18. Sonderformen der Umsatzbesteuerung 18.

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1 Punkt 18. Sonderformen der Umsatzbesteuerung 18. Sonderformen der Umsatzbesteuerung 18. Die wichtigsten Sonderformen sind jene für nicht buchführungspflichtige Land- und Forstwirte, für die Differenzbesteuerung und für die Besteuerung von Reiseleistungen Wie sieht die Umsatzsteuerpauschalierung bei nicht buchführungspflichtigen Land- und Forstwirten aus? Rechtslage bis Es ist ein Steuersatz von 10% anzuwenden. Werden die Umsätze an Unternehmer erbracht, beträgt der Steuersatz 12%. Weinverkauf ab Hof unterliegt immer dem Steuersatz von 12%. Die Vorsteuer wird in Höhe der Umsatzsteuer festgesetzt, sodass sich de facto keine Zahllast oder Gutschrift ergibt. Rechtslage nach dem z Leistungen an Nichtunternehmer: Der Steuersatz bleibt 10%, er erhöht sich auf 13%, wenn die Leistungen nach den allgemeinen Regeln diesem Steuersatz unterliegen (siehe Punkt 7.3 auf Seite 97) Beispiele sind: Verkauf von lebenden Tieren, Blumen, Brennholz etc. z Für Umsätze an Unternehmer wird der Umsatzsteuersatz von 13% generell eingeführt. z Weinverkauf ab Hof unterliegt immer dem Steuersatz von 13%. z Die Vorsteuer wird weiterhin in Höhe der Umsatzsteuer festgesetzt Wer fällt unter die Pauschalierung? Bis war die Pauschalierung daran geknüpft, dass keine Buchführungspflicht besteht. Buchführungspflicht bestand, wenn der Umsatz in zwei aufeinander folgenden Kalenderjahren jeweils E , oder der Einheitswert zum 1. Jänner eines Jahres E , überstiegen hatte, ab dem zweitfolgenden Jahr. 175

2 Abschnitt I: Umsatzsteuer allgemein Ab ist die Umsatzgrenze von E , maßgebend: nicht buchführungspflichtige Land-und Forstwirte fallen unter die Pauschalierung, wenn sie den Umsatz von E , nicht überschreiten. Für die Buchführungspflicht wurde die Umsatzgrenze auf E , erhöht. Ab 2015 kann es daher nichtbuchführungpflichtiger Land-und Forstwirte geben, welche die Pauschalierung nicht anwenden können Welche Umsätze sind erfasst? Von der Pauschalierung erfasst sind: z Verkauf von land- und forstwirtschaftlichen Produkten aus Acker-, Wiesen- und Weidewirtschaft, Gemüse, Obstbau, Tierzucht, Tierhaltung, Forstwirtschaft, Gartenbau etc.; z Hilfsgeschäfte, wie z.b. Anlagenverkäufe; z Erlöse aus landwirtschaftlichen Nebenbetrieben, wie z.b. Fleischund Milchverarbeitung; z Vermietung und Verpachtung von landwirtschaftlich genutzten Grundstücken Für welche Produkte gibt es eine Zusatzsteuer? Für die meisten Getränke gibt es eine Zusatzsteuer von 10%, wenn sie an Unternehmer verkauft werden, beträgt die Zusatzsteuer 8% (ab %). Von der Zusatzsteuer ausgenommen sind Wasser, Milch und Molkereierzeugnisse, Weinverkauf ab Hof. Die Zusatzsteuer ist wirklich abzuführen, ihr steht kein Vorsteuerabzug gegenüber Kann trotz Pauschalierung eine Rechnung ausgestellt werden? Wenn der Land- und Forstwirt ordnungsgemäße Rechnungen mit dem richtigen Steuersatz ausstellt, berechtigen diese zum Vorsteuerabzug. Statt der UID, die der pauschalierte Land- und Forstwirt in der Regel nicht hat, ist ein Hinweis auf die Pauschalierung zu geben. 176

3 Punkt 18. Sonderformen der Umsatzbesteuerung Welche anderen Bestimmungen des Umsatzsteuergesetzes sind anwendbar? Neben der Pauschalierung gelten insbesondere die unechten Umsatzsteuerbefreiungen (siehe Punkt 6 auf Seite 65). Hingegen sind die echten Befreiungen nicht von der Pauschalierung ausgenommen. So unterliegen z.b. Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftlich (ig) Lieferungen dem Umsatzsteuersatz von 10% bzw. 12% (ab % bzw. 13%), die von der Pauschalierung abgedeckt werden. Auf die Zusatzsteuer von Getränken (siehe Punkt ) ist die Steuerbefreiung jedoch anzuwenden. In diesen Fällen darf die Zusatzsteuer in der Rechnung nicht ausgewiesen werden, weil sie sonst aufgrund der Rechnung geschuldet wird. Wird an einen pauschalierten Land- und Forstwirt ein re verse- charge- Umsatz z.b. durch einen ausländischen Unternehmer erbracht, geht auf ihn die Umsatzsteuer über und er muss sie abführen. Vorsteuerabzug kann er aus diesem Umsatz nicht geltend machen, weil seine Vorsteuer pauschaliert ist. Ig Erwerbe unterliegen nur der Umsatzsteuer, wenn die Erwerbsschwelle überschritten oder auf diese verzichtet wurde (siehe Abschnitt Binnenmarkt). Beispiel 1: Der pauschalierte Landwirt L erzielt 2015 folgende Umsätze: Verkauf von Traubensaft, Mineralwasser, Schnaps und Wein im Rahmen seines Buschenschankbetriebes in Höhe von E ,. Weinverkauf ab Hof an Private: E 6.000, Schnapsverkauf ab Hof an Private: E 1.200, Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer: Getränke Buschenschank E , Schnapsverkauf ab Hof E 1.200, Summe brutto E , Summe netto dividiert durch 1,2 E , Zusatzsteuer 10% = E 1.100, L muss E 1.100, an Umsatzsteuer abführen Kann zur Regelbesteuerung optiert werden? Der pauschalierte Land- und Forstwirt kann auf die Pauschalierung verzichten und die Umsatzsteuer nach den allgemeinen Bestimmungen des Umsatzsteuergesetzes abführen. Er muss einen schriftli- 177

4 Abschnitt I: Umsatzsteuer allgemein chen Antrag bis zum Ende des Jahres stellen, ab dem er nach den allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes versteuern will. Der Antrag bindet ihn 5 Kalenderjahre. Frühestens nach Ablauf dieser Frist kann er widerrufen werden, bis spätestens 31. Jänner des Jahres, in dem die Pauschalierung wieder in Anspruch genommen werden soll. Ab dem Jahr 2014 löst ein Wechsel zwischen Pauschalierung und Regelbesteuerung eine Vorsteuerberichtigungspflicht aus siehe Punkt 9.8, Für Gegenstände des Anlagevermögens besteht eine Übergangsregelung; es kommt nur dann zu einer Vorsteuerberichtigung, wenn die erstmalige Nutzung des Gegenstandes nach dem erfolgt. Beispiel 2: Ein Landwirt hat mit zur Regelbesteuerung optiert. Mit Wirkung widerruft er seine Optionserklärung und wendet wieder die Pauschalbesteuerung an. Er hat im Jahr 2012 ein Stallgebäude errichtet und in Verwendung genommen. Dafür hat er E , Vorsteuern geltend gemacht. Im Jahr 2014 hat er ein landwirtschaftliches Gerät angeschafft, für das er E an Vorsteuern geltend gemacht hat. Mit wechselt er wieder zur Regelbesteuerung. Mit dem Widerruf der Regelbesteuerung zum ist die Vorsteuerberichtigungspflicht zu überprüfen. Aufgrund einer Übergangsregel brauchen keine Berichtigungen durchgeführt werden, wenn die Nutzung vor dem erfolgte. Für dieses Beispiel bedeutet das, dass für das Stallgebäude keine Berichtigung durchgeführt werden muss. Für das landwirtschaftliche Gerät muss jedes Jahr eine Berichtigung von einem Fünftel von E , also E erfolgen. Dies muss nur für das Jahr 2016 durchgeführt werden, weil für 2017 wieder Regelbesteuerung erfolgt. Beispiel 3: Ein pauschalierter Landwirt kauft 2013 einen Mähdrescher um E % USt und 2014 einen Traktor um E , + 20% USt. Er wechselt mit zur Regebesteuerung. Er kann daher eine positive Vorsteuerberichtigung durchführen. Für den Mähdrescher ist dies nicht möglich, da Kauf und Nutzung vor dem erfolgten. Für den Traktor kann er ab 2016 ein Fünftel von E , als Vorsteuer in Abzug bringen. Die Beträge in Höhe von E 2.400, kann er bis 2018 in Abzug bringen. Für Umlaufvermögen gibt es keine Übergangsfrist: wenn dieses zum Stichtag des Wechsels vorhanden ist, ist eine Berichtigung im Aus- 178

5 Punkt 18. Sonderformen der Umsatzbesteuerung maß der vollen Vorsteuer durchzuführen. Davon sind allerdings selbst erzeugte Produkte nicht betroffen. Fortsetzung Beispiel 3 Zum sind 10 kg zugekaufte Düngemittel vorhanden, sowie 50 zugekaufte und 10 eigene Ferkel. Für 10 kg Düngemittel und die zugekauften Ferkel ist 2016 eine positive Vorsteuerberichtigung durchzuführen. Bei Gesamtrechtsnachfolge im Wege der gesetzlichen Erbfolge läuft der Berichtigungszeitraum des Erblassers weiter Warum gibt es die Differenzbesteuerung, und welche Vorschriften bestehen? Wenn Händler Gegenstände von Privaten kaufen und dann wiederverkaufen, würde es ohne Differenzbesteuerung zu Doppelbelastungen mit Umsatzsteuer kommen. Beispiel 4: Fahrzeughändler F erwirbt von einem Privaten ein Fahrzeug um E ,. Da der Private beim Kauf Umsatzsteuer bezahlt hat, ist in diesem Betrag USt enthalten. Da der Private als Nichtunternehmer keine Umsatzsteuer in Rechnung stellen darf, kann der Fahrzeughändler von diesem Einkauf keinen Vorsteuerabzug geltend machen. Er verkauft das Fahrzeug um E , netto und müsste ohne die Möglichkeit der Differenzbesteuerung 20% von E , an das Finanzamt zahlen. Damit käme es zu einer Umsatzsteuerdoppelbelastung. Die detaillierten Vorschriften zur Differenzbesteuerung werden anschließend dargestellt Was sind die Eckpunkte der Differenzbesteuerung? Bei Anwendung der Differenzbesteuerung ist Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer die Differenz zwischen Verkaufspreis und Einkaufspreis. Der Steuersatz ist immer 20%. Unterliegt die Lieferung eines Gegenstandes der Differenzbesteuerung, so ist der Wiederverkäufer nicht berechtigt, für den Gegenstand einen Vorsteuerabzug geltend zu machen. 179

6 Abschnitt I: Umsatzsteuer allgemein Beispiel 5: Fortsetzung von Beispiel 2: F wendet die Differenzbesteuerung an. Bemessungsgrundlage sind E 5.000, (E , abzgl. E , ). Die Umsatzsteuer beträgt E 1.000,. F kann das Fahrzeug um E , verkaufen Was sind die Voraussetzungen für die Differenzbesteuerung? z Es muss sich um bewegliche Gegenstände handeln. Ausgenommen sind Edelsteine und Edelmetalle. Der häufigste Anwendungsfall sind gebrauchte Fahrzeuge, Antiquitäten, Sammlungsstücke etc. z Der Verkauf muss durch einen Wiederverkäufer erfolgen. Ein steuerpflichtiger Wiederverkäufer ist jeder Unternehmer, der üblicherweise Kunstgegenstände, Sammlungsstücke, Antiquitäten und andere bewegliche körperliche Gegenstände erwirbt und diese anschließend wieder verkauft (z.b. Antiquitäten-, Briefmarken-, Kfz-Händler etc.) Der Wiederverkäufer muss den Gegenstand im Gemeinschaftsgebiet gekauft haben. Gegenstände, die aus dem Drittland eingeführt werden, fallen von Ausnahmen abgesehen nicht unter die Differenzbesteuerung. z Es darf dem Wiederverkäufer beim Kauf kein Vorsteuerabzug zustehen. Dies ist der Fall, wenn der Wiederverkäufer den Gegenstand von einer Privatperson, aus dem privaten Bereich eines Unternehmens, von einer Person, die unecht steuerbefreit ist (z.b. Kleinunternehmer) oder von einer Person erwirbt, die selbst die Differenzbesteuerung anwendet Welche Ausnahmeregelungen gibt es? Für Kunstgegenstände, Sammlungsstücke oder Antiquitäten kann die Differenzbesteuerung auch angewendet werden, wenn der Unternehmer sie selbst eingeführt hat. Das gleiche gilt, wenn der Wiederverkäufer Kunstgegenstände vom Künstler selbst oder dessen Erben erwirbt, obwohl in der Rechnung Umsatzsteuer ausgewiesen wurde. Wählt der Unternehmer die Differenzbesteuerung, kann er sich die Einfuhrumsatzsteuer oder die an ihn ausgewiesene Umsatzsteuer nicht als Vorsteuer abziehen. Außerdem muss er dem Finanzamt 180

7 Punkt 18. Sonderformen der Umsatzbesteuerung schriftlich erklären, dass er die Differenzbesteuerung wählt und ist daran zwei Jahre gebunden. Der Sinn dieser Regelung erklärt sich daraus, dass die Einfuhr von Sammlungsstücken und Antiquitäten dem Steuersatz von 10% (ab %) unterliegt, der Verkauf dem Normalsteuersatz. Durch die Option auf Differenzbesteuerung wird es möglich, den Einkaufspreis nur mit 10% (ab 2016 mit 13%) zu belasten, und die Differenz auf den Verkaufspreis mit 20%. Würde nach den allgemeinen Regeln versteuert, wäre der gesamte Verkaufspreis mit 20% belastet Welche Formen der Differenzbesteuerung gibt es? Man unterscheidet die Einzel- und die Gesamtdifferenzbesteuerung Was ist Einzeldifferenzbesteuerung? Bemessungsgrundlage ist der Verkaufspreis des einzelnen Gegenstandes abzüglich Einkaufspreis. Für Gegenstände mit einem Einkaufspreis von mehr als E 220, darf nur die Einzelbesteuerung angewendet werden Was ist Gesamtdifferenzbesteuerung? Bemessungsgrundlage ist der Gesamtbetrag der Verkaufspreise abzüglich des Gesamtbetrages der Einkaufspreise in einem Kalendermonat bzw. Kalenderjahr Kann für Lieferungen ins Ausland die Differenzbesteuerung angewendet werden? Das hängt davon ab, ob der Gegenstand ins Drittland oder ins EU- Gebiet ausgeführt wird Gibt es eine Differenzbesteuerung bei einer Lieferung ins Drittland? Exporte in Drittländer sind bei Erfüllen der Voraussetzungen steuerfrei, (siehe Punkt 6 auf Seite 65 ff), für eine Differenzbesteuerung bleibt kein Raum. 181

8 Abschnitt I: Umsatzsteuer allgemein Kann Differenzbesteuerung bei einer innergemeinschaftlichen Lieferung vorgenommen werden? Wenn die Ware in einen anderen EU-Mitgliedstaat geliefert wird, kann der liefernde Unternehmer zwischen Differenzbesteuerung, sofern die grundlegenden Voraussetzungen dafür vorliegen und einer steuerbefreiten innergemeinschaftlichen (ig) Lieferung (siehe Abschnitt Binnenmarkt) wählen. Wählt er die Differenzbesteuerung, unterbleibt im anderen EU-Staat die Erwerbsbesteuerung. Beispiel 6: Der Autohändler A in Graz hat von einem Privaten ein spezielles Modell eines gebrauchten Pkw um E , erworben. Er verkauft diesen Pkw in einem anderen EU-Staat um E , exkl. USt an einen Unternehmer der ihn betrieblich verwendet. A hat die Wahl: er kann die Differenzbesteuerung anwenden, in diesem Fall beträgt der Verkaufspreis inkl. USt E , (20.000, plus 20% USt von 8.000, ). Er kann auch eine ig Lieferung ohne Umsatzsteuer verrechnen, in diesem Fall muss der Käufer für den vollen Kaufpreis in seinem Land Erwerbsteuer (siehe Seite 194) bezahlen. Besteht im Land des Käufers ein Vorsteuerabzugsverbot für Pkw, ist regelmäßig die Differenzbesteuerung günstiger, andernfalls die ig Lieferung Wie muss die Rechnung aussehen? Bei Anwendung der Differenzbesteuerung darf in einer Rechnung die Umsatzsteuer nicht gesondert ausgewiesen werden und es darf kein Umsatzsteuersatz angegeben werden. Wird die Umsatzsteuer dennoch gesondert ausgewiesenen, wird der Steuerbetrag aufgrund der Rechnung geschuldet. Auf die Differenzbesteuerung ist in der Rechnung hinzuweisen. Dieser Hinweis kann z.b. lauten: Kunstgegenstände/Sonderregelung, Sammlungsstücke und Antiquitäten/Sonderregelung, Gebrauchtgegenstände/Sonderregelung

9 Punkt 18. Sonderformen der Umsatzbesteuerung Besteht eine Verpflichtung zur Differenzbesteuerung? Es besteht keine Verpflichtung. Der Unternehmer kann sich bei jedem einzelnen Umsatz formlos gegen die Differenzbesteuerung und für die Besteuerung entscheiden. Das betrifft auch die Umsätze, für die er ausdrücklich zur Differenzbesteuerung optiert hat. Nur bei Versteuerung der Gesamtdifferenz ist die Option zur Regelbesteuerung ausgeschlossen. Ein Verzicht auf die Differenzbesteuerung kann sinnvoll sein, wenn der Kunde entweder vorsteuerabzugsberechtigt ist oder der Verkauf des Gegenstandes dem Steuersatz von 10% oder ab 2016 dem von 13% unterliegt Ist bei der Differenzbesteuerung die Kleinunternehmerregelung anwendbar? Finanzverwaltung und Bundesfinanzgericht, vormals Unabhängiger Finanzsenat (UFS) sind der Meinung, dass die Steuerbefreiung für Kleinunternehmer nur für Umsätze gilt, für welche die Differenzbesteuerung nicht angewendet wird. Der Kleinunternehmer muss also, will er einen Umsatz steuerfrei halten, auf die Differenzbesteuerung verzichten. Wendet er die Differenzbesteuerung an, muss er die USt dafür wie alle anderen abführen. Die Steuerfreiheit seiner übrigen Umsätze bleibt davon unberührt. Für die Berechnung der Kleinunternehmergrenze ist die Bemessungsgrundlage der differenzbesteuerten Umsätze siehe Punkt , Seite 179 einzubeziehen Welche Sondervorschriften gibt es für Reiseleistungen? Für Reiseveranstalter gibt eine besondere Form der Differenzbesteuerung (Margenbesteuerung). Sie gehört zu den kompliziertesten Regelungen im Umsatzsteuergesetz. Daher wird sie nur im Überblick dargestellt Wie funktioniert die Margenbesteuerung? Die Reiseleistung ist als einheitliche Leistung anzusehen. Besteuert wird die Differenz zwischen Einnahmen und Reisevorleistun- 183

10 Abschnitt I: Umsatzsteuer allgemein gen. Leistungsort ist der Unternehmensort des Reiseveranstalters. Der Steuersatz ist 20%. Die Leistung ist steuerfrei, soweit Reisevorleistungen im Drittland erbracht werden. Die Vorsteuer von Reisevorleistungen, im Zusammenhang mit Umsätzen stehen, die der Margenbesteuerung unterliegen, sind nicht abzugsfähig Unter welchen Voraussetzungen kommt die Margenbesteuerung zur Anwendung? z Der Reiseveranstalter muss im eigenen Namen auftreten. Bei reinen Vermittlungsleistungen kommt sie nicht zur Anwendung z Die Reiseleistungen dürfen nicht für einen Unternehmer erbra;cht werden; z Der Reiseveranstalter muss Reisevorleistungen in Anspruch nehmen. Beispiel 7: Der Bregenzer Trachtenmodenhändler bucht im Jänner 2015 über ein Reisebüro, das in eigenem Namen auftritt, eine einwöchige Geschäftsreise nach Wien im Juni Die Reiseleistung beinhaltet: Hotelaufenthalt in Wien mit Halbpension, Wochenkarte für alle öffentlichen Verkehrsmittel. Da der Kunde Unternehmer ist und die Geschäftsreise aus betrieblichen Gründen unternommen wird, kommt die Margenbesteuerung nicht zur Anwendung. Da alle besorgten Leistungen dem Umsatzsteuer Satz von 10% unterliegen, ist vom Gesamtpreis in Höhe von E 1.000, 10% USt zu verrechnen. Beispiel 8: Der Busunternehmer B transportiert seine Fahrgäste im Juni 2015 von Graz zu einer Opernaufführung nach Wien. Die Gäste haben die Opernkarten selbst organisiert. B erbringt eine Beförderungsleistung und hat keine Reisevorleistungen. Der Fahrpreis unterliegt dem Steuersatz von 10%. Würde er ein Gesamtpaket bestehend aus Fahrt, Opernkarten, Übernachtung etc. anbieten, wäre der Preis aufzuteilen. Jener Teil, der auf die Fahrt entfällt, wäre mit 10% zu versteuern. Der Restbetrag würde der Margenbesteuerung unterliegen, weil es dafür Reisevorleistungen (Opernkarten, Hotelrechnung) gäbe. Die Aufteilung des Preises kann nach dem Verhältnis Kosten der Reisevorleistungen zu den Selbstkosten der Beförderung vorgenommen werden. 184