Erbschaftsteuerreform Was nun? Neue Perspektiven für die Unternehmens- und Vermögensnachfolge

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1 Erbschaftsteuerreform Was nun? Neue Perspektiven für die Unternehmens- und Vermögensnachfolge Sparkassenakademie Stuttgart am 16. Februar 2017 RA/StB Prof. Dr. Klaus Weber RA/FAStR Dr. Florian Reichthalhammer

2 Inhaltsübersicht I. Die bisherigen Verschonungsregelungen für Unternehmensvermögen II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform 2016 III. Ab wann gilt die Neuregelung? IV. Begünstigungsfähiges Vermögen V. Verwaltungsvermögenstest VI. Besondere Begünstigung von Familienunternehmen VII. Prüfschwelle von EUR 26 Mio. für Verschonung von Großerwerben VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 2

3 I. Die bisherigen Verschonungsregelungen für Unternehmensvermögen 3

4 I. Die bisherigen Verschonungsregelungen für Unternehmensvermögen Das bisherige Erbschaftsteuergesetz (1) Vergleich Regelverschonung Optionsverschonung Grundvoraussetzungen: Verwaltungsvermögensgrenze 50 % 10 % Rechtsfolge: Verschonungsabschlag 85 % 100 % Sofortbesteuerungsanteil 15 % 0 % Folgevoraussetzung Verhaftungs-/Lohnsummenfrist 5 Jahre 7 Jahre Lohnsumme 400 % (entspricht 80 % pro Jahr) 700 % (entspricht 100 % pro Jahr) Ausnahme von der Lohnsumme Nachversteuerung Ausgangslohnsumme EUR 0 oder Betrieb hat nicht mehr als 20 Beschäftigte Vermögensverhaftung zeitanteilig (pro-rata-temporis-regelung) Tarifermäßigung für Erwerber der Steuerklassen II und III Steuerklasse I Steuerklasse I 4

5 I. Die bisherigen Verschonungsregelungen für Unternehmensvermögen Das bisherige Erbschaftsteuergesetz (2) Bis zu 100 %-Verschonung für Vermögen jedweder Höhe, auch für Großvermögen. Bisheriger Verwaltungsvermögenstest war gestaltungsanfällig und inkonsequent, insbesondere konnte Verwaltungsvermögen bis zu einer Verwaltungsvermögensquote von 50 % verschont werden. Lohnsummentest war aufgrund der 20-Arbeitnehmer-Grenze i. d.r. meist nicht relevant, da rd. 95 % aller Unternehmen in Deutschland nicht mehr als 20 Arbeitnehmer beschäftigen. Exzessive Gestaltungen möglich (z.b. Cash-GmbH, Kaskadeneffekt, Auffüllung mit Verwaltungsvermögen etc.). 5

6 II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform

7 II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform Zusammenfassung der wesentlichen Änderungen Erwerb: EUR 26 Mio.: Verschonungsumfang für beg. Vermögen (85% od. 100%). > EUR 26 Mio.: Grds. volle Versteuerung; auf Antrag abschmelzende Verschonung oder Verschonungsbedarfsprüfung. 30%-Abschlag für Familienunternehmen Stundungsregelung im Erbfall. Rückwirkung der Änderung des ErbStG bzw. BewG auf den bzw Sonstiges Lohnsummenregelung Verschonungssystem Erbschaftsteuerreform 2016 Verwaltungsvermögen Beibehaltung des Verwaltungsvermögenskatalogs, Modifikationen im Detail. Unschädlich in Höhe von 10%; i.ü. Sofortbesteuerung. Verbundvermögensaufstellung. Anwendung bereits bei mehr als 5 Arbeitnehmern. Staffelung: 0-5 / >5-10 / >10-15 / >15. 7

8 II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform Verschonungssystem Abschlag vom begünstigten Vermögen bei Familiengesellschaften mit langfristigen Gewinnausschüttungs-, Abfindungs- und Verfügungsbeschränkungen in Höhe von bis zu 30 % des gemeinen Werts der Beteiligung. Weiterhin Gewährung der Verschonung für begünstigtes Vermögen (Regelverschonung, Abzugsbetrag und Optionsverschonung), sofern der Erwerb EUR 26 Mio. nicht übersteigt. Bei Großerwerben über EUR 26 Mio. Wahlrecht: Verschonungsbedarfsprüfung oder Abschmelzungsmodell. 8

9 II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform Vergleich Verschonung nach neuem/alten Recht Änderung der Bezugsgröße für Verschonung ab 1. Juli 2016 Begünstigungsfähiges Betriebsvermögen. Begünstigungsfähiges Betriebsvermögen. Verwaltungsvermögen = (eigentlich) nicht begünstigungsfähiger Teil des BV. Produktives Vermögen = begünstigungsfähiger Teil des BV. bis ab Produktives Vermögen = begünstigter Teil des BV. Verwaltungsvermögen = (eigentlich) nicht begünstigter Teil des BV. Insgesamt 85%, 100% Verschonung möglich. Verschonung möglich. Volle Besteuerung ohne Verschonung. 9

10 II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform Abgrenzung des begünstigten Vermögens von nicht begünstigtem Verwaltungsvermögen (1) Keine generelle Begünstigung von Betriebsvermögen mit max. 50 % Verwaltungsvermögen; das Alles-Oder-Nichts-Prinzip gilt nicht mehr. Betriebsvermögen ist nur begünstigt, soweit sein gemeiner Wert den Nettowert des schädlichen Verwaltungsvermögens übersteigt. Unschädliches Verwaltungsvermögen i. H. v. 10 % des um den Nettowert des Verwaltungsvermögens gekürzten gemeinen Wert des Betriebes (Schmutzzuschlag). 10

11 II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform Abgrenzung des begünstigten Vermögens von nicht begünstigtem Verwaltungsvermögen (2) Sofortbesteuerung von schädlichem Verwaltungsvermögen. Sofortbesteuerung von jungem Verwaltungsvermögen und jungen Finanzmitteln. 11

12 II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform Begriff des Verwaltungsvermögens (1) Im Wesentlichen Beibehaltung bisheriger Regelungen mit folgenden Modifikationen: Erweiterung des Verwaltungsvermögenskatalogs. Beschränkung unschädlicher Finanzmittel auf 15% des Unternehmenswertes (statt vorher 20%). Grundsätzlich Nichtbegünstigung von Verwaltungsvermögen (Ausnahme: Schmutzzuschlag, unschädliches Verwaltungsvermögen). 12

13 II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform Begriff des Verwaltungsvermögens (2) Überschreitet schädliches Verwaltungsvermögen die 90 %-Grenze für schädliches Verwaltungsvermögen, keine Verschonung mehr möglich. Überschreitet schädliches Verwaltungsvermögen die 20 %-Grenze, ist nur noch die 85 %-ige Verschonung möglich. Einführung einer Investitionsklausel im Falle des Erwerbs von Todes wegen. Aufgrund eines vorgefassten Plans des Erblassers kann Erwerber innerhalb von 2 Jahren Verwaltungsvermögen in begünstigtes Vermögen investieren. 13

14 II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform Begriff des Verwaltungsvermögens (3) Vermögen zur ausschließlichen Sicherung von Altersversorgungsverpflichtungen in Höhe der Schulden begünstigt. 14

15 II. Überblick über die wesentlichen Änderungen durch die Erbschaftsteuerreform Überblick: Lohnsummenregelung Mindestlohnsumme Anzahl Beschäftigte Regelverschonung (5 J.) Optionsverschonung (7 J.) > 5 bis % 500% > 10 bis % 565% > % 700% Keine Erfassung von Vergütungen an Beschäftigte in den Fällen von Mutterschutz, Ausbildung, Krankengeld, Elterngeld und Saisonarbeit. 450-Euro-Jobber werden dagegen mitgezählt. Zurechnung der Lohnsummen von nachgeordneten PersG sowie KapG (Beteiligung > 25%) mit Sitz/Geschäftsleitung im Inland oder der EU/EWR. 15

16 III. Ab wann gilt die Neuregelung? 16

17 III. Ab wann gilt die Neuregelung? Rückwirkende Anwendung der neuen Verschonungsregelungen für Unternehmensvermögen ab 1. Juli 2016, obwohl Gesetz erst nach 9. November 2016 in Kraft getreten ist. Rückwirkende Anwendung der Änderungen des BewG zum 1. Januar Rückwirkung verfassungsgemäß? - Erbschaftsteuerfreie Zeit zwischen 1. Juli 2016 und Verkündung im Gesetzesblatt am 9. November 2016? - Altes Recht gilt weiter bis Inkrafttreten des neuen Rechts? 17

18 IV. Begünstigungsfähiges Vermögen 18

19 IV. Begünstigungsfähiges Vermögen 1. Abgrenzung: Nicht begünstigungsfähiges Vermögen Begünstigungsfähig ist nur Inlands-, EU-, EWR-Betriebsvermögen. privates Vermögen Drittlands- Vermögen Inlands-, EU-, EWR-Vermögen n. b. n. b. Gestaltung: Einbringung des Drittlandvermögens in Inlands-, EU- oder EWR-KapG. GmbH Deutschland betriebl. Vermögen n. b. begünstigungsfähig ( 13b Abs. 1 ErbStG) AG Schweiz Inc. USA 19

20 IV. Begünstigungsfähiges Vermögen 2. Begriff des begünstigungsfähigen Vermögens (1) Inländischer Wirtschaftsteil des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens und V S Erbschaft/Schenkung von V an S selbst bewirtschaftete Grundstücke sowie entsprechendes land- und forstwirtschaftliches Vermögen, das einer EU- oder EWR-Betriebsstätte dient. L&F-Vermögen (Inland, EU, EWR) Betriebsvermögen (Inland, EU, EWR) Inländisches Betriebsvermögen (ganzer Gewerbebetrieb, Teilbetrieb, MU-Anteil, freiberufliches Betriebsvermögen) und EU- bzw. EWR-Betriebstättenvermögen. KapG-Anteile > 25% (Inland, EU, EWR) 20

21 IV. Begünstigungsfähiges Vermögen 2. Begriff des begünstigungsfähigen Vermögens (2) Anteile an gewerblich geprägten Personengesellschaften. V S L&F-Vermögen (Inland, EU, EWR) Erbschaft/Schenkung von V an S Anteile an KapG mit Sitz/Geschäftsleitung im Inland, in der EU oder im EWR, wenn Erblasser/Schenker bei Steuerentstehung zu mehr als 25% am Nennkapital beteiligt ist (Poolvertrag möglich). Betriebsvermögen (Inland, EU, EWR) Fazit: Keine Änderung zur bisherigen Definition. KapG-Anteile > 25% (Inland, EU, EWR) 21

22 V. Verwaltungsvermögenstest 22

23 V. Verwaltungsvermögenstest 1. Allgemeines (1) Vorschriften zum Verwaltungsvermögenstest stellen einen Kernpunkt der Erbschaftsteuerreform dar. Kaum möglicher Spagat des Gesetzgebers: - Umfassende Begünstigung des guten Vermögens. - Vermeidung, dass Begünstigungen auch dem bösen (Verwaltungs-) Vermögen zu Gute kommen. 23

24 V. Verwaltungsvermögenstest 1. Allgemeines (2) - Messerscharfe Trennung des guten vom bösen Vermögen. Für jeden Hauch eines Verdachts eines möglichen Missbrauchs wurden spezielle Missbrauchsregelungen geschaffen. Extreme Aufblähung des Regelungsumfangs. 24

25 V. Verwaltungsvermögenstest 2. Abgrenzung des begünstigten Vermögens vom nicht begünstigten Verwaltungsvermögen (1) Begünstigungsfähiges Vermögen Nicht begünstigungsfähiges Vermögen Neues Begünstigungskonzept (1) VerVerm-Test <90% 1 (neu) >=90% - Ausgangspunkt: Gesamtes Vermögen. qualifiziert begünstigungsfähig VerVerm-Test 2 ( Nettowertermittlung, 10%- Zusatzverschonung ) begünstigtes Vermögen insgesamt nicht begünstigt nicht begünstigtes Vermögen - Unterscheidung von begünstigungsfähigem Vermögen und nicht begünstigungsfähigem Vermögen. - Nicht begünstigungsfähiges Vermögen wird normal besteuert. Begünstigte Besteuerung Normale Besteuerung 25

26 V. Verwaltungsvermögenstest 2. Abgrenzung des begünstigten Vermögens vom nicht begünstigten Verwaltungsvermögen (2) Begünstigungsfähiges Vermögen Nicht begünstigungsfähiges Vermögen Neues Begünstigungskonzept (2) VerVerm-Test <90% 1 (neu) >=90% qualifiziert begünstigungsfähig insgesamt nicht begünstigt - Für begünstigungsfähiges Vermögen ist VerVerm-Test 1 durchzuführen (s.u.), sofern dieser negativ verläuft, wird insgesamt keine Begünstigung gewährt. VerVerm-Test 2 ( Nettowertermittlung, 10%- Zusatzverschonung ) begünstigtes Vermögen nicht begünstigtes Vermögen Begünstigte Besteuerung Normale Besteuerung 26

27 V. Verwaltungsvermögenstest 2. Abgrenzung des begünstigten Vermögens vom nicht begünstigten Verwaltungsvermögen (3) Beispiel: in EUR Unternehmenswert Nettowert des Verwaltungsvermögens (nach Abzug von anteiligen Schulden) begünstigt zzgl. 10 % von EUR ( Schmutzzuschlag ) Gesamt begünstigt Nicht begünstigt Keine Optionsverschonung möglich, da Verwaltungsvermögensquote > 20 %. Bemessungsgrundlage: 15 % von EUR = EUR zzgl. EUR Insgesamt zu versteuern: EUR

28 V. Verwaltungsvermögenstest 3. Neuer Verwaltungskatalog (1) 3.1 Überblick Verwaltungsvermögen ( 13 Abs. 3 u. 4 ErbStG) Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke Anteile KapG 25 % Typische Gegenstände der privaten Lebensführung Wertpapiere und vergleichbare Forderungen Netto-Finanzmittelüberhang oberhalb Sockelbetrag Ausnahmen Ausnahmen Ausnahmen Ausnahmen Ausnahmen Sonderbetriebsvermögen Betriebsaufspaltung Überlassung im Konzern u.u. Betriebsverpachtung Wohnungsunternehmen L&F-Vermögen Überlassung, um Absatz eigener Erzeugnisse zu dienen. Poolverträge Handel, Herstellung, Verarbeitung oder entgeltliche Nutzungsüberlassung der Gegenstände sind Hauptzweck des Gewerbebetriebs. Wertpapiere und vergleichbare Forderungen dienen dem Hauptzweck des Gewerbebetriebs. Junge Finanzmittel sind immer Verwaltungsvermögen. Kein Freibetrag, wenn nur gewerbliche Prägung. 28

29 V. Verwaltungsvermögenstest 3. Neuer Verwaltungskatalog (2) 3.2 Details und Änderungen (1) Zu Nr. 1: Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke Änderung der Ausnahmen - Kürzungen des VerVerm-Katalogs Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke sind nicht mehr dem Verwaltungsvermögen zuzurechnen, wenn die Überlassung vorrangig im Rahmen von Lieferungsverträgen dem Absatz eigener Erzeugnisse und Produkte dient. 29

30 V. Verwaltungsvermögenstest 3. Neuer Verwaltungskatalog (3) 3.2 Details und Änderungen (2) Zu Nr. 2: Anteile an KapG 25% - Beibehaltung des bisherigen VerVerm-Katalogs Keine Änderungen der bisherigen Regelung. Es wird auf unmittelbare Beteiligungen am Nennkapital abgestellt. Werden GmbH-Anteile von einer Familien-GbR gehalten, keine Begünstigung möglich. Möglichkeit der Anteilspoolung. 30

31 V. Verwaltungsvermögenstest 3. Neuer Verwaltungskatalog (4) 3.2 Details und Änderungen (3) Zu Nr. 3: Kunstgegenstände [ ] sowie [ ] der privaten Lebensführung dienende Gegenstände - Bisheriger VerVerm-Katalog Bisher erfasst wurden Kunstgegenstände, Kunstsammlungen, wissenschaftliche Sammlungen, Bibliotheken und Archive, Münzen, Edelmetale und Edelsteine. - Erweiterungen des VerVerm-Katalogs Neu hinzugekommen sind Briefmarkensammlungen, Oldtimer, Yachten und Segelflugzeuge sowie sonstige typischerweise der privaten Lebensführung dienende Gegenstände. 31

32 V. Verwaltungsvermögenstest 3. Neuer Verwaltungskatalog (5) 3.2 Details und Änderungen (4) Zu Nr. 5: Netto-Finanzmittel - Ausgestaltung Zahlungsmittel, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und andere Forderungen sind Verwaltungsvermögen, wenn ihr gemeiner Wert nach Abzug des gemeinen Werts der Schulden 15 % des anzusetzenden gemeinen Werts des Betriebsvermögens übersteigt. Gegenüber dem alten Recht wird der Sockelbetrag von 20% auf 15% verringert. Es handelt sich um konsolidierte Netto-Zahlungsmittel ( Verbundvermögensaufstellung). 32

33 V. Verwaltungsvermögenstest 3. Neuer Verwaltungskatalog (6) 3.3 Beispiel Finanzmitteltest (1) I-GmbH & Co. KG (TEUR) Firmenwert (0) Eigenkap Vorräte etc Ford. LuL Fremdkap Übrige Finanzmittel Sachverhalt - Vater V überträgt 100% der Anteile an der I-KG auf Sohn S. - Der Unternehmenswert der I-KG beträgt TEUR Bilanziell werden Forderungen von TEUR 1.000, Bankbestände von TEUR sowie Fremdmittel i. H. v. TEUR ausgewiesen. 33

34 V. Verwaltungsvermögenstest 3. Neuer Verwaltungskatalog (7) 3.3 Beispiel Finanzmitteltest (2) Finanzmittel-VerVerm Kasse, Bank Forderungen TEUR Finanzmittel Fremdkapital Netto-Finanzmittel Unt-Wert Sockelbetrag (Unt-Wert x 15%) -600 Lösung - Der Netto-Finanzmittelbestand beläuft sich auf TEUR Der Sockelbetrag ermittelt sich als 15% von TEUR und liegt bei TEUR 600. Es liegt VerVerm in Höhe von TEUR vor. VerVerm

35 V. Verwaltungsvermögenstest 4. Verbundvermögensaufstellung (1) Zur Aufteilung in begünstigtes Vermögen und schädliches Verwaltungsvermögen in Konzernstrukturen ist eine Verbundvermögensaufstellung vorzunehmen. Konzernstrukturen liegen dann vor, wenn zum begünstigten Vermögen unmittelbar oder mittelbar Personengesellschaften oder Anteile an Kapitalgesellschaften mit Sitz oder Geschäftsleitung im In- und Ausland gehören. Inhalt der Verbundvermögensaufstellung: Verwaltungsvermögen, junges Verwaltungsvermögen, Finanzmittel, junge Finanzmittel und Schulden (5 Töpfe ). Sofern keine 100 %-ige Beteiligung an einer Tochtergesellschaft besteht, sind diese Vermögensgegenstände und Schulden jeweils nur anteilig zu ermitteln. 35

36 V. Verwaltungsvermögenstest 4. Verbundvermögensaufstellung (2) VerwV junges VerwV FinMi junge FinMi Schulden 100 % Einbeziehung der (anteiligen) gemeinen Werte der Vermögensgegenstände des Verwaltungsvermögens der Beteiligungsgesellschaften (hier jeweils 50 %). Ausnahmen: 20 % KapG 50 % 50 % - Verbundforderungen und -verbindlichkeiten sind vorab zu verrechnen. - Anteile an KapG 25 % ohne Poolvertrag. 36

37 V. Verwaltungsvermögenstest 5. Nettowertermittlung des begünstigten Vermögens (1) Bei der Ermittlung des Unternehmenswertes werden Schulden abgezogen. Unternehmenswert ist immer ein Nettowert. Bei der Berechnung welchen Anteil das Verwaltungsvermögen am Unternehmenswert hat, muss demgemäß auch der Nettowert des Verwaltungsvermögens als Vergleichsbasis ermittelt werden. Es ist daher folgende Berechnung vorzunehmen: - Schritt 1: Vergleich Wert Verwaltungsvermögen mit Brutto-Unternehmenswert (= Unternehmenswert zzgl. Schulden). - Schritt 2: Verteilung Schulden im Verhältnis Bruttounternehmenswert zu Wert Verwaltungsvermögen. 37

38 V. Verwaltungsvermögenstest 5. Nettowertermittlung des begünstigten Vermögens (2) Beispiel: Berechnung Nettoverwaltungsvermögen Unternehmenswert EUR 7,0 Mio. Schulden (nach Verrechnung mit Verpflichtung aus betr. AV und mit Finanzmitteln) EUR 3,0 Mio. VerVerm EUR 4,0 Mio. Unternehmenswert zzgl. Schulden EUR 10,0 Mio. VerVerm EUR 4,0 Mio. Verrechnungsquote 4/10 verrechenbare Schulden 4/10 v. EUR 3 Mio. = EUR 1,2 Mio. Netto-VerVerm EUR 2,8 Mio. 38

39 V. Verwaltungsvermögenstest 5. Nettowertermittlung des begünstigten Vermögens (3) Bei Ermittlung der 20 %-Grenze für die Frage, ob Optionsverschonung gewährt werden kann, wird Nettowert des Betriebsvermögens mit Wert des Verwaltungsvermögens nach Finanzmitteltest jedoch vor anteiligem Schuldenabzug verglichen. Bei der 90 %-Grenze von Verwaltungsvermögen für die Frage ob überhaupt eine Verschonung möglich ist, wird Nettowert des Unternehmensvermögens mit Bruttowert des Verwaltungsvermögens vor Finanzmitteltest und vor Schuldenverrechnung verglichen. 39

40 V. Verwaltungsvermögenstest 5. Nettowertermittlung des begünstigten Vermögens (4) Schuldpositionen? Verrechnung mit Verpflichtungen aus BAV Verbleibende Schuldpositionen? Ermittlung Nettowert des VerVerm - Neues VerVerm-Konzept sieht Saldierung des identifizierten VerVerm mit Schuldpositionen vor. - Nur quotale Schuldenverrechnung (statt Vollverrechnung). Verrechnung mit Finanzmitteln Schuldenüberhang? Quotale Saldierung mit übrigem VerVerm 40

41 V. Verwaltungsvermögenstest 5. Nettowertermittlung des begünstigten Vermögens (5) Schuldpositionen? Verrechnung mit Verpflichtungen aus BAV Verbleibende Schuldpositionen? Verrechnung mit Finanzmitteln Vorgehensweise (1) Verrechnung VerVerm zur Rückdeckung von Altersversorgungsverpflichtungen. (2) Verrechnung eines Überhangs mit Finanzmitteln. (3) Anteilige Verrechnung eines etwaigen Schuldenüberhangs mit identifiziertem VerVerm. Schuldenüberhang? Quotale Saldierung mit übrigem VerVerm 41

42 V. Verwaltungsvermögenstest 6. Schmutzzuschlag von 10% auf Netto-VerVerm (1) 6.1 Gesetzliches Prüfungsschema Das begünstigungsfähige Vermögen ist um das zuvor ermittelte grds. schädliche Netto-VerVerm zu kürzen. Begünstigungsfähiges Verm../. Netto-VerVerm Anschließend erfolgt ein Zurückrudern durch partielle Umqualifikation des Netto-VerVerm in nicht schädliches, d.h. begünstigtes Vermögen. + Umqualifikation von 10% x (gem. Wert BetrVerm./. Netto-VerVerm) = Begünstigtes Vermögen Die Befreiung ermittelt sich als 10% des Saldos aus begünstigtem BetrVerm und dem ermittelten Netto-VerVerm und wird dem begünstigten Vermögen zugeschlagen. 42

43 V. Verwaltungsvermögenstest 6. Schmutzzuschlag von 10% auf Netto-VerVerm (2) 6.2 Beispielfall TEUR Begünstigungsf. Vermögen /. Netto-VerVerm Zwischenergebnis %-Zuschlag +420 Begünstigtes Verm Lösung - Der Saldo aus begünstigungsfähigem Vermögen und Netto-VerVerm beträgt TEUR ( Zwischenergebnis ). - Dies ist Grundlage für die Berechnung der 10%igen Umqualifikation in nicht schädliches VerVerm, hier: TEUR

44 V. Verwaltungsvermögenstest 7. Beispielsfall zur 90 %-Grenze Die Anteile an der X-GmbH werden verschenkt. Annahme: Bilanz Y-GmbH Maschinen 600 Eigenkapital 800 Ford. aus L. u. L. Wertpapiere 100 EK = Unternehmenswert Fremdkapital Verwaltungsvermögen: Wertpapiere EUR Forderungen EUR 1.100, (kein Schuldenabzug) = EUR Verwaltungsvermögensquote: EUR / EUR 800 = 150 % Missbrauchsklausel greift, keinerlei Begünstigung! Richtig wäre Verhältnis Verwaltungsvermögen nach Schuldenabzug zum Unternehmenswert (Vergleich netto mit netto). Ist eine Verschonung möglich? 44

45 VI. Besondere Begünstigung von Familienunternehmen 45

46 VI. Besondere Begünstigung von Familienunternehmen 1. Abschlag in Höhe von maximal 30 % des gemeinen Werts der Beteiligung an einer Personen- oder Kapitalgesellschaft (1) 1.1 Inhaltliche Voraussetzungen (1) - Beschränkung der Entnahme/Ausschüttung auf 37,5 % des steuerrechtlichen Gewinns nach Abzug der Steuern vom Einkommen zzgl. Steuerentnahmen auf die Entnahme/Ausschüttung. - Verfügungsbeschränkung auf Übertragung auf Mitgesellschafter, Angehörige i. S. v. 15 AO (u. a. Ehegatten, Kinder, Eltern, Geschwister) oder Familienstiftung. 46

47 VI. Besondere Begünstigung von Familienunternehmen 1. Abschlag in Höhe von maximal 30 % des gemeinen Werts der Beteiligung an einer Personen- oder Kapitalgesellschaft (2) 1.1 Inhaltliche Voraussetzungen (2) - Beschränkung der Abfindungszahlungbei Ausscheiden auf einen Wert, der unter dem Verkehrswert der Anteile liegt. In dieser Höhe: Abschlag, max. 30 %. Beispiel: Gesellschaftsvertrag sieht Abfindung in Höhe von 60 % des Verkehrswertes der Anteile vor. Abschlag wird danach nur in Höhe von 30 % gewährt. - Bestimmungen müssen im Gesellschaftsvertrag verankert sein und den tatsächlichen Verhältnissen entsprechen. 47

48 VI. Besondere Begünstigung von Familienunternehmen 1. Abschlag in Höhe von maximal 30 % des gemeinen Werts der Beteiligung an einer Personen- oder Kapitalgesellschaft (3) 1.2 Zeitliche Voraussetzungen gesellschaftsrecht-liche Beschränkung Haltefrist 2 Jahre 20 Jahre Besteuerungszeitpunkt 48

49 VI. Besondere Begünstigung von Familienunternehmen 2. Beispiel (1) 2.1 Grundfall (1) V 30 % Erbschaft 30 % E Y-GmbH Sachverhalt - Erbe E erbt von V 30 % der Anteile an der Y-GmbH (Wert EUR 35 Mio.). - Die Y-GmbH besteht zu 100 % aus begünstigtem Vermögen und erfüllt die Voraussetzungen der Sonderregelung für Familienunternehmen. 49

50 VI. Besondere Begünstigung von Familienunternehmen 2. Beispiel (2) 2.1 Grundfall (2) V 30 % Erbschaft Y-GmbH Lösung - E verfügt bereits über Privatvermögen im Wert von EUR 10 Mio. - E weist die Voraussetzungen für den Wertabschlag i. H. v. von 30 % nach. Sein Erwerb wird daher mit EUR 24,5 Mio. bewertet (= EUR 35 Mio. abzgl. 30 %). E 30 % - E kann eine 100 %-ige Verschonung erlangen (unter der Annahme dass: Verwaltungsvermögensquote < 20 %) 50

51 VI. Besondere Begünstigung von Familienunternehmen 2. Beispiel (3) 2.2 Abwandlung (1) V 30 % Y-GmbH Erbschaft 30 % 12 Jahre später Veräußerung 15 Jahre später Sachverhalt - 12 Jahre nach dem Erbfall verkauft E seinen Anteil Jahre nach dem Erbfall wird der Gesellschaftsvertrag von den verbleibenden Gesellschaftern in der Form geändert, dass Entnahmen unbeschränkt zulässig sind. E Änderung des Gesellschaftsvertrages 51

52 VI. Besondere Begünstigung von Familienunternehmen 2. Beispiel (4) 2.2 Abwandlung (2) V 30 % Y-GmbH 12 Jahre später Veräußerung Lösung - Folge für E: Nach dem Gesetzeswortlaut entfällt die 100 %ige Verschonung rückwirkend (!) 15 Jahre später Steuer ca. EUR Erbschaft E 30 % Änderung des Gesellschaftsvertrages Achtung: Innerhalb der 20 Jahre gilt bei Verstoß eine Anzeigepflicht innerhalb einer Frist von einem Monat! 52

53 VII. Prüfschwelle von EUR 26 Mio. für Verschonung von Großerwerben 53

54 VII. Prüfschwelle von EUR 26 Mio. für Verschonung von Großerwerben 1. Erwerb von begünstigtem Vermögen bis EUR 26 Mio. (Prüfschwelle) mehr als EUR 26 Mio. Regelverschonung Verschonungsabschlag 85 % Optionsverschonung auf Antrag Verschonungsabschlag 100 % Verschonung nach individuellen Merkmalen Abschlag für Familienunternehmen von max. 30 % des gemeinen Werts des begünstigten Vermögens Abschlag für Familienunternehmen von max. 30 % des gemeinen Werts des begünstigten Vermögens Abschlag für Familienunternehmen von max. 30 % des gemeinen Werts des begünstigten Vermögens Verschonungsabschlag in Höhe von 85 % bei Erfüllen der entsprechenden Voraussetzungen Verschonungsabschlag in Höhe von 100 % bei Erfüllen der entsprechenden Voraussetzungen! Ausgeschlossen, wenn Verwaltungsvermögen 20 % des Werts des begünstigungsfähigen Vermögens übersteigt Antrag auf verminderten Verschonungsabschlag oder individuelle Verschonungsbedarfsprüfung beim Erwerber gem. 28a ErbStG n. F. 54

55 VII. Prüfschwelle von EUR 26 Mio. für Verschonung von Großerwerben 2. Ermittlung der Prüfschwelle von EUR 26 Mio. (1) Abzustellen ist auf den Wert des jeweiligen Erwerbs (nicht auf den gemeinen Wert des gesamten begünstigungsfähigen Vermögens). Beispiel: Wert der GmbH EUR 100 Mio., verschenkt werden 25 % der GmbH-Anteile. Kein Großerwerb. Wert des begünstigten Vermögens maßgeblich. Schädliches Verwaltungsvermögen ist nicht in die Prüfschwelle einzubeziehen. Mehrere Erwerbe begünstigten Vermögens von derselben Person innerhalb von zehn Jahren werden zusammengerechnet. 55

56 VII. Prüfschwelle von EUR 26 Mio. für Verschonung von Großerwerben 2. Ermittlung der Prüfschwelle von EUR 26 Mio. (2) Bei Überschreiten: Wegfall der für vergangene Erwerbe gewährten Steuerbefreiung der Regel- oder Optionsverschonung. Prüfung der Verschonung für Großerwerbe. Erstmalige Anwendung des Wegfalls für Erwerbe ab 1. Juli Für die Ermittlung der Prüfschwelle sind m. E. auch Erwerbe innerhalb von 10 Jahren vor dem 1. Juli 2016 einzubeziehen. Beispiel: 2015 wurden Anteile im Wert von EUR 20 Mio. verschenkt. Am 31. Dezember 2016 werden weitere Anteile im Wert von EUR 10 Mio. verschenkt. Für die Schenkung am 31. Dez gilt voraussichtlich Regelung für Großerwerbe. 56

57 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 57

58 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 1. Überblick 1. Wahlrecht Abschmelzmodell ( 13c ErbStG n.f.) Erwerbe > EUR 26 Mio. ErbSt-Erlass mit Verschonungsbedarfsprüfung ( 28a ErbStG n.f.) 2. Wahlrecht Optionsverschonung* Regelverschonung Verringerung Verschonungsabschlag um je 1 Prozentpunkt pro volle EUR des EUR 26 Mio. übersteigenden Erwerbs. Wegfall bei EUR 90 Mio. Einhaltung Lohnsummen- und Behaltensregelungen. Unwiderruflicher Antrag. Erlass der Steuer auf Antrag, soweit Nachweis unzureichenden verfügbaren Vermögens des Erwerbers für Tilgung der Steuer. Verfügbar = 50 % des vorhandenen und mitübertragenen nicht begünstigten Vermögens. Antrag widerruflich. Achtung: Kein Antrag = Volle Besteuerung! * Ausgeschlossen, wenn Verwaltungsvermögen 20 % des Werts des begünstigungsfähigen Vermögens übersteigt 58

59 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 2. Paradoxon Abschmelzungsmodell Übersteigt der Wert des bisherigen Vermögens EUR 51 Mio. (Optionsverschonung) bzw. EUR 45 Mio. (Regelverschonung), vermindert sich die Steuerlast durch Schaffung von Verwaltungsvermögen oder Privatvermögen. Beispiel: Steuerlast bei begünstigtem Vermögen von z. B. EUR 61,5 Mio. höher als bei begünstigtem Vermögen von EUR 60 Mio. und nicht begünstigtem Vermögen von EUR 1,5 Mio. Erklärung: Verminderung Verschonungsabschlag um 2 % von EUR 60 Mio. (= EUR 1,2 Mio.) ist immer höher als Vorteil der Verschonung auf die zusätzlichen EUR 1,5 Mio. (38 % v. EUR 1,5 Mio. = EUR ). 59

60 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 3. Abschmelzender Verschonungsabschlag Erwerb Verschonungsabschlag/steuerpflichtiger Erwerb Regelverschonung Optionsverschonung Verschonung Stpfl. Erwerb Verschonung Stpfl. Erwerb % % 0 Kleinerwerb % % 0 bis EUR 26 Mio % % % % % % % % % % Großerwerb % % über EUR 26 Mio % % % % % % % % % % % % Steuersatz: 11% 19% 23% 27% 30% 60

61 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 4. Verschonungsbedarfsprüfung (1) Erlass der entstandenen ErbSt auf Antrag unterliegt folgenden Voraussetzungen: - Verfügbares Vermögen, d.h. miterworbenes, vorhandenes sowie später innerhalb von 10 Jahren erworbenes, nicht begünstigtes Vermögen ist einzubeziehen. - Dazu zählen auch ausländische und steuerbefreite (Familienheim, Kulturgüter) Vermögensgegenstände sowie Verwaltungsvermögen bereits vorhandenen Betriebsvermögens (mit Neuermittlung auf jetzigen Erwerbszeitpunkt). - Einhaltung einer Behaltefrist von sieben Jahren sowie Erreichen einer Mindestlohnsumme von 700%. 61

62 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 4. Verschonungsbedarfsprüfung (2) Flankierend ist vollständige oder teilweise Steuerstundung für bis zu sechs Monate möglich, um Vermögen zur Begleichung der ErbSt-Schuld zu liquidieren. 62

63 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 5. Verhältnis der Begünstigungen über EUR 26 Mio. (1) Eckpunkte: - Begünstigungen von Erwerben über EUR 26 Mio. werden nur auf Antrag gewährt. - Antrag auf Gewährung des Verschonungsabschlages ist unwiderruflich und schließt Antrag auf Verschonungsbedarfsprüfung für denselben Erwerb aus. - Antrag auf Verschonungsbedarfsprüfung ist widerruflich. 63

64 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 5. Verhältnis der Begünstigungen über EUR 26 Mio. (2) Daraus ergeben sich folgende Wahlmöglichkeiten: - Einmalige Übertragung > EUR 90 Mio. Antrag auf Verschonungsbedarfsprüfung einzige Begünstigungsmöglichkeit - Vorerwerb bis zu EUR 26 Mio. Bei weiterem Erwerb entfällt Steuerbefreiung des Vorerwerbs. Neuer Erwerb mit beiden Steuerbegünstigungen möglich. 64

65 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 5. Verhältnis der Begünstigungen über EUR 26 Mio. (3) - Vorerwerb > EUR 26 Mio. und Verschonungsabschlag Antrag für Begünstigung des Vorerwerb bleibt bindend. - Vorerwerb > EUR 26 Mio. und Verschonungsbedarfsprüfung Nachträglicher Wechsel der Begünstigung grds. möglich. 65

66 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 6. Abschmelzungsmodell vs. Verschonungsbedarfsprüfung (1) Sachverhalt Erbe E erbt von seiner Mutter: M - begünstigte Anteile (Wert EUR 56 Mio.) sowie Erbschaft EUR 20 Mio. Erbschaft EUR 56 Mio. - Privatvermögen (Wert EUR 20 Mio.). - E selbst verfügt bisher über kein Eigenvermögen. E 66

67 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 6. Abschmelzungsmodell vs. Verschonungsbedarfsprüfung (2) Lösung Optionen des E: - Abschmelzmodell M Erbschaft EUR 20 Mio. Erbschaft EUR 56 Mio. Abschlag von 60 % auf Anteile = 100 % abzgl. 30 / 0,75 Mio. 40 % steuerpflichtig. E Steuerbasis EUR 42,4 Mio. = EUR 56 Mio. x 40 % + EUR 20 Mio. Steuerlast EUR 12,72 Mio. 67

68 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 6. Abschmelzungsmodell vs. Verschonungsbedarfsprüfung (3) Lösung Optionen des E - Verschonungsbedarfsprüfung M Erbschaft EUR 20 Mio. Erbschaft EUR 56 Mio. Steuer auf Anteile max. EUR 10 Mio. (= 50 % von EUR 20 Mio. Privatvermögen). EUR 10 Mio. (Anteile) + EUR 6 Mio. (PV). Steuerlast EUR 16 Mio. E Abschmelzungsmodell vorteilhaft. 68

69 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 6. Abschmelzungsmodell vs. Verschonungsbedarfsprüfung (4) Abwandlung M - Im nächsten Jahr kommt es zu einer Betriebsprüfung, in deren Rahmen die Bewertung der Anteile geändert und deren Wert wesentlich erhöht wird. Erbschaft EUR 20 Mio. Erbschaft EUR 70 Mio. - Neuer Wert der Anteile: EUR 70 Mio. E 69

70 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 6. Abschmelzungsmodell vs. Verschonungsbedarfsprüfung (5) Lösung - Abschmelzmodell M Abschlag von 41 % auf Anteile = 100 % abzgl. (70-26)/0,75 Mio. 58 % steuerpflichtig. Erbschaft EUR 20 Mio. Erbschaft EUR 70 Mio. Steuerbasis EUR 60,6 Mio. = EUR 70 Mio. x 58 % + EUR 20 Mio. Privatvermögen. Steuerlast (30 %) EUR 18,18 Mio. E 70

71 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 6. Abschmelzungsmodell vs. Verschonungsbedarfsprüfung (6) Lösung - Verschonungsbedarfsprüfung M Steuer auf Anteile max. EUR 10 Mio. (= 50 % von EUR 20 Mio. Privatvermögen). Erbschaft EUR 20 Mio. Erbschaft EUR 70 Mio. Steuerlast: Nach wie vor EUR 16 Mio. (EUR 10 Mio. (Anteile) + EUR 6 Mio. PV)). E Verschonungsbedarfsprüfung wäre vorteilhaft, ABER: Rückwahl lt. Gesetz ausdrücklich nicht zulässig! 71

72 VIII. Verschonung für Betriebsvermögen > EUR 26 Mio. 7. Mögliche Gestaltungen bei Großvermögen Übertragung auf vermögenslose Familienstiftung und Verschonungsbedarfsprüfung beantragen (Renaissance der Familienstiftung?). Übertragung auf vermögenslose Kinder und Verschonungsbedarfsprüfung beantragen. Evtl. Übertragung von Privatvermögen auf Familienstiftung. Überdenken der Vermögensverteilung in testamentarischen Regelungen erforderlich. 72

73 2017: Es bleibt (wird) spannend 73

74 Prof. Dr. Klaus Weber Steuergestaltung M & A Gesellschafts- und Umwandlungsrecht Unternehmensnachfolge Corporate Governance/Familienverfassung Internationales Steuerrecht Rechtsanwalt und Steuerberater Partner klaus.weber@ebnerstolz.de Tel Fax

75 Heike Schwind Rechtliche und steuerliche (Unternehmens-) Nachfolgeplanung Erbrecht Gesellschaftsrecht Steuergestaltung Rechtsanwältin Steuerberaterin Partnerin Tel Fax Mobil

76 Dr. Florian Reichthalhammer Unternehmens- und Vermögensnachfolge Private Clients Erbrecht Gesellschaftsrecht Steuergestaltung Rechtsanwalt Fachanwalt für Steuerrecht Tel Fax