Geringwertige Wirtschaftsgüter Rechtsnormen: 254 HGB, R 6.13 EStR, 6 Abs. 2 EStG H 6.13 EStH Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) können im Jahr der Anschaffung bzw. Herstellung in voller Höhe als Betriebsausgaben abgesetzt werden, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen: 1. Die Wirtschaftsgüter müssen zum beweglichen abnutzbaren Anlagevermögen gehören. Nur für bewegliche abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens können die AK/HK sofort abgezogen werden. Zu den beweglichen Wirtschaftsgütern des abnutzbaren Anlagevermögens gehören nicht die immateriellen Wirtschaftsgüter sowie die Grundstücke und Gebäude. 1
Geringwertige Wirtschaftsgüter 2. Die Wirtschafsgüter müssen einer selbständigen Nutzung fähig sein. Ein Wirtschaftsgut ist einer selbständigen Nutzung nicht fähig, wenn es nach seiner betrieblichen Zweckbestimmung nur zusammen mit anderen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens genutzt werden kann (z.b. Computerteile wie Rechner, Maus, Tastatur, Drucker und Monitor), 6 Abs. 2 S. 2 EStG. 3. Die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag, dürfen für das einzelne Wirtschaftsgut 410 nicht übersteigen. Für die Frage, ob bei einem GWG die Grenze von 410 überschritten ist oder nicht, ist stets von den AK/HK, abzüglich eines darin enthaltenen Vorsteuerbetrags, auszugehen. Ob der Vorsteuerbetrag umsatzsteuerrechtlich abziehbar ist oder nicht, spielt in diesem Fall keine Rolle 2
Geringwertige Wirtschaftsgüter 4. Die Wirtschaftsgüter müssen aus einem besonderen Verzeichnis oder aus der Buchführung (besonderes Konto) ersichtlich sein, 6 Abs. 2 S. 4 EStG. Die Angaben nach 6 Abs. 2 Satz 4 EStG sind aus der Buchführung ersichtlich, wenn sie sich aus einem Konto für geringfügige Wirtschaftsgüter oder aus dem Bestandsverzeichnis nach R 5.4 ergeben. Sie sind nicht erforderlich, für geringwertige Wirtschaftsgüter, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag, nicht mehr als 60 betragen haben, R 6.13 EStR 3
Rechnungsabgrenzungsposten Rechtsnormen: 250 HGB, 5 Abs. 5 EStG R 5.6 EStR 2005; H 5.6 EStH Im Allgemeinen können sowohl aktive als auch passive Rechnungsabgrenzungsposten gebildet werden, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen: 1. Es muss sich um eine Betriebseinnahme oder eine Betriebsausgabe vor dem Bilanzstichtag handeln. 2. Die geleistete Betriebseinnahme bzw. Betriebsausgabe muss wirtschaftlich ein nachfolgendes Wirtschaftsjahr betreffen (der Erfolg darf erst nach dem Abschlussstichtag wirksam werden). 3. Der Erfolg (also Aufwand oder Ertrag) muss eine bestimmte Zeit nach dem Bilanzstichtag betreffen. 4
Rechnungsabgrenzungsposten RAP dienen dem Grundsatz der periodengerechten Gewinnermittlung. Nach 242 Abs. 2 HGB hat der Kaufmann für den Schluss eines jeden Geschäftsjahres eine GuV Rechnung aufzustellen und darin die Aufwendungen und Erträge "des Geschäftsjahres" gegenüberzustellen; dabei sind nach 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB die Aufwendungen und Erträge unabhängig von dem Zeitpunkt der entsprechenden Zahlung zu berücksichtigen. Geschäftsvorfälle sind somit zunächst dem entsprechenden Geschäftsjahr zuzuordnen. 5
RAP/Sonst. Ford. u. Sonst. Verb. Ertragsteuerlich ergibt sich diese Zuordnung aus 4 a EStG, der die Regelungen über den Gewinnermittlungszeitraum beinhaltet, der dabei im Steuerrecht verwendete Begriff "Wirtschaftsjahr" entspricht dem handelsrechtlichen Begriff "Geschäftsjahr". Der Grundsatz der periodengerechten Gewinnermittlung ist handelsrechtlich im Einzelnen in 250 HGBgeregelt; eine vergleichbare steuerrechtliche Regelung ergibt sich aus 5 Abs. 5 EStG. Hiernach kommen RAP nur für sog. transitorische Posten (übertragen) in Betracht, d. h., nur Ausgaben /Einnahmen vor dem Bilanzstichtag (für eine bestimmte Zeit danach) können berücksichtigt werden. Sog. antizipative Posten (Ausgaben oder Einnahmen nach dem Bilanzstichtag, die Aufwand oder Ertrag für einen Zeitraum vor diesem Tag darstellen), dürfen als RAP ertragsteuerlich nur in Fällen des 5 Abs. 5 S. 2 EStG ausgewiesen werden; im übrigen sind sie als Sonstige Forderungen oder Sonstige Verbindlichkeiten zu erfassen. 6
Aktive Rechnungsabgrenzung -Aufwendungen im Voraus bezahlt und gebucht -sind nur zum Teil oder ganz dem neuen GJ zuzurechnen Beispiel: Am 1. Dez. haben wir Lagerräume für eine Monatsmiete von 1.500,00 gemietet. Lt. Vertrag wird die Miete vierteljährlich mit 4.500,00 im Voraus gezahlt. BS: 01.12.04 (4210) Mietaufwendungen an (1200) Bank 4.500,00 31.12.04 (0980) Aktive RAP an (4210) Mietaufwendungen 3.000,00 7
Passive Rechnungsabgrenzung -Erträge im Voraus bezahlt und gebucht -sind nur zum Teil oder ganz dem neuen GJ zuzurechnen Beispiel: Von unserem Mieter erhalten wir am 1. Dez. die Vierteljahresmiete (Dez-Febr.) in Höhe von insgesamt 2.400,00 im Voraus. BS: 01.12.04 (1200) Bank an (2750) Grundstückserträge 2.400,00 31.12.04 (2750) Grundstückserträge an (0990) Passive RAP 1.600,00 8
Sonst. Verbindlichkeit -Aufwand des alten Jahres führt erst im neuen Jahr zu einer Ausgabe (Zahlung) Beispiel: Die Lagermiete für Dezember überweisen wir erst im Januar: 1.500,00. BS: 31.12.04 (4210) Miete an (1700) Sonst. Verbindlichkeiten 1.500,00 01.01.05 (1700) Sonst. Verbindlichkeiten an (1200) Bank 1.500,00 Sonst. Forderung -Ertrag des alten Jahres führt erst im neuen Jahr zu einer Einnahme (Zahlung) Beispiel: Unser Mieter überweist die Dezembermiete erst im Januar: 800,00. BS: 31.12.04 (1500) Sonst. Forderungen an (2750) Grst.-erträge 800,00 01.01.05 (1200) Bank an (1500) Sonst. Forderungen 800,00 9
Rückstellungen Rechtsnormen: 249, 274 Abs. 1 HGB, 5 EStG R 5.7 ff EStR; H 5.7 ff EStH Rückstellungen sind kapital- und gewinnmindernde Konten (Schulden) auf der Passivseite der Bilanz. Nach 249 Abs. 1 HGB sind Rückstellungen zu bilden für: dem Grunde und/oder der Höhe nach ungewisse Verbindlichkeiten Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften für bestimmte Aufwendungen Sie sind aufzulösen, soweit der Grund hierfür entfallen ist, 249 Abs. 3 S. 2 HGB. Beachte: Die Ungewissheit über Höhe und/oder Fälligkeit der Verbindlichkeiten unterscheidet die Rückstellungen von den genau bestimmbaren Sonstigen Verbindlichkeiten. 10
Rückstellungen Passivierungspflicht: 249 (1) HGB müssen Rückstellungen gebildet werden für: ungewisse Verbindlichkeiten (erwartende Steuernachzahlungen, Prozesskosten, Garantieverpflichtungen, Pensionsverpflichtungen, Provisionsverbindlichkeiten, Inanspruchnahme aus Bürgschaften u.a.) drohende Verluste aus schwebenden Geschäften (z.b. erheblicher Preisrückgang bereits gekaufter, jedoch noch nicht gelieferter Rohstoffe) unterlassene Instandhaltungsaufwendungen, die im folgenden GJ innerhalb von drei Monaten nachgeholt werden Gewährleistungen ohne rechtliche Verpflichtungen (Kulanzgewährleistungen) Passivierungswahlrecht: Rückstellungen dürfen noch gebildet werden für: unterlassene Instandhaltungsaufwendungen, die nach drei Monaten, aber noch innerhalb des folgenden GJ nachgeholt werden 249 (1) S3 HGB bestimmte Aufwendungen, die dem abgelaufenen GJ zuzuordnen sind ( 249 (2) HGB, Großreparaturen, Werbekampagnen, Betriebsverlegungen u.a.) 11
Rückstellungen Auch nach Steuerrecht ist die Bildung einer Rückstellung zulässig. Ist nach Handelsrecht eine Rückstellung geboten, ist auch in der Steuerbilanz eine Rückstellung einzubuchen. Besteht ein handelsrechtliches Wahlrecht, so ist in der Regel eine Rückstellung in der Steuerbilanz nicht auszuweisen. Handelsrecht Eine Rückstellung ist zu bilden für (Beispiele): ungewisse Verbindlichkeiten drohende Verluste aus schwebenden Geschäften im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung, die im folgenden Jahr innerhalb von drei Monaten nachgeholt werden im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt werden Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden Steuerrecht Grundsätzlich wie beim Handelsrecht, mit folgenden Ausnahmen (Beispiele): Eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten, die nur zu tilgen sind, soweit künftig Gewinne oder Einnahmen anfallen, ist unzulässig, 5 Abs. 2 a EStG Eine Rückstellung für drohende Verluste ist unzulässig, 5 Abs. 4 a EStG Eine Rückstellung für latente Steuern ist unzulässig, 5 Abs. 1 EStG Rückstellungen für Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtungen erbracht werden, sind nur zulässig, wenn sich der Kaufmann den Gewährleistungen aus geschäftlichen Erwägungen nicht entziehen kann, R 5.7 EStR Rückstellungen dürfen in der Handelsbilanz gebildet werden für: im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung, die im folgenden Geschäftsjahr nach Ablauf von drei Monaten aber bis zum Jahresende nachgeholt werden andere Aufwendungen i.s.d. 249 Abs. 2 HGB 12
Rückstellungen Der Buchungssatz bei Bildung einer Rückstellung lautet immer:...(-aufwand) an Rückstellung Beispiel: Aufgrund einer Betriebsprüfung muss Max Bau mit einer Zollnachforderung von 16.000,- für das Geschäftsjahr 04 rechnen. 31.12.04: Vorbereitende Abschlussbuchungen (4340) So. Betriebssteuern 16.000,00 an (0970) So. Rückstellungen 16.000,00 Am 30.03.05 trifft der Nachforderungsbescheid über 15.000,- ein. Der Betrag wird sofort vom betrieblichen Konto überwiesen. 30.03.05: (0970) So. Rückstellungen 16.000,00 an (1200) Bank 15.000,00 (2500) a.o. Erträge 1.000,00 13