Stbg 5/2014. Die Steuerberatung. Stallfuß MEDIEN BONN BERLIN ORGAN DES DEUTSCHEN STEUERBERATERVERBANDES E.V. BERLIN

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1 Stbg 5/2014 Die Steuerberatung ORGAN DES DEUTSCHEN STEUERBERATERVERBANDES E.V. BERLIN Wl RTSCHAFTSRECHT Korth I Illegale Bankgeschäfte in Deutschland I 193 I STEUERRECHT Kinder/Wiese I Zuwendungen nach 37b EStG Ta laska/sendke I Grundlagen der Besteuerung von Finanzinnovationen Staats I Körperschaftsteuer-Erkläru ngsvordrucke 2013 Heine I Neue Anwendungserlasse zu 1 Abs. 3a GrEStG I 194 I I 197 I I 204 I I 215 I INTERNATIONALES STEUERRECHT Strunk/Kaminski/Piattes I Besteuerung spanischer Immobili en I 222 I Stallfuß MEDIEN BONN BERLIN I E- STEUERB ERATUN G.D E

2 -STEUERRECHT STEUERRECHT Zuwendungen nach 37b EStG StB Dipi. -Kfm. Richard Kinder und Henry Wiese (B.A.), Stralsund 1 (J) 194 Die Besteuerung von Sachzuwendungen nach 37b EStG mit einem pauschalen Steuersatz von 30% ist seit der Einführung durch den Gesetzgeber im Jahr längst von den Lohnsteuer-Außenprüfern als lohnendes Prüffeld entdeckt worden. Inzwischen sind wichtige Einzelfragen zum Anwendungsbereich des 37b EStG insbesondere durch mehrere BFH-Urteile vom und vom geklärt. Die Entscheidungen grenzen den Anwendungsbereich der Regelung ein. 5 Die Tatbestandsvoraussetzungen, bei denen der BFH die Haltung der Finanzverwaltung nicht teilt, werden nachfolgend erläutert. Die Finanzverwaltung hat ihre Auffassung im BMF-Schreiben vom dargelegt und durch die OFD-Verfügung aus Frankfurt am Main vom ergänzt. I. Allgemeines 3 7b EStG bietet dem Stpfl. das Wahlrecht, die Einkommensteuer für Sachzuwendungen aus bet rieblicher Veranlassung an Arbeitnehmer sowie an Personen, die nicht in einem Arbeitsverhältnis stehen, pauschal mit 30% abzugelten. Unstrittig ist, dass Geldleistungen von dieser Pauschalisierung ausgeschlossen sind. Obwohl dies nich t aus dem Gesetz hervorgeh t, komm t 3 7b EStG bei sog. Streuwerbeartikeln, also Sachzu Richard Kinder ist Steuerberater bei Schomeru s & Partner, Ste uerbera ter Rechtsanwälte Wirtschaftsprü fer, Stralsun d, und Henry i<wese ist Ba chelor der FH Stralsund. Eingefügt durch das JStG 2007 vom , BGBI. I 2006 S BFH vom , VI R 52/ 11, BFH/NV S.397; BFH vom , VI R 57/ 11, BFH/NV 2014 S.399 und BFH vom ,VI R78/ 12,BFH/NV2014 S BFH vom , VI R 47/12, DStR 2014 S Sofern es im Rahmen von LSt Außenprüfungen zu Nachzahlungen kommt, muss (zumindest) mit keinen zusätzlichen negativen Auswir kungen im Hinbli ck auf die Sozialversicherung gerechnet werden. De nn es gilt auch hier der allgemeine Grundsatz, dass pauschal verste u erte Einnahmen nicht sozialversicherungspfli chtig sind. BMF vom , IV B 2 S 2297 b/07/0001, 2008/ , BStBI I 2008 S. 566, sowie dazu Niermann, Die Pauschalierung der Ein kommensteuer auf Sachzuwendungen ab 2007 ( 37b EStG), OB 2008, 123 1; Hartmann, BMF Ein führungsschreibe n zur neuen Pauschalste uer bei Sachzuwendungen, DStR 2008 S und Ortmann Babe/jGageur, BMF Schre iben zur Pauschalierung der Einkommensteuer nach 37b EStG, BB 2008 S OFD Frankfurt am Ma in vom , S 2297b A 1 St 222,

3 wendungen bis 10, (bisher) nicht zur Anwendung.8 Das BMF hat diese Wertgrenze wohl unter dem Gesichtspunkt der Vereinfachung eingeführt. Trifft man auf einen LSt-Außen prüfer, der sich an sich an seine Dienstanweisungen hält, stellen derartige Aufwendungen für den Zuwendenden Betriebsausgaben dar und sind für den Zuwendungsempfänger ohne einkommensteuerliche Relevanz. 9 Sofern eine LSt-Außenprüfung mangels Einigung allerdings vor einem Finanzgericht endet, muss der Steuerpflichtige damit rechnen, dass die Wertgrenze vom Gericht missbilligt wird. Der BFH stellt jedenfalls unmissverständlich klar, dass das Gesetz eine solche Wertgrenze nicht kennt und es folglich auch keine Rechtsgrundlage für deren Anwendung gibt. 10 Es ist wohl darüber hinaus damit zu rechnen, dass der Vereinfachungsgedanke und damit die Wertgrenze in einem aktualisierten Schreiben der Finanzverwaltung fallen gelassen wird. II. "Zusätzliche Leistung" beim Leistungsaustausch Der Gesetzgeber begrenzt nach 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG den Anwendungsbereich auf Fälle, in denen die Zuwendungen.,zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleist ung erbracht werden (... )". Eine.,ohnehin vereinbarte Leistung" ist die vert ragliche Arbeitsleist ung eines Arbeit nehmers. Die.,ohnehin vereinbarte Gegenleist ung" stellt das vert raglich vereinbarte Arbeitsentgelt dar, welches der Arbeit nehmer für die erbracht e Arbeitsleist ung erhält. 11 Bei Nicht-Arbeitnehmern findet ein solches Gegenseitigkeitsverhält nis seinen recht lichen Rahmen in Dienstoder Geschäftsverhält nissen. Nach Auffassung des BFH tritt die Anwendung des 37b EStG ausschließlich bei.,einem synallagmat ischen Leistungsaustausch" in Kraft. 1 2 Hierbei ist es nicht erforderlich, dass die Zuwendung geschuldet wird, jedoch muss sie durch den ohnehin best e henden Leistungsaustausch veranlasst sein. Liegt kein solcher Leistungsaust ausch vor, ist 37b EStG nicht anzuwenden. Auf die Notwendigkeit einer Leistungsbeziehung zwischen dem Zuwendenden und dem Zuwendungsempfänger ist das BMF im o. g. Schreiben vom nicht explizit eingegangen. Dass das BM F möglichst viele Fälle mit Hilfe von 37b EStG erfassen will, wird in diesem Schreiben deutlich. Danach werden selbst.,ausländische Zuwendende und nicht steuerpflichtige juristische Personen des öffentlichen Rechts (... ) spätestens mit der Anwendung des 37b EStG zu Stpfl. dieser Vorschrift". 13 ln der ergänzenden OFD-Verfügung vom wird diese Sicht weise relativiert, indem auf den Tatbest and des Leistungsaustauschs als Anwendungsvoraussetzung explizit als Tat bestandsvoraussetzung hingewiesen wird. Zur Anwendung des 37b EStG soll es nur dann STEUERRECHTkommen, wenn Sachzuwendungen.,(... ) zur ohnehin vereinbart en Leistung oder zum ohnehin geschuldeten Arbeit slohn erbracht werden (... )". Auf die Not wendigkeit einer Leistungsbeziehung wird also auch seitens der Finanzverwaltung Wert gelegt. Jedoch distanziert sich die Finanzverwaltung nicht von der im o. g. BMF-Schreiben dargelegten Sichtweise, dass jeder Zuwendende durch die Anwendung des 37b EStG steuerpflichtig i. S. d. 33 AO wird. Ist der Zuwendungsempfänger nicht unbeschränkt steuerpflichtig, sollte die pauschale Lohnsteuer nicht akzeptiert werden. Erhalten potentielle Kunden oder potentielle Geschäftspartner Sachzuwendungen, ist 37b EStG nicht anwendbar, da kein Leist ungsaustausch vorliegt. Erhalten Kunden oder Geschäftspartner eine Zuwendung, stellt sich die Frage, ob die Zuwendung.,zusätzlich" zur vereinbarten Leistung erfolgt. Nur dann ist 37b EStG anwendbar. II I. Betriebliche Veranlassung von Zuwendungen Das BMF erwähnt an keiner Stelle das Kriterium einer betrieblichen Veranlassung von Sachzuwendungen. Entgegen dem Wortlaut des Gesetzestextes möchte die Finanzverwaltung (bisher) eine Pauschalierung der Einkommensteuer unabhängig davon vornehmen, ob die Sachzuwendung betrieblich oder nichtbetrieblich veranlasst ist. Allein die gesellschaftsrechtliche Veranlassung einer Zuwendung einschließlich einer verdeckten Gewinnausschüttung soll nicht unter 37b EStG fallen. Erst mit der 0 FD-Verfügung aus dem Jahr orientiert sich die Finanzverwaltung dichter an der Intent ion des Gesetzgebers und benennt die bet riebliche Veranlassung als Voraussetzung zur Anwendung des 37b EStG. Die Abgrenzung der betrieblichen Veranlassung erfolgt danach gegenüber einer.,hoheit lichen Tätigkeit", welche die Zuwendung veranlasst. Allerdings spielt es für die OFD Frankfurt keine Rolle, ob die Zuwendung beim Zuwenden- 8 BMF Schreiben vom , IV B 2 S 2297 b/07/000 1, 2008/ , BStBII 2008 S. 566, Tz. 10. Vgl. auch OFD Frankfurt am Main vom , S 2297b A 1 St 222, first.de, sowie BFH vom , VI R 47/ 12, DStR S Vgl. BMF vom , IV B 2 S 2297 b/07/000 1, 2008/ , BStBII 2008 S BFH vom , VI R 52/ 11, BFHE 243 S Vgl. OFD Frankfurt am Main vom , S 2297b A 1St 222, fi rst.de. 12 Vgl. BFH vom , VI R 47 I 12, DStR S Vgl. BMF vom , W B 2 S 2297 b/07/000 1, 2008/ , BStBII 2008 S. 566, Tz. 1 Satz OFD Frankfurt am Main vom , S 2297b A 1 St 222, 19 5 (J)

4 -STEUERRECHT Auch hier hält sich der BFH an den exakten Wortlaut des Gesetzes und betont: "(... ) 37b EStG stellt im gesamten Normengefüge auf einen betrieblichen Zusammenhang ab und setzt einen solchen voraus. So nennt etwa 37b Abs. 1 Satz 1 EStG das Merkmal Wirtschaftsjahr, das nur im betrieblichen Bereich bei Gewinneinkünften Bedeutung hat. Entsprechendes gilt für die ebenfalls pauschalierungsfähigen Geschenke nach 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG; auch dort erfasst der Tatbestand nicht allgemein und insgesamt alle Geschenke, um dann mit erbschaftsteuerrechtlichen Tatbeständen zu konkurrieren, sondern nur "Geschenke i. S. d. 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1" EStG. Das sind betrieblich veranlasste Geschenke, die grundsätzlich zum Betriebsausgabenabzug berechtigten, wenn 4 Abs. 5 Satz 1 EStG diesen nicht verwehrte." 15 Privat oder gesellschaftsrechtlich veranlasste Zuwendungen (einschließlich einervga) fallen nicht unter 37b EStG. Werden Zuwendungen vom Betriebskonto bezahlt, aber als Privatentnahme gebuch t, ist für die Anwen dung des 37b EStG kein Raum. Zuwendungen einer Körperschaft des öffentlichen Rechts, die außerhalb eines Betriebs gewerblicher Art erfolgen, fallen nicht un ter 37b EStG. Zuwendungen einer gemeinnü tz igen Körperschaft, d ie dem ideellen Bereich oder der Vermögensverwalt ung zu zurechnen sind, werden nicht unter 37b EStG erfasst. IV. Einkünfte beim Empfänger Nach Au ffassung der Finan zverwaltung sind alle Sachzuwendungen, die neben der ohnehin geschuldeten Leistung erbracht werden, in die Bemessungsgrundlage V. einzubeziehen. Dies soll unabhängig davon gelten, ob die Zuwendung beim Empfänger einen einkommensteuerliehen Sachverhalt auslöst und damit einer Einkunftsart zu zurechnen ist. 16 Folgt man der Au ffassung der Finanzverwaltung, bedeutet dies, dass selbst Sachzuwendungen an nicht steuerpflichtige Personen der Besteuerung nach 37b EStG unterliegen. den zu einem Betriebsausgabenabzug führt. Begründet arten voraus. Die Vorschrift des 37b EStG wurde unter wird dies damit, dass der Abzug von Geschenken nach dem Teil "VI. Steuererhebung" gefasst und soll keine ei 4 Abs. 5 Satz 1 EStG mit einem Wert von über 35 eben- genständige Einkunftsart begründen. Der BFH rügt die falls keine abzugsfähige Betriebsausgabe darstellt. Finanzverwaltung, wenn er ausführt: "Die Pauschalierung der Einkommensteuer nach 37b EStG erfasst nur solche betrieblich veranlassten Zuwendungen, die beim Empfänger dem Grunde nach zu einkommensteuerbaren und einkommensteuerpflichtigen Einkünften führen. Denn 37b EStG begründet keine weitere eigenständige Einkunftsart und keinen sonstigen originären (Einkommen-)S teuertatbestand, sondern stellt lediglich eine besondere pauschalierende Erhebungsform der Einkommensteuer zur Wahl. Das folgt aus dem Wortlaut des 37b EStG sowie aus rechtssystematischen Gründen und aus der Einordnung des 37b EStG in das Gesamtgefüge des Einkommensteuergesetzes. Gegenteiliges ergeben schließlich weder Entstehungsgeschichte noch Gesetzesmaterialien zu 37b EStG." 1 7 Der BFH hat in seinem Urteil vom festgestellt, dass ausschließlich jene Sachzuwendungen Gegenstand des 37b EStG sind, welche "durch Nutzung einer einkommensteuerrechtlichen Erwerbsgrundlage als Einkünfte im Rahmen einer der Einkunftsarten erzielt werden". Hinter 37b EStG steckt demnach das Prinzip des geldwerten Vorteils. Von einem solchen Vorteil kann nur dann ausgegangen werden, wenn der Zuwendungsempfänger tatsächlich einen Vorteil erhält. Der BFH hat mit Urteil vom betont, dass bei einer betrieblich veranlassten Feier nur das Essen und die Unterhaltung (Musik, Kabarett) als Vorteilsnahme zu werten sind. Dekoration, Saalmiete u.ä. seien nicht Teil der Bemessungsgrundlage, da sie vom Zuwendungsempfänger nicht konsumiert werden können. Nur wenn und soweit der Zuwendungsempfänger den geldwerten Vorteil in Deutschland versteuern müsste, ist 37b EStG anwendbar. Ein Au fwand beim Geber führt nicht zwangsläufigzu einem Vorteil beim Empfänger. Exkurs: Besteuerung beim Zuwendungsempfänger Wird das Wahlrecht des 37b EStG vom Zuwendungsgeber nicht ausgeübt, so hat der Zuwendungsempfänger den geldwerten Vorteil als (Betriebs-)Einnahme zu versteuern. Dies muss keinesfalls zwangsläufig zu einer höheren Steuerbelastung führen, wie das nachfolgende Beispiel zeigt : (J) 19 6 Der BFH erteilt dieser Sichtweise mit Urteil vom eine deutliche Absage. 37b EStG sei zweifelsfrei als Steuererhebung deklariert und setzt die Erzielung von Einkommen aus einer der sieben Einkunfts- 15 Vgl. BFH vom , VI R 47/12, OStR S Vgl. OFD Frankfurt am Main vom , S 2297b A 1 St 222, 17 Vgl. BFH vom , VI R 47/12, DStR S BFH vom , VI R 57/ 11, BFH/NV S. 399.

5 STEUERRECHT Beispiel: VI. Ein Unternehmer schenkt einem Kunden einen Kalender im Wert von 30 und macht diesen Aufwand als Betriebsausgabe geltend. Der Kunde hängt diesen Kalender in seine Geschäftsräume. Der Wert der steuerpflichtigen Zuwendung entspricht dem Wert der Einlage. Der Vorgang ist insgesamt erfolgsneutral. Zusammenfassung Die aktuelle Rechtsprechung fasst den Anwendungsbereich des 37b EStG wesentlich enger, als dies die Finanzverwaltung ausweislich der einschlägigen Verçffentlichungen bisher sieht. Es ist anzunehmen, dass es nach einem Abstimmungsprozess innerhalb der Finanzverwaltung zu einer korrigierten Auffassung kommen wird. Bei einer Betriebsprüfung sollte auf diese Entwicklung hingewiesen werden. Für den zukünftigen Umgang mit diesem Thema kçnnte eine verbindliche Lohnsteuerauskunft nach 42e EStG erfolgen. Allerdings macht eine solche Auskunft erst Sinn, wenn die Finanzverwaltung die neue Rechtsprechung verinnerlicht hat und durch ein BMF-Schreiben sichergestellt ist, dass diese angewendet wird. 197 Stbg 5 14 AUFSATZ