Basiswissen Kostenrechnung

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1 Beck-Wirtschaftsberater im dtv Basiswissen Kostenrechnung Kostenarten, Kostenstellen, Kostenträger, Kostenmanagement von Prof. Dr. Germann Jossé German Jossé, ist Diplom-Informationswissenschaftler und Diplom-Betriebswirt. Er hat eine Lehrstuhlvertretung an der Fachhochschule Worms und ist Verfasser mehrerer Bücher zum Thema Rechnungswesen. 6., überarbeitete Auflage Basiswissen Kostenrechnung Jossé ist ein Produkt von beck-shop.de Thematische Gliederung: Beck-Wirtschaftsberater im dtv Verlag C. H. Beck München 2011 Verlag C. H. Beck in Internet: ISBN Inhaltsverzeichnis: Basiswissen Kostenrechnung Jossé

2 5.4 Teilkostenrechnung zur Lösung spezieller Entscheidungsprobleme BEISPIEL: Ein Hersteller von Gesellschaftsspielen hat drei verschiedene Brettspiele im Programm, die unterschiedliche Mengen der gleichen Holzstäbchen enthalten. Es gelten die folgenden Daten: Modell db Holzstäbchen je Spiel Mindest absatzmenge Der Clan 6, Hinz & Kunz 7, Fantasia 5, Höchstabsatzmenge Aufgrund akuter Beschaffungsschwierigkeiten ist die Menge der verfügbaren Holzstäbchen auf St. je Monat beschränkt. 1. Schritt: Die Engpassbelastung für die Produktion der Mindestmengen wird ermittelt: 800 Spiele,Der Clan 90 Stäbchen = Stäbchen 500 Spiele,Hinz & Kunz 150 Stäbchen = Stäbchen 300 Spiele,Fantasia 100 Stäbchen = Stäbchen Summe = Stäbchen 2. Schritt: Die frei verfügbare Engpasskapazität wird ermittelt: Frei verfügbare Menge: = Stäbchen 3. Schritt: Die restliche Engpasskapazität wird in Rangfolge der relativen DB und unter Berücksichtigung der Höchstabsatzmengen ermittelt: Modell relativer db je Stäbchen Rangfolge 6,00 /Spiel Der Clan = 0,0667 /Stäbchen 1 90 Stäbchen/Spiel 7,00 /Spiel Hinz & Kunz = 0,0467 /Stäbchen Stäbchen/Spiel 5,00 /Spiel Fantasia = 0,05 /Stäbchen Stäbchen/Spiel 139

3 5. KAPITEL Kostenträgerrechnung auf Basis von Teilkosten Auf dieser Basis werden die frei verfügbaren Engpasseinheiten wie folgt zugeordnet: Modell zusätzliche Produktion (Spiele/Monat) Bedarf an Holzstäbchen für Zusatzproduktion Freie Restmenge (Stäbchen je Monat) Der Clan Fantasia Hinz & Kunz Die zusätzliche Menge des Spieles,der Clan ergibt sich aus Höchstmenge (6.000 St.) Mindestmenge (800 St.). Für die Zusatzmenge von St. werden Stäbchen benötigt. Von der nach Produktion aller Mindestmengen verbleibenden Stäbchenzahl ( ) subtrahiert, verbleiben für die beiden anderen Spiele damit Stäbchen. Davon könnten Spiele,Fantasia gefertigt werden; allerdings besteht dort eine Höchstmenge von St., von der bereits 300 St. als Mindestmenge berücksichtigt sind. Es verbleibt also ein Produktionsbedarf von Spielen (= Stäbchen) und eine Restmenge von Stäbchen. Damit können weitere 900 Einheiten,Hinz & Kunz hergestellt werden. Bei den beiden Spielen mit dem höchsten DB je Engpasseinheit (= Holzstäbchen) wurde jeweils die Höchstabsatzmenge erreicht; die restliche Engpassmenge wurde für,hinz& Kunz mit dem niedrigsten relativen DB verwendet. Insgesamt lautet damit das gewinnoptimale Programm: Modell Produktion aus Mindestmenge DB-orientierte Zusatzproduktion Gesamtproduktion Der Clan Hinz & Kunz Fantasia Der gesamte DB beträgt: , , ,00 = =

4 5.4 Teilkostenrechnung zur Lösung spezieller Entscheidungsprobleme Sofern gleichzeitig mehrere Engpässe auftreten, können pro Engpass unterschiedliche Prioritätsfolgen existieren. In solchen Fällen muss das gewinnoptimale Programm mit Hilfe linearer Gleichungssysteme ermittelt werden. Auf eine Darstellung sei hier verzichtet Problem: Break-Even-Analysen Teilkostenrechnungen zeigen Beziehungen zwischen Umsatz, Kosten und Gewinn auf. 20 Dabei interessiert besonders die Frage, ab welcher Leistungsmenge (= kritische Menge) die dadurch entstandenen Kosten gedeckt werden bzw. darüber hinaus ein Gewinn erzielt wird (= Gewinnschwelle oder Break-Even-Point). Diese Information liefert die Break-Even-Analyse. In der Einproduktunternehmung werden dazu die (geplanten) Gesamtkosten und die Erlöse gegenübergestellt. Die Formel zur Ermittlung des Break-Even-Points (BEP) lautet dabei: xbep = = db (p k v ) E K K v DB E K kumulierte Deckungsbeiträge K v x BEP x Abb. 5.6: Gewinnschwelle in der Einproduktunternehmung 141

5 5. KAPITEL Kostenträgerrechnung auf Basis von Teilkosten BEISPIEL: Für eine (Plan-)Periode betragen die Fixkosten und die variablen Stückkosten 40. Der Stückerlös beträgt 70. Die kritische Menge wird errechnet: x BEP = : (70 40) = : 30 = [Stück] Bei Stück sind die Kosten gedeckt, darüber wird ein Gewinn erzielt. Grafisch liegt der Break-Even-Point am Schnittpunkt von Erlösund Kostenkurve bzw. von Fixkosten- und Deckungsbeitragskurve (siehe Abbildung 5.6). Bei Bedarf kann die Break-Even-Analyse um z. B. einen gewünschten Mindestgewinn ergänzt werden. Dieser soll beispielsweise betragen und wird in der Formel zu den Fixkosten addiert. Die Gewinnschwelle liegt demnach bei Stück: x BEP = ( ) : (70 40) = : 30 = [Stück] Abb. 5.7 zeigt deutlich, dass sich durch den gewünschten Mindestgewinn die Gewinnschwelle erhöht. Als weitere Bezugsobjekte können die Produktions- bzw. Gesamtkapazität (zeigt die Kapazitätsauslastung in %) und eine geplante E K K v DB G min kumulierte Deckungsbeiträge E K+G min K v G min x BEP x Abb. 5.7: Variation der Gewinnschwelle 142

6 5.4 Teilkostenrechnung zur Lösung spezieller Entscheidungsprobleme bzw. übliche Absatzmenge (gibt den Sicherheitsabstand 21 an) in die Break-Even-Betrachtung einfließen: Kapazitätsauslastung in % = Break-Even-Point = Produktionskapazität x BEP x max. Sicherheitsabstand in % = Normalmenge BEP = x n x BEP Normalmenge BEISPIEL: In Ergänzung des Ausgangsfalles (ohne Mindestgewinn) liegt die Gesamtkapazität bei St. je Periode, die übliche Absatzmenge bei 1250 St. Die Kapazitätsauslastung beträgt daher: St. : St. = 50% Der Sicherheitsabstand beträgt: (1.250 St St.) : St. = 20 % Sofern darüber hinaus ein Mindestgewinn von erwirtschaftet werden soll (BEP = St.), ergeben sich stattdessen folgende Werte: Kapazitätsauslastung = St. : St. = 60 %; Sicherheitsabstand = (1.250 St St.) : St. = 4%; Im letzten Fall ist der Sicherheitsabstand äußerst gering, da die Ist-Absatzmenge mit 4% nur knapp über dem BEP liegt. Sinkt die Absatzmenge um diese Größe, so wird gerade noch der gewünschte Mindestgewinn erzielt, ein weiteres Absinken schmälert den Gewinn und kann ggf. zu einem Verlust führen. Eine Variante einer Break-Even-Berechnung ergibt sich aus folgendem Sachverhalt: Kurzfristig gesehen führt ein Teil der Fixkosten nicht zu Zahlungsabflüssen und muss daher nicht gedeckt werden. Die Auszahlungsdeckung (= Cash Point) gibt jene Absatzmenge an, die benötigt wird, um die auszahlungswirksamen Fixkosten zu decken. Dazu werden von den gesamten Fixkosten die nicht zahlungswirksamen Fixkosten (speziell die kalkulatorischen Abschreibungen) subtrahiert, die verbleibenden zahlungswirksamen Fixkosten werden durch den Stück-DB dividiert: x n Cash-Point = xcp = zahlungsunwirksam db 143

7 5. KAPITEL Kostenträgerrechnung auf Basis von Teilkosten BEISPIEL: In den Fixkosten des Ausgangsfalles sind Abschreibungen (als kurzfristig nicht zahlungswirksame Kosten) enthalten. Der Cash-Point liegt daher bei: ( ) : 30 = 700 [Stück] In der grafischen Darstellung wird der Cash-Point ermittelt, indem die Fixkostengerade um den Betrag der nicht zahlungswirksamen Fixkosten parallel nach unten verschoben wird. Grundsätzlich sind weitere Variationen und Einsatzzwecke von Break- Even-Analysen möglich. So können bspw. Dienstleister die Break- Even-Frequenz ermitteln, also z. B. eine bestimmte Besucherzahl, die notwendig ist, um die Break-Even-Menge (BEP) zu erreichen. 22 BEISPIEL: Ein Kino hat bei 8 Vorstellungen pro Tag eine Monatskapazität von Besuchern. Es fallen Fixkosten an. Eine Kinokarte kostet 7,00, die variablen Stückkosten betragen 0,50 Cent. Der BEP liegt bei : (7,00 0,50) = ,38 [Besucher] Die Break-Even-Frequenz liegt daher bei: : = 32,82 % Außerdem kann die Break-Even-Analyse zur Simulation verschiedener Unternehmenssituationen eingesetzt werden, bspw. wie sich Änderungen der Einflussgrößen Absatzmenge, Verkaufspreis, variable Stückkosten und Fixkosten auf Deckungsbeitrag und Betriebsergebnis auswirken, bzw., wie diese Einflussgrößen verändert werden müssen, damit DB und Betriebsergebnis unverändert bleiben. BEISPIEL: In Abwandlung des Ausgangsfalles zu Beginn des Abschnitts soll untersucht werden, welche Auswirkungen sich durch eine Senkung der Verkaufspreise um 4% und der variablen Kosten eines Rohstoffs um 6% ergeben. Dieser Rohstoff verursachte bislang 60% der variablen Kosten. Die Fixkosten von seien unverändert. Neue Break-Even-Menge? Rohstoffanteil: 40 60%=24 (Rest variable Kosten = 16 ); Faktorpreissenkung: 24 6% = 1,44 (neue Kosten = 22,56 ); neue variable Kosten: ,56 = 38,56 ; neuer Stückerlös: 70 4% (= 2,80 ) = 67,20 ; BEP neu = : (67,20 38,56) = : 28,64 = [Stück] 144

8 5.4 Teilkostenrechnung zur Lösung spezieller Entscheidungsprobleme Die neue kritische Absatzmenge ist von 1000 St. auf 1048 St. angestiegen. Ursache dafür ist, dass der Stückerlös relativ stärker gesenkt wurde als die Faktorpreise des einen Rohstoffs. Wäre der Verkaufspreis hingegen ebenfalls um genau 1,44 (also um den gleichen Betrag wie die Faktorpreise), d. h. um 2,057 %, gesenkt worden, so wären der Stück-DB und die kritische Ausbringungsmenge unverändert geblieben. In der Mehrproduktfertigung muss für jede Erzeugnisart eine eigene Variable genommen werden. In der Zweiproduktfertigung beispielsweise ergibt sich dabei eine dreidimensionale Darstellung. Stattdessen kann auch der Break-Even-Point auf die vorher gezeigte Art und Weise ermittelt werden, wobei dann zu den jeweils zurechenbaren Fixkosten noch die nicht direkt zurechenbaren Fixkosten anteilig addiert werden. Letztere können beispielsweise im Verhältnis der Stückdeckungsbeiträge der einzelnen Produkte verteilt werden Problem: Eigenfertigung oder Fremdbezug? Ein besonderes Problem, das mit Hilfe einer Break-Even-Analyse gelöst werden kann, ist die Frage, ob bestimmte Leistungen (z. B. als Fremdbauteile) von externen Lieferanten bezogen oder selbst hergestellt werden sollen (make-or-buy-entscheidung). Dieses Problem der Eigenfertigung oder des Fremdbezugs betrifft nicht nur Vorprodukte (und damit den Material- und den Fertigungsbereich), sondern auch den indirekten Bereich, wie z. B. bei der Herstellung von Plakaten durch die hauseigene Druckerei oder durch Externe, bei der Entwicklung einer Werbekampagne durch die betriebsinterne Werbeabteilung oder eine externe Werbeagentur usw. Ein dazu notwendiger Wirtschaftlichkeitsvergleich 23 wird auf Basis der entscheidungsrelevanten Kosten durchgeführt. Sofern für die Eigenfertigung ungenutzte Kapazitäten zur Verfügung stehen (also keine zusätzlichen Fixkosten anfallen), sind allein die Grenzkosten maßgeblich: Eine Eigenfertigung ist dann vorteilhaft, wenn die Grenzkosten kleiner sind als der Einstandspreis bei Fremdbezug. Zum Vergleich werden für die Eigenfertigung die variablen Mate- 145

9 5. KAPITEL Kostenträgerrechnung auf Basis von Teilkosten rial- und Fertigungseinzelkosten sowie die proportionalen Materialund Fertigungsgemeinkosten und für den Fremdbezug die Materialeinstandspreise (inkl. Bezugskosten) ermittelt. Fallen hingegen mit der Eigenfertigung zusätzliche Fixkosten an, so ist die Eigenfertigung nur dann günstiger, wenn deren Summe aus Fixkosten und proportionalen Kosten niedriger ist als die Summe der proportionalen Einstandspreise bei Fremdbezug; bei einer Stückbetrachtung gilt daher: Eigenfertigung ist günstiger, wenn k f Eigen +k v Eigen <k v Fremd BEISPIEL: Ein Unternehmen steht vor der Entscheidung, ein Fremdbauteil selbst herzustellen oder vom Lieferanten zu beziehen. Bei Fremdbezug beträgt der Einstandspreis 0,6923 /St., bei der Eigenfertigung fallen Fixkosten in Höhe von je Monat und 0,3173 variable Stückkosten an. Make or buy? Der Break-Even-Point liegt bei jener Menge, bei der die Fixkosten bei Eigenfertigung durch die (um 0,375 /St.) niedrigeren variablen Stückkosten kompensiert werden: x BEP = Eigen :(k v Fremd k v Eigen ) Im BEISPIEL also: x BEP = : (0,6923 0,3173) = : 0,375 = [Stück] Bei St. verursachen beide Alternativen Kosten in gleicher Höhe, 24 bei einem höheren Bedarf ist die Eigenfertigung vorteilhafter, bei einem niedrigeren der Fremdbezug. Die grundsätzliche Entscheidungsproblematik verdeutlicht beispielhaft die nachstehende Grafik: Liegt ein spezifischer betrieblicher Engpass vor, so muss die Entscheidung auf Basis relativer Deckungsbeiträge und unter Berücksichtigung anfallender Opportunitätskosten getroffen werden. Bei mehreren Engpässen muss zur Lösung eine lineare Optimierung angewendet werden. 146