DNotI. Gutachten. Fax - Abfrage

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1 DNotI Fax - Abfrage Deutsches Notarinstitut Gutachten des Deutschen Notarinstitut Dokumentnummer: 1321# letzte Aktualisierung: 14. Juni 2004 Gutachten AktG 5, 45, UmwStG 20, Sitzverlegung einer Aktiengesellschaft aus dem Ausland nach Deutschland Liechtenstein, Gesellschaftsrecht, Sitzverlegung I. Zum Sachverhalt Eine Aktiengesellschaft liechtensteinischen Rechtes mit einer Zweigniederlassung in Deutschland ist als Eigentümerin eines in Deutschland belegenen Grundstücks im Grundbuch eingetragen. Der Verwaltungssitz der Gesellschaft wurde nach Erwerb des Grundstücks nach Deutschland verlegt. Die Finanzverwaltung hat daraus die Konsequenz gezogen, die Gesellschaft als inländische Körperschaft im Sinn des deutschen Körperschaftsrechts zu behandeln - mit Einverständnis der Gesellschaft. Nunmehr sollen sämtliche Anteile an der Gesellschaft übertragen werden. Dem Erwerber kommt es wesentlich auf das Grundstück an. Eine Einzelübertragung des Grundstücks soll jedoch nicht erfolgen, da dadurch beträchtliche stille Reserven aufgedeckt werden müßten. Neben dem Grundstück hat die Gesellschaft im Vermögen im wesentlichen noch ein Wertpapierdepot in Liechtenstein. Das Grundstück ist gewerblich genutzt und an eine Vielzahl verschiedener Einzelhandelsgeschäfte vermietet. II. Fragestellung 1. Besteht die Aktiengesellschaft liechtensteinischen Rechts als solche auch nach Verlegung ihres Verwaltungssitzes in die Bundesrepublik fort? 2. Wenn nicht, welche Gesellschaftsform besteht dann jetzt? 3. Wem steht das Gesellschaftsvermögen zu?

2 Seite 2 4. Wie können die Gesellschaftsanteile bzw. das Grundstück übertragen werden, ohne die stillen Reserven aufzudecken und damit Steuerforderungen auszulösen? III. Zur Rechtslage 1. Fortbestand der Aktiengesellschaft liechtensteinischen Rechts a) Das deutsche IPR knüpft das Gesellschaftsstatut nach ganz h. M. grundsätzlich an den jeweiligen Sitz der Gesellschaft an. Eine dazu vorrangige staatsvertragliche Regelung besteht im Verhältnis zu Liechtenstein nicht. Entscheidend ist der tatsächliche Verwaltungssitz, also der Tätigkeitsort der Geschäftsführung, von dem aus die grundlegenden Entscheidungen der Unternehmensleitung effektiv in laufende Geschäftsakte umgesetzt werden. Dies gilt zunächst für den Fall einer pseudo foreign Gesellschaft, also einer Gesellschaft, die nach einem ausländischen Recht gegründet wird, aber von vornherein ihren Verwaltungssitz in Deutschland hat (BGH, Urt. v , BGHZ 1953, 181, 183; OLG Frankfurt, Urt. v , NJW 1964, 2355; KG, Urt. v , NJW 1989, 3100). Die Sitztheorie gilt aber ebenso bei einer späteren Verlegung des tatsächlichen Verwaltungssitzes, insbesondere bei einer Sitzverlegung aus dem Ausland nach Deutschland (BGH, Urt. v , BGHZ 97, 269, 270 f. = NJW 1986, 2194 = IPRspr 1986, Nr. 19; OLG München, Urt. v , NJW 1986, 2197 = IPRspr. 1986, Nr. 21; OLG Zweibrücken, Urt. v , NJW 1990, 3092 = IPRax 1991, 406). Bei einer Sitzverlegung aus einem Staat in den anderen bleibt daher die Rechtsfähigkeit und der Charakter der Gesellschaft nur dann erhalten, wenn dies sowohl das Recht des Staates, aus dem der Sitz verlegt wird, vorsieht wie das Recht des Staates, in den der Sitz verlegt wird. Selbst wenn das Recht Liechtensteins einen Wegzug einer liechtensteinischen Gesellschaft durch Verlegung des tatsächlichen Verwaltungssitzes zuließe, so müßte doch auch das deutsche Recht den Zuzug einer ausländischen Gesellschaft ebenfalls zulassen. Dies ist nach ganz h. M. nicht der Fall. Nach der Rechtsprechung bedarf es beim Zuzug einer ausländischen Gesellschaft nach Deutschland einer Neugründung nach Maßgabe des deutschen Gesellschaftsrechts (BGH, Urt. v , BGHZ 97, 269, 270 f. = NJW 1986, 2194 = IPRspr 1986, Nr. 19; OLG Zweibrücken, Urt. v , NJW 1990, 3092 = IPRax 1991, 406). Dem schließt sich die

3 Seite 3 überwiegende Literatur an (MünchKomm-Ebenroth, 2. Aufl. 1990, nach Art. 10 EGBGB, Rn. 217 ff.; Palandt/Heldrich, 55. Aufl. 1996, Art. 12 EGBGB Rn. 5; Brändel, in Großkommentar AktG, 4. Aufl. 1992, 5 AktG, Rn. 53; Hüffer, AktG, 1993, 45 AktG, Rn. 2). Denn ansonsten könne man die strengen Gründungsvorschriften des deutschen Rechts leicht umgehen. Im wesentlichen mit der h. M. übereinstimmend fordert Großfeld zwar keine Neugründung, jedoch eine Umwandlung der ausländischen Gesellschaft in die entsprechende Gesellschaftsform des deutschen Rechts, d. h. damals der AktG (Staudinger/Großfeld, Internationales Gesellschaftsrecht, 13. Aufl. 1993, Rn. 593 f.). Unter der Geltung des neuen Umwandlungsrechtes würde dies jedoch voraussetzen, daß 1 Abs. 1 UmwG, der eine Umwandlung lediglich für inländische Gesellschaften vorsieht, eine unbewußte Regelungslücke enthält. Dies wird man wohl kaum annehmen können. In der Literatur finden sich auch vereinzelt Stimmen, die einen Fortbestand der ausländischen Gesellschaft vertreten und lediglich eine Anpassung an das deutsche Gesellschaftsrecht vornehmen wollen (Behrens, Identitätswahrende Sitzverlegung einer Kapitalgesellschaft von Luxemburg in die Bundesrepublik Deutschland, RiW 1986, 590). Die h. M. lehnt dies jedoch wegen der praktischen Schwierigkeiten einer solchen Anpassung und der Möglichkeit einer Umgehung strengerer Schutzvorschriften des deutschen Rechts ab. Sofern jedoch bei der Anpassung auch die Neugründungsvorschriften eingehalten wurden, ist das Ergebnis in praxi gar nicht so weit von der h. M. entfernt. c) Mit der Verlegung ihres tatsächlichen Verwaltungssitzes besteht die liechtensteinische Aktiengesellschaft aus Sicht des deutschen IPR somit nicht mehr als solche fort. Aus Sicht des liechtensteinischen IPR, das der Gründungstheorie folgt, ändert die Verlegung des Verwaltungsitzes nach Deutschland weder am Bestand noch an der Rechtsnatur der Gesellschaft etwas. Damit beurteilen das deutsche und das liechtensteinische IPR die Gesellschaft grundlegend anders. 2. Jetzige Gesellschaftsform a) Das deutsche Gesellschaftsstatut bestimmt damit, welche Gesellschaftsform nunmehr vorliegt. Traditionell behandelt das deutsche Recht die Vorgründungsgesellschaft sowohl bei der GmbH wie bei der Aktiengesellschaft als Personengesellschaft - sei es als Gesellschaft des Bürgerlichen Rechts oder als Handelsgesellschaft (Hüffer, AktG, a.a.o., 23 AktG, Rn. 15; Baumbach/Hueck, GmbHG, 16. Aufl. 1996, 11 GmbHG, Rn. 33). Es liegt nahe, dies auf die

4 Seite 4 mangels Eintragung und mangels Gesellschaftsvertrag nach Maßgabe des deutschen Rechtes nicht rechtsfähige Aktiengesellschaft zu übertragen. b) Angesichts der kapitalistischen Struktur der Aktiengesellschaft könnte man jedoch auch an einen nichtsrechtfähigen Verein denken, dessen körperschaftliche Struktur der Aktiengesellschaft näherkommt als eine GbR. Auch in diesem Fall jedoch stünde das Gesellschaftsvermögen nach 54 Satz 1 i. V. m. 718 Abs. 1 BGB den Gesellschaftern als Gesamthandsgemeinschaft zu. c) Ob die Verwaltung der Gewerbeimmobilie hier bereits einen vollkaufmännischen Umfang erreicht hat, so daß eine OHG und keine GbR vorliegt, kann aus den Sachverhaltsangaben nicht beurteilt werden. 3. Rechtsfolgen für das Gesellschaftsvermögen a) Welche Folgen es hat, daß aus Sicht des deutschen IPR nach Verlegung des Verwaltungssitzes eine wirksame Gründung der Gesellschaft fehlt, hat die Rechtsprechung für einige Einzelfälle bereits entschieden: Nachdem die Gesellschaft nicht besteht, kann sie kein Eigentum erwerben. Eine ihr gegenüber erklärte Einigung oder Auflassung ist unwirksam (BGH, Urt. v , BGHZ 97, 269). Andererseits wird die Gesellschaft dennoch insoweit als rechtsfähig und passiv prozeßfähig behandelt, soweit dies der Rechtsverkehr erfordert, insbesondere weil die Gesellschaft im Grundbuch eingetragen ist und deshalb im Grundbuchverfahren Erklärungen abgeben muß oder weil die Gesellschaft einen Rechtsschein gesetzt hat (BGH, Urt. v , BGHZ 97, 269; OLG Nürnberg, Urt. v , IPRax 1985, 342, mit Anm. Rehbinder, IPRax 1985, 324). b) Im wesentlichen ungeklärt ist jedoch die Frage, was mit den Vermögensgegenständen passiert, die die Gesellschaft bereits vor ihrer Sitzverlegung erworben hatte. Grundsätzlich gibt es zwei Lösungsmöglichkeiten: entweder man verneint in strikter Anwendung der Sitztheorie jeglichen Fortbestand der Gesellschaft in ihrer ursprünglichen Form. An ihrer Stelle gibt es dann lediglich eine Gesamthandsgemeinschaft - sei es in der From einer GbR oder einer OHG -, die konsequenterweise kraft Gesetzes Gesamtrechtsnachfolgerin der ursprünglichen Gesellschaft sein müßte. Die andere Möglichkeit wäre, die Gesellschaft bezüglich ihres Altvermögens wie eine Liquidationsgesellschaft zu behandeln. Sie dürfte und könnte dann kein neues Vermögen mehr erwerben. Das Altvermögen würde ihr jedoch weiterhin zustehen (Buyer, Die Repatriierung ausländischer beschränkt steuerpflichtiger Kapitalgesellschaften durch Sitzverlegung ins Inland, DB 1990, 1682).

5 Seite 5 Die erstere Lösung ist zweifellos die konsequentere bei Anwendung der Sitztheorie. Jedoch führt die Umwandlung des Gesellschaftscharakters zu unschönen Konsequenzen - so würde im vorliegenden Fall eine Grundbuchberichtigung erforderlich. Die Liquidationslösung erscheint zunächst praktischer, da sie keine Neuzuordnung der Vermögensgegenstände erfordert. Jedoch führt sie zu einer Spaltung der Vermögensmassen in Altvermögen und Neuvermögen. Auch ist unklar, ob man dann eine Liquidation nach Maßgabe der deutschen Vorschriften durchführen sollte, die womöglich auf den speziellen ausländischen Gesellschaftstypus nicht passen, oder nach Maßgabe des ausländischen Rechts, das aber bei der Sitzverlegung gerade keine Auflösung der Gesellschaft vorsieht. Buyer schägt eine Nachtragsliquidation wie bei einer trotz restlichen Vermögens bereits gelöschten Gesellschaft vor, also nach Maßgabe des deutschen Rechtes, wobei für die Gesellschaft erforderlichenfalls gerichtlich ein Nachtragsliquidator zu bestellen wäre (DB 1990, 1682, 1690 f.). Mit dem Zweck der Sitztheorie, eine Neugründung nach Maßgabe des deutschen Rechts zu erzwingen, ließe sich die Liquidationslösung noch vereinbaren, sofern die Rechtsfähigkeit der ausländischen Gesellschaft strikt auf die Zwecke der Liquidation begrenzt wird (analog 49 Abs. 2 BGB). Wie die Rechtsprechung sich letztlich entscheiden würde, läßt sich nicht voraussagen. Für die Gesamthandslösung spricht die dogmatische Konsequenz, für die Liquidationslösung sprechen praktische Belange. Einen Gleichklang mit dem ausländischen Recht vermag allerdings auch die Liquidationslösung nicht herzustellen. 4. Lösungsmöglichkeiten für die Übertragung der Gesellschaftsanteile bzw. des Grundstücks a) Sofern man einfach die Gesellschaftsanteile überträgt, besteht Rechtsunsicherheit, was überhaupt übertragen wird: Aus Sicht des liechtensteinischen IPR besteht weiterhin eine Aktiengesellschaft, aus Sicht des deutschen IPR möglicherweise eine Aktiengesellschaft in Liquidation, möglicherweise eine GbR oder OHG. Die Übertragungsakte und die zu regelnden Bereiche sind vollkommen unterschiedlich, so daß man dies nicht einfach offen lassen kann. b) Sofern man im Weg der Einzelübertragung lediglich das Grundstück überträgt, einen Eintritt in sämtliche Mietverträge vereinbart und sonstige Gegenstände des Betriebsvermögens überträgt, müßte man sich zunächst einmal entscheiden, ob Rechtsinhaber weiterhin die AG in Liquidation ist oder ob Rechtsinhaber die Gesellschafter in gesamthänderischer Bindung sind. V. a. aber führt dieser Weg zur steuerlichen Aufdeckung der stillen Reserven. c) Als möglicher Weg erscheint uns, zunächst eine Aktiengesellschaft nach deutschem Recht zu gründen, dieser das Betriebsvermögen nach 20 UmwStG zum Buchwert zu übertragen und dann die Gesellschaftsanteile der inländischen AG zu veräußern.

6 Seite 6 Durch Neugründung einer Aktiengesellschaft nach deutschem Recht schafft man Sicherheit, daß wirklich eine Gesellschaft besteht, deren Anteile man übertragen kann. Dieser neuen AG kann das Betriebsvermögen der bisherigen liechtensteinischen AG als Sacheinlage übertragen werden - entweder im Wege einer Sachgründung oder im Wege einer Sachkapitalerhöhung. Da nicht klar ist, ob die Vermögensgegenstände noch der liechtensteinischen AG i.l. oder den Gesellschaftern als Gesamthand zustehen, sollten beide bei der Übertragung mitwirken. Die Übertragung kann nach 20 UmwStG zum Buchwert erfolgen. Insoweit ist es unerheblich, ob die Einlage durch eine juristische Person oder durch eine Gesamthand erfolgt. Voraussetzung ist, daß ein Betrieb als ganzes oder doch das wesentliche Betriebsvermögen eingebracht wird, und nicht nur einzelne Vermögensgegenstände. Der Begriff des Betriebes im Sinn des 20 UmwStG entspricht dem einkommenssteuerrechtlichen Begriff. Erforderlich ist danach eine Sachgesamtheit in der sie die verbindenden inneren Organisationsform. Bei einem an eine Vielzahl von Parteien vermieteten Gewerbegrundstück liegt wohl bereits ein Betrieb und nicht eine bloßer Vermögensverwaltung dienende Sachgesamtheit vor. Der Betrieb ist gegen neue Anteile an der deutschen AG einzubringen - entweder im Weg der Sachgründung oder der Sachkapitalerhöhung. Die Einbringung zum Buchwert ist nach 20 Abs. 3 UmwStG ausgeschlossen, soweit der Bundesrepublik Deutschland kein Besteuerungsrecht hinsichtlich eines allfälligen Veräußerungsgewinns aus den einbringungsgeborenen Gesellschaftsanteilen zustünde. Die einbringungsgeborenen Anteile stehen jedoch entweder den Gesellschaftern als Gesamthand zu, d. h. unbeschränkt einkommenssteuerpflichtigen Personen, oder der liechtensteinischen Aktiengesellschaft i.l., die nach Ansicht der deutschen Finanzverwaltung unbeschränkt körperschaftssteuerpflichtig ist und die, selbst wenn sie nicht unbeschränkt körperschaftssteuerpflichtig sein sollte, diese Anteile jedenfalls in einer inländischen Betriebsstätt hält (vgl. Demer, UmwG, UmwStG, 2. Aufl. 1996, 20 UmwStG, Rn. 297). U. E. müßte daher die Einbringung des Betriebsvermögens zum Buchwert in eine neuzugründende deutsche AG nach 20 UmwStG möglich sein. Dies sollte jedoch unbedingt zuvor mit der Finanzverwaltung abgeklärt werden. Bei Zwischenschaltung einer Gesamthandsgemeinschaft könnte die Finanzverwaltung darin einen Entnahmegewinn sehen. Einen Gleichklang zwischen dem liechtensteinischen und dem deutschen Gesellschaftsrecht erreichen, könnten die Gesellschafter indem sie die Auflösung der liechtensteinischen AG beschließen - sofern diese nicht noch zur Verwaltung von außerhalb Deutschland belegenen Restvermögens benötigt wird. Bei der Übertragung des Betriebsvermögens würde dann für die

7 Seite 7 liechtensteinische AG bereits der Liquidator handeln - was auch aus Sicht des deutschen IPR korrekt wäre, sofern man der Liquidationstheorie folgt. Im Zuge der Liquidation könnten dann die einbringungsgeborenen Anteile an der deutschen AG zwischen den Gesellschaftern im Wege der Realteilung aufgeteilt werden. Im Ergebnis spielt es dann keine Rolle, ob die Gesellschafter als Gesamthänder das Betriebsvermögen einbringen und die Anteile unter sich aufteilen oder ob die liechtensteinische AG dies tut und die neuen Anteile an ihre Gesellschafter aufteilt. d) Sofern man in konsequenter Anwendung der Sitztheorie davon ausgeht, daß sich die ehemalige liechtensteinische Aktiengesellschaft mit der Verlegung ihres Verwaltungssitzes nach Deutschland in eine Gesamthandsgemeinschaft umgewandelt hat, und sofern es sich dabei um eine OHG handelt, wäre auch eine Umwandlung einer inländischen Personengesellschaft in eine inländische Kapitalgesellschaft nach Maßgabe der 214 ff. UmwG denkbar. Dabei müßte allerdings zunächst die OHG im Handelsregister eingetragen werden, was beträchtliche registerrechtliche Schwierig-keiten heraufbeschwören dürfte. Steuerrechtlich wäre eine Übertragung des Betriebsvermögen der Personenhandels- gesellschaft auf die Kapitalgesellschaft ohne Aufdeckung der stillen Reserven nach Maßgabe des 25 Satz 1 i. V. m. 20 ff. UmWG möglich. Das Problem dürfte hier jedoch in der zwischenzeitlichen Eintragung einer Personenhandelsgesellschaft liegen, bei der die Finanzverwaltung eine Entnahme aus der bisherigen Aktiengesellschaft liechtensteinischen Rechts sehen könnte. Dieses Gutachten ist nicht zur Weitergabe an Dritte bestimmt. Anlage: Literatur Debatin, Die grenzüberschreitende Sitzverlegung von Kapitalgesellschaften, GmbHR 1991, 164