Die Erbengemeinschaft im Steuerrecht

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1 HAUS + GRUND MÜNCHEN INFORMIERT Die Erbengemeinschaft im Steuerrecht im Hinblick auf die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von Robert Hammerl Diplom Finanzwirt (FH), Steuerberater convocat GbR München und Unterhaching Die tägliche Beratungspraxis zeigt deutlich auf, dass in der überwiegenden Mehrzahl der Nachlassfälle der Erblasser nicht nur von einer einzelnen Person, sondern von mehreren Personen beerbt wird. Dies gilt unabhängig davon, ob der Erblasser seinen Nachlass im Wege der gesetzlichen Erbfolge oder im Rahmen eines Testaments an die Erben übergibt. Die Finanzverwaltung hat sich im Rahmen eines Schreibens des Bundesministeriums für Finanzen ausführlich zur steuerlichen Problematik der Erbengemeinschaft geäußert. Der nachfolgende Aufsatz soll Ihnen einen Überblick über die Grundsätze der steuerlichen Behandlung der Erbengemeinschaft verschaffen und Ihnen die Erfassung der Einkünfte während des Bestehens der Erbengemeinschaft sowie nach deren Auflösung darstellen. Wir möchten Ihnen dabei gerade im Bereich der Vermietung und Verpachtung von Grundbesitz die einzelnen Regelungen vorstellen. Allgemeines Mit dem Tod des Erblassers geht der gesamte Nachlass unentgeltlich im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf die Erbengemeinschaft über. Der Nachlass steht den Erben gemeinschaftlich zu und wird somit Gesamthandsvermögen der Erbengemeinschaft. Die Erben verwalten den Nachlass gemeinsam und können über einzelne Nachlassgegenstände nur gemeinschaftlich verfügen. Beispiel 1: Erblasser A hinterlässt seinen beiden Kindern B und C zwei Mietobjekte, die sich in München und Augsburg befinden. Die Kinder erwerben im Rahmen der Erbfolge jeweils einen Bruchteil in Höhe von 50 Prozent an jedem Mietobjekt.

2 Zurechnung der laufenden Einkünfte während des Bestehens der Erbengemeinschaft Die durch den Erblasser bisher erzielten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung werden den Erben grundsätzlich nach ihren Erbanteilen zugerechnet. Die Erben verwirklichen gemeinsam den Tatbestand der Einkünfteerzielung. Da nunmehr an den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung mehrere Personen beteiligt sind, sind diese Einkünfte im Rahmen einer gesonderten und einheitlichen Feststellungserklärung beim Finanzamt zu erklären. Zuständig für die Veranlagung dieser Feststellung ist grundsätzlich das Finanzamt, von dessen Bezirk die Verwaltung der Einkünfte ausgeht. Ist eine solche Verwaltung nicht feststellbar, so ist das Finanzamt zuständig, in dessen Bezirk sich der wertvollste Teil des Vermögens befindet, aus dem die gemeinsamen Einkünfte zufließen. Setzen sich die Erben hinsichtlich des gemeinschaftlichen Vermögens auseinander, so endet damit die gemeinschaftliche Verwirklichung der Einkünfteerzielung. Die Einkünfte sind nunmehr denjenigen Personen zuzurechnen, die im Rahmen der Auseinandersetzung das einzelne Mietobjekt erhalten haben. Die Erklärung der Einkünfte erfolgt nunmehr grundsätzlich in der jeweiligen Einkommensteuererklärung. Das Bundesministerium der Finanzen hat hierbei eine Vereinfachungsregelung im Hinblick auf die Auseinandersetzung zugelassen. Beschließen die Erben, sich innerhalb von 6 Monaten nach dem Erbfall auseinanderzusetzen, so wird eine rückwirkende Zurechnung der laufenden Einkünfte anerkannt, d.h. die Erben können die Einkünfte bereits nach dem Erbfall gemäß der Auseinandersetzungserklärung in ihrer jeweiligen Einkommensteuererklärung erklären. Eine gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte ist somit nicht mehr notwendig. Hierbei ist allerdings darauf hinzuweisen, dass die ledigliche Entschlussfassung zur Auseinandersetzung innerhalb der 6 Monate nicht ausreicht. In dieser Zeit muss bereits eine klare und rechtlich bindende Vereinbarung über die Auseinandersetzung und ihre Modalitäten vorliegen, insbesondere im Hinblick auf den Zeitpunkt des Übergangs von Nutzen und Lasten der einzelnen Wirtschaftsgüter. Weiter muss die Auseinandersetzung innerhalb dieser Zeit auch tatsächlich durchgeführt werden. In wenigen Ausnahmefällen kann diese 6- Monatsfrist überschritten werden (Teilungsanordnung mit bereits entsprechender Zuordnung der Einkünfte, Wertfindung der Wirtschaftsgüter). Erbauseinandersetzung durch Teilung des Nachlasses Im Rahmen einer Teilung werden die einzelnen Wirtschaftsgüter auf die jeweiligen Erben aufgeteilt.

3 Fortführung Beispiel 1: Die Kinder B und C setzen sich nun derart auseinander, dass Kind B das Objekt in Augsburg und Kind C das Mietobjekt in München erhält. B übergibt seinen 50%igen Anteil am Objekt in München an C, während C dem B 50% am Objekt in Augsburg überträgt. Die Erben sind nunmehr jeweils Alleineigentümer der einzelnen Immobilien. Eine Teilung des Vermögens im Rahmen der Auseinandersetzung führt bei Immobilien grundsätzlich weder zu neuen Anschaffungskosten noch zu Veräußerungserlösen. Vermögen kann auch in der Weise geteilt werden, dass ein Miterbe lediglich ein Wohnrecht an einem Objekt erhält, das nach der Auseinandersetzung einem anderen gehört. Im Rahmen einer Auseinandersetzung sind des Öfteren ebenfalls Schulden, die zur Finanzierung der Immobilien aufgenommen wurden, zu verteilen. Eine solche Schuldübernahme führt ebenso nicht zu Anschaffungskosten. Beispiel 2: D und E sind zu je 50% Erben. Der Nachlass besteht aus zwei Objekten. Objekt 1 (Wert 3 Mio. ) wurde mit einem Fälligkeitsdarlehen in Höhe von 2 Mio. finanziert, das erst in 3 Jahren zur Zahlung fällig ist. Der Wert des Objektes 2 beträgt 5 Mio.. Eine Verschuldung hinsichtlich dieses Objektes besteht nicht mehr. Erbe D erhält Objekt 1, Erbe E erhält Objekt 2 und übernimmt die Schulden des Objektes 1. Hierbei handelt es sich wiederum um eine unentgeltliche Auseinandersetzung. Jeder Erbe erhält einen Nachlass im Wert von 3 Mio.. Erbe D: Objekt 1 Wert 3 Mio. Erbe E: Objekt 2 Wert 5 Mio. sowie Verbindlichkeiten in Höhe von 2 Mio. Im Vermietungsfall entfällt nunmehr jedoch der Schuldzinsenabzug. Der Nachlass kann aber auch in der Weise geteilt werden, dass ein Miterbe wertmäßig mehr erhält als ihm nach seiner persönlichen Erbquote zusteht und er dabei den anderen Miterben eine Entschädigung bezahlt. In diesen Fällen liegen in Höhe der Entschädigung begrifflich Anschaffungskosten vor. Der Miterbe kauft den anderen Erben einen Teil des Nachlass ab. Die Verkäufer haben in der gleichen Höhe ein sog. Veräußerungsgeschäft, das zu steuerbaren und steuerpflichtigen Einkünften führen kann, soweit die Anschaffung des Rechtsvor-

4 gängers und die angesprochene entgeltliche Veräußerung innerhalb eines Zeitraumes von 10 Jahren erfolgt. Befinden wir uns in einer unentgeltlichen Teilung, hat der Miterbe nunmehr die ursprünglichen Anschaffungskosten und damit die Bemessungsgrundlage der Abschreibung des Erblassers fortzuführen. In Fällen der Entgeltlichkeit ist die Bemessungsgrundlage in einen neu erworbenen entgeltlichen Teil und in einen bereits bestehenden unentgeltlichen Teil aufzuteilen. Die Abschreibung für den entgeltlichen Teil ist neu zu ermitteln. Übertragung eines Erbteils Im Rahmen der Erbengemeinschaft kann ein einzelner Miterbe seinen Anteil jederzeit verschenken oder verkaufen. Die Ausschlagung einer Erbschaft gegen eine Abfindung steht einer entgeltlichen Veräußerung gleich. Soweit Entgeltlichkeit vorliegt, hat der Erwerber für diesen Teil wiederum neue Anschaffungskosten, der Veräußerer unter Beachtung der bereits erwähnten 10-Jahresfrist ein Veräußerungsgeschäft. Geht der Erbteil unentgeltlich über, so entstehen weder neue Anschaffungskosten noch ein Veräußerungsgeschäft. Ausscheiden eines Miterben Bei Ausscheiden eines Miterben aus der Erbengemeinschaft wächst dieser Anteil am Gemeinschaftsvermögen den verbliebenen Miterben zu. Erhält der ausscheidende Miterbe hierfür keine Abfindung, so treten die verbleibenden Miterben in seine Fußstapfen und führen die Anschaffungskosten bzw. die Abschreibung entsprechend fort. Scheidet ein Miterbe gegen eine Abfindung aus, so ist entsprechend den bereits dargestellten Grundsätzen für den ausscheidenden Miterben ein Veräußerungsgeschäft zu prüfen. Die verbleibenden Miterben kaufen den Anteil ab und haben folglich neue Anschaffungskosten. Gleiches gilt für das Ausscheiden eines Miterben gegen eine Sachwertabfindung. Erbauseinandersetzung durch Veräußerung des Nachlasses Die Erbengemeinschaft kann auch in der Weise beendet werden, dass sämtliche Wirtschaftsgüter des Nachlasses veräußert und anschließend die bestehenden Verbindlichkeiten getilgt werden. Verbleibt nach Tilgung sämtlicher Nachlassverbindlichkeiten ein positiver Saldo, so ist dieser auf die Erben entsprechend ihrer Quote zu verteilen. Der Verkauf des Immobilienvermögens wird danach nur besteuert, soweit Anschaffung durch den Erblasser und Veräußerung durch die Miterben innerhalb der bereits erwähnten 10-Jahresfrist erfolgen.

5 Sonderregelungen Der Erblasser kann den Übergang seines Vermögens auch dergestalt regeln, dass die Erben das Vermögen erhalten und gleichzeitig ein anderer mit einem Vermächtnis bedacht wird. Das Vermächtnis führt bei der Erbengemeinschaft nicht zu neuen Anschaffungskosten. Die Erbengemeinschaft ist weiterhin an die Buchwerte gebunden, da es sich bei der Erfüllung eines Vermächtnisses um kein Entgelt für den anteiligen Erbteil handelt. Wurde im Rahmen einer geregelten Erbfolge ein Miterbe mit einem Vorausvermächtnis bedacht, so erwirbt der Bedachte das Vermögen von der Erbengemeinschaft selbst. Hat die Erbengemeinschaft zur Erfüllung von Pflichtteils- oder Erbersatzansprüchen ein Darlehen aufnehmen müssen, so können diese Kosten steuerrechtlich nicht als Werbungskosten abgezogen werden. Wird das Vermögen in der Weise übergeben, dass die Erbauseinandersetzung im Rahmen einer Teilungsanordnung erfolgen soll, so gehen zunächst alle Nachlassgegenstände in das Gesamthandsvermögen der Erbengemeinschaft. Werden die einzelnen Nachlassgegenstände bereits ab dem Tod des Erblassers entsprechend der Teilungsanordnung den einzelnen Erben zugerechnet, so ist dies steuerrechtlich rückwirkend anzuerkennen, soweit die tatsächliche Auseinandersetzung innerhalb einer angemessenen Frist erfolgt. Grunderwerbsteuer Wird eine Erbengemeinschaft in der Weise auseinandergesetzt, dass Zahlungen unter den Miterben fließen, so ist ebenfalls im Bereich der Grunderwerbsteuer Vorsicht geboten. Werden hierbei Anteile an Grundstücken nicht in gerader Linie veräußert, so liegt ein grunderwerbsteuerpflichtiger Übergang vor. Dies kann bei den heutigen Grundstückspreisen im Münchner Raum neben der Einkommensteuer nochmals zu erheblichen Steuerbelastungen führen. Fazit Die Erbengemeinschaft stellt sowohl zivilrechtlich als auch steuerrechtlich hohe Anforderungen an eine konstruktive und gezielte Beratung. In der Praxis werden dabei häufig lediglich die zivilrechtlichen Probleme erkannt. Bei den sich daraus ergebenden Gestaltungen ist die Festsetzung einer vermeidbaren Einkommensteuer meistens nicht mehr zu verhindern. Wir empfehlen Ihnen daher, sich auch oder gerade im Bereich der steuerlichen Handhabung über diese Dinge frühzeitig zu informieren und entsprechende Regelungen zu treffen.

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