Vorlesung Buchführung / Bilanzierung Unit 2.4.: Bewertung der Rückstellungen und Verbindlichkeiten Ansatz Ausweis -Bewertung 1
Begriff und Arten der Rückstellungen Verpflichtungen des Unternehmens Grund ungewiss Höhe ungewiss Ursache der Schuld oder Last im (in) abgelaufenen Wirtschaftsjahren Wirkung: Imparitätsprinzip ( 252 I Nr.4 HGB) Beispiel Unternehmer hat für im Jahr 06 verkaufte Maschine im Jahr 08 Garantieleistungen in Höhe von 80.000.- zu erbringen. Das handelsrechtliche Ergebnis vor Berücksichtigung des Sachverhalts beträgt in den Jahren 06-08 jeweils 400.000.-. Wie stellten sich die bilanziellen Auswirkungen in den Jahren 06-08 dar? 2
Rückstellungen Außenverpflichtung (Verbindlichkeitenrückstellung) Innenverpflichtungen (Aufwandsrückstellung) rechtliche Verpflichtung - ungew. Verbindl. - Drohende Verluste wirtschaftliche Verpflichtung - Kulanzrückstellung unterlassene Instandhaltung Abraumbeseitigung genau umschriebene Aufwendungen 3
1. Ansatz der Rückstellungen Passivierungspflicht oder Passivierungswahlrecht 249 I S.1 HGB: Ungewisse Verbindlichkeiten - zivilrechtliche Verpflichtung - öffentlich rechtl. Verpflichtung 249 I S.1 HGB: Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften - Verpflichtungsüberhang - Beschaffung - Absatz - Dauerschuldverhältnisse 249 I S.3 HGB: Instandhaltung > 3 Monate 249 II HGB: genau umschriebene Aufwendungen: - nach ihrer Eigenart - f. laufendes o. frühere Geschäftsjahre - am Abschlussstichtag wahrscheinlich o. sicher - hinsichtlich der Höhe und des Zeitpunkts ungewiss 4
1. Ansatz der Rückstellungen Passivierungspflicht 249 I S.2 Nr. 1 HGB: Instandhaltung und Abraumbeseitigung: -Instandhaltung innerhalb von drei Monaten des folgenden Geschäftsjahres -Im nächsten Geschäftsjahr nachgeholte Aufwendungen für Abraumbeseitigung 249 I S.2 Nr. 2 HGB: Kulanzrückstellungen 5
1. Ansatz der Rückstellungen steuerliche Sonderregelungen: 5 III EStG; R 5.7 Abs 7 EStR: Verletzung fremder Patent-, Urheber und ähnlicher Schutzrechte 5 IV EStG; R 5.7 Abs. 2 EStR: Rückstellungen für Dienstjubiläumsverpflichtungen 5 IVa EStG: Drohverlustrückstellungen dürfen steuerlich nicht gebildet werden, obwohl in der Handelsbilanz eine Passivierungspflicht besteht. An dieser Stelle wird also das Maßgeblichkeitsprinzip der Handels- für die Steuerbilanz durchbrochen. 6
2. Ausweis der Rückstellungen 266 III B HGB 1. Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen; 2. Steuerrückstellungen; 3. sonstige Rückstellungen 7
2. Bewertung der Rückstellungen gesetzliche Grundlagen 253 I S.2 HGB: Sind Rückstellungen in der Handelsbilanz in Höhe des Betrags anzusetzen, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig ist. Dabei sind auch Erkenntnisse einzubeziehen, die dem Bilanzierenden erst nach dem Abschlussstichtag bekannt werden. Rückstellungen dürfen nur dann abgezinst werden, wenn die zu Grunde liegende Verpflichtung einen Zinsanteil enthält. 8
Beispiel: Eine AG hat langfristig Büroräume angemietet. Ab April 08 will die AG ihr eigenes Bürogebäude nutzen. Sie kündigt daher den Mietvertrag für das derzeit angemietete Bürogebäude im November 07. Die Mietzahlungen betragen 20.000.- netto. Eine anderweitige Nutzung der Räume ist nicht möglich. Was ist veranlaßt? Aufgabe: Finden Sie ein Beispiel für Aufwandsrückstellungen mit genau umschriebenen Aufwendungen! 9
1. Ansatz der Verbindlichkeiten 246 I HGB - Vollständigkeit: Der Jahresabschluss hat sämtliche Schulden zu enthalten ( ) 10
2. Ausweis der Verbindlichkeiten 266 III C HGB: 1. Anleihen, davon konvertibel; 2. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten; 3. erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen; 4. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen; 5. Verbindlichkeiten aus der Annahme gezogener Wechsel und der Ausstellung eigener Wechsel; 6. Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen; 7. Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; 8. sonstige Verbindlichkeiten, davon aus Steuern, davon im Rahmen der sozialen Sicherheit 11
3. Bewertung der Verbindlichkeiten 252 I VI HGB: allgemeine Bewertungsvorschriften 253 I HGB: Als Wertansatz von Verbindlichkeiten ist den Rückzahlungsbetrag anzusetzen. Statt Rückzahlungsbetrag wird besser von Erfüllungsbetrag gesprochen, da es eine Rückzahlung nur bei Darlehensverbindlichkeiten gibt. Erfüllungsbetrag ist der Betrag, den der Schuldner zur Erfüllung der Verpflichtung aufbringen muss. Bei Währungsverbindlichkeiten hat die Umrechnung zum am Abschlussstichtag höheren Rückzahlungsbetrag zu erfolgen, wenn eine voraussichtlich dauerhafte Werterhöhung vorliegt. (BFH, Urteil v. 15.11.1990, BStBl 91 II S. 228; BMF, Schreiben v. 12.08.2002, BStBl 2002 I S. 793) 12
Verbindlichkeitenspiegel Einzelunternehmen und Personengesellschaften sowie kleine Kapitalgesellschaften können Verbindlichkeiten insgesamt in einem Posten zusammenfassen Mittelgroße und große Kapitalgesellschaften haben einen Verbindlichkeitenspiegel mit Vermerkpflicht in Bilanz oder Anhang zu erstellen ( 285, 288 HGB) 13
Neben den normalen Verbindlichkeiten sind weitere Finanzielle Verpflichtungen zu erfassen: Grund / Höhe Art d. Ausw. Art der finanziellen Verpflichtung Sicher Als Bilanzposition Verbindlichkeiten Rückstellungen Eher unsicher Als Bilanzvermerk Haftungsverhältnisse Unsicher Als Angabe im Anhang Sonstige finanzielle Verpflichtungen 249 HGB 14
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