Gernot Brähler Steuerlich optimale Gestaltung von grenzüberschreitenden Umstrukturierungen Deutscher Universitäts-Verlag
-XI - Abbildungsverzeichnis XXI Tabellenverzeichnis XXV Abkürzungsverzeichnis XXVII I. Modellbildung zur steuerlich optimalen Gestaltung von grenzüberschreitenden Umstrukturierungen 1 1. Einführung 1 2. Problemstellung und Zielsetzung 3 3. Gang der Arbeit 10 IL Aufbau eines Entscheidungsmodells für grenzüberschreitende Umstrukturierungen 13 1. Aufgaben und Zielsetzung der Internationalen Betriebswirtschaftlichen Steuerlehre 13 2. Definition der grenzüberschreitenden Umstrukturierungen 18 3. Grenzüberschreitende Umstrukturierungen als Entscheidungsproblem 21 3.1 Begründung der Verwendung eines Entscheidungsmodells für grenzüberschreitende Umstrukturierungen 21 3.2 Bestimmung des Entscheidungsträgers 24 3.3 Einstufung des Entscheidungsproblems der grenzüberschreitenden Umstrukturierungen in die Entscheidungstheorie 25 3.4 Grenzüberschreitende Umstrukturierungen als unvollständig definiertes Entscheidungsproblem 27 3.5 Der heuristische Ansatz einer Modellkonstruktion für grenzüberschreitende Umstrukturierungen 28 4. Anforderungen an ein Entscheidungsmodell für grenzüberschreitende Umstrukturierungen 32 5. Entwicklung eines Entscheidungsmodells für grenzüberschreitende Umstrukturierungen 38 5.1 Ermittlung des Entscheidungsfeldes 41 5.1.1 Bestimmung des Aktionenraums 44 5.1.1.1 Allgemeine Anforderungen an den Aktionenraum 44
-XII- 5.1.1.2 Der Aktionenraum im vorliegenden Entscheidungsmodell 45 5.1.2 Bestimmung des Zustandsraums 51 5.1.2.1 Allgemeine Anforderungen an den Zustandsraum 51 5.1.2.2 Der Zustandsraum im vorliegenden Entscheidungsmodell 52 5.1.3 Bestimmung des Ergebnisraums 55 5.1.3.1 Allgemeine Anforderungen an den Ergebnisraum 55 5.1.3.2 Der Ergebnisraum im vorliegenden Entscheidungsmodell 56 5.2 Bewertung des Entscheidungsfeldes 61 5.2.1 Möglichkeiten der unternehmerischen Zielsetzungen 64 5.2.2 Die Integration der Steuerplanung in die Gesamtunternehmensplanung 65 5.2.2.1 Die Steuerplanung als Partialplanung 65 5.2.2.2 Lösungsmöglichkeiten multikriterieller Entscheidungsprobleme 68 5.2.3 Zielsystem eines Entscheidungsmodells für grenzüberschreitende Umstrukturierungen 70 5.3 Auswahl der betriebswirtschaftlich optimalen Umstrukturierungsalternative 71 6. Untersuchungsprämissen im Entscheidungsmodell 73 6.1 Darstellung der Unternehmensstruktur im Entscheidungsmodell 73 6.2 Möglichkeiten des grenzüberschreitenden Unternehmenszusammenschlusses 76 6.3 Modularer Untersuchungsaufbau 78 6.4 Im Entscheidungsmodell berücksichtigte Steuerarten 79 6.5 Ausmaß der Quantifizierung der Steuerbelastung 81 7. Zusammenfassende Darstellung des Entscheidungsmodells 84 III. Konkretisierung des Entscheidungsmodells anhand eines EU-Staates (Österreich) 87 1. Aufbau des Beschreibungsmodells 87 1.1 Analyse des deutschen innerstaatlichen Umwandlungssteuerrechts 87 1.1.1 Grundlagen der Besteuerung in Deutschland 87 1.1.2 Umstrukturierungen innerhalb von Deutschland 92 1.1.2.1 Umwandlungsmöglichkeiten nach dem Umwandlungsgesetz 94
-XIII- 1.1.2.1.1 Verschmelzung nach dem Umwandlungsgesetz 96 1.1.2.1.2 Spaltung nach dem Umwandlungsgesetz 97 1.1.2.1.3 Vermögensübertragung nach dem Umwandlungsgesetz 99 1.1.2.1.4 Formwechsel nach dem Umwandlungsgesetz 100 1.1.2.2 Umwandlungsmöglichkeiten nach dem Umwandlungssteuergesetz 100 1.1.2.2.1 Umwandlungen nach dem zweiten bis siebten Teil des UmwStG 101 1.1.2.2.1.1 Verschmelzung von Kapitalgesellschaften 102 1.1.2.2.1.2 Spaltung von Kapitalgesellschaften 107 1.1.2.2.2 Umwandlungen nach dem achten bis zehnten Teil des UmwStG 109 1.2 Analyse des österreichischen innerstaatlichen Umwandlungssteuerrechts 117 1.2.1 Grundlagen der Besteuerung in Österreich 117 1.2.2 Umstrukturierungen innerhalb von Österreich 122 1.2.2.1 Umwandlungsmöglichkeiten aufgrund handelsrechtlicher Vorschriften 123 1.2.2.1.1 Verschmelzung nach dem AktG und GmbHG 123 1.2.2.1.2 Spaltung nach dem Spaltungsgesetz 125 1.2.2.1.3 Umwandlung nach dem Umwandlungsgesetz 127 1.2.2.2 Umwandlungsmöglichkeiten nach dem Umgründungssteuergesetz 128 1.2.2.2.1 Verschmelzung von Kapitalgesellschaften. 129 1.2.2.2.2 Umwandlung von Kapitalgesellschaften... 134 1.2.2.2.3 Spaltung von Kapitalgesellschaften 137 1.2.2.2.4 Einbringung in Kapitalgesellschaften 142 1.2.2.3 Vergleich der österreichischen Umgründungen mit den deutschen Umwandlungsmöglichkeiten 148 1.3 Analyse der supranationalen und zwischenstaatlichen Bestimmungen 149 1.4 Spezielle begünstigende Vorschriften für grenzüberschreitende Umstrukturierungen 159
-XIV- 1.4.1 Begünstigungen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge 159 1.4.1.1 Grenzüberschreitende Verschmelzung unter Verwendung der SE 159 1.4.1.1.1 Gesellschaftsrechtliche Grundlagen derse 160 1.4.1.1.2 Gründungsformen der SE 161 1.4.1.1.2.1 Verschmelzungs-SE 162 1.4.1.1.2.2 Holding-SE 163 1.4.1.1.2.3 Tochter-SE 164 1.4.1.1.2.4 Formwechsel 164 1.4.1.1.3 Besteuerung der SE 164 1.4.1.1.4 Einsatz der SE im Entscheidungsmodell für grenzüberschreitende Umstrukturierungen zwischen Deutschland und Österreich 165 1.4.1.2 Grenzüberschreitende Verschmelzung ohne Verwendung der SE 176 1.4.1.2.1 Grenzüberschreitende Verschmelzung ohne Verwendung der SE aus deutscher Sicht 176 1.4.1.2.2 Grenzüberschreitende Verschmelzung ohne Verwendung der SE aus österreichischer Sicht 178 1.4.1.2.3 Ergebnis 186 1.4.2 Begünstigungen im Wege der Einzelrechtsnachfolge 188 1.4.2.1 Grenzüberschreitende Einbringung von Betrieben und Teilbetrieben 188 1.4.2.1.1 Grenzüberschreitende Einbringung von Betrieben und Teilbetrieben unter Verwendung der SE 188 1.4.2.1.1.1 Grenzüberschreitende Einbringung von Betrieben und Teilbetrieben nach deutschem Recht 191 1.4.2.1.1.2 Grenzüberschreitende Einbringung von Betrieben und Teilbetrieben nach österreichischem Recht 198 1.4.2.1.1.3 Ergebnis 202
-XV- 1.4.2.1.2 Grenzüberschreitende Einbringung von Betrieben und Teilbetrieben ohne Verwendung der SE 203 1.4.2.2 Grenzüberschreitender Anteilstausch 205 1.4.2.2.1 Grenzüberschreitender Anteilstausch unter Verwendung der SE 205 1.4.2.2.2.1 Grenzüberschreitender Anteilstausch nach deutschem Recht 208 1.4.2.2.2.2 Grenzüberschreitender Anteilstausch nach österreichischem Recht 217 1.4.2.2.2.3 Ergebnis 223 1.4.2.2.2 Grenzüberschreitender Anteilstausch ohne Verwendung der SE 224 1.4.3 Zusammenfassung der speziellen Begünstigungen für grenzüberschreitende Umstrukturierungen 226 1.5 Umwegkonstruktionen zur grenzüberschreitenden Umstrukturierung 228 1.5.1 Grenzüberschreitende Umwandlungen aus Sicht Deutschlands 229 1.5.2 Grenzüberschreitende Umwandlungen aus Sicht Österreichs... 238 1.5.3 Schnittmenge der grenzüberschreitenden Umwandlungen Deutschlands und Österreichs 240 2. Aufbau des Erklärungsmodells 243 2.1 Berechnung der Steuerwirkungen aus den jeweils erfolgsneutral durchführbaren Umwandlungsalternativen 244 2.1.1 Steuerbelastung des Umwandlungsvorgangs selbst 244 Fall 1: Inbound-Verschmelzungs-SE 244 Fall 2: Outbound-Verschmelzungs-SE 245 Fall 3: Inbound-Einbringung 245 Fall 4: Outbound-Einbringung 245 Fall 5: Inbound-Anteilstausch 246 Fall 6: Outbound-Anteilstausch 246 Zwischenergebnis 247 2.1.2 Laufende Besteuerung der Umwandlungsalternative 249 Fall 1: Inbound-Verschmelzungs-SE 252 Fall 2: Outbound-Verschmelzungs-SE 256
-XVI- Fall 3: Inbound-Einbringung von Betrieben und Teilbetrieben 259 Fall 4: Outbound-Einbringung von Betrieben und Teilbetrieben 263 Fall 5: Inbound-Anteilstausch 266 Fall 6: Outbound-Anteilstausch 268 Zwischenergebnis 270 2.1.3 Veräußerungsvorgänge im Rahmen der Umstrukturierung 271 Fälle 1 und 2: Verschmelzungs-SE 280 Fälle 3 und 4: Einbringung von Betrieben und Teilbetrieben... 281 Fälle 5 und 6: Anteilstausch 286 2.1.4 Weitere entscheidungsrelevante Faktoren 289 2.2 Optimale vorbereitende Maßnahmen im Rahmen des Umstrukturierungsprozesses 291 2.3 Optimale nachfolgende Maßnahmen im Rahmen des Umstrukturierungsprozesses 292 3. Aufbau des Entscheidungsmodells 292 IV. Konkretisierung des Entscheidungsmodells anhand eines Drittstaates (USA) 305 1. Aufbau des Beschreibungsmodells 305 1.1 Analyse des deutschen innerstaatlichen Umwandlungssteuerrechts... 305 1.2 Analyse des US-amerikanischen innerstaatlichen Umwandlungssteuerrechts 305 1.2.1 Grundlagen der Besteuerung in den USA 305 1.2.2 Die Besteuerung von corporations 306 1.2.3 Steuerneutrale Gründung einer Corporation (tax-free incorporation) gem. See. 351 IRC 314 1.2.3.1 Folgen von See. 351 IRC für den Überträger 316 1.2.3.2 Folgen von See. 351 IRC für die aufnehmende Kapitalgesellschaft 319 1.2.3.3 Vergleich der steuerlichen Vorschriften in den USA mit Deutschland 321 1.2.4 Umstrukturierungen innerhalb der USA 323 1.2.4.1 Grundlagen 323 1.2.4.2 Steuerfreie Umstrukturierungen 325 1.2.4.2.1 Steuerfreie Reorganisationen (tax-free reorganisations) 325
-XVII- 1.2.4.2.1.1 Grundvoraussetzungen für steuerfreie Reorganisationen in den USA 329 1.2.4.2.1.2 Acquisitive asset reorganizations 332 et) Statutory merger ("A " reorganization) 332 ß) Forward triangulär merger C(a)(2)(D)" reorganization) 336 %) C" reorganization 339 8) Nondivisive "D" reorganization 342 1.2.4.2.1.3 Acquisitive stock reorganizations 345 et) B" reorganization 345 ß) Reverse triangulär merger C(a)(2)(E) reorganization) 348 1.2.4.2.1.4 E" reorganizations 353 1.2.4.2.1.5 F" reorganizations 354 1.2.4.2.1.6 G" reorganizations 355 1.2.4.2.1.7 Steuerliche Behandlung der an einer Reorganisation beteiligten Parteien 355 1.2.4.2.1.8 Control reorganizations 359 et) Divisive D" reorganization 359 ß) Nonstatutory requirements 363 1.2.4.2.1.9 Einbringung von Wirtschaftsgütern 365 1.2.4.3 Vergleich der US-amerikanischen reorganizations mit den deutschen Umwandlungsmöglichkeiten 367 1.3 Analyse der supranationalen und zwischenstaatlichen Bestimmungen 369 1.4 Spezielle begünstigende Vorschriften für grenzüberschreitende Umstrukturierungen 371 1.4.1 Begünstigungen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge 371 1.4.2 Begünstigungen im Wege der Einzelrechtsnachfolge 372
-XVIII- 1.5 Umwegkonstruktionen zur grenzüberschreitenden Umstrukturierung 373 1.5.1 Grenzüberschreitende Umwandlungen aus Sicht Deutschlands 373 1.5.2 Grenzüberschreitende Umwandlungen aus Sicht der USA 373 1.5.2.1 Outbound transfers 374 1.5.2.1.1 Outbound asset transfers 375 1.5.2.1.1.1 Direct outbound asset transfers 375 1.5.2.1.1.2 Indirect outbound asset transfers 378 1.5.2.1.2 Outbound stock transfers 379 1.5.2.1.2.1 Direct outbound stock transfers 379 1.5.2.1.2.2 Indirect outbound stock transfers 381 1.5.2.1.3 Zusammenfassende Darstellung der outbound transfers 383 1.5.2.1.4 Steuerliche Behandlung der outbound transfers 384 1.5.2.1.4.1 Steuerliche Behandlung der outbound asset transfers 385 1.5.2.1.4.2 Steuerliche Behandlung der outbound stock transfers 389 1.5.2.1.5 Zusammenfassung der steuerlichen Behandlung der outbound transfers 395 1.5.2.2 Inbound transfers 397 1.5.2.2.1 Direct inbound See. 368(a)(l) IRC reorganization 397 1.5.2.2.2 Direct inbound triangulär See. 368(a) IRC reorganization 399 1.5.2.2.3 Inbound See. 351 IRC transaction 400 1.5.2.2.4 Steuerliche Behandlung der inbound transfers 400 1.5.2.2.5 Zusammenfassung der steuerlichen Behandlung der inbound transfers 407 1.5.2.3 Foreign-to-foreign transfers 409 1.5.2.3.1 Foreign-to-foreign asset reorganizations... 409 1.5.2.3.2 Foreign-to-foreign stock reorganizations... 411
-XIX- 1.5.2.3.3 Foreign-to-foreign stock See. 351 IRC transactions 413 1.5.2.3.4 Steuerliche Behandlung der foreign-to-foreign transfers 414 1.5.2.3.5 Zusammenfassung der steuerlichen Behandlung der foreign-to-foreign transfers 419 1.5.2.4 Vergleich der steuerlichen Vorschriften in den USA mit Deutschland 420 1.5.3 Schnittmenge der grenzüberschreitenden Umwandlungen Deutschlands und den USA 420 1.5.3.1 Bewertung der outbound transfers 421 1.5.3.2 Bewertung der inbound transfers 438 1.5.3.3 Bewertung der foreign-to-foreign transfers 443 2. Ergebnis des Entscheidungsmodells für die USA als Zielland 446 V. Ergebnisse des Entscheidungsmodells 449 Literaturverzeichnis 463 Verzeichnis der Internetliteratur 519 Rechtsprechungsverzeichnis 520 Verzeichnis der Verwaltungsanweisungen 523