(Abgabenordnung) 3. Semester Wintersemester 00/01 Fachhochschule für Ökonomie und Management (FOM) Dozent Herr Prof. Dr. Uhländer Dieses Skript erhebt keinerlei Anspruch auf Richtig- bzw. Vollständigkeit. Inhalte können während der Vorlesung falsch verstanden und somit durch dieses Skript falsch wiedergegeben werden. Der Verfasser
Inhalt I Die Abgabenordnung... 3 Verfahrensrecht... 3 Verfahrensrecht Einstieg... 3 Gliederung des Steuerrechts... 3 AO Inhalt... 3 Verfahren... 3 Fehlerbeseitigung... 3 Sonderverfahren... 4 Ermittlungsverfahren... 4 Fall: Werbungskosten f. Arbeitszimmer... 4 Fall: private Arbeitsgemeinschaft... 5 Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsaktes... 6 Bedeutung der Unterscheidung... 6 Begriff Bestandskraft... 6 Rechtsfolgen eines VA... 6 Rechtsschutz im Steuerrecht... 6 Vergleich des Rechtsschutzes in der übrigen Rechtsordnung... 7 Einteilung der Steuern... 7 Verwaltungshoheit... 7 Fall: Vergessen von Vorgängen... 7 Fall: Akteneinsichtsrecht... 8 Fall: Steuern eines Etablissements gewerbsmäßiger Unzucht... 8 Verfahrensgrundsätze... 8 Ermittlungsverfahren in Steuersachen (I)... 8 Ermittlungsverfahren nach den 85 ff AO... 9 Der Verwaltungsakt... 10 Fehlerkorrektur... 10 Festsetzungsfrist... 11 Haftungsverfahren... 12 Fall: Insolvenz einer GmbH mit 2 Gesellschaftern in unterschiedlichen Aufgabenbereichen... 12 Haftung im Steuerrecht... 13 Fall: Unternehmenskauf mit USt-Schulden... 13 Das Steuerstrafverfahren... 14 Fall: Strafbarkeit der Mitarbeiter... 14-2 -
I Die Abgabenordnung Verfahrensrecht Verfahrensrecht Einstieg Gliederung des Steuerrechts Formelles Steuerrecht AO? BGB AT Materielles Steuerrecht Einzelsteuergesetze Est, Ust,... AO Inhalt AO Inhalt Begriffsbestimmungen 8, 9 AO 30 AO 33 AO 118 AO... Verfahrensbesonderheit Hauptverfahren Sonderverfahren Abbildung 1 AO Inhalt Verfahren - Ermittlungsverfahren 85 ff AO - Steuerfestsetzungsverfahren 155 AO - Bekanntgabeverfahren 122 AO Fehlerbeseitigung Einspruchsverfahren Berichtigungsverfahren 355, 347 129, 127ff, 164, 165-3 -
Zum Nachschlagen: 153 AO [Berichtigung von Erklärungen] 370 I AO [Steuerhinterziehung; Freiheitsstrafe, wenn..] 371 II AO [Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung; keine Straffreiheit bei...] - Steuererhebung (=zahlen!) 218 AO [Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis] - Vollstreckung 249 AO [Vollstreckungsbehörden] - Außenprüfung 193 AO - Haftungsverfahren 191, 69 AO - Steuerstrafverfahren 369 ff, 208 AO Hauptverfahren AO Sonderverfahren Ermittlungsverfahren Fall: Werbungskosten f. Arbeitszimmer A macht in seiner ESt-Erklärung Werbungskosten (WK) für ein Arbeitszimmer geltend, Höhe 2000DM. Das Finanzamt (FA) sieht sich das Zimmer an: WK (-) 1. Abwandlung Wie oben, B, FA sieht es sich nicht an: WK (+) Lösung 1 85 + 88 [Besteuerungs- und Untersuchungsgrundsatz] Fazit A; Ermittlungsmaßnahme des FA war rechtmäßig 92 Ermessen ; 88 I 2 Maßnahme rechtmäßig Lösung 2 Vergleich Ungleichbehandlung Art 3 GG A kann sich nicht auf die Behandlung bei B berufen - 4 -
2. Abwandlung FA kommt unangemeldet 8 30 : WK (-) 99 (1) AO (strittig) Lösung 1. Meinung 2. Meinung sollen (benachrichtigt werden) sollen? müssen? können rechtmäßig rechtswidrig Abwandlung 3 Wie oben, B, FA schaut nicht: WK (-) Anspruch auf Berichtigung? 88 AO? Ermessen eigentlich (-)? aber Prozess bei Finanzgericht (+) Lösung Fall: private Arbeitsgemeinschaft Der Steuerpflichtige (Stpfl.) A gibt auf seiner ESt-Erklärung eine private Arbeitsgemeinschaft zwecks Meisterprüfung ihv 1000 DM an. Bei Teilnehmerin B prüft das FA, ob die AG stattgefunden hat. Wie? - Vorlage von Unterlagen - Kilometerlaufleistung - Zeugen befragen Problem 93 I 3 AO [Auskunftspflicht der Beteiligten und anderer Personen] - 5 -
Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsaktes (1) Formelle rechtmäßigkeit (a) Zuständigkeit (aa) örtliche Zuständigkeit (bb) sachliche Zuständigkeit (b) Form 119, 120, 157 AO (c) Verfahren 91 AO (2) Materielle Rechtmäßigkeit 38 AO in Verbindung mit Einzelsteuerrecht z.b. ESt, USt,... Bedeutung der Unterscheidung Rechtmäßigkeit VA rechtmäßig Wirksam Rechtswidrigkeit VA rechtswidrig Grundsätzlich(Grds 1 ): wirksam dh. Anfechtbar; ggf. bestandskräftig Bestandskräftig Ausnahmsweise Unwirksam 124 III, 125 AO (ganz schwerer Fehler) Begriff Bestandskraft Formelle B. VA unanfechtbar Rechtsbehelfsfrist ist abgelaufen (1 Monat) nach Bekanntgabe 355 AO Materielle B Verbindlichkeit des VA für alle Beteiligten (FA, Stpfl.) wenn keine Berichtigung möglich ist Berichtigungsverfahren Rechtsfolgen eines VA = Vollstreckungstitel (Grundlage) für das FA? quasi Urteil, oder Vollstreckungsbescheid im Zivilrecht Rechtsschutz im Steuerrecht Außergerichtlich Einspruchsverfahren (förml. Verfahren) Sonderformen: - Petition - Dienstaufsichtsbeschwerde Gerichtlich Klage gegen Einspruchsentscheidung beim FG (Finanzgericht) Revision BFH Verfassungsbeschwerde EuGH 1 Grundsätzlich - 6 -
Vergleich des Rechtsschutzes in der übrigen Rechtsordnung Zivilrecht Strafrecht FG AmtsG LandG LG AmtsG VerwG ArbeitsG SozG (>1000 DM) BFH LG OLG BGH LG OVG LAG LSG BGH OLG BVerwG BAG BSG Steuerhoheit; Wer bekommt die Einnahmen? BVerfG Einteilung der Steuern ESt: Bund, Länder USt: KSt: Solizuschlag: Bund Spielbankabgabe: Länder Erbschaftssteuer: Bund hat die Gesetzgebungshoheit (BR) Verwaltungshoheit Bund - Richtlinien - z.b. ESt Richtlinie Land Praktische Arbeit; Finanzministerium Oberfinanzdirektion FA Fall: Vergessen von Vorgängen A kauft im März 99 Aktien für 100.000.- Verkauft Dez 99 für 250.000.- Steuererklärung Jun 00, er vergißt diesen Vorgang 422, i.verb. mit 423 EStG Einkünfte ihv 150.000 (250.000./. 100.000); ESt 50% = 75.000.- A hat sich strafbar gemacht 370 AO (+) A fragt sich: Soll eine Selbstanzeige ( 371 AO) erfolgen? Frage: Könnte das FA was davon mitbekommen? Wie? - Über die Kapitalgesellschaft? - Über Freistellungsaufträge? - Über Betriebsprüfung bei der Bank? - Über erhöhte Geldausgabe? (z.b. Eigentumswohnung ohne Finanzierung) - Über bisherige Steuerakte! - Über Konteneinsicht! Kenntnis der Bank? Bankgeheimnis 30a AO Besteuerungsverfahren 30 a V in Verb. 93 AO Steuerstrafverfahren 208, 408 AO Durchsuchungsbeschluss für Bank Pflicht im Einzelfall (+) FA kann aber keine Sammelanfragen starten - über Anzeige von Dritten bei FA (Ex-, Nachbarn, Freunde,...) - 7 -
Hat ein Stpfl. Ein Akteneinsichtsrecht? Fall: Akteneinsichtsrecht Besteuerungsverfahren FA Grds. (-) Ausnahme: Berechtigtes Interesse Klageverfahren FG (+) Strafverfahren (+) Fall: Steuern eines Etablissements gewerbsmäßiger Unzucht A Manager eines Etablissements gewerbsmäßige Unzucht Einkünfte 750.000 p.a. 15 EStG A macht sich strafbar! (aber vgl. steuerrechtlich 40 AO (i.ü.s. für Steuer ist es unerheblich, ob rechtens oder sträflich erwirtschaftet wurde) A muss bezahlen ESt 15 I (1) AO Gewerbesteuer (+) Umsatzsteuer (+) Hundesteuer (+) Kfz-Steuer (+) Verbrauchssteuer (+) Verfahrensgrundsätze 1. 85 AO Die Finanzbehörden haben die Steuer nach Maßgabe des Gesetzes gleichmäßig fortzusetzen und zu erheben Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung 2. 86 AO Die Finanzbehörde entscheidet nach pflichtgemäßen Ermessen, ob und wann sie ein Verwaltungsverfahren furchführt Opportunitätsprinzip ( 86 AO) dies gilt nicht, wenn die Finanzbehörde auf Grund von Rechtsvorschriften 1. Amts wegen oder auf Antrag tätig werden muss, 2. Nur auf Antrag tätig werden darf und ein Antrag nicht vorliegt Legalitätsprinzip ( 88 I AO) Die Finanzbehörde ermittelt den Sachverhalt von Amts wegen. Sie bestimmt Art und Umfang der Ermittlungen... Untersuchungsgrundsatz Ermittlungsverfahren in Steuersachen (I) Eigentliches Steuerermittlungsverfahren 85 FF AO Steueraufsichtsverfahren 209 ff AO Steuerstrafverfahren 208, 385 ff AO - 8 -
Ermittlungsverfahren nach den 85 ff AO 1. Finanzbehörde a) Rechte - Auskünfte einzuholen ( 93-95 AO) - Sachverständige hinzuzuziehen ( 96 AO) - Urkunden und Akten beizuziehen ( 97 AO) - Augenschein einzunehmen ( 98, 99 AO) - Kontrollmaterial anzufertigen (194 III AO) b) Pflichten - Untersuchungsgrundsatz ( 88 AO) - Fürsorgepflicht ( 89 AO) - Gewährung rechtlichen Gehörs ( 91 AO) - Pflicht zur Objektivität ( 88 II AO) - Pflicht zur Belehrung 2. Beteiligte a) Rechte - Sich vertreten zu lassen ( 80 AO) - Versicherung an Eides Statt zu verweigern ( 95 VI AO) - Im Steuerstrafverfahren die Aussage zu verweigern (StPO) b) Pflichten - Auskunft zu erteilen (93 AO) - Bücher und Aufzeichnungen zu führen ( 140 ff AO) - Bücher und Aufzeichnungen vorzulegen ( 97, 200 AO) - Steuererklärungen zu berichtigen ( 153 AO) - Gläubiger und Zahlungsempfänger zu benennen ( 160 AO) - Außenprüfer zu dulden ( 193 ff AO) 3. Dritte ( andere Personen ) a) Rechte - Im Rahmen der 101-103 AO die Auskunft zu verweigern - Im Rahmen 106 AO Auskunft und Vorlage zu verweigern - Bankgeheimnis 30a AO bei Kreditinstitute b) Pflichten - Auskünfte zu erteilen ( 93-95 AO) - Eid zu leisten ( 94 AO) und Urkunden vorzulegen ( 97 AO) - 9 -
Der Verwaltungsakt Mögliche Handlungsformen der Verwaltung Im Bereich des Priv- Recht 1. rechtsgeschäftliches Handeln (Ausnahme) 2. rein tatsächliches Handeln (Ausnahme) Im Bereich des ÖR 1. öffentliche rechtl. Vertrag (Ausnahme) 2. rein tatsächliches Handeln 3. durch Regelungen Einseitige Begründung, Änderung, Aufhebung von Rechtsfolgen Regelungen mit Außenwirkung Regelungen ohne Außenwirkung VA z.b. ein Steuerbescheid i.o. (+) i.o. (-) Kein Problem vegessen Zum Vorteil des Stpfl. z.b. Betriebseinnahmen ( 153 AO, 371 AO) Stpfl. Berichtigt seine Erklärung Zum Nachteil des Stpfl. z.b. Werbungskosten, Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen,... Fehlerkorrektur Fehler wird innerhalb eines Monats entdeckt Fehler wird nicht innerhalb eines Monats bemerkt Einspruch Stpfl kann bei FA einen Antrag auf Berichtigung stellen Voraussetzung: (1) Berichtigungsgrund (2) Festsetzungsfrist nicht abgelaufen Hat der Stpfl einen Berichtigungsgrund? 173 I 2 AO Voraussetzung: - Tatsache - Nachtr. Bekannt werden - Niedrigere Steuer - Kein grobes verschulden des Stpfl.? grobe Fahrlässigkeit im BGB d,h, im Steuerrecht Faustformel: Grobes Verschulden = Fahrlässigkeit (+) wenn der Stpfl. Ein Kästchen im Vordruck (der ESt- Erklärung) falsch beantwortet. - 10 -
Festsetzungsfrist 169 II AO idr 4 Jahre, bei Steuerhinterziehung 10 Jahre Fall: A Arbeitnehmer; Dozent an der VHS; verdient 8000 isd 18 EStG; nicht in Steuererklärung angesetzt. FA hat VHS geprüft, Kontrollmitteilung an FA von A. 8000,. DM pro Jahr versteuert? Besteuerungsverfahren 10 Jahre rückwirkend Korrektur + Hinterziehungszinsen 173 I 1 AO (bzgl Vorsatz) Vorsatz (+)? Steuerstrafverfahren? Praxis: Einstellung des Verfahrens nach 153a StPO Strafverfahren Problem: - Muss das FA sofort ein Strafverfahren einleiten? - Vorherige Anhörung? - Stellungnahme Stpfl.? FA überlegt Kein Vorsatz - Kein Steuerstrafverfahren - Berichtigungsverfahren =Besteuerungsverfahren für 4 Jahre statt 10 - Keine Hinterziehungszinsen - 11 -
Haftungsverfahren Haftung für Steuerschuld Haften heißt im steuerlichen Sinne Einstehenmüssen für eine fremde Schuld, d.h. der Steuerschuldner kann nicht zugleich Haftungsschuldner sein. Der Gesamtrechtsnachfolger wird daher gem 45 AO regelmäßig Steuerschuldner; Ausnahme Erblasser war Haftender. Der Zweck der Haftung besteht in der Ausdehnung des Steuerschuldverhältnisses ( 37 AO) auf andere Personen, um bei einem Ausfall des Steuerschuldners als Primärschuldner das Steueraufkommen zu sichern. Haftungsschuldner und Steuerschuldner sind Gesamtschuldner gem. 44 I AO Einzelne Haftungstatbestände können sich überschneiden. Der Haftungsanspruch kann sich ergeben aus: Gesetz Vertrag Steuergesetze? Bürgschaft ( 765 BGB) AO Einzelsteuergesetze Zivilrecht 1. 25 HGB 2. 28 HGB 3. 128 HGB 4. 161 HGB 69 AO 42 EStG Bsp.: Kneipe K, Inh. K, Kellner L, Brutto 2000, davon hält K die LSt ein. L bekommt Trinkgeld v.d. Gästen 100 DM Tag = 20.000 im Jahr 2400 Freibetrag ( 43 EStG) = 17600 steuerpfl. - L gibt 17600 nicht an - L 370 AO (+) (Steuerhinterziehung) - L 10 Jahre Berichtigung - Hinterziehungszinsen - Ist vom Fiskus nicht mehr erreichbar! FA FA Steuerbescheid (-) Haftungsbescheid 42 d EStg L K Voraussetzung: K muss einen Fehler gemacht haben. Hatte K Kenntnis von der Höhe des Trinkgeldes? = Tatfrage = Beratung (durch Steuerberater) FA erlässt einen Haftungsbescheid geg. K? Vollstreckungsgrundlage Fall: Insolvenz einer GmbH mit 2 Gesellschaftern in unterschiedlichen Aufgabenbereichen A GmbH; A 100% Gesellschafter, A zugleich Geschäftsführer (techn. Bereich) B Geschäftsführer im Bereich Finanzen - 12 -
A GmbH zahlt die USt nicht an das FA 100.000 A GmbH eröffnet Insolvenzverfahren Steuerschuldner = GmbH Haftungsschuldner? A gem. 69 AO? B gem. 69 AO? Aufg. 14 aus dem FOM Steuerskript zur Abgabenordnung Lösung: 30 AO Steuergeheimnis! Das FA wird den Namen nicht preisgeben Haftung im Steuerrecht 69 AO Haftung d. Geschäftsführers - Haftung beim Kauf eines Unternehmens A kauft den PC-Handel des B für 100.00 B selbst hat bei FA USt-Schulden ihv 50.000 Was ist zu beachten? Fall: Unternehmenskauf mit USt-Schulden Prüfungsvoraussetzungen 75 AO 1. ein Unternehmen 2. e. Unternehmenskauf 3. Haftung gilt nur für Betriebssteuer; nicht steuerliche Nebenleistungen 4. Zeitliche Beschränkung=Steuern müssen im Jahr vor der Übereignung entstanden sein Für Fall: Übereignung in 2000 Altschuld aus 99 Haftung lt. 75 AO (+) Fallabwandlung 1 Wie oben B Schuldet Einkommensteuer 20.000 (-) Gewerbesteuer 10.000 (+) USt 10.000 (+) Kfz 2.000 (-) Verspätungszuschlag 500 (-) weil Nebenleistung Rechtslage? Was ist zu beachten? Fallabwandlung 2 B schuldet USt 99 10.000 (+) GSt 98 20.000 (-) USt 98 20.000 (-) GSt 99 10.000 (+) Haftbar für Betriebssteuern 99 Hätte A die Haftung vermeiden können? - 13 -
- durch Kauf der Insolvenzmasse (ist lt. 75 II AO ausgenommen) - Übergabezeitpunkt gestalten (Kauf auf 2001 datieren) - Prüfung, ob B Steuerschulden hat A holt sich Erlaubnis von B für Unbedenklichkeitsbescheinigung für Steuerschuld Allgemein: FA wendet sich an B (Veräußerer), wenn B kein Geld, dann A. Beachte: Ggf. kommt die Haftung nach 25 HGB zusätzlich in Betracht - Rückgriff des A auf B möglich, wenn A zahlt? (z.b. nachträgliche Erschaft) Das Steuerstrafverfahren Mit Vorsatz 370 AO Steuerhinterzieher Rechte und Pflichten? Steuerverkürzung 378 AO Steuerordnungswidrigkeit Ermittlungsbehörde = Steuerfahndung Instrumentarien: (*klassische Instrumente) - Durchsuchung* - Vorläufige Festnahme - Beschlagnahme* - (Kontensperrung; weil Folge) - (Telefonüberwachung; im Steuererrecht eigentlich nicht) Pflicht= Grundsatz der Verhältnismäßigkeit Fallgruppen der Steuerhinterziehung: - Geringe Gewinne, hohe Ausgaben - Starke Zinsschwankung - Veränderungen bei den Einkünften aus Kapitalerträge - Hohe Dividendenerträge ohne Spekulationen - Hohe Verluste bei bestimmten Branchen - Rücktransfer von Schwarzgeld - Ungeklärte Vermögenszuwächse - Standardbranchen (Gastronomie, Bau, OR-Geschäfte (Ohne Rechnung),...) - Scheingeschäfte Prüfungsaufbau für die Steuerhinterziehung 1. Tatbestand a) objektiv (Steuerverkürzung 370 IV AO) b) subjektiv (Vorsatz; Abgrenzung zur groben Fahrlässigkeit erforderlich) 2. Rechtswidrigkeit (Notwehrrecht? Im Steuerrecht? (-) 3. Schuld (jemand muss schuldhaft handeln; im Steuerrecht keine praktische Bedeutung) 4. Keine Selbstanzeige des Steuerpflichtigen 371 AO Fazit: 1 4 (+) Steuerhinterziehung a) durch aktives tun b) durch unterlassen Fall: Strafbarkeit der Mitarbeiter A arbeitet in Firma des B im Controlling Bereich - 14 -
Er erfährt auf Grund seiner Tätigkeit, dass B Steuern hinterzieht. Rechtslage? A macht sich nicht strafbar! Abwandlung Wie oben A wird gebeten für die Frau des B eine Personalakte anzulegen. B ist nun im Personalbereich. Frau hat Heimarbeitsplatz und 150.000. Rechtslage? A hat ein Problem mehr. Weil diesmal sein Arbeitsbereich betroffen ist. (bis hier Strafverfahren; Abgrenzung zum Besteuerungsverfahren: Bei Steuerhinterziehung bis zu 10 Jahre rückwirkend Steuerbescheide korrigieren, 5 Jahre wenn grob Fahrlässig, + 6 % Hinterziehungszins pro Jahr) - 15 -