(Entschädigung i. S. des 24 Nr. 1 EStG -- Auflösung des Arbeitsverhältnisses wegen Zeitmangel)

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1 FG München, Urteil v K 2411/10 Titel: (Entschädigung i. S. des 24 Nr. 1 EStG -- Auflösung des Arbeitsverhältnisses wegen Zeitmangel) Normenketten: 34 Abs 1 EStG Abs 2 EStG Nr 1 Buchst a EStG Nr 1 Buchst b EStG 2002 Orientierungsätze: 1. Ein "besonderes Ereignis", das Voraussetzung für das Vorliegen von Entschädigungen i.s. des 24 Nr. 1 Buchst. a EStG ist, ist bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit schon dann anzunehmen, wenn die Beendigung des Vertrags vom Arbeitgeber ausgeht oder wenn der Arbeitnehmer beim Abschluss einer Aufhebungs- oder Änderungsvereinbarung unter einem nicht unerheblichen rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichen Druck gehandelt hat. Erfolgt die Auflösung des Arbeitsverhältnisses, weil der Arbeitnehmer nicht mehr genügend Zeit für die Ausübung seiner Tätigkeit bei dem Arbeitgeber hat, wird die Tätigkeit nicht auf Veranlassung des Arbeitgebers beendet. 2. Bei einem Arbeitnehmer setzt die Steuerbegünstigung für die Aufgabe der Tätigkeit nach 24 Nr. 1 Buchst. b EStG voraus, dass der Arbeitgeber die Entschädigung deswegen "für" die Aufgabe oder Nichtausübung der Tätigkeit zahlt, weil er an diesen Unterlassungen ein erhebliches Interesse hat. Schlagworte: Abfindung, Arbeit, Arbeitgeber, Arbeitsverhältnis, Aufgabe, Auflösung, Beendigung, Einkommensteuer, Entschädigung, Ereignis, Nichtausübung, Nichtselbständige Arbeit, Tarif, Unterlassung, Veranlassung, Vereinbarung, Vertrag, Zeitmangel Fundstellen: GmbH-Stpr 2014, 344 LSK 2014, DStRE 2014, 1180 BeckRS 2013, Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens. Tatbestand 1 Streitig ist, ob eine privilegierte Abfindungszahlung vorliegt. I. 2 Der Kläger war aufgrund eines Anstellungsvertrages, der im Jahr 2002 zwischen ihm und der [ ] (NV-AG) [ ] geschlossen worden war, als Geschäftsführer mit dem Titel Vorstandsmitglied tätig. Das Beschäftigungsverhältnis begann am [ ] 2002 für einen unbestimmten Zeitraum, aber wenigstens bis zum

2 30. Juni In einem Nachtrag zu diesem Anstellungsvertrag war zwischen der NV-AG, die zwischenzeitlich im Januar 2003 [ ] umbenannt worden war, und dem Kläger vereinbart, dass der Kläger im Fall einer Kündigung dieses Vertrages durch den Arbeitgeber einen Anspruch auf eine Abfindungszahlung in Höhe von hat, außer im Fall der Beendigung bei Vorliegen von wichtigen und nachhaltigen Gründen ([ ]). Mit Vereinbarung vom 31. Juli 2003 einigten sich die NV-AG und der Kläger darauf, dass das Arbeitnehmerverhältnis zum 31. Juli 2003 beendet sei. In Textziffer 2 dieser Vereinbarung wurde festgehalten, dass der Kläger aus Anlass der Beendigung der Vorstandschaft / des Arbeitsverhältnisses eine einmalige Abfindung in Höhe von erhält ([ ]). 3 In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2003 erklärte der Kläger hinsichtlich der laufenden Einnahmen aus der NV-AG einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von In der Gewinnermittlung hierzu waren u.a. Betriebseinnahmen in Höhe von angegeben. Für die Abfindungszahlung der NV-AG erklärte der Kläger einen Veräußerungsgewinn bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb in Höhe von Der Beklagte das Finanzamt vertrat in dem Einkommensteuerbescheid 2003 vom 19. Mai 2005, der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erging, die Auffassung, dass insoweit Einkünfte aus selbstständiger Arbeit vorliegen würden und berücksichtigte laufende freiberufliche Einkünfte in Höhe von und einen Veräußerungsgewinn in Höhe von In den wegen nicht streitgegenständlicher Punkte ergangenen Einkommensteueränderungsbescheiden für 2003 (vom 8. Juni 2006 und 9. April 2008), die ebenfalls unter dem Vorbehalt der Nachprüfung standen, ging das Finanzamt weiter vom Vorliegen eines Veräußerungsgewinns hinsichtlich der Abfindungszahlung aus. 4 Mit Einkommensteueränderungsbescheid 2003 vom 4. Dezember 2009 hob das Finanzamt den Vorbehalt der Nachprüfung auf und vertrat nun die Auffassung, dass die Abfindungszahlung keinen Veräußerungsgewinn darstelle, da kein Betrieb veräußert worden sei. Auch seien die Voraussetzungen des 34 Abs. 2 Einkommensteuergesetz in der Fassung des Streitjahres (EStG) nicht erfüllt. Die Abfindungszahlung in Höhe von sei nicht ermäßigt zu besteuern. Die Zahlung sei deshalb als laufende Einkünfte bei den Einkünften aus selbstständiger Arbeit zu erfassen und der Gewinn aus freiberuflicher Tätigkeit betrage insoweit nun Den dagegen gerichteten Einspruch wies das Finanzamt mit Einspruchsentscheidung vom 17. Juni 2010 als unbegründet zurück. 6 Dagegen richtet sich die Klage. Zur Begründung trägt der Kläger vor, dass die Abfindungszahlung der NV- AG als begünstigte Abfindung i.s. des 34 EStG zu berücksichtigen sei. Der Kläger habe wegen der Beendigung der Vorstandstätigkeit und des Arbeitsverhältnisses bei der NV-AG eine einmalige Abfindung in Höhe von erhalten. Da die Vorstandsbezüge als Einnahmen aus der NV-AG weggefallen seien, handele es sich um eine begünstigte Abfindung. 7 Auf die richterliche Anordnung vom 4. März 2013 hat der Kläger u.a. mitgeteilt, dass er nun der Auffassung sei, dass die von der NV-AG bezogenen Einnahmen den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit zuzuordnen seien. Im Jahr 2003 seien ihm von der NV-AG Einnahmen aufgrund des Anstellungsvertrages in Höhe von zugeflossen. Auch die Abfindungszahlung in Höhe von sei nach seiner Auffassung den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit zuzuordnen. An das genaue Datum der Unterschrift unter den Arbeitsvertrag könne er sich nicht mehr exakt erinnern; er gehe aber davon aus, dass der Vertrag am 11. Oktober 2002 unterschrieben worden sei. Die NV-AG sei ein Unternehmen, das Startup-Unternehmen finanziert habe und er habe für die NV-AG eine Beratertätigkeit in Bezug auf mögliche Investments ausgeübt. Die Arbeitnehmertätigkeit für die NV-AG sei beendet worden, da der Kläger Mitbegründer einer deutschen GmbH (S-GmbH) gewesen sei. Aufgrund des enormen Arbeitsaufwandes in

3 dieser S-GmbH sei nur wenig Zeit für die Beratertätigkeit bei der NV-AG verblieben. Der Kläger sei früherer Mitgesellschafter der NV-AG gewesen. Als früherer Mitgesellschafter der NV-AG sei in seinem Vertrag eine Abfindungsvereinbarung aufgenommen worden. Diese Abfindungsvereinbarung sei beim Ausscheiden anzuwenden gewesen. Neben der Grundvergütung in Höhe von und der Abfindung in Höhe von seien ihm keine weiteren Einnahmen zugeflossen; insbesondere sei ihm kein Firmenwagen gestellt worden und auch keine Sonderzahlung gewährt worden. 8 Mit Einkommensteueränderungsbescheiden 2003 vom 15. Oktober 2010 und vom 5. April 2013 hat das Finanzamt die Einkommensteuerfestsetzung wegen nicht streitgegenständlicher Punkte erneut geändert. 9 Die Kläger beantragen, unter Änderung des Einkommensteueränderungsbescheids 2003 vom 5. April 2013 die Einkünfte des Klägers aus selbstständiger Arbeit in Höhe von als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und davon einen Teilbetrag in Höhe von als tarifbegünstigte Einkünfte i.s. des 34 Abs. 2 EStG zu behandeln und die Einkommensteuer entsprechend festzusetzen. 10 Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen. 11 Zur Begründung trägt das Finanzamt vor: Hinsichtlich der Einnahmen aus dem Arbeitsverhältnis stelle sich die Frage, welche weiteren Einnahmen zu berücksichtigen seien. Der Kläger habe bisher nur die Zahlung der Grundvergütung in 2003 von erklärt und nachgewiesen. Nach Textziffer 6.3 des Arbeitsvertrages erhalte der Kläger eine Sonderzulage von 2,5 % pro Geschäftsjahr aus dem geprüften Betriebsgewinn der NV-AG. Gegebenenfalls müsse die Sonderzulage geschätzt werden. Nach Textziffer 15 des Arbeitsvertrages würde dem Kläger außerdem ein Firmenwagen zur Verfügung gestellt. Ein geldwerter Vorteil sei bisher nicht versteuert worden. Gegebenenfalls müsse auch dies im Schätzungswege erfolgen. Das Finanzamt weist weiter darauf hin, dass aus der Vereinbarung vom 31. Juli 2003 keine Gründe ersichtlich seien, warum das Arbeitsverhältnis beendet wurde. Da der Kläger erklärt habe, dass das Arbeitsverhältnis nicht auf Veranlassung des Arbeitgebers gelöst worden sei, käme allenfalls die Entschädigung für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit in Betracht. Hierzu würden keine Nachweise vorliegen. Nach dem vorgelegten Arbeitsvertrag habe der Kläger nach Textziffer 5.3 bei Beendigung des Dienstverhältnisses auf eigene Initiative keinerlei Abfindungsanspruch. Auch die Ergänzung des Arbeitsvertrages sehe in diesem Fall keinen Abfindungsanspruch vor. Die Tatbestandsvoraussetzungen des 34 EStG seien nicht erfüllt. Auch fehle ein Nachweis über die Zahlung der Abfindung. 12 Mit Beschluss vom 6. August 2013 wurde der Rechtsstreit dem Einzelrichter zur Entscheidung übertragen ( 6 Finanzgerichtsordnung FGO ). 13 Wegen des weiteren Vorbringens wird auf die ausgetauschten Schriftsätze und die Sitzungsniederschrift verwiesen. Entscheidungsgründe 14 II. Die Klage ist unbegründet Das Finanzamt hat zu Recht für die Abfindungszahlung in Höhe von die Anwendung der Tarifbegünstigung für außerordentliche Einkünfte versagt. Andererseits vertreten aber nun die Beteiligten zu Recht die Auffassung, dass der Kläger aus seiner Tätigkeit für die NV-AG Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit ( 19 EStG) erzielt hat.

4 16 2. Nach 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 i.v.m. 24 Nr. 1 EStG unterliegen Entschädigungen als außerordentliche Einkünfte einem besonderen (ermäßigten) Steuersatz. 17 a) Als außerordentliche Einkünfte kommen Entschädigungen i.s. des 24 Nr. 1 EStG in Betracht. Eine Entschädigung nach 24 Nr. 1 Buchst. a EStG wird als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt. Bei Arbeitnehmern wie im Streitfall dem Kläger wendet die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) 24 Nr. 1 Buchst. a EStG bereits dann an, wenn die Zahlung unmittelbar durch den Verlust von steuerbaren Einnahmen bedingt (veranlasst) und dazu bestimmt ist, diesen Verlust auszugleichen. Sie muss außerdem (funktional) auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruhen (vgl. BFH-Urteile vom 25. August 2009 IX R 3/09, BFHE 226, 261, BStBl II 2010, 1030; vom 10. Juli 2012 VIII R 48/09, BFHE 238, 337, BStBl II 2013, 155 m.w.n.). Hinzukommen muss weiterhin, dass es sich um ein besonderes Ereignis handelt (BFH-Urteil in BFHE 226, 261, BStBl II 2010, 1030, unter II.1.b bb (2) der Entscheidungsgründe). Dies setzt nicht voraus, dass die Entschädigung für den vollständigen Verlust der (einzigen) Einkunftsquelle geleistet wird. Vielmehr ist ein besonderes Ereignis schon dann anzunehmen, wenn die Beendigung oder Änderung des Vertrags vom Arbeitgeber ausgeht oder wenn der Arbeitnehmer beim Abschluss einer Aufhebungs- oder Änderungsvereinbarung unter einem nicht unerheblichen rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichen Druck gehandelt hat (vgl. BFH-Urteil in BFHE 226, 261, BStBl II 2010, 1030, unter II.2. der Entscheidungsgründe). Der Steuerpflichtige darf das schadenstiftende Ereignis nicht aus eigenem Antrieb herbeigeführt haben (vgl. BFH-Urteile vom 12. Dezember 2001 XI R 38/00, BFH/NV 2002, 638; vom 4. September 2002 XI R 53/01, BFHE 200, 275, BStBl II 2003, 177; vom 3. Dezember 2003 XI R 31/02, DStRE 2004, 812). 18 Nach diesen Maßstäben liegt im Streitfall keine Entschädigung i.s. von 24 Nr. 1 Buchst. a EStG vor. Das Gericht kann im Streitfall kein besonderes Ereignis erkennen; der Kläger stand bei dem Abschluss des Abfindungsvertrages nicht unter dem von der BFH-Rechtsprechung geforderten Druck. Erfolgt nämlich die Auflösung der Arbeitsverhältnisses, weil der Arbeitnehmer nicht mehr genügend Zeit für die Ausübung seiner Tätigkeit bei dem Arbeitgeber hat, wird die Tätigkeit nicht auf Veranlassung des Arbeitgebers beendet; dann erfolgt die Beendigung im Interesse des Arbeitnehmers. Im Streitfall ist dieses Interesse des Klägers an der Beendigung der Tätigkeit gegeben, denn er hat auf die richterliche Anordnung erklärt, dass er aufgrund des enormen Arbeitsaufwandes für die S-GmbH in Deutschland nur noch wenig Zeit für die Beratertätigkeit bei der NV-AG hatte. Da nach den Ausführungen des Klägers die Abfindungsvereinbarungen in seinen Vertrag aufgenommen worden war, weil er früher Mitgesellschafter der NV-AG war, liegt es nach Auffassung des Gerichts nahe, dass die Zahlung eher zum Ausgleich für andere Nachteile gezahlt worden ist. 19 b) Nach 34 Abs. 2 Nr. 2 i.v.m. 24 Nr. 1 Buchst. b EStG können Zahlungen, die für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit, für die Aufgabe einer Gewinnbeteiligung oder einer Anwartschaft auf eine solche gewährt werden, steuerbegünstigte Entschädigungen sein; eine Zwangslage wird anders als bei 24 Nr. 1 Buchst. a EStG nicht vorausgesetzt (BFH-Urteile vom 12. Juni 1996 XI R 43/94, BFHE 180, 433, BStBl II 1996, 516; vom 23. Januar 2001 XI R 7/00, BFHE 194, 411, BStBl II 2001, 541; vom 6. März 2002 XI R 36/01, BFH/NV 2002, 1144). Eine Tätigkeit wird aufgegeben, wenn sie endgültig nicht mehr ausgeübt wird. Bei einem Arbeitnehmer wie im Streitfall dem Kläger setzt dies voraus, dass der Arbeitgeber (Vertragspartner) die Entschädigung deswegen für die Aufgabe oder Nichtausübung der Tätigkeit zahlt, weil er an diesen Unterlassungen ein erhebliches Interesse hat (vgl. BFH-Urteile vom 8.August 1986 VI R 28/84, BFHE 147, 370, 373, BStBl II 1987, 106; vom 27. November 1991 X R 10/91, BFH/NV 1992, 455). Die Aufnahme einer Tätigkeit bei einem anderen Arbeitgeber ist aber unschädlich (Schmidt/Wacker, EStG, 32. Aufl. 2013, 24 Rz. 40 m.w.n.) 20

5 Im Streitfall sind diese Voraussetzungen des 24 Nr. 1 Buchst. b EStG nicht erfüllt, denn die Abfindung für die Auflösung des Dienstvertrages war weder Gegenleistung für die Aufgabe bzw. Nichtausübung einer Tätigkeit durch den Kläger noch für die Aufgabe einer Gewinnbeteiligung. Das Vertragsverhältnis zwischen der NV-AG und dem Kläger wurde nach den Ausführungen des Klägers deshalb beendet, damit sich die NV-AG die weiteren monatlichen Zahlungen für die Tätigkeit des Klägers ersparen konnte. Damit lag das Interesse der NV-AG für die Abfindungszahlung nicht daran, dass der Kläger seine Tätigkeit in der Zukunft unterlässt. Die NV-AG beanstandete ja vielmehr, dass der Kläger zu wenig Zeit für die NV-AG und zu viel Zeit für die S-GmbH aufgewendet hatte. 21 c) Im Übrigen scheidet eine Anwendung des privilegierten Steuersatzes auf die Abfindungszahlung von bereits deshalb aus, weil die Kläger im Streitfall keinen Nachweis dafür erbracht haben, dass dem Kläger die Zahlung in nur einem Veranlagungszeitraum zugeflossen ist. Diesen fehlenden Nachweis trotz richterlicher Anordnung hat das Finanzamt in der mündlichen Verhandlung zu Recht beanstandet. Denn außerordentliche Einkünfte i.s. des 34 Abs. 1 EStG werden in ständiger BFH-Rechtsprechung grundsätzlich nur bejaht, wenn die zu begünstigenden Einkünfte in einem Veranlagungszeitraum zu erfassen sind und durch die Zusammenballung von Einkünften erhöhte steuerliche Belastungen entstehen (BFH-Urteil vom 26. Januar 2011 IX R 20/10, BFHE 232, 471, BStBl II 2012, 659). Damit kann das Vorliegen des Tatbestands des 34 Abs. 1 EStG im Streitfall nicht festgestellt werden. Dies geht zu Lasten der Kläger, die für das Vorliegen des sie begünstigenden Tatbestands die Feststellungslast (objektive Beweislast) trifft (vgl. zur Feststellungslast z.b. BFH-Urteile vom 15. Februar 1989 X R 16/86, BFHE 156, 38, BStBl II 1989, 462; vom 21. Juni 1990 X R 210/87, BFH/NV 1990, 772; vom 1. August 2007 XI R 18/05, BFH/NV 2007, 2104). 22 d) Aus der Umqualifizierung der Einkünfte des Klägers aus der Tätigkeit für die NV-AG von Einkünften aus selbständiger Arbeit in Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit resultiert im Streitfall keine Änderung der Steuerfestsetzung. Auf die Erwägung des Finanzamts, ob dem Kläger möglicherweise ein Firmenfahrzeug gestellt wurde und eine Sonderzulage gewährt wurde, kommt es wegen des im gerichtlichen Verfahren geltenden Verböserungsverbots (BFH-Urteil vom 11. Dezember 2012 IX R 23/11, BFHE 240, 18, BStBl II 2013, 370) nicht an Die Kostenentscheidung beruht auf 135 Abs. 1 FGO.