Von der Finanzkrise zur Unternehmenskrise? Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

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1 Von der Finanzkrise zur Unternehmenskrise? Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen Dr. Klaus Dumser Rechtsanwalt/Fachanwalt für Steuerrecht/Steuerberater Ernst & Young Law GmbH, München 15. Juli 2009

2 Unternehmen in schwierigen Zeiten steuern: steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen A. Allgemein: Besteuerung von Sanierungsgewinnen B. Forderungsverzicht C. Rangrücktritt D. Schuldübernahme/Schuldmitübernahme (-beitritt) E. Zinsloses Darlehen F. Unentgeltlliche Nutzungsüberlassung G. Organschaft H. Veräußerung von Wirtschaftsgütern I. Weitere steuerliche Sanierungsmaßnahmen 15. Juli 2009 Seite 2 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

3 A. Sanierungsbegriff Definition Wann muss ein Unternehmen saniert werden? Definition Sanierung: Allgemein: finanzwirtschaftliche Maßnahmen, welche einen finanziellen Zusammenbruch verhindern und eine langfristige Unternehmensfortführung ermöglichen sollen Steuerrechtlich: Maßnahmen, die geeignet sind, ein Unternehmen oder einen Unternehmensträger vor dem finanziellen Zusammenbruch zu bewahren und wieder ertragfähig zu machen (Sanierungserlass vom 27. März 2003) Wann steht ein Unternehmen vor dem Zusammenbruch? Zwingende Einleitung eines Insolvenzverfahrens bei Überschuldung und bei (drohender) Zahlungsunfähigkeit 15. Juli 2009 Seite 3 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

5 B. Forderungsverzicht durch Nichtgesellschafter Idee/Gestaltung: Gläubiger (Nichtgesellschafter) verzichtet auf Forderung gegenüber B-GmbH Dadurch Vermeidung von Überschuldung Folge: handelsrechtlicher Ertrag aufgrund Ausbuchung der Verbindlichkeit bei B-GmbH Forderungsverzicht Rechtliche Folgen: Erlassvertrag Ursprüngliche Schuld erlischt B-GmbH Steuerrechtliche Folgen: B-GmbH: steuerlicher Ertrag Evtl. Verrechnung mit Verlusten 15. Juli 2009 Seite 5 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

6 B. Forderungsverzicht durch Gesellschafter A-GmbH B-GmbH Forderungsverzicht Idee/Gestaltung: A-GmbH (Gesellschafter) verzichtet auf Forderung gegenüber B-GmbH Dadurch Vermeidung von Überschuldung Folge: Verbindlichkeit bei B-GmbH entfällt, handelsrechtlicher Ertrag bei B-GmbH Rechtliche Folgen: Erlassvertrag Ursprüngliche Schuld erlischt Steuerrechtliche Folgen: B-GmbH: Verdeckte Einlage des Anteilseigners in B-GmbH i.h.d. werthaltigen Teils der Forderung Ertrag i.h.d. nicht werthaltigen Teils der Verbindlichkeit steuerwirksam A-GmbH: Aufwand aus Ausbuchung der Forderung nicht steuerwirksam i.h.d. nicht werthaltigen Teils der Forderung, wenn Darlehensforderung ( 8b Abs. 3 S. 4 ff. KStG) Nachträgliche AK/HK auf Beteiligung i.h.d. werthaltigen Teils 15. Juli 2009 Seite 6 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

7 B. Forderungsverzicht mit Besserungsschein A-GmbH B-GmbH Forderung Idee/Gestaltung: A-GmbH verzichtet auf Forderung ggü B-GmbH Dadurch Vermeidung von Überschuldung Verbessert sich wirtschaftliche Situation der B-GmbH kommt es zum Wiederaufleben der Forderung Ertragswirksame Wiedereinbuchung der Forderung/ Verbindlichkeit zu dem Zeitpunkt, an dem Bedingung eintritt Rechtliche Folgen: Ursprüngliche Schuld erlischt auflösend bedingt Steuerrechtliche Folgen: B-GmbH: Verdeckte Einlage wird mit Wiederaufleben der Forderung zurückgewährt (werthaltiger Teil der Forderung) Grds. Aufwand in Höhe des nicht werthaltigen Teils der Forderung Zinsen auf die gesamten Verzichtsjahre stellen im Jahr des Wiederauflebens Betriebsausgaben dar (a.a.: FinVerw für Zins auf nicht werthaltigen Teil) A-GmbH: Umbuchung des Beteiligungswerts i.h.d. aktivierten nachträglichen AK als AK der Forderung Ertrag i.h.d. nicht werthaltigen Teils der Forderung; Ertrag ggf steuerfrei, wenn Darlehensforderung ( 8b Abs. 3 S. 8 KStG) 15. Juli 2009 Seite 7 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

9 C. Rangrücktritt Idee/Gestaltung: A-GmbH vereinbart mit B-GmbH, dass A-GmbH mit seiner Forderung im Rang hinter alle anderen Gläubiger der B-GmbH zurücktritt Dadurch Vermeidung von Überschuldung A-GmbH B-GmbH Forderung Rechtliche Folgen: Forderung bleibt grundsätzlich bestehen Verbindlichkeit bei B-GmbH stellt aus Sicht der Gläubiger Eigenkapital i.s.v. Haftkapital dar Bisher: Unterscheidung zwischen einfachem und qualifiziertem Rangrücktritt MoMiG: alle Gesellschafterdarlehen werden in Zukunft als nachrangig angesehen, daher rein rechtlich wohl keine qualifizierte Rangrücktrittserklärung mehr erforderlich Steuerrechtliche Folgen: Rangrücktrittserklärung für Gesellschafterdarlehen löst keine steuerlichen Konsequenzen aus Einfacher Rangrücktritt: evtl. Ausbuchung der Verbindlichkeit bei B-GmbH gem. 5 Abs. 2a EStG, wenn keine Bezugnahme auf Tilgung aus sonstigem freien Vermögen. 15. Juli 2009 Seite 9 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

11 D. Schuldübernahme/Schuldmitübernahme (-beitritt) 3. Verbindlichkeit ggü Gläubiger Idee/Gestaltung: Vermeidung von Überschuldung Schuldübernahme: A-GmbH übernimmt Schuld der B-GmbH, alle Rechte und Pflichten gehen auf A-GmbH über Schuldmitübernahme (-beitritt) A-GmbH und B-GmbH sind Gläubiger verpflichtet A-GmbH Rechtliche Folgen: Schuldübernahme: Gläubiger muss Übernahme genehmigen Fehlt Genehmigung des Gläubigers, dann liegt Schuldmitübernahme vor B-GmbH 2. Übernahme 1. Ursprüngliche Forderung Steuerrechtliche Folgen: Prämisse: voll werthaltige Forderung Schuldübernahme: Ausbuchung der Verbindlichkeit bei B-GmbH und Einbuchung bei A- GmbH führt zu verdeckter Einlage in voller Höhe der Verbindlichkeit Damit erfolgsneutrale Übertragung der Verbindlichkeit Schuldmitübernahme: Verbindlichkeit bleibt bei B-GmbH bestehen, Bildung eines Freistellungsanspruchs ggü A-GmbH als Aktivposten Freistellungsanspruch: verdeckte Einlage der A-GmbH an B-GmbH Wird Verbindlichkeit ggü A-GmbH geltend gemacht oder stimmt Gläubiger der Schuldübernahme zu, kommt es bei B-GmbH zu erfolgsneutraler Ausbuchung von Verbindlichkeit und Freistellungsanspruch 15. Juli 2009 Seite 11 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

13 E. Zinsloses Darlehen Idee/Gestaltung: A-GmbH gewährt Tochtergesellschaft zinsloses Darlehen Dadurch Vermeidung von Zahlungsunfähigkeit zinsloses Darlehen A-GmbH B-GmbH Rechtliche Folgen: Gesellschafterdarlehen Nach MoMiG: in Zukunft im Insolvenzfall immer als nachrangig zu behandeln Steuerrechtliche Folgen: Darlehensgewährung ist keine verdeckte Einlage B-GmbH: Verbindlichkeit muss gem. Laufzeit abgezinst werden ( 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG); Abzinsung führt zu steuerpflichtigem Ertrag Ausnahme: Vereinbarung eines späten Zinses A-GmbH: Ggf. Teilwertberichtigung der Forderung wg. immanenten Zinses Ggf. zusätzliche Anschaffungskosten auf Beteiligung Alternativ: Aufwand aus Abzinsung steuerlich nicht nutzbar ( 8b Abs. 3 S. 4 ff KStG) 15. Juli 2009 Seite 13 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

15 F. Unentgeltliche Nutzungsüberlassung Idee/Gestaltung: A-GmbH überlässt Wirtschaftsgüter unentgeltlich an B-GmbH Dadurch Vermeidung von Zahlungsunfähigkeit A-GmbH Rechtliche Folgen: Nutzungsüberlassung Nutzungsüberlassung B-GmbH Steuerrechtliche Folgen: Angemessenheitskontrolle durch FA; aber BFH: unentgeltliche Nutzungsüberlassung mit Ziel der Nutzung von Verlusten nicht rechtsmissbräuchlich Nutzungsüberlassung nicht einlagefähig A-GmbH: anfallende Aufwendungen für die gewährte Nutzung sind abziehbare Betriebsausgaben B-GmbH: keine unmittelbaren Steuerfolgen Mittelbar höhere Erträge durch ersparte Aufwendungen 8 Abs. 4 KStG a.f.: Diskussion, ob Nutzunsgüberlassung als Zuführung von BV gewertet werden muss 15. Juli 2009 Seite 15 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

17 G. Organschaft Übernahme A-GmbH Idee/Gestaltung: Bildung einer Organschaft Muttergesellschaft übernimmt Verluste der Tochter und verrechnet diese mit eigenen Gewinnen Durch Verlustübernahmeverpflichtung Vermeidung von Überschuldung bei Tochtergesellschaft Rechtliche Folgen: Ergebnisabführungsvertrag nötig Verluste B-GmbH Steuerrechtliche Folgen: Muttergesellschaft darf keine Rückstellung für Verpflichtung zur Verlustübernahme bilden Steuerrechtl. Voraussetzung zur Bildung einer Organschaft: Wirksamer Ergebnisabführungsvertrag für mindestens fünf Jahre Finanzielle Eingliederung durch Mehrheit der Stimmrechte Organträger mit Geschäftsleitung im Inland 15. Juli 2009 Seite 17 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

19 H. Veräußerung von Wirtschaftsgütern Verkauf A-GmbH Idee/Gestaltung: Erwerb einzelner Wirtschaftsgüter durch den Gesellschafter zum Teilwert im Rahmen eines Asset Deals Sale and Lease back (ggf. unentgeltliche Nutzungsüberlassung) Dadurch Vermeidung von Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung Rechtliche Folgen: Kaufvertrag erforderlich Wirtschaftsgüter B-GmbH Steuerrechtliche Folgen: Gewinnwirksame Aufdeckung der stillen Reserven bei der B-GmbH Gewinn kann bei B-GmbH mit laufenden Verlusten oder Verlustvorträgen verrechnet werden A-GmbH: Step-Up auf erworbene Wirtschaftsgüter: erhöhtes Abschreibungspotenzial 15. Juli 2009 Seite 19 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

21 I. Weitere steuerliche Sanierungsmaßnahmen 1. Anpassung der Steuervorauszahlungen Antrag auf Anpassung/Reduzierung der ertragsteuerlichen Vorauszahlungen, wenn erwartet wird, dass das zu versteuernde Einkommen im kommenden Veranlagungszeitraum sinken wird. 2. Frühzeitige Abgabe der Steuererklärung 3. Vermeidung von Säumniszuschlägen Um Säumniszuschläge zu vermeiden, kann eine vorläufige Steuererklärung abgegeben werden, wenn eine Erklärung nicht rechtzeitig fertig gestellt werden kann. 4. Vermeidung von Steuernachzahlungszinsen Freiwillig Steuervorauszahlung um die Festsetzung von nichtabziehbaren Steuernachzahlungszinsen (6% p.a.) zu vermeiden, wenn 15 Monate nach Ende des Geschäftsjahres noch immer keine endgültige Steuererklärung eingereicht werden kann. 15. Juli 2009 Seite 21 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

22 K. Weitere steuerliche Sanierungsmaßnahmen 5. Verschiebung von Zinserträgen Zinslose Verbindlichkeiten mit einer Laufzeit von mehr als einem Jahr müssen abgezinst werden. Bereits durch Vereinbaren eines geringen Zinssatzes kann die bei zinsloser Darlehensgewährung gebotene Abzinsung vermieden werden. Diese Gestaltung ist jedoch nur bei reinen Inlandsfällen umsetzbar, da im grenzüberschreitenden Kontext die Fremdvergleichsgrundsätze Anwendung finden. 6. Ausweitung des abziehbaren Zinsaufwandes über die 30%-Grenze der Zinsschranke Wenn der Zinsaufwand mehr als 1 Mio. EUR beträgt, kann durch Optimierung der Eigenkapitalquote des Konzerns eine Ausweitung des im Rahmen der Zinsschranke abziehbaren Zinsaufwandes erzielt werden. Deshalb sollte vor dem Ende eines jeden Veranlagungszeitraums die Eigenkapitalquote überprüft werden. 15. Juli 2009 Seite 22 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

23 Ihre Ansprechpartner Dr. Klaus Dumser Rechtsanwalt/Steuerberater Fachanwalt für Steuerrecht Tel. Nr Juli 2009 Seite 23 Steuerrechtliche und rechtliche Effekte von Sanierungsmaßnahmen

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