung von Verwaltungsvorschriften Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 140

12 Körperschaftsteuersysteme und EU-Recht esteuerung von Dividenden beim ausschüttenden Unternehmen (Körperschaftsteuer) beim Anteilseigner (Einkommensteuer) Systeme klassisches System Teilanrechnung, =ˆ Shareholder Relief ( reduzierter Steuersatz auf Dividenden) Vollanrechnung (Entlastung der Dividenden von der KSt) EU-rechtliches Problem des Vollanrechnungssystems: nur Anrechnung inländischer KSt Ungleichbehandlung (z..) eines italienischen und deutschen Anteilseigners einer deutschen Aktiengesellschaft Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 56 Abs. 1 EGV)? Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 141

13 Ausnahmeregelung Art. 58 Abs. 1 EGV: Unterschiedliche ehandlung nach Wohnort Kapitalanlageort ist (noch) zulässig einseitige Anrechnung ausländischer KSt oder einseitige Freistellung von an Ausländer ausgeschütteten Gewinnen wird nicht verlangt. Steuerreform 2000 in Deutschland Halbeinkünfteverfahren: Dividenden werden zu 50 % in die ESt-emessungsgrundlage einbezogen Keine Anrechnung der von der Körperschaft auf die Ausschüttungen bezahlten Steuer Senkung des KSt-Satzes von 40 % (30 %) auf 25 %. Finanzierungsneutralität klassisches System und Teilanrechnung diskriminieren eteiligungsfinanzierung gegenüber Fremdfinanzierung Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 142

14 eispiel: Annahmen: Inland, Vollanrechnung: KörperschaftSt (KSt) 40% GewerbeSt (GewSt)20% EinkommenSt (ESt)30% Inland, Halbeinkünfteverfahren: KSt 25% Ausland A: wie Inland Ausland : KSt 30% GewSt 0% Vollanrechnung Sitz d. KapGft Inl. Ausl. A Ausl. Gewinn vor St /. GewSt /. KSt = Dividende KSt-Guth = ruttoeink /. ESt 24 14,4 21 = Nettoeink ,6 49 Halbeinkünfteverfahren Sitz d. KapGft Inl. Ausl. A Ausl. Gewinn vor St /. GewSt /. KSt = Dividende KSt-Guth = ruttoeink /. ESt ,5 = Nettoeink ,5 Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 143

15 Zinseinkommensbesteuerung Problem Hinterziehung der Steuer auf Zinseinkünfte, die aus dem Ausland bezogen werden Kontrollmitteilungen koordinierte Quellensteuer? Richtlinie zur esteuerung von Zinseinkünften (2003/48/EC), Abl. L 157, 26/06/2003, S am 3. Juni 2003 beschlossen Gegenstand: Zinseinkommen, die an natürliche Personen mit Wohnsitz in einem anderen Mitgliedstaat fließen Regel Informationsaustausch Die Zahlstelle (ank) informiert den Mitgliedstaat, in dem sie ihren Sitz hat. Dieser Mitgliedstaat informiert den Mitgliedstaat, in dem der Empfänger der Zinsen seinen Wohnsitz hat. Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 144

16 Ausnahme elgien, Luxemburg und Österreich dürfen anstelle des Informationsaustausches während einer Übergangsfrist Quellensteuern erheben. Sätze: 15% von 2005 bis 2007, 20% von 2008 bis 2010, 35% ab 2011 Das Aufkommen aus der Quellensteuer fließt zu 25% dem Quellenstaat, zu 75% dem Wohnsitzstaat zu. Die Quellensteuer wird auf die Einkommensteuer des Wohnsitzstaates angerechnet. edingungen für das Ende der Übergangsfrist: Die Schweiz, Liechtenstein, San Marino, Monaco und Andorra schließen mit der EU Abkommen über den Informationsaustausch. Der Rat stellt einstimmig fest, daß die USA sich am Informationsaustausch beteiligen. Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 145

17 Inkrafttreten Anwendung ab 1. Juli 2005 Voraussetzungen die Schweiz, Liechtenstein, San Marino, Monaco und Andorra verpflichten sich in Abkommen mit der EU, Maßnahmen im Sinne der Richtlinie anzuwenden. Die abhängigen und assoziierten Gebiete wenden die Richtlinie an. Die Abkommen sind Ende 2004 unterzeichnet worden. Abkommen zwischen der Schweiz und der EU Quellensteuer wie elgien, Luxemburg, Österreich kein Informationsaustausch Das Abkommen muß noch ratifiziert werden. fakultatives Referendum Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 146

18 5.3 Effiziente internationale Kapitaleinkommensbesteuerung Europäische Sichtweise Länder A, ; Investoren a, b mit Wohnsitz in A, ρ x X r x X Netto (nach-steuer-)rendite des Investors x in Land X rutto (vor-steuer-)rendite des Investors x in Land X t X Kapitalsteuersatz im Land X (Mengensteuer) Optimales Anlage-Land der Kapitalanbieter: a a a b b b ρ = ρ = ρ ; ρ = ρ = ρ A A Gewinnmaximierung der Unternehmen: r a = r b = r ; r a = r b = r A A A Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 147

19 Kapitalexportneutralität: r A = r Die Wahl des Anlage-Landes wird durch die Steuern nicht beeinflußt. Kapitalimportneutralität: a ρ = b ρ Inländische und ausländische Investoren erhalten die gleiche Netto-Rendite. Die edeutung der Kapitalexportneutralität K gegebener Kapitalbestand in Europa k X in Land X investiertes Kapital Produktionsmaximum max k A, k f A ( k A ) + f ( k ) u. d.. k A + k = K f ( k A A ) = f ( k ) Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 148

20 Grenzprodukt des Kapitals f ' r* f ' -t A f ' A -t A f 'A k A k Gewinnmaximierung im Land X: max f( k ) r k X X X f ( k ) = r Gleichgewicht : X X X r = r = r A Produktionsmaximum im steuerfreien Zustand. esteuerung nach Quellen- u. Territorialprinzip: a ρ = r t = r t b ρ A A = r t = r t A A Kapitalexportneutralität nur bei einheitlichem (Quellen-) Steuersatz t A = t Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 149

21 esteuerung nach Wohnsitz- und Welteinkommensprinzip: a ρ b ρ = r t = r t A A A = r t = r t A Kapitalexportneutralität auch bei unterschiedlichen Steuersätzen Die edeutung der Kapitalimportneutralität Konsum-Sparentscheidung 1+ ρ x = Grenzrate der Substitution zwischen Zukunfts- und Gegenwartskonsum 1+ ρ = 1+ a ρ b effiziente Konsum-Sparentscheidung der beiden Investoren a, b Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 150

22 b a Quellen- und Territorialprinzip Zukunftskonsum Gegenwartskonsum a 1+ ρ = 1+ r t = 1+ r t A A b 1+ ρ = 1+ r t = 1+ r t A A Kapitalimportneutralität effiziente Konsum-Sparentscheidung Wohnsitz- und Welteinkommensprinzip: a 1+ ρ = 1+ r t = 1+ r t A A A b 1+ ρ = 1+ r t = 1+ r t A a b 1+ ρ 1+ ρ Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 151

23 Kapitalimportneutralität und effiziente Konsum- Sparentscheidung sind nicht gegeben. Abwägung zwischen beiden Zielen? Umsetzung des Wohnsitz-(Welteinkommens-)prinzips Anrechnungsmethode, aber: Anreiz zur Steuererhöhung für den Quellenstaat. beschränkte Anrechnung: optimaler Quellensteuersatz = Steuersatz des Wohnsitzlandes EU-weite Freistellung im Quellenstaat, aber: Aufkommensverschiebung Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 152

24 Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 153 Steuervermeidung Gewinnverlagerung von multinationalen Unternehmen π Gesamtgewinn des Unternehmens mit Sitz in A π der im Land ausgewiesene Gewinn (in π enthalten) Doppelbesteuerung: Freistellung (im Sitz-Land): 0 = + = t A t T π π π A A A A t t t t t t T t t T > = < = = + = falls falls 0 ) ( * * π π π π π π π

25 Steuerabzug T = t ( π t π A ) + t π T π = t (1 t Anrechnung A ) > 0 π * = 0 T = t π t A π + t π T π = 0 kein Anreiz zur Gewinnverlagerung... aber: Anreiz für Staat, t zu erhöhen begrenzte Anrechnung Freistellung ausländischer Gewinne von der deutschen Körperschaftsteuer Verlagerung von Investitionen und Steuerbemessungsgrundlagen geringes (inländisches) Steueraufkommen deutscher Unternehmen Verzerrung der internationalen Produktionsstruktur Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 154

26 5.4 Einheitliche emessungsgrundlage der Körperschaftsteuer Vorschlag der Kommission zur Harmonisierung der Unternehmensbesteuerung Towards an Internal Market without tax obstacles, COM (2001) 582 final Harmonisierung der emessungsgrundlage der Körperschaftsteuer für Unternehmen, die in mehreren Mitgliedstaaten tätig sind keine Harmonisierung der Sätze Vorteile einer harmonisierten emessungsgrundlage geringere Entrichtungskosten geringere edeutung von Verrechnungspreisen EU-weite Verlustverrechnung leichtere Umstrukturierung Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 155

27 Grundlegendes Vorgehen separate Ermittlung der Gewinne aller Konzerngesellschaften nach einheitlichen Regeln Zusammenfassung der Gewinne zum Konzerngewinn Aufteilung des Konzerngewinns auf die Mitgliedstaaten nach Schlüsseln (Formelzerlegung, formulary apportionment ) esteuerung des auf den einzelnen Mitgliedstaat entfallenden Gewinnanteils mit dem Steuersatz dieses Mitgliedstaates Ansätze zur einheitlichen Ermittlung der emessungsgrundlage Home State Taxation Der Gewinn wird für jede Tochtergesellschaft, die im Inland oder in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist, nach den Vorschriften des Sitzstaates der Mutter ermittelt. Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 156

28 Home State Taxation ist optional für die Unternehmen. eispiel Muttergesellschaft in Deutschland Tochtergesellschaft in Frankreich Tochtergesellschaft in Deutschland Tochtergesellschaft in Dänemark emessungsgrundlage nach deutschem Recht Muttergesellschaft in Frankreich Tochtergesellschaft in Frankreich Tochtergesellschaft in Deutschland Tochtergesellschaft in Dänemark emessungsgrundlage nach französischem Recht Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 157

29 Diskussion Ungleichbehandlung zwischen Unternehmen, die auf demselben Markt tätig sind Analogie zum Prinzip der Anerkennung der Regeln anderer Mitgliedstaaten Anreiz zur Verlagerung des Sitzes in Niedrigsteuerländer Voraussichtlich werden nicht alle Mitgliedstaaten an einer HST-Gruppe teilnehmen. Common (Consolidated) Tax ase neue, einheitliche, EU-weit harmonisierte Gewinnermittlungsvorschriften für grenzüberschreitend tätige Konzerne optional für die Unternehmen Gesellschaften mit nationaler Geschäftstätigkeit werden weiterhin nach nationalem Recht besteuert. Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 158

30 European Union Company Income Tax (EUCIT) wie Common Consolidated Tax ase Ertragshoheit und Verwaltungshoheit (teilweise) für die EU evtl. mit einheitlichem EU-weiten Satz Diskussion Common Tax ase und EUCIT Anreiz zur Wahl der EU-Steuer (nur) dort, wo die nationalen Regelungen ungünstig sind. Transaktionen zwischen zwei Unternehmen, die im selben Land tätig sind, werden zu grenzüberschreitenden Transaktionen, wenn nur eines davon nach Common Tax ase bzw. EUCIT besteuert wird. Harmonised Tax ase vollständige Harmonisierung der einzelstaatlichen Gewinnermittlungsvorschriften Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 159

31 auch für rein national tätige Unternehmen Diskussion keine Koordinationskosten keine Möglichkeit für die Mitgliedstaaten zur steuerlichen Investitionsförderung o.ä. Formelzerlegung typische Schlüssel: Lohnsumme (L) Kapitalbestand (K) Wertschöpfung (W) Umsatz (U) eispiele: Gewerbesteuer Deutschland: L USA: L, K, U mit Gewichten, die die Staaten selbst festlegen Kanada: L, U mit Gewicht je 1/2 Möglichkeiten zur Gewinnverlagerung bleiben, wenn Steuersätze unterschiedlich sind. Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 160

32 Anstelle von Gewinnen müssen dazu die als Schlüssel verwendeten Größen in Hochsteuerländern reduziert werden. Verrechnungspreise haben weiterhin edeutung, wenn sie die Schlüssel beeinflussen. eispiel (Zerlegung nach Wertschöpfung): Eine Muttergesellschaft im Land A bezieht von der Tochter im Land Leistungen, die um 100 zu hoch bewertet werden. Steuersätze: 40% in A, 20% in. Gewinn Mutter A Gewinn Tochter Wertschöpfung Mutter A Wertschöpfung Tochter vor Leistungsverrechnung Leistung nach Leistungsverrechnung emessungsgrundlage ½ von 900 = 450 ½ von 900 = 450 Steuer Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 161

33 5.5 Schlußfolgerungen: Steuerharmonisierung und europäische Politik Koordinierung verhindert Steuervermeidung, Steuersenkungswettlauf. Dazu müssten schließlich auch die Sätze harmonisiert werden, aber: Fesseln für den Leviathan Wohnsitz- (und Welteinkommens-) prinzip verhindern einen großen Teil der fiskalischen externen Effekte Weiterentwicklung der Europäischen Entscheidungsverfahren Qualifizierte Mehrheit im Rat stärkere eteiligung des Europäischen Parlaments Hochsteuerland Europa? Finanz- und Steuerpolitik der EU: 5 - Kapitaleinkommensbesteuerung 162