Mehrwertsteuer im Gemeinwesen

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1 Mehrwertsteuer im Gemeinwesen Andreas Rudin Steuerexperte MWST 1

2 Mehrwertsteuer im Gemeinwesen Inhaltsübersicht Steuerobjekt Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens Vorsteuerabzug Korrektur von Mängeln in der Abrechnung (Finalisierung) Einzelfragen Hallenbadbenützung Versicherungsleistungen Bestattungswesen Wärmeverbund 2

3 Mehrwertsteuer im Gemeinwesen Steuerobjekt Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens (Steuerausnahme gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziffer 28 MWSTG) 3

4 Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens Begriff «gleiches Gemeinwesen» Begriff: Als solche gelten Leistungen zwischen den Organisationseinheiten der gleichen Gemeinde des gleichen Kantons des Bundes. Als solche Organisationseinheiten gelten insbesondere: die eigenen Dienststellen Zusammenschlüsse eigener Dienststellen eigene Anstalten und Stiftungen ohne eigene Rechtspersönlichkeit nur diesem Gemeinwesen zugehörige Anstalten mit eigener Rechtspersönlichkeit nur diesem Gemeinwesen zugehörige juristische Personen des privaten Rechts Art. 38 MWSTV 4

5 Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens Begriff «gleiches Gemeinwesen» 5

6 Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens Anwendungsfall Die steuerpflichtige Dienststelle ENTSORGUNG der Gemeinde SEEBLICK entsorgt den Abfall der nicht steuerpflichtigen Dienststelle VERWALTUNG. Diese Leistung ist von der MWST ausgenommen. An wen die Dienststelle ENTSORGUNG sonst noch Entsorgungsleistungen erbringt, ist ohne Bedeutung. 6

7 Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens Anwendungsfall Die Gemeinde OBEREGG betreibt das Elektrizitätswerk EW OBEREGG AG. Alle Aktien werden von der Gemeinde OBEREGG gehalten. Die steuerpflichtige DS WERKHOF der Gemeinde OBEREGG führt im Auftrag der EW OBEREGG AG Reinigungsarbeiten im Elektrizitätswerk durch und stellt dafür quartalsweise Rechnung. Die EW OBEREGG AG beliefert die DS SCHULE der Gemeinde OBEREGG (nicht steuerpflichtig) mit Strom. Es handelt sich in beiden Fällen um von der MWST ausgenommene Leistungen, die als innerhalb des gleichen Gemeinwesens erbracht gelten. Wichtige Hinweise: Bei den Leistungserbringern EW OBEREGG AG und der DS WERKHOF führen diese Umsätze zu einer Korrektur des Vorsteuerabzugs (gemischte Verwendung Art. 30 MWSTG). Im Falle einer Option entfällt die Korrektur des Vorsteuerabzugs. 7

8 Mehrwertsteuer im Gemeinwesen Vorsteuerabzug 8

9 Vorsteuerabzug Grundsätze jede unternehmerische Tätigkeit berechtigt zum Vorsteuerabzug, soweit sie nicht von der MWST ausgenommen ist Art. 28 Abs. 1 MWSTG vom Anspruch auf Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind Vorleistungen, die zur Erzielung ausgenommener Umsätze verwendet werden, sofern für deren Versteuerung nicht optiert wurde Art. 29 Abs. 1 MWSTG eine Kürzung des Vorsteuerabzugs bewirken insbesondere: Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge Tourismusabgaben (Kurtaxen) bei Kurvereinen Art. 33 Abs. 2 MWSTG 9

10 Vorsteuerabzug Vorsteuerkürzung wegen Subventionen Art. 75 MWSTV: 1 Keine Vorsteuerabzugskürzung ist vorzunehmen, soweit Subvention einem Tätigkeitsbereich zuzuordnen sind, für den keine Vorsteuer anfällt oder für den kein Anspruch auf Vorsteuerabzug besteht. Subventionierung von Lohnkosten 2 Soweit Subventionen einem bestimmten Tätigkeitsbereich zugeordnet werden können, ist nur die Vorsteuer auf den Aufwendungen für diesen Tätigkeitsbereich zu kürzen. Subventionen der Investitionsrechnung Vergütungen der VETROSWISS für Altglas 3 Werden Subventionen zur Deckung eines Betriebsdefizits entrichtet, so ist die Vorsteuer gesamthaft im Verhältnis dieser Mittel zum Gesamtumsatz exkl. MWST zu kürzen. allgemeine Subventionen 10

11 Vorsteuerabzug Besonderheit: Weiterleitung von Subventionen Sofern Subventionen weitergeleitet werden, beispielsweise innerhalb von Bildungs- und Forschungskooperationen, erfolgt die Kürzung des Vorsteuerabzuges beim letzten Zahlungsempfänger. Art. 33 Abs. 2 MWSTG i.v. mit Art. 30 MWSTV 11

12 Vorsteuerabzug Hoheitliche Tätigkeiten vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind als nicht unternehmerisch geltende hoheitliche Tätigkeiten eines Gemeinwesens Art. 28 Abs. 1 MWSTG (im Umkehrschluss) 12

13 Vorsteuerabzug Anwendungsfall (nicht spezialfinanzierte DS) Die nicht spezialfinanzierte, steuerpflichtige Dienststelle WERKHOF der Gemeinde HÖRI zeigt folgende laufende Rechnung: Aufwand Ertrag Löhne (ohne MWST) Hoheitliche Tätigkeiten Sachaufwand (inkl. 8.0% MWST) Reinigung für Dritte Reinigung für eigene DS Unterhaltsarbeiten für Dritte Unterhaltsarbeiten für eigene DS Aufwandüberschuss Die getätigten Investitionen (Investitionsrechnung) werden mit allgemeinen Steuergeldern finanziert, womit auf diesen kein Vorsteuerabzug möglich ist. Wie viel Vorsteuer kann die DS WERKHOF abziehen? 13

14 Vorsteuerabzug Anwendungsfall (nicht spezialfinanzierte DS) Analyse der Erträge: Hoheitliche Tätigkeiten 6.58% Reinigung für Dritte 17.56% Reinigung für eigene DS 9.88% Unterhaltsarbeiten für Dritte 8.34% Unterhaltsarbeiten für eigene DS 6.37% Aufwandüberschuss 51.27% % Steuerbare unternehmerische Tätigkeit Hoheitliche Tätigkeit (Art. 18 Abs. 2 Bst. l MWSTG) Ausgenommene Leistung (Art. 21 Abs. 2 Ziffer 28 MWSTG) Subvention 14

15 Vorsteuerabzug Anwendungsfall (nicht spezialfinanzierte DS) Feststellungen: hoheitliche Tätigkeiten bewirken keine Kürzung des Vorsteuerabzugs (Art. 33 Abs. 1 MWSTG) hoheitliche Tätigkeiten gelten nicht als unternehmerisch und bewirken eine Korrektur des Vorsteuerabzugs (gemischte Verwendung gemäss Art. 30 MWSTG) von der MWST ausgenommene Leistungen bewirken eine Korrektur des Vorsteuerabzugs (gemischte Verwendung gemäss Art. 30 MWSTG) Subventionen bewirken eine Kürzung des Vorsteuerabzugs (Art. 33 Abs. 2 MWSTG) Berechnung: Vorsteuer auf Sachaufwand CHF davon abzugsfähig: 25.90% - CHF Kürzung / Korrektur des Vorsteuerabzugs CHF

16 Vorsteuerabzug Methode der Vorsteuerkürzung/Vorsteuerkorrektur Die Ermittlung der Vorsteuerkürzung/-korrektur kann entweder effektiv oder annäherungsweise erfolgen. Hinweis: Die gewählte Methode ist während mindestens 10 Jahren beizubehalten. Branchen-Info 19 Gemeinwesen, Ziffer

17 Vorsteuerabzug Methode der Vorsteuerkürzung/Vorsteuerkorrektur Ausgangslage Die Investitionen (IR) einer spezialfinanzierten DS eines Gemeinwesens werden sowohl mit steuerbaren Umsätzen, als auch mit hoheitlichen Erträgen und einer Kantonssubvention finanziert. Die Höhe der Subvention ist im Zeitpunkt der Investitionen noch nicht bekannt (sie wird verzögert ausgerichtet). Allgemeines Nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen die hoheitlichen Erträge. Die Subvention führt zu einer Kürzung des Vorsteuerabzugs 17

18 Vorsteuerabzug Methode der Vorsteuerkürzung/Vorsteuerkorrektur Effektive Methode Die Quote der abzugsfähigen Vorsteuer ist zunächst zu schätzen und muss, wenn die Höhe der Subvention bekannt ist, allenfalls nachträglich angepasst werden. Je nach Zusammensetzung der Erträge der LR muss unter Umständen zudem jährlich eine Nutzungsänderung auf den Investitionen berechnet werden. 18

19 Vorsteuerabzug Methode der Vorsteuerkürzung/Vorsteuerkorrektur Annäherungsweise Methode Die angefallene Vorsteuer auf der Investition kann in einem ersten Schritt vollumfänglich geltend gemacht werden. In einem zweiten Schritt ist eine Vorsteuerkürzung/- korrektur vorzunehmen, indem die Subventionen hoheitlichen Erträge ausgenommenen Umsätze «verdeckt» versteuert werden (diese Erträge sind als inkl. MWST zu betrachten). Der errechnete Betrag ist unter Ziffer 420 des Abrechnungsformulars auszuweisen. Wenn nicht die gesamte Investition vorsteuerbelastet ist, ist in einem dritten Schritt eine Nachberechnung vorzunehmen. 19

20 Vorsteuerabzug Methode der Vorsteuerkürzung/Vorsteuerkorrektur Annäherungsweise Methode Sollten in der LR auch nicht steuerbare Erträge anfallen, ist eine zusätzliche Vorsteuerkürzung/-korrektur auf den Nettoinvestitionen vorzunehmen. Aus Praktikabilitätsgründen werden zu diesem Zweck die Abschreibungen (nachträgliche Kürzung/Korrektur) oder die Ertragsüberschüsse (Kürzung/Korrektur im Voraus) herangezogen. 20

21 Vorsteuerabzug Anwendungsfall (spezialfinanzierte DS) Die Investitionsrechnung und die laufende Rechnung der spezialfinanzierten Dienststelle (DS) WASSERVERSOR- GUNG der Gemeinde HERRLIBERG für das Jahr n präsentieren sich wie folgt: 21

22 Vorsteuerabzug Anwendungsfall (spezialfinanzierte DS) Vorsteuerkürzung nach der annäherungsweisen Methode: Analyse der Erträge: INVESTITIONSRECHNUNG Anschlussgebühren: steuerbar zum reduzierten Steuersatz Erschliessungsbeiträge: nicht steuerbar hoheitlich (nicht unternehmerisch; Art. 18 Abs. 2 Bst. l MWSTG) Subventionen Kanton: nicht steuerbar Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG LAUFENDE RECHNUNG Wassergebühren: steuerbar zum reduzierten Steuersatz Subvention der kantonalen Gebäudeversicherungen: nicht steuerbar Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG Interne Zinsen: von der Steuer ausgenommen Art. 21 Abs. 2 Ziffer 19 Bst. a MWSTG 22

23 Vorsteuerabzug Anwendungsfall (spezialfinanzierte DS) Vorsteuerkürzung nach der annäherungsweisen Methode: Steuerliche Bedeutung: Erschliessungsbeiträge gelten als nicht unternehmerisch und berechtigen demzufolge nicht zum Vorsteuerabzug ( Art. 28 Abs. 1 MWSTG im Umkehrschluss). Werden daneben noch steuerbare Umsätze erzielt, hat infolge gemischter Verwendung eine Vorsteuerkorrektur zu erfolgen ( Art. 30 MWSTG). Subventionen bewirken eine Vorsteuerkürzung ( Art. 33 Abs. 2 MWSTG). 23

24 Vorsteuerabzug Anwendungsfall (spezialfinanzierte DS) Vorsteuerkürzung nach der annäherungsweisen Methode: Steuerliche Bedeutung: Zinsen berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug ( Art. 29 Abs. 1 MWSTG). Werden daneben noch steuerbare Umsätze erzielt, hat infolge gemischter Verwendung eine Vorsteuerkorrektur zu erfolgen ( Art. 30 MWSTG). Betragen bei Gemeinwesen die Zinsen nicht mehr als 10% des Gesamtertrages bzw. weniger als CHF , muss keine Vorsteuerkorrektur vorgenommen werden ( MWST-Branchen-Info Nr. 19 Gemeinwesen Ziffer 6.2.6). 24

25 Vorsteuerabzug Anwendungsfall (spezialfinanzierte DS) Vorsteuerkürzung nach der annäherungsweisen Methode: 25

26 Vorsteuerabzug Methode der Vorsteuerkürzung/Vorsteuerkorrektur Praxishinweis: Die Frage der Methodenwahl ist vor allem für seit dem neu steuerpflichtig gewordene DS aktuell und von Bedeutung. Zur Erinnerung: Die gewählte Ermittlungsmethode muss während mindestens 10 Jahren beibehalten werden. 26

27 Mehrwertsteuer im Gemeinwesen Korrektur von Mängeln in der Abrechnung (Finalisierung nach Art. 72 MWSTG) 27

28 Korrektur von Mängeln in der Abrechnung Finalisierung nach Art. 72 MWSTG Zweck Korrektur bzw. Überprüfung der deklarierten Steuerfaktoren nach Ablauf der Steuerperiode (Kalenderjahr) Ziel Pflicht zur Umsatz- und Vorsteuerabstimmung im Gesetz verankert Frist Finalisierung muss innerhalb von 180 Tagen nach Ablauf des betreffenden Kalenderjahres (Geschäftsjahres) erfolgen Bedeutung Vor allem steuerstrafrechtlich relevant (Art. 96 Abs. 6 MWSTG) Tatbestand der Steuerhinterziehung kann erst nach Ablauf der finalisierten Steuerperiode geprüft werden. 28

29 Korrektur von Mängeln in der Abrechnung Finalisierung nach Art. 72 MWSTG Quartal 2. Quartal 3. Quartal 4. Quartal 1. Quartal 2. Quartal Abrechnungsperiode Finalisierung (180 Tage) Steuerperiode Einreichefrist (60 Tage) 29

30 Korrektur von Mängeln in der Abrechnung Finalisierung nach Art. 72 MWSTG Meldung von Differenzen aus Finalisierung: spezielles Formular (abrufbar über: html?lang=de#sprungmarke0_59) 30

31 Korrektur von Mängeln in der Abrechnung Finalisierung nach Art. 72 MWSTG mit der Finalisierung wird die Steuerforderung nicht rechtskräftig Art. 43 Abs. 1 MWSTG innerhalb der Verjährung können die eingereichten und bezahlten (finalisierten) Abrechnungen korrigiert werden Art. 43 Abs. 2 MWSTG Von Bedeutung z.b. bei Praxisänderungen der ESTV: Folgen bis bei Bezahlung der Steuerforderung ohne Vorbehalt keine Korrekturmöglichkeit (mehr) durch die steuerpflichtige Person Folgen ab Korrekturmöglichkeit der Abrechnungen innerhalb der Verjährungsfrist (Festsetzungsverjährung) gegeben 31

32 Korrektur von Mängeln in der Abrechnung Finalisierung nach Art. 72 MWSTG Konkretes Vorgehen Beispiel eines von der ESTV verwendetes Tool 32

33 Gemeinwesen Mehrwertsteuer im Gemeinwesen Die neue Verwaltungspraxis Einzelfragen Hallenbadbenützung 33

34 Hallenbadbenützung die Vermietung einer Sportanlage ist, ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug auf den Vorleistungen, von der Steuer ausgenommen Art. 21 Abs. 2 Ziffer 21 MWSTG exklusive Nutzung durch den Mieter während eines bestimmten Zeitraums räumliche Trennung (z.b. Abtrennung von Schwimmbahnen) das Einräumen eines Mitbenutzungsrechts stellt eine zum Normalsatz steuerbare Dienstleistung dar (z.b. Eintritte) erfolgt die Leistung an eine DS innerhalb des gleichen Gemeinwesens, ist sie, ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug auf den Vorleistungen, von der Steuer ausgenommen Art. 21 Abs. 2 Ziffer 28 MWSTG nur denkbar bei Gemeinden, wo politische und Schulgemeinde vereint sind 34

35 Hallenbadbenützung Mögliche Vereinfachung, um eine schwer zu berechnende Vorsteuerkorrektur zu vermeiden: «stille» Versteuerung der Erträge aus der exklusiven Vermietung von Becken oder Schwimmbahnen Vorgehen: Die steuerpflichtige DS Hallenbad der Gemeinde LAAX erzielt nebst Eintritten auch Mieterträge vom lokalen Schwimmclub für die Trainings, im Rahmen derer jeweils zwei Schwimmbahnen abgetrennt werden. Die (von der Steuer ausgenommenen) Mieterträge betragen CHF Berechnung der (vereinfachten) Vorsteuerkorrektur: CHF (108.0%) x 8.0% = CHF Deklaration: CHF einzutragen in Ziffer 415 der Abrechnung. kein Ausweis der MWST auf der Rechnung! 35

36 Versicherungsleistungen Beiträge der kantonalen Gebäudeversicherung gelten als Subventionen für die allfällig vorzunehmende Vorsteuerkürzung ist von Bedeutung, ob der Beitrag objektbezogen (i.d.r. Verbuchung über die IR) oder nicht objektbezogen (i.d.r. Verbuchung über die IR) erfolgt. Zahlungen von anderen Versicherungen (z.b. für eingetretene Schäden) gelten echter Schadenersatz kein steuerbares Entgelt (Art. 18 Abs. 2 Bst. i MWSTG) ohne Einfluss auf den Vorsteuerabzug 36

37 Bestattungswesen Grabplatz und Urnenwandgebühren sowie Gebühren für das Ausstellen von Todesscheinen und Leichenpässen gelten als Mittelflüsse aus hoheitlicher Tätigkeit kein steuerbares Entgelt (Art. 18 Abs. 3 Bst. l MWSTG) kein Anspruch auf Vorsteuerabzug auf Vorleistungen Grabunterhalt gilt als steuerbare Lieferung pauschale Steuersatzaufteilung für Bodenbearbeitung (Normalsatz) und Pflanzen (red. Satz) im Verhältnis 50%/50% möglich (entsprechende Fakturierung vorausgesetzt) gilt auch bei Vorauszahlungen (im Voraus bezahlter, langjähriger Unterhalt); Steuersatzänderungen bleiben jedoch vorbehalten Hinweis: Depotzahlungen gelten nicht als Vorauszahlungen. 37

38 Bestattungswesen Weiterverrechnung von Kosten (ohne Zuschlag) Werden von Dritten erbrachte Leistungen (z.b. Kremation, Leichentransporte) an die Hinterbliebenen weiterverrechnet, behalten sie ihren steuerlichen Charakter, d.h. sie sind zum gleichen Steuersatz weiterzuverrechnen, wie sie in Rechnung gestellt wurden. Bei Anwendung der Pauschalsteuersatzmethode: 0.1% 38

39 Wärmeverbund Steuerpflicht von Bedeutung sind: Rechtsform privatrechtliche Einrichtung (z.b. AG)? Beteiligungsrechte alle beim gleichen Gemeinwesen? öffentlich-rechtliche Einrichtung (z.b. Zweckverband)? Leistungsempfänger nur Dienststellen des eigenen Gemeinwesens? nur Gemeinwesen? Dritte? 39

40 Wärmeverbund Art der Leistung Anschluss- und verbrauchsabhängige Gebühren sind zum Normalsatz steuerbar. kantonale Subventionen an die Investitionen es handelt sich um objektbezogene Subventionen sind alle Investitionen vorsteuerbelastet, kann die Vorsteuerkürzung (Ziffer 420 der Abrechnung) mittels «Versteuerung» der Subvention (ist als inkl. MWST zu betrachten) vorgenommen werden 40

41 Gemeinwesen Mehrwertsteuer im Gemeinwesen Die neue Verwaltungspraxis und zum Schluss noch ein paar Worte zum Abrechnungsformular 41

42 Abrechnungsformular Effektive Abrechnungsmethode Vorsteuerkürzung keine Vorsteuerkürzung 42

43 Verknüpfungen beachten! Abrechnungsformular Effektive Abrechnungsmethode 43

44 Mehrwertsteuer im Gemeinwesen Fragen 44

45 Besten Dank für Ihre Aufmerksamkeit! 45