Der risikoorientierte Prüfungsansatz erläutert am Beispiel der Erstprüfung einer eigenkapital- und renditeschwachen mittelgroßen Bau-GmbH.

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1 Thema 1: Der risikoorientierte erläutert am Beispiel der Erstprüfung einer eigenkapital- und renditeschwachen mittelgroßen Bau-GmbH Gliederung A. Die handelsrechtliche Jahresabschlussprüfung im Spannungsfeld zwischen Prüfungssicherheit und Butgeteinhaltung / alternativ: Einführung B. Grundzüge des risikoorientierten es C. Erläuterung des risikoorientierten es anhand ausgewählter Parameter 1. Erstprüfung 1.1 Besonderheiten der Erstprüfung 1.2 Bedeutung der Erstprüfung für den risikoorientierten 2. Eigenkapital- und Renditeschwäche 2.1 Besonderheiten eigenkapital- und renditeschwacher Unternehmen 2.2 Folgen der Eigenkapital- und Renditeschwäche einer Gesellschaft für den risikoorientierten 3. Mittelgroße GmbH 3.1 Besonderheiten der Unternehmensgröße mittelgroß 3.2 Auswirkungen der Unternehmensgröße mittelgroß auf den risikoorientierten 4. Baubranche 4.1 Besonderheiten im Segment Bau 4.2 Bedeutung der Branche für den risikoorientierten D. Fazit

2 2 Aufsatz A. Die handelsrechtliche Jahresabschlussprüfung im Spannungsfeld zwischen Prüfungssicherheit und Butgeteinhaltung / alternativ: Einführung Gem. 316 HGB sind der Jahresabschluss und der Lagebericht von Kapitalgesellschaften und Kapitalgesellschaften & Co., die die Größenmerkmale des 267 HGB überschreiten, von einem Wirtschaftprüfer bzw. einem vereidigten Buchprüfer zu prüfen. Diese sog. Jahresabschlussprüfung zielt darauf ab, mit hinreichender Sicherheit ein qualifiziertes Urteil darüber abzugeben, ob die einschlägigen Rechnungslegungsvorschriften, gesetzliche oder satzungsmäßige, eingehalten wurden ( 317 I 2 HGB). Dieses Urteil wird im sog. Bestätigungsvermerk verdichtet wiedergegeben. Darin bestätigt der Abschlussprüfer, dass er keine Einwände gegen die Rechnungslegung der gesetzlichen Vertreter der Gesellschaft hat und der Jahresabschluss und der Lagebericht insgesamt ein zutreffendes Bild von der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Gesellschaft vermitteln ( 322 III HGB). Der Abschlussprüfer ist zu einer gewissenhaften Prüfungsdurchführung verpflichtet. Diese Verantwortlichkeit der Abschlussprüfers ( 323 HGB) wiegt vor allem deshalb schwer, weil der geprüfte Jahresabschluss auf vielfältige Weise Grundlage für weiterführende Entscheidungen ist (Ausschüttungsbemessung, Tantiemenbemessung, Kreditvergabe, Kapitalerhöhung usf.). Aus diesem Grund muss der Abschlussprüfer höchstes Interesse daran haben, dass er keiner Fehleinschätzung unterliegt und insbesondere keinen uneingeschränkten Bestätigungsvermerk erteilt, wenn dieser nicht erteilt hätte werden dürfen. Gleichzeit sind Wirtschaftsprüfungs- und Buchprüfungsunternehmen privatwirtschaftliche Unternehmen, die in legitimer Weise Gewinne erzielen sollen, um nachhaltig ihre Existenz und die bestehenden Arbeitsplätze zu sichern. Der Gesetzgeber hat sich bewusst für diese Organisationsform und gegen eine Bilanzpolizei oder ein dem BaFin im Bankensektor vergleichbares Institut entschieden. Vor diesem Hintergrund Gewinnmaximierung einerseits und Prüfungsgenauigkeit und -sicherheit anderseits hat die betriebswirtschaftliche Theorie den sog. risikoorientierten entwickelt, der dazu dienen soll, die begrenzten finanziellen und personellen Ressourcen des Abschlussprüfers schwerpunktmäßig dort einzusetzen, wo die größten Risiken für eine Fehleinschätzung im Rahmen der Jahresabschlussprüfung zu vermuten sind. Ferner ermöglicht die risikoorientierte eine Einschätzung des mindestens erforderlichen Prüfungsumfangs in Abhängigkeit von der konkreten Ausgangssituation des zu prüfenden Unternehmens.

3 3 B. Grundzüge des risikoorientierten es Vgl. Skript C. Erläuterung des risikoorientierten es anhand ausgewählter Parameter 1. Erstprüfung 1.1 Besonderheiten der Erstprüfung Unter Erstprüfung wird entweder die Prüfung eines erstmalig prüfungspflichtigen Unternehmens oder die erstmalige Prüfung durch einen (neuen) Abschlussprüfer verstanden. Insbesondere im ersten Fall muss davon ausgegangen werden, dass sich aufgrund der fehlenden Prüfungserfahrung des Unternehmens Schwierigkeiten bei der Durchführung der Jahresabschlussprüfung ergeben (Gefahr der mangelnden Effizienz der Prüfung). Ferner kann die Gewinnung eines zutreffenden Prüfungsurteils dadurch erschwert werden, dass die Vorjahreswerte nicht von einem Abschlussprüfer hinterfragt wurden. Im zweiten Fall ist zu hinterfragen, mit welcher Qualität die Prüfung durch den Vorgänger erfolgte. 1.2 Bedeutung der Erstprüfung für den risikoorientierten Im Rahmen einer Erstprüfung kann der Abschlussprüfer auf keine eigene Erfahrungswerte insbesondere hinsichtlich des zu erwartenden Kontrollrisikos, zurückgreifen. Der Umstand, dass eine Gesellschaft erstmalig einer Jahresabschlussprüfung zu unterziehen ist, bedeutet auch eine Erhöhung der inhärenten Risikos. Insoweit ist bei Erstprüfungen, vor allem bei erstmaligen Prüfungen, von dem Erfordernis überdurchschnittlich umfangreicher Einzelprüfungen auszugehen. 2. Eigenkapital- und Renditeschwäche 2.1 Besonderheiten eigenkapital- und renditeschwacher Unternehmen Für Gesellschaften mit einer nicht zufriedenstellender Vermögens- und Ertragslage ist das Ergebnis der Jahresabschlussprüfung von besonderer Bedeutung, weil insbesondere die Kredit gewährenden Banken die Rechnungslegung dieser Unternehmen besonders intensiv beobachten. Das Bestreben dieser Unternehmen besteht regelmäßig darin, nicht nur ein Volltestat, sondern auch einen makellosen Prüfungsbericht zu erhalten, etwa hinsichtlich der Feststellungen zur Beurteilung der Lage des Unternehmens. Bei eigenkapital- und renditeschwacher Unternehmen kann auch die Going-concern- Prämisse fraglich sein, deren Überprüfung einen wesentlichen Aspekt der Jahresabschlussprüfung darstellen wird. Schließlich kann die Frage nach der Bonität der Gesellschafter zu stellen sein, falls diese mittels Patronatserklärung eine eventuelle Überschuldung zu beseitigen beabsichtigen.

4 4 2.2 Folgen der Eigenkapital- und Renditeschwäche einer Gesellschaft für den risikoorientierten Aus den unter C.2.1 geschilderten Umständen wird deutlich, dass in der genannten Konstellation das inhärente Risiko signifikant höher sein wird, als in Fällen von Unternehmen mit durchschnittlichen oder guten Ertrags- und Eigenkapitalkennzahlen. Gerade in mittelständischen Gesellschaften (s.u.) mit einer Personalunion von Geschäftsleiter und Gesellschafter sind häufig bestrebt, alles zu tun, um das Unternehmen zu retten; in Einzelfällen sind diese Personen auch bereit, die Rechnungslegung jenseits der gesetzlichen Vorschriften so zu gestalten, dass von dritter Seite (Banken) keine repressiven Maßnahmen erfolgen. 3. Mittelgroße GmbH 3.1 Besonderheiten der Unternehmensgröße mittelgroß Als mittelgroß im Sinne des 266 HGB gilt eine Gesellschaft mit 50 bis 250 Mitarbeitern, einer Bilanzsumme zwischen rd. 5 und knapp 20 Mio. sowie Umsatzerlösen zwischen rd. 10 und knapp 40 Mio.. Die Prüfungspflicht nach 316 HGB tritt ein, wenn zwei der drei genannten Untergrenzen an zwei aufeinanderfolgenden Bilanzstichtagen überschritten sind. Die hier beschriebene Unternehmensgröße legt nahe, dass es sich mit hoher Wahrscheinlichkeit um ein mitteständisches Unternehmen handelt (theoretisch könnte es auch eine Konzerntochter sein). Als prägendes Merkmal einer mittelständischen Gesellschaft ist die Verbindung zwischen Unternehmensleitung und Beteiligung am Unternehmen zu sehen. Diese konkretisiert sich häufig in einer vermögensmäßigen Verflechtung von Unternehmens- und Privatvermögen, etwa in der Form, dass die Gesellschaftsanteile das (nahezu) alleinige Vermögen des Gesellschafters darstellen oder umfangreiche private Haftungen für Unternehmensverbindlichkeiten vorliegen(bürgschaften, Patronatserklärungen, aber auch Gesellschafterdarlehen). Ferner kann mit einer gewissen Wahrscheinlichkeit unterstellt werden, dass bei Gesellschaften dieser Größenordnung betriebswirtschaftliche Steuerungs- und Kontrollinstrumente nicht in einer größenadäquaten Form implementiert sind. 3.2 Auswirkungen der Unternehmensgröße mittelgroß auf den risikoorientierten Die vorliegende Unternehmensgröße hat in zweierlei Hinsicht Bedeutung für den risikoorientierten : Zum einen impliziert die Verbindung zwischen der Unternehmens- und der Privatsphäre eines vermutlich vorhandenen Gesellschafter- Geschäftsführers eine Erhöhung des inhärenten Risikos. Wie bereits angedeutet, steigt in diesen Fällen die Bereitschaft zur kreativen Bilanzierung gerade dann, wenn nicht nur das Unternehmen, sondern auch das private Vermögen in Gefahr ist. Zum anderen steigt bei unzureichend ausgeprägten betriebswirtschaftlichen Strukturen das Kontrollrisiko.

5 5 4. Baubranche 4.1 Besonderheiten im Segment Bau Die Baubranche ist u.a. gekennzeichnet durch intensiven Wettbewerb, hohe Risiken und zum Teil problematische Geschäftspraktiken. Letztere resultieren insbesondere aus dem Umstand, dass Bau-Projekte i.d.r. sehr großvolumig sind und demzufolge der Erfolg oder Nichterfolg eines einzelnen Projektes entscheidend für die weitere Entwicklung der Gesellschaft sein kann. Demzufolge werden immer wieder Preisabsprachen oder Indiskretionen bei Ausschreibungen bekannt. Die Korruptionsquote im Baubereich kann als signifikant höher als in anderen Branchen bezeichnet werden. 4.2 Bedeutung der Branche für den risikoorientierten Die Usancen einer Brache haben einen unmittelbaren Einfluss auf das inhärente Risiko i.r. des risikoorientierten es. Im Baubereich ist diese Risikokomponente aus den oben genannten Gründen als tendenziell hoch anzusehen. D. Fazit Die vorstehenden Ausführungen lassen erkennen, dass i.r. der Erstprüfung einer eigenkapital- und renditeschwachen mittelgroßen Bau-GmbH insbesondere das inhärente, aber auch in Teilen das Kontrollrisiko bereits prima vista als weit überdurchschnittlich hoch anzusehen sind. Vor Abgabe eines Angebotes über die Jahresabschlussprüfung muss der Abschlussprüfer aus diesem Grund bereits umfassende Analysen vornehmen und die Gesellschaft einer genauen Untersuchung unterziehen. Aller Wahrscheinlichkeit nach wird das Ergebnis dieser Prüfung darin bestehen, dass umfangreiche Einzelprüfungen erforderlich sein werden. Inwieweit der dadurch bedingte hohe Zeitaufwand die Darstellung eines wettbewerbsfähiges Honorar ermöglicht, ist als fraglich zu beurteilen. Dem Abschlussprüfer ist jedenfalls nicht zu empfehlen, einen derartigen Auftrag um jeden Preis zu akquirieren.

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