Schriften zum Steuer-, Rechnungsund Prüfungswesen
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- Hannah Salzmann
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1 Schriften zum Steuer-, Rechnungsund Prüfungswesen Herausgegeben von L. Haegert, Berlin, Deutschland Th. Siegel, Berlin, Deutschland U. Schreiber, Mannheim, Deutschland F. W. Wagner, Tübingen, Deutschland D. Wellisch, Hamburg, Deutschland
2 Die Schriftenreihe möchte ein Forum für wissenschaftliche Beiträge aus den Bereichen betriebswirtschaftliche Steuerlehre, Rechnungswesen und Wirtschaftsprüfung schaffen. Ihr Ziel ist es, methodisch fundierte wissenschaftliche Arbeiten, Dissertationen und Habilita tionsschriften der betriebswirtschaftlichen Forschung aus diesen Gebieten zu veröffentlichen. Die Reihe wendet sich an Studenten und Wissen schaftler einschlägiger Fachrichtungen sowie an Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und alle anderen an dieser Thematik interessierten Personen. Herausgegeben von Professor Dr. Lutz Haegert, Humboldt-Universität zu Berlin Professor Dr. Theodor Siegel, Humboldt-Universität zu Berlin Professor Dr. Dr. h.c. Franz W. Wagner, Universität Tübingen Professor Dr. Dietmar Wellisch, Universität Hamburg Professor Dr. Ulrich Schreiber, Universität Mannheim
3 Sabine Schmid Steuern, Wahrnehmung und Entscheidungsprozesse Eine interdisziplinäre Analyse der Wirkungen menschlicher Informationsverarbeitung auf Steuersysteme Mit einem Geleitwort von Prof. Dr. Rolf König RESEARCH
4 Sabine Schmid Herford, Deutschland Dissertation Universität Bielefeld, 2012 ISBN DOI / ISBN (ebook) Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über abrufbar. Springer Gabler Gabler Verlag Springer Fachmedien Wiesbaden 2012 Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung, die nicht ausdrücklich vom Urheberrechtsgesetz zugelassen ist, bedarf der vorherigen Zustimmung des Verlags. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Bearbeitungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche Namen im Sinne der Warenzeichen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten wären und daher von jedermann benutzt werden dürften. Einbandentwurf: KünkelLopka GmbH, Heidelberg Gedruckt auf säurefreiem und chlorfrei gebleichtem Papier Springer Gabler ist eine Marke von Springer DE. Springer DE ist Teil der Fachverlagsgruppe Springer Science+Business Media
5 Geleitwort Die Betriebswirtschaftliche Steuerlehre und hier insbesondere ihr quantitativ ausgerichteter Zweig der Steuerwirkungslehre nimmt für sich in Anspruch, auf der Basis theoretischer Modelle steuerlich induzierte Einflüsse auf wirtschaftliche Entscheidungen identifizieren und analysieren zu können (bzw. wenigstens zu wollen). Als Ausgangspunkt dient dabei regelmäßig ein Verständnis von rationalem Entscheidungsverhalten, das auf dem Konstrukt des nutzenmaximierenden homo oeconomicus fußt. Die so gewonnenen Ergebnisse decken sich allerdings nur selten mit empirischen Beobachtungen. Dies wirft die Frage auf, ob ein solchermaßen unterstelltes Entscheidungsverhalten gerechtfertigt ist, insbesondere wie sich Entscheidungsträger verhalten, wenn sie mit den steuerlichen Folgen ihrer Entscheidungen konfrontiert werden. Hier setzt Frau Schmid mit ihrer Arbeit an, indem sie in interdisziplinär ausgerichteten Analysen Wahrnehmungs- und Entscheidungsprozesse und deren Zusammenwirken mit steuerrechtlichen Sachverhalten untersucht. Im Zentrum stehen dabei solche Entscheidungswirkungen, die durch eine veränderte Wahrnehmung hervorgerufen werden können. Zunächst wird analysiert, welche Aspekte der menschlichen Wahrnehmung für Entscheidungen relevant sein können. In den Wirtschaftswissenschaften ist Wahrnehmung bislang nicht Gegenstand intensiver wissenschaftlicher Untersuchungen. Frau Schmid greift deshalb auf kognitionspsychologische Erkenntnisse zurück. Die wichtigsten Ergebnisse sind, dass der Prozess der Wahrnehmung auf Grund der begrenzten Aufnahmefähigkeit des Menschen eine Klassifikations- und eine Selektionsphase beinhaltet. Frau Schmid identifiziert mit Hilfe von Untersuchungsergebnissen der Neuroökonomie die Prospect Theorie als eine adäquate Entscheidungstheorie, um menschliches Verhalten abzubilden. Von besonderer Relevanz ist dabei, dass Entscheidungsträger eine (monetäre) Entscheidungssituation immer in Relation zu einem Referenzpunkt bewerten, somit also ein zustandsabhängiges Auskommen aus einer Aktion einen Gewinn oder einen Verlust im Vergleich zu diesem Referenzpunkt darstellt. Dies führt zu einer differenzierten Be-
6 VI Geleitwort trachtung der Steuerwahrnehmung. Sobald ein Entscheidungsträger seinen Gewinn vor Steuern als Referenzpunkt für die Bewertung seines nach Steuern frei verfügbaren Einkommens heranzieht, wird er durch die zu leistende Steuerzahlung immer einen Verlust erleiden. Dies bedingt tendenziell risikofreudiges Verhalten, wie es in der Realität in der Tat beobachtbar ist, man denke an die Beliebtheit hoch riskanter Steuersparmodelle. Über die mentale Buchführung liefert die Verfasserin einen Erklärungsansatz, warum Menschen aus dem Anreiz heraus, Steuern zu sparen, ökonomisch unsinnige Investitionen tätigen. Die Prospect Theorie vermag aber nicht alle Verhaltensweisen, die empirisch im Zusammenhang mit der Besteuerung beobachtet werden können, zu erklären. Die Verfasserin leitet hieraus die Vermutung ab, dass sich neben den rein wirtschaftlich basierten auch soziale und persönlichkeitsbildende Faktoren auf das Entscheidungsverhalten in diesem Kontext auswirken. Es zeigt sich, dass sowohl das Alter als auch das Geschlecht eines Steuerpflichtigen die individuelle Risikoeinstellung und die Steuermoral beeinflussen. Darüber hinaus wird die Steuerwahrnehmung eines Individuums durch den Berufsstand, das Bildungsniveau im Allgemeinen sowie das Wissen über steuerrechtliche Sachverhalte im Speziellen geprägt. Facetten der Persönlichkeit, die in diesem Kontext entscheidungsbeeinflussend wirken, können unter den Begriffen Verträglichkeit, Gewissenhaftigkeit und Ehrlichkeit subsumiert werden. Auch treffen Menschen ihre Entscheidungen in der Regel nicht isoliert von ihrem gesellschaftlichen Umfeld, sondern werden durch dieses auf vielfältige Art und Weise beeinflusst. Auf der Basis der bis hier gewonnenen Erkenntnisse entwickelt Frau Schmid ein Prozessmodell der Steuerwahrnehmung. Diesem Modell liegt ein konstruktivistisches Grundverständnis von Realität zugrunde, nach dem die Umwelt eines Entscheiders durch dessen selektive Wahrnehmung erschaffen wird. Das Gehirn produziert Erfahrungen, die nie völlig wertfrei, sondern bereits mit Bewertungen durchdrungen sind. Die Werte und Erfahrungen eines Individuums sind mit bestimmend für die auftretenden Wirkungen in einer Entscheidungssituation. In das Modell werden drei Phasen eingearbeitet: Wahrnehmung, mentale Verarbeitung und Entscheidung. Es zeigt sich, dass sowohl die Wahrnehmung als auch das Entscheidungsverhalten Produkte neuronaler Prozesse sind, die eng miteinander verknüpft sind. Darüber hinaus gelingt es, die Vielzahl an Faktoren zu modellieren, die das Ergebnis eines, den steuerlichen Rahmenbedingungen unterliegenden Entscheidungsprozesses beeinflussen können.
7 Geleitwort VII Das deutsche Steuerrecht ist ein historisch gewachsenes Regelsystem, das sich über einen langen Zeitraum kontinuierlich weiterentwickelt hat. Dieser Prozess wird vertiefend untersucht. Ein Ergebnis ist, dass die Entwicklung des Steuerrechts in Deutschland hauptsächlich evolutorisch verlaufen ist, wobei Evolution hier als ein Prozess des Lernens verstanden wird. Die Richtung der Evolution wird dabei durch gesellschaftliche Werte bestimmt. Idealtypischer Weise sind die Besteuerungsprinzipien Gerechtigkeit, Effizienz, und Einfachheit Bestandteile dieses Wertesystems und bedingen somit ursächlich solche Veränderungen. Steuerrechtsetzungen werden aber auch bewusst zu Lenkungszwecken verändert. Vor diesem Hintergrund wird untersucht, ob bestimmte Strukturelemente des deutschen Steuerrechts so auf die begrenzte, selektive Wahrnehmung der Steuerpflichtigen zugeschnitten sind, dass das persönliche Belastungsgefühl verringert bzw. die Steuerwahrnehmung positiv beeinflusst wird. Das Bemühen von politischer Seite, ein Steuersystem zu konstruieren, welches vom Steuerpflichtigen positiv gesehen wird, wird von Frau Schmid als ein treibender Faktor in der Weiterentwicklung des Steuerrechts identifiziert. Offen bleibt, inwieweit dieser Prozess bewusst oder unbewusst abläuft. Aus der Arbeit von Frau Schmid ist die Erkenntnis zu gewinnen, dass die Wahrnehmung von Steuerrecht und die damit verbundenen Entscheidungswirkungen kein Problem darstellt, welches mit rein ökonomischen Methoden gelöst werden kann, vielmehr handelt es sich um einen hoch komplexen sozialen Vorgang. Die deskriptive Vorgehensweise verdeutlicht, dass Entscheidungen eines Individuums sehr subjektiv geprägt sind und nicht dem wissenschaftlichen Anspruch der (neo-) klassischen Ökonomie an Rationalität und Objektivität entsprechen. Die Abweichungen von der Norm des rationalen Verhaltens im Sinne des homo oeconomicus sind nicht nur vernachlässigbare Randerscheinungen, sondern systematisch zu beobachten. Die erarbeiteten Mechanismen und Modelle liefern wichtige Anhaltspunkte für eine wissenschaftliche Auseinandersetzung mit Steuerpolitik, die der ganzen Komplexität ökonomischer Entscheidungsprozesse gerecht wird und die insbesondere solche Prozesse nicht auf reine Rechenalgorithmen reduziert, sondern den Menschen mit all seinen Unvollkommenheiten in den Mittelpunkt stellt. Dies ist Ökonomie als empirische Sozialwissenschaft at its best. Ich wünsche der Arbeit von Sabine Schmid die Aufmerksamkeit, die sie verdient. Bielefeld, im Februar 2012 Rolf König
8 Vorwort Die vorliegende Arbeit entstand während meiner Tätigkeit als wissenschaftliche Mitarbeiterin am Lehrstuhl für Betriebliche Steuerlehre der Universität Bielefeld und wurde im Juni 2011 als Dissertation von der Fakultät für Wirtschaftswissenschaften der Universität Bielefeld angenommen. Allen voran möchte ich meinem akademischen Lehrer, Herrn Prof. Dr. Rolf König, danken, der mich auf das spannende Themenfeld der Wahrnehmung von Steuerrecht aufmerksam gemacht hat. Während meiner Tätigkeit am Lehrstuhl und bei der Erstellung dieser Dissertation hat er mich stets durch seine hilfreichen Anregungen und Hinweise unterstützt. Herrn Prof. Dr. Reinhold Decker danke ich für die Übernahme des Zweitgutachtens. Darüber hinaus gilt mein Dank Herrn Prof. Dr. Jahnke für seine Mitwirkung als Drittprüfer in der mündlichen Prüfung. Meinen Kollegen Frau StB Dipl.-Kffr. Ute Beckmann, Herrn Dr. Niels Lüking, Herrn Dr. Sven Meier, Frau Dipl.-Kffr. Helene Nachtigal, Frau Dipl.-Kffr. Anja-Maria Schreiber, Frau Dr. Susanne Sigge, sowie Frau Susanne Westerholz möchte ich für die fachlichen Diskussionen und das freundschaftliche Arbeitsklima am Lehrstuhl danken. Mein besonderer Dank gilt meiner Familie, die mich motiviert hat zu promovieren und mir immer viel Verständnis und Unterstützung entgegen gebracht hat. Frau Dr. Romy Heymann möchte ich für die vielen freundschaftlichen Gespräche und Ratschläge zur Promotion danken. Mein tiefster Dank gilt jedoch meinem Partner Patrick Cziborra. Er hat mir in den vergangenen Jahren nicht nur fachlich zur Seite gestanden, sondern hat mich stets mit unermüdlicher Geduld motiviert und trägt so einen großen Anteil am Gelingen dieser Arbeit. Bielefeld, im März 2012 Sabine Schmid
9 Inhaltsverzeichnis Geleitwort Vorwort Inhaltsverzeichnis Abbildungsverzeichnis Tabellenverzeichnis Abkürzungsverzeichnis Symbolverzeichnis V IX XI XVII XIX XXI XXIII 1 Einleitung Methodische Einordnung und Ziele der Untersuchung AufbauderArbeit Wahrnehmung Neurologische Wahrnehmungsvorgänge Die Messung von Wahrnehmungsvorgängen Der Informationsverarbeitungsprozess Klassifikationsphase Ähnlichkeitsanalyse Schemata Selektionsphase Verarbeitungsengpässe Selektionskriterien Dopamin als Selektionsfaktor Wissensrepräsentation... 20
10 XII Inhaltsverzeichnis 3 Entscheidungsverhalten Deskriptive versus normative Theorie Rationalität in den Wirtschaftswissenschaften Kontextunabhängigkeit Klassische Entscheidungsprinzipien Neurologische Trennung von Erwartungswert und Varianz Bernoulli-Prinzip Nutzenfunktionen Rationalitätspostulate Ordinales Prinzip Stetigkeitsaxiom Substitutionsaxiom Entscheidungsanomalien Allais Paradoxon Ellsberg Paradoxon Framing-Effekte Zeiteffekte Prospect Theorie Die Editierungsphase Wahrnehmungsvorgänge Neurologische Referenzpunkteffekte Die Evaluationsphase Wertfunktion Verlustaversion in der Neuroökonomie Entscheidungsgewichtungsfunktion Wahrscheinlichkeiten und Neuroökonomie Endowment-Effekt Mental Accounting Intertemporales Entscheiden Steuerwirkungen und Prospect Theorie Steuerwirkungslehre Prospect-Theorie und Steuerwirkungslehre Allgemeine Annahmen Diskontierung Wahrscheinlichkeiten... 76
11 Inhaltsverzeichnis XIII 4.4 Referenzpunkte Status quo Berücksichtigung von Steuern Implikationen der Kodierung Vorsteuergewinn Risikolose Anlage Erwartungen Mental Accounting Endowment-Effekt und Status Quo Bias Isolationseffekt Steuermoral und Steuerhinterziehung Prospect-Theorie und Steuerhinterziehung Aufdeckungswahrscheinlichkeit Framing Gewinn nach Steuern Gewinn vor Steuern Vorauszahlungen Soziale und psychologische Aspekte der Besteuerung Exogene Faktoren Berufsstand Wissen Persönlichkeitsbildende Faktoren Verträglichkeit Gewissenhaftigkeit Ehrlichkeit Normen und Werte Einstellung zum Staat Identifikation Gerechtigkeit Beeinflussung und Kommunikation Ein Prozessmodell der Steuerwahrnehmung Konstruktivismus Phasen der Steuerwahrnehmung Klassifikations- und Selektionsphase
12 XIV Inhaltsverzeichnis Mentale Verarbeitung Persönlichkeit und Erinnerung Framing Entscheidung Emotionen Relativität Implementation von Feedback Formale Darstellung einer Entscheidungssituation Methodik Wahrnehmungsphase Klassifikation und Datenrepräsentation Selektion durch Aufmerksamkeit Interpretation Mentale Verarbeitung Bewertung der Informationsmenge Eigenschaften des neuronalen Netzes Eingabe Subjektivität als Hidden-Layer Output Entscheidung und Feedback Kritische Würdigung Steuersystem und Gesellschaft Das Steuersystem als Regelwerk und Institution Die Evolution von Regeln Die Theorie der kulturellen Evolution Evolution als Prozess des Lernens Die Richtung der Evolution Werte Besteuerungsprinzipien Durchsetzungsmechanismen Kooperation und Vertrauen Gesetze Der Staat als Gesetzgebungshoheit Menschliche Begrenztheit und ihre Wirkung auf Gesetze Die Entwicklung des deutschen Steuerrechts
13 Inhaltsverzeichnis XV Fiskalillusion Verschiedene Steuerarten Indirekte Steuern Weitere wichtige Aspekte Quellensteuern Framing-Effekte Offensichtlichkeit Abschreibungen Implikationen Schlussbetrachtung 222 Literaturverzeichnis 225
14 Abbildungsverzeichnis 2.1 Abbildung einer Nervenzelle Beispiele von PET und fmrt Aufnahmen DasmenschlicheGehirn Wertfunktion nach Kahneman und Tversky (1979) Gehirnaktivität bei potentiellen Gewinnen und Verlusten; Quelle: Tom (2007) Wahrscheinlichkeitsgewichtung nach Tversky und Kahneman (1992) Gehirnaktivität im Nucleus Caudatus; Quelle: Hsu (2006) Wahrnehmungszyklus der Besteuerung Wahrnehmung einer Entscheidungssituation Struktur eines Netzes zur Wahrnehmung der Besteuerung
15 Tabellenverzeichnis 2.1 Die wichtigsten Areale der Hirnrinde Institutionentypen in Anlehnung an Holl (2004), S Steuerzahlung als Spiel
16 Abkürzungsverzeichnis Abs. Absatz abzgl. abzüglich AfA Absetzung für Abnutzung BMF Bundesministerium der Finanzen d. h. das heißt EStG Einkommensteuergesetz bzw. beziehungsweise CAPM Capital Asset Pricing Model CDU Christlich Demokratische Union c. p. ceteris paribus CPT Cumulative Prospect Theory Kumulative Prospect Theorie CSU Christlich-Soziale Union EEG Elektroenzephalographie EUT Expected Utility Theory Erwartungsnutzentheorie f. folgende ff. fortfolgende FAZ Frankfurter Allgemeine Zeitung fmrt funktionelle Magnetresonanztomographie GE Geldeinheit GG Grundgesetz i. d. R. in der Regel i. S. d. im Sinne des i. V. m. in Verbindung mit LIP lateraler intraparietaler Kortex OECD Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung
17 XXII Abkürzungsverzeichnis OFC orbitofrontaler Kortex PET Positronen-Emissions-Tomographie S. Seite SOEP Sozio-ökonomisches Panel sog. sogenannte S-O-R Stimulus-Organismus-Response WTA Willingness to accept Minimale Kompensationsbereitschaft WTP Willingness to pay Maximale Zahlungsbereitschaft z. B. zum Beispiel z. T. zum Teil zzgl. zuzüglich
18 Symbolverzeichnis A: Menge aller alternativen Umweltzustände a: Umweltzustand i alt i : Handlungsalternative i alt i : optimale Handlungsalternative i Alt: α : Menge aller möglichen Handlungsalternativen Aufmerksamkeitsgewichtungsfaktor C: Menge aller falschen Interpretationen c i : Neuron des Charaktermerkmales i CE: Sicherheitsäquivalent D: geleistete Steuervorauszahlung δ: Diskontierungsrate e: Kante E: Menge aller Kanten E(X): Erwartungswert Eu(X): Erwartungsnutzen EVT s: Endvermögen im Zeitpunkt t=t nach Steuern ɛ: Fehler des Ausgabesignals F 0 : Finanzanlage in Periode t=0 f a : Aktivierungsfunktion f o ( ): Ausgabefunktion einer Schicht im neuronalen Netz G: Graph g ji : Eingangsgewichte des Hidden-Layers I 0 : Anschaffungsauszahlung im Zeitpunkt t=0 ι: Bruchteil der richtigen Bemessungsgrundlage X BMG J: Menge aller Interpretationen j( ): Interpretationsfunktion K 0 : Kapitalwert
19 XXIV Symbolverzeichnis K0: s K: K s 0: λ : Kapitalwert nach Steuern Zufallsvariable Kapitalwert Zufallsvariable Kapitalwert nach Steuern Rate der Verlustaversion μ: Erwartungswert N: Nettoeinzahlungsüberschüsse p: Wahrscheinlichkeit π(p) : Entscheidungsgewicht für die Wahrscheinlichkeit p Φ hyp (t): Hyperbolische Diskontierungsfunktion r i : Gewichtungsfaktoren der Output-Ebene S: Steuerlast s: Steuersatz σ: Standardabweichung t: Zeitpunkt T j : Schwellenwert des Neurons j θ: Parameter für das Strafmaß bei Steuerhinterziehung u(x): Nutzenfunktion v( ): Wertfunktion V (R) t : Referenzvermögensposition v: Knoten V: Menge aller Knoten W t : Vermögen in Periode t w(p): Wahrscheinlichkeitsgewichtungsfunktion w: Gewichtsvektor im neuronalen Netz x B : beobachtete Merkmalsausprägung X B : Gewinn vor Steuern X BMG : Steuerliche Bemessungsgrundlage X S : Gewinn nach Steuern x P : Gespeicherter Prototyp der Merkmalsausprägung X D : Deklariertes Einkommen x (R) : Referenzpunkt x i : Durch Referenzpunktbildung modifiziertes Ergebnis x a : Durch Aufmerksamkeit gewichtete und selektierte Information x k : Kognitiv gespeicherte Information x I : Inputvektor aller selektierten Informationen yj 1 : Ausgabewert des Neuron j in der 1. Schicht des Netzwerks
20 Symbolverzeichnis XXV yj 2 : Ausgabewert des Neuron j in der 2. Schicht des Netzwerks y o : Ausgabewert der 3. Schicht des Netzwerks Z: Einzahlungsüberschuss z 1 : Aktivität in der 1. Schicht des Netzwerks z 2 : Aktivität in der 2. Schicht des Netzwerks z o : Aktivität in der 3. Schicht des Netzwerks
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