Forst. Kapitel 5. LESEPROBE Einkommen- und Umsatzsteuer in der Land- und Forstwirtschaft Abgrenzung Gewerbebetrieb

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1 LESEPROBE Einkommen- und Umsatzsteuer in der Land- und Forstwirtschaft 75 Kapitel 5 Forst 5.1 Abgrenzung Gewerbebetrieb Unter Forstwirtschaft verstehen die EStR die Nutzung der natürlichen Kräfte des Bodens zur Gewinnung und Verwertung von Walderzeugnissen. (EStR Rz 5075) Voraussetzung für einen forstwirtschaftlichen Betrieb ist ein Wald. Einzelne Baumreihen oder ein landwirtschaftliches Grundstück, welches mit Bäumen eingefasst wurde, stellen keinen Wald dar. (Doralt 21 Tz 16) Ab wann ein Wald vorliegt ist dem ForstG zu entnehmen. Eine darüber hinausgehende Mindestgröße ist nicht vorgesehen. Die Größe kann jedoch für die Liebhabereibeurteilung von Bedeutung sein. (Jakom, 21 TZ 28) 1a ForstG sieht vor, dass Wald mit Holzgewächsen bestockte Grundflächen sind, soweit die Bestockung mindestens eine Fläche von m² und eine durchschnittliche Breite von 10 m erreicht. Unter Wald sind auch jene Flächen zu verstehen, deren forstlicher Bewuchs infolge Nutzung oder aus sonstigem Anlass vorübergehend vermindert oder beseitigt ist. Dauernd unbestockte Flächen zählen als Wald, insoweit sie in einem unmittelbaren räumlichen und forstbetrieblichen Zusammenhang mit Wald stehen und unmittelbar dessen Bewirtschaftung dienen (wie forstliche Bringungsanlagen, Holzlagerplätze, Waldschneisen). Unter den Einkünften aus Forstwirtschaft werden die Tätigkeiten der Urproduktion erfasst. Ua zählen zu den Urprodukten laut Urprodukteverordnung, BGBl II Nr 410/2008 Rundholz, Brennholz Hackschnitzel, Rinde, Christbäume, Forstpflanzen, Reisig, Harz, Moose, Wurzeln, Zapfen, Edelkastanien, Pilze und Beeren. Es gilt zu beachten, dass bspw die Einkünfte aus gesammelten Pilzen nur dann jenen aus Land- und Forstwirtschaft zuzurechnen sind, wenn sie im Zusammenhang mit einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb stehen. Vergibt ein Land- und Forstwirt Rechte zum Sammeln von Waldfrüchten, zählen die Einnahmen daraus zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft. (Doralt 21 Tz 19)

2 76 Einkommen- und Umsatzsteuer in der Land- und Forstwirtschaft LESEPROBE Baumschulbetriebe und Christbaumzuchten zählen dann zur Forstwirtschaft, wenn ein Zusammenhang mit einem forstwirtschaftlichen Betrieb gegeben ist. Sonst gehören sie zu den Einkünften aus Landwirtschaft oder Gartenbau. (Doralt 21 Tz 20) Wird eine Christbaumzucht nicht auf land- und forstwirtschaftlichen Flächen angelegt, liegen Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor. Nicht zur Urproduktion zählt das reine Schlägern und Bringen von Holz. Aus diesem Grund kann ein Holzbezugsrecht, sofern es nicht zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen zählt, keinen forstwirtschaftlichen Betrieb begründen, wenn es einmalig ist. Ist das Holzbezugsrecht auf Dauer angelegt und liegt das Unternehmerrisiko beim Eigentümer, gilt das Gleiche. Die Verwertung des Holzes fällt unter die Einkünfte gem 29 Z 1 EStG. (Doralt 21 Tz 18) Zum Holzakkordanten siehe Kapitel 11. Wenn im Rahmen des Forstbetriebes auch zugekaufte Erzeugnisse vermarktet werden, bspw Holz wird zugekauft und weiterverkauft, liegen noch Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft vor, wenn der Einkaufswert der zugekauften Erzeugnisse nicht mehr als 25% des Gesamtumsatzes beträgt. ( 30 Abs 9 BewG) Der Zukauf beschränkt sich auf pflanzliche Erzeugnisse. Der Handel mit tierischen Erzeugnissen, bspw Wildbrethandel, ist nicht erlaubt. (Urban, Forst & Steuern, S 113) Ein Forstwirt erzielt einen Gesamtumsatz in Höhe von ,--. Darin enthalten ist der Umsatz aus zugekauften und weiterverkauften Holz. Für das zugekaufte Holz hat der Forstwirt ,-- bezahlt. Liegen hier Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft oder aus Gewerbebetrieb vor? Wie hoch darf der Zukauf sein damit Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft vorliegen? Der Forstwirt darf maximal Erzeugnisse in Höhe von 25% des Gesamtumsatzes zukaufen, damit steuerlich noch von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft auszugehen ist. In diesem Fall darf der Forstwirt Erzeugnisse in Höhe von ,-- zukaufen. Da der Einkaufswert des zugekauften Holzes geringer ist, liegen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft vor. Die Zukaufsgrenze ist für jeden Betriebszweig, bspw Forst und Weinbau, gesondert zu betrachten. Das Überschreiten der Zukaufsgrenze in einem Betriebszweig führt nur zu Einkünften aus Gewerbebetrieb aus diesem Betriebsteil. Der Vollständigkeit halber sei erwähnt, dass sich die Zukaufsregel nur auf land- und forstwirtschaftliche Erzeugnisse beschränkt. Wird bspw mit Forstmaschinen gehandelt, liegt steuerlich immer ein Gewerbebetrieb vor. (Urban, Forst & Steuern, S 114) 5.2 Bewertung Größenabhängig kommen für die Bewertung des forstwirtschaftlichen Vermögens drei unterschiedliche Verfahren zur Anwendung. Man unterscheidet zwischen der Bewertung von Kleinstwald (nicht mehr als 10 ha), Bewertung von Kleinwald (mehr als 10 ha aber weniger als 100 ha) und

3 LESEPROBE Einkommen- und Umsatzsteuer in der Land- und Forstwirtschaft 77 Bewertung von Großwald (mit 100 ha und mehr). (Urban, Forst & Steuern, S 13 ff) Beim Kleinstwald ist der Hektarsatz nur von der Bringungslage abhängig. Beim Kleinwald unterscheidet man, gleich wie beim Großwald, zwischen Wirtschaftswald und Schutzwald. Der Hektarsatz im Wirtschaftswald (Hochwald) bei Vorliegen eines Kleinwaldes bestimmt sich nach folgenden Faktoren: der Baumart, dem Preisgebiet (es wird zwischen 8 Preisgebieten unterschieden), dem Baumwachstum (von sehr gut bis zu sehr schlecht gibt es fünf Bewertungen), dem Alter (vier Altersstufen) und der Wertziffer. Die Wertziffer bzw Minderungszahl ist ua von der Seehöhe, der mittleren Geländeneigung und den Geländeverhältnissen abhängig. Sie spiegelt die Bringungsverhältnisse wider. Der höchste Hektarsatz im Wirtschaftswald beträgt 1.824,82, der niedrigste 21,80. (Urban, Forst & Steuern, S 14) Beim Großwald bestimmt sich die Höhe des Hektarsatzes im Wirtschaftswald (Hochwald) von der Baumart, dem Preisgebiet, der Bonität, dem Bestockungsgrad, dem Alter, den Hundertsätzen (Alterswertfaktoren), der Minderungszahl und allfälligem Rotfäulebefall und sonstigen Schäden. Im Ausschlagwald (Auwald, Niederwald und Mittelwald) ist die Höhe des Hektarsatzes von der tatsächlichen Nutzungsmenge der vergangenen fünf Jahre, den tatsächlich verkauften Holzmengen und den durchschnittlich erzielten Holzpreisen abhängig. (Urban, Forst & Steuern, S 15) Je nach Zusammensetzung der Baumarten und der Ertragslage ergibt sich im Schutzwald ein Hektarsatz zwischen 21,80 und 58,14. Nichtholzbodenflächen wie bspw Forststraßen und Holzlagerplätze werden mit Null bewertet. (Urban, Forst & Steuern, S 14) 5.3 Gewinnermittlungsart Im Folgenden soll anhand von Beispielen gezeigt werden, wann welche Gewinnermittlungsart Vollpauschalierung, Teilpauschalierung oder Bilanzierung nach 4 Abs 1 EStG verpflichtend anzuwenden ist. Maßgebend ist die Höhe des Einheitswertes bzw des Umsatzes. In den Beispielen wird davon ausgegangen, dass die sozialversicherungsrechtliche Beitragsgrundlage nicht gem 23 Abs 1a BSVG (Beitragsgrundlagenoption) ermittelt wird. Die Beitragsgrundlagenoption würde zu einer Teilpauschalierung führen. Die Beispiele können durch folgende Normen gelöst werden: 125 BAO, PauschVO 2011, EStR Rz 5018 ff.

4 78 Einkommen- und Umsatzsteuer in der Land- und Forstwirtschaft LESEPROBE Ein Landwirt bewirtschaftet eine Land- und Forstwirtschaft mit einem Einheitswert von insgesamt ,--. Von diesem Einheitswert entfallen ,-- auf die Landwirtschaft und 5.000,-- auf die Forstwirtschaft. Der Gesamtumsatz liegt unter ,--. Durch welche Gewinnermittlungsart ermittelt sich der Gewinn? Der Gewinn für die Land- und Forstwirtschaft wird mittels Vollpauschalierung ermittelt. Zu berücksichtigen ist, dass nicht sämtliche Einnahmen durch die Vollpauschalierung gedeckt sind. Eine freiwillige Einnahmen-Ausgaben-Rechnung oder Bilanzierung wäre möglich. Es muss jedoch bedacht werden, dass diese Gewinnermittlung dann für den gesamten Betrieb gilt. Für eine neuerliche Pauschalierung wäre bei freiwilliger Buchführung oder Einnahmen-Ausgaben-Rechnung die Sperrfrist von 5 Jahren zu beachten. Ab der Veranlagung 2011 wäre ein Antrag gem 2 Abs 3 VO möglich, welcher zu einer freiwilligen Gewinnermittlung durch Teilpauschalierung führt. Die Bindungswirkung von 5 Jahren ist dabei zu berücksichtigen. Ein Landwirt bewirtschaftet eine Land- und Forstwirtschaft mit einem Einheitswert von insgesamt ,--. Von diesem Einheitswert entfallen 5.000,-- auf landwirtschaftliche und ,-- auf forstwirtschaftliche Nutzung. Der Gesamtumsatz liegt unter ,--. Wie erfolgt die Gewinnermittlung? Da der forstwirtschaftliche Einheitswert mehr als ,-- beträgt, kann der Gewinn für die Forstwirtschaft nicht vollpauschaliert, sondern muss dieser durch Teilpauschalierung ermittelt werden. Der Gewinn für die Landwirtschaft wird trotzdem durch Vollpauschalierung ermittelt, da der Gesamteinheitswert unter ,-- liegt. Eine freiwillige Einnahmen-Ausgaben-Rechnung, Teilpauschalierung über Antrag gem 2 Abs 3 VO oder Bilanzierung wäre möglich (siehe Beispiel oben). Eine Landwirtin bewirtschaftet eine Land- und Forstwirtschaft mit einem Einheitswert von insgesamt ,--. Von diesem Einheitswert entfallen ,-- auf die Landwirtschaft und ,-- auf die Forstwirtschaft. Der Gesamtumsatz liegt unter ,--. Welche Gewinnermittlungsart ist anzuwenden? Da der gesamte Einheitswert des Betriebs über ,-- liegt, ist der Gewinn für die Land- und Forstwirtschaft durch Teilpauschalierung zu ermitteln. Eine freiwillige Einnahmen-Ausgaben-Rechnung oder Bilanzierung ist möglich (siehe Beispiel oben).

5 LESEPROBE Einkommen- und Umsatzsteuer in der Land- und Forstwirtschaft 79 Die Ehegatten bewirtschaften gemeinsam eine Land- und Forstwirtschaft mit einem Einheitswert von insgesamt ,--. Von diesem Einheitswert entfallen ,-- auf die Landwirtschaft und 5.000,-- auf die Forstwirtschaft. Der Gesamtumsatz liegt unter ,--. Wie erfolgt die Gewinnermittlung? Da der gesamte Einheitswert des Betriebs über ,-- liegt, ist der Gewinn für die Land- und Forstwirtschaft durch Teilpauschalierung zu ermitteln. Dass der forstwirtschaftliche Einheitswert unter ,-- liegt ist unerheblich. Eine freiwillige Einnahmen-Ausgaben-Rechnung oder Bilanzierung wäre möglich (siehe voriges Beispiel). Ein Landwirt bewirtschaftet eine Land- und Forstwirtschaft mit einem Einheitswert von insgesamt ,--. Von diesem Einheitswert entfallen ,-- auf die Landwirtschaft und ,-- auf die Forstwirtschaft. Der Gesamtumsatz liegt unter ,--. Welche Gewinnermittlungsart kommt zur Anwendung? Da der Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs mehr als ,-- beträgt, ist der Gewinn verpflichtend durch Betriebsvermögensvergleich gem 4 Abs 1 EStG zu ermitteln. Eine Landwirtin bewirtschaftet eine Land- und Forstwirtschaft mit einem Einheitswert von insgesamt ,--. Von diesem Einheitswert entfallen ,-- auf landwirtschaftliche und ,-- auf die forstwirtschaftliche Nutzung. Der Gesamtumsatz beträgt ,--. Die Umsätze lagen in den vergangenen Jahren immer über ,--. Wie ermittelt die Landwirtin ihren Gewinn? Der Gewinn ist verpflichtend durch Betriebsvermögensvergleich gem 4 Abs 1 EStG zu ermitteln. 124 Abs 1 und 2 BAO sehen eine verpflichtende Bilanzierung vor, wenn die Umsatzgrenze in zwei aufeinander folgenden Jahren überschritten wird. Dabei ist das Pufferhr zu beachten. (Siehe dazu auch Tz 2.1)

6 80 Einkommen- und Umsatzsteuer in der Land- und Forstwirtschaft LESEPROBE Folgender Entscheidungsbaum soll bei der Einordnung der Gewinnermittlung behilflich sein: EW > ,-- od Umsatz > ,-- Bilanzierung gem 4 Abs 1 EStG für LuF 7 EW > ,-- 8 VO für LuF 8 SV-rechtliche BGL gem 23 Abs 1a BSVG 9 8 VO für LuF 8 Antrag gem 2 Abs 3 VO gestellt 10 8 VO für LuF 8 Forstwirtschaftlicher EW > ,-- 3 VO für Forstwirtschaft 11 Vollpauschalierung gem 2 VO 12 7 Der Gewinn ist für die gesamte Land- und Forstwirtschaft gem 4 Abs 1 EStG zu ermitteln. 8 Der Gewinn ist für die gesamte Land- und Forstwirtschaft durch Teilpauschalierung zu ermitteln. Eine freiwillige Bilanzierung gem 4 Abs 1 EStG oder eine freiwillige Einnahmen-Ausgaben-Rechnung wären außerhalb der Anwendung der PauschVO auch möglich. 9 Beitragsgrundlagenoption bei der Sozialversicherung der Bauern. 10 Option in die Teilpauschalierung. 11 Der Gewinn für die Forstwirtschaft ist durch Teilpauschalierung zu ermitteln. 12 Statt der Gewinnermittlung durch Vollpauschalierung kann der Gewinn freiwillig auch durch Buchführung oder Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ermittelt werden. Es gilt zu berücksichtigen, dass eine teilweise Anwendung der PauschVO nicht möglich ist. Demnach hat bei freiwilligem Verzicht auf die Gewinnermittlung durch Vollpauschalierung der Gewinn der gesamten Land- und Forstwirtschaft durch Bilanzierung oder Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu erfolgen.

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