Springer Gabler PLUS Zusatzinformationen zu Medien von Springer Gabler Dinkelbach, Andreas Ertragsteuern Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer 2016 / 7. Auflage Teil III / Gewerbesteuer (ohne hochformatige Abbildungen) springer-gabler.de
2 Wesen der Gewerbesteuer Real- oder Objektsteuer Gewerbesteuer Besteuerung knüpft an wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerobjekts Gewerbebetrieb an persönliche Verhältnisse des Eigentümers bleiben (prinzipiell) unberücksichtigt Gemeindesteuer Gemeinden erheben Gewerbesteuer als Gemeindesteuer, 1 GewStG (fragliche) Rechtfertigungsgrundlage: Äquivalenzprinzip
Steuergegenstand: ( 2 Abs. 1 S. 1-3 GewStG) Sachliche Steuerpflicht 3 Der Gewerbesteuer unterliegt jeder stehende (oder Reisegewerbebetrieb i.s.d. 35a GewStG) Gewerbebetrieb (= gewerbliches Unternehmen i.s.d. 15 Abs. 2 EStG) soweit er im Inland betrieben wird (= soweit für ihn im Inland (oder auf einem inländischen Kauffahrteischiff) eine Betriebsstätte unterhalten wird) Betriebsstätte: ( 12 AO) jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit des Unternehmens dient insbesondere Stätte der Geschäftsleitung Zweigniederlassungen/Geschäftsstellen Fabrikations- oder Werkstätten Warenlager Ein- oder Verkaufsstellen
4 Formen des Gewerbebetriebs Gewerbebetrieb kraft gewerblicher Tätigkeit kraft Rechtsform kraft wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs der öffentlichen Hand 2 Abs. 1 GewStG 2 Abs. 2 GewStG 2 Abs. 3 GewStG 2 GewStDV z.b. Einzelunternehmen, Personengesellschaften z.b. Kapitalgesellschaften, Genossenschaften z.b. sonst. jur. Personen des priv. Rechts, nichtrechtsfähige Vereine z.b. Versorgungsbetriebe (Wasser, Gas, öff. Verkehr) natürliche Gewerbebetriebe fiktive Gewerbebetriebe ( als Gewerbebetrieb gilt... ) öff. Gewalt Hoheitsbetriebe
5 Gewerbebetrieb kraft gewerblicher Tätigkeit rechtsformunabhängig jedes gewerbliche Unternehmen i.s.d. EStG Merkmale Selbständigkeit * Nachhaltigkeit Gewinnerzielungsabsicht Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr keine Land- und Forstwirtschaft keine selbständige Arbeit keine reine Vermögensverwaltung ( 14 AO) *Erforderlich ist die persönliche Selbständigkeit des Unternehmens und die sachliche Selbständigkeit des Betriebs (siehe R 2.1 Abs. 1 GewStR) Ausnahmen 2a GewStG: Tätigkeit von Arbeitsgemeinschaften, deren alleiniger Zweck in der Erfüllung eines einzigen Werk- oder Werklieferungsvertrags besteht Betriebsverpachtung (R 2.2 GewStR)
6 Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb i.s. des 14 AO jede selbständige nachhaltige Tätigkeit, durch die Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden und die über den Rahmen einer reinen Vermögensverwaltung hinausgeht nicht erforderlich: Gewinnerzielungsabsicht (Einnahmeerzielungsabsicht genügt) Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr Ausnahme im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs betriebene Land- u. Forstwirtschaft Beispiele Betrieb einer Kantine, Verkauf zum Selbstkostenpreis stets wirtschaftlicher Geschäfts- Erhebung von Eintrittsgeldern bei Vereinsveranstaltungen betrieb und damit Gewerbebetrieb, Herausgabe und Verkauf einer Vereinszeitschrift vgl. R 2.1 Abs. 5 GewStR
Mehrheit von Betrieben natürliche Person betreibt 7 mehrere Betriebe verschiedener Art (= verschiedener Gewerbezweige) Bsp.: F betreibt neben einer Konditorei ein Reisebüro und ein Fitnessstudio mehrere selbständige Gewerbebetriebe mehrere Betriebe gleicher Art (= gleicher Gewerbezweige) Bsp.: F betreibt über die Stadt verteilt mehrere Konditoreiverkaufsstellen mehrere unselbständige Teilbetriebe ein einheitlicher Gewerbebetrieb Ausnahme: verschiedene Betriebszweige sind nach der Verkehrsauffassung und nach den Betriebsverhältnissen als wirtschaftliche Einheit anzusehen Bsp.: Konditorei mit angeschlossenem Café; Fleischerei mit Gastwirtschaft (gewerbliche) Tätigkeit von Personengesellschaften, Kapitalgesellschaften oder sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts bildet auch bei verschiedenartigen Tätigkeiten stets einen einheitlichen Gewerbebetrieb
8 Beginn und Beendigung der sachlichen Steuerpflicht Einzelunternehmen/ Personengesellschaften Kapitalgesellschaften Beginn Beendigung Zeitpunkt, in dem erstmals alle Voraussetzungen erfüllt sind, (=Aufnahme werbender Tätigkeit) Vorbereitungshandlungen (z.b. Anmietung Geschäftslokal, Errichtung Fabrikgebäude) begründen keine Steuerpflicht (ebenso unbedeutend: Zeitpunkt der Handelsregistereintragung) mit tatsächlicher, nicht nur vorübergehender Einstellung des Betriebs (= völlige Aufgabe jeder werbenden Tätigkeit) (Ausnahme: Saisonbetriebe) jede nach außen in Erscheinung tretende Tätigkeit (auch Vorbereitungshandlungen) begründet die Gewerbesteuerpflicht Gewerbesteuerpflicht spätestens mit der Eintragung im Handelsregister Vorgesellschaft und spätere Kapitalgesellschaft werden als einheitlicher Gewerbesteuergegenstand i.s.d. 2 Abs. 2 GewStG behandelt mit Einstellung nicht nur der werbenden Tätigkeit, sondern der Einstellung jeglicher Tätigkeit überhaupt, i.d.r. mit dem Abschluss der Liquidation/Verteilung des Vermögens an die Gesellschafter
9 Objektsteuercharakter Leitideen für Modifikationen der Ausgangsgröße Gewinn aus Gewerbebetrieb Einmalbelastung / Vermeidung von Mehrfachbelastungen bzgl. GewSt und anderer Realsteuern Inkaufnahme Mehrfachbelastungen/ Kaskadeneffekte bei Finanzierungsentgelten und Ausschüttungen Inlandscharakter Besteuerung der Gewinne am Ort des wirtschaftlichen Einsatzes der betreffenden Wirtschaftsgüter
Objektsteuercharakter 10 A Betrieb A P A Betrieb B P EK EK Maschinen FK Maschinen FK Trotz identischer Betriebe (Aktivseite) Ausgangsgröße Gewinn aus Gewerbebetrieb Betrieb B < Betrieb A Herstellung objektiv gleicher Leistungsfähigkeit über Hinzurechnung Schuldzinsen A Miete, Pacht, Leasing von WG Betrieb C EK P Betrieb C verfügt tatsächlich über gleiche WG wie Betrieb A und Betrieb B Herstellung objektiv gleicher Leistungsfähigkeit über Hinzurechnung (pauschal ermittelter) Zinsanteile der Mieten / Pachten / Leasingraten
11 Leitgedanke Objektsteuercharakter Hinzurechnungen 8 GewStG 25 % Entgelte für Schulden, 8 Nr. 1a 25 % Renten/dauernde Lasten, 8 Nr. 1b 25 % Gewinnanteile (typisch) stiller Gesellschafter, 8 Nr. 1c 5 % Miet-/Pachtzinsen/Leasingraten beweglicher WG des AV, 8 Nr. 1d 12,5 % Miet-/Pachtzinsen/Leasingraten unbeweglicher WG des AV, 8 Nr. 1e 6,25 % Aufwendungen für Überlassung von (geschützten) Rechten, 8 Nr. 1f Gewinnanteile KGaA Kompl., 8 Nr. 4 Streubesitzdividenden, 8 Nr. 5 Kürzungen 9 GewStG Verlust-/Gewinnanteile aus Mitunternehmerschaften, 8 Nr. 8; 9 Nr. 2 ausschüttungsbedingte Gewinnminderungen, 8 Nr. 10 Grundbesitz-Abzüge, 9 Nr. 1 Gewinnanteile aus (inländischen) Schachtelbeteiligungen, 9 Nr. 2a Vermeidung Realsteuer- Mehrfachbelastung Inlandscharakter Einsatzort abgezogene ausländische Steuern auf nicht enthaltene Einkünfte, 8 Nr. 12 Finanzierungsanteil übersteigender Teil der Zurechnung nach 8 Nr. 1d bis 1f Gewerbeertrag nicht im Inland belegener Betriebsstätten, 9 Nr. 3 Gewinnanteile aus (ausländischen) Schachtelbeteiligungen, 9 Nr. 7, 8
12 Hinzurechnung 8 Nr. 1 GewStG a) Entgelte für Schulden einschl. Aufwand aus nicht gewöhnl. Geschäftsverkehr entsprechender Skonti, vergleichbaren Vorteilen im Zusammenhang mit Forderungserfüllung vor Fälligkeit sowie Diskontbeträge aus der Veräußerung von Wechsel- u.a. Geldforderungen Ausnahme: Kreditinstitute/ vergleichbare Gewerbebetriebe, 19 GewStDV b) Renten / dauernde Lasten (Zinsanteil) Ausnahme: Aufwendungen aufgrund unmittelbar vom Arbeitgeber erteilter Versorgungszusage (betriebliche Altersvorsorge) c) Gewinnanteile typisch stiller Gesellschafter (analog Kürzung Verlustanteile) Miet-/Pachtzinsen/Leasingraten für Benutzung von Wirtschaftsgütern des AV, die im Eigentum eines anderen stehen d) bewegliche Wirtschaftsgüter e) unbewegliche Wirtschaftsgüter f) Aufwendungen für zeitlich begrenzte Überlassung von (geschützten) Rechten Ausnahme: Durchleitungsrechte 25% 5 % 12,5 % 6,25 % Freibetrag 100.000 [bezogen auf Summe der Finanzierungsentgelte/-anteile] Hinzurechnung der Finanzierungsentgelte/-anteile, soweit diese den Gewinn gemindert haben kein Korrespondenzprinzip keine Saldierung (partielle) Doppelbelastung der Finanzierungsentgelte/-anteile möglich, wenn beim Empfänger GewSt-pflichtig
13 Ergebnisanteil der GmbH an OHG GmbH Mitunternehmer Ergebnisanteil OHG = Bestandteil der Einkünfte der GmbH bei KSt Besteuerung beim Mitunternehmer; zugleich Gewinn aus KSt = Ausgangsgröße GewSt für Besteuerung des eigenen Gewerbebetriebs GmbH OHG OHG = eigener Gewerbebetrieb (z.b. 15 II EStG) Gewerbeertrag OHG unterliegt GewSt OHG = Schuldner der GewSt ( 5 GewStG) Hinzurechnung 8 Nr. 8 GewStG Verlustanteile an OHG, KG oder anderer Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Mitunternehmer des Gewerbebetriebs anzusehen sind Verhinderung doppelter Verlustnutzung Kürzung 9 Nr. 2 GewStG Gewinnanteile an OHG, KG oder anderer Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Mitunternehmer des Gewerbebetriebs anzusehen sind Verhinderung Mehrfachbesteuerung
14 einfache Kürzung (S. 1) erweiterte Kürzung (S. 2) Kürzung um 1,2 % des (gem. BewG erhöhten) Einheitswerts des zum BV des Unternehmers gehörenden, nicht von Grundsteuer befreiten Grundbesitzes auf Antrag bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten [ ], Kürzung um den Teil des Gewerbeertrags (inkl. Hinzurechnungen), der auf Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt partielle Entlastung von GewSt vollständige Entlastung von GewSt
15 (1.) Normalkürzung ( 9Nr.1S.1GewStG) um 1,2 % des (grundsätzlich) 1,4-fachen Einheitswerts des (zum 1.1.) zum Betriebsvermögen gehörenden Grundbesitzes ist eine pauschale Kürzung bei allen Gewerbebetrieben vorzunehmen, wenn nicht auf Antrag die Spezialkürzung zur Anwendung kommt (2.) Spezialkürzung ( 9Nr.1S.2bis5GewStG) bei sog. Grundstücksunternehmen tritt auf Antrag an die Stelle der pauschalen Kürzung eine individuelle Kürzung der auf die Grundbesitznutzung fallenden Gewerbeerträge notwendige Haupttätigkeit unschädliche Nebentätigkeiten bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten und nutzen oder daneben eigenes Kapitalvermögen verwalten/nutzen, Wohnungsbauten betreuen oder Ein-/Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und veräußern tritt auf Antrag an die Stelle der pauschalen Kürzung die Kürzung um den Teil des Gewerbeertrags, der entfällt auf die Nutzung und Verwaltung eigenen Grundbesitzes Grundstücksunternehmen Unternehmensform unbeachtlich gilt nicht gem. 9 Nr. 1 S. 5, 6 GewStG, wenn Grundbesitz dem Gewerbebetrieb eines Gesellschafters dient oder soweit Gewerbeertrag Sondervergütungen i.s.d. 15 I S. 1 Nr. 2 S. 1 EStG und bestimmte stille Reserven enthält
16 Ann.: Anwendung 8b I KStG, 3 Nr. 40, 3c II EStG bei Ermittlung Gewinn aus Gewerbebetrieb (zu beachten: 8b Abs. 4 KStG stellt nur auf unmittelbare Beteiligung ab und enthält Fiktion bei unterjährigem Erwerb) Schachtelbeteiligung Streubesitz Inland 9 Nr. 2a GewStG MT-RL 9 Nr. 7 GewStG Beteiligung 15 % (10 %) des Grund-/ Stammkapitals zu Beginn des Erhebungszeitraums [Stichtagsprinzip] Ausland Nicht-MT-RL 9 Nr. 7, 8 GewStG Bet.grds 15 % des Nennkap. seit Beginn des Erhebungszeitraums ununterbrochen Erträge TG fast ausschließlich aus aktiver Tätigkeit 4 Voraussetzungen der 9 Nr. 2a GewStG oder 9 Nr. 7, 8 GewStG nicht erfüllt keine Hinzurg. nach 8 Nr. 5 GewStG, da Voraussetzungen des 9 Nr. 2a, 7, 8 GewStG erfüllt Kürzung nach 9 Nr. 2a, 7, 8 GewStG soweit Schachteldiv. im Gewinn aus Gewerbebetrieb enthalten Nettobetrachtung; Minderung Kürzungsbetrag um unmittelbar. zusammenhängende Betriebsausgaben ( 9 Nr. 2a S. 3, Nr. 7 S. 2, Nr. 8 S. 2 GewStG) Hinzurechnung nach 3 Nr. 40 EStG, 8b I KStG außer Ansatz bleibender Gewinnanteile nach Abzug in wirtschaftlichem Zusammenhang stehender, nach 3c II EStG und 8b V und X KStG unberücksichtigter Betriebsausgaben ( 8 Nr. 5 GewStG) GewSt-Freiheit von Schachteldividenden (aber Berücksichtigung der Betriebsausgabenabzugsverbote) 95 %-ige GewSt-Freiheit bei Kapitalgesellschaften volle GewSt-Pflicht von Streubesitzdividenden volle Berücksichtigung der Betriebsausgaben
17 Beispiel: Ausschüttung 20.000 brutto; Kreditzinsen zur Finanzierung der Anteile an der Kapitalgesellschaft i.h.v. 12.000 ; Annahmen: Ausgangsgröße 7 GewStG zutreffend ermittelt; Freibetrag gem. 8 Nr. 1 GewStG ausgeschöpft Gewinnanteile aus Streubesitz < 15 % 8 Nr. 5 GewStG 9 Nr. 2a, inländisch Empfänger PersGes Schachtelbeteiligung 15 % KapGes (50%) nat. Person (50 %) Nr. 7 (Nr. 8) GewStG ausländisch (M-T-RL Grenze 10 %) 15 % 10 bis <15 % < 10 % 15 % < 15 % [KSt: 8b Abs. 1, 5 KStG 8b Abs. 4 KStG] [ESt: 3 Nr. 40 S. 1 lit. d, 3c Abs. 2 EStG] gewstfrei gewstpflichtig gewstfrei gewstpflichtig keine Korrektur + 10.000./. 500 keine Korrektur./. 6.000 + 3.600 8 Nr. 1a GewStG + 4.000./. 2.400 + 1.500 + 1.500 + 1.500 keine Anwendung + 1.500
18 Gewerbesteuerlicher Verlustabzug 10a GewStG Voraussetzungen: Unternehmensidentität = Identität des Gewerbebetriebs, bei dem der Verlust entstanden ist, mit dem, bei dem der Verlust verrechnet werden soll (R 10a.2 GewStR) andernfalls vollständige Versagung des Verlustabzugs sowie kumulativ Unternehmeridentität = Identität des Gewerbetreibenden, bei dem der Verlust entstanden ist, mit dem, bei dem der Verlust verrechnet werden soll (R 10a.3 GewStR) andernfalls je nach Konstellation vollständige oder anteilige Versagung des Verlustabzugs nur Verlustvortrag möglich, kein Rücktrag!
19 Freibeträge Gewerbeertrag nach Verlustabzug abzurunden auf volle 100 ( 11 Abs. 1 S. 3 Hs. 1 GewStG) Minderung um Freibetrag ( 11 Abs. 1 S. 3 Hs. 2 GewStG) 24.500 für Personenunternehmen (natürliche Personen/Personengesellschaften) 5.000 für juristische Personen des privaten Rechts, die nicht Kapitalgesellschaften sind, sowie nichtrechtsfähige Vereine, soweit sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten, der nicht der Landund Forstwirtschaft dient, sowie Unternehmen von juristischen Personen des öffentlichen Rechts abgerundeter Gewerbeertrag nach Verlustabzug und Freibetrag
20 Zerlegung Regelmaßstab gezahlte Arbeitslöhne 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG inkl. nicht einzubeziehen - steuerfreie Zuschläge für Sonntags-/ Feiertags- und Nachtarbeit ( 3b EStG) - pauschalierter Arbeitslohn - steuerfreie Löhne (z.b. 3 Nr. 16, 31-33, 45, 51, 62 EStG) - pauschale Lohnsteuer - Beträge über 50.000 je ArbN - Warte-/Ruhe-/Witwen-/Waisengeld - rückst. Lohn, Entschädigung / Abfindung - Ausbildungsvergütung - nach Gewinn berechn. einmalige Vergütung - Lohn für gewst-freie Tätigkeit ( 31 Abs. 3) nicht von juristischer Person betriebenes Unternehmen Ansatz von insg. 25.000 für im Betrieb tätige (Mit-)Unternehmer
21 Zweistufiges Erhebungsverfahren der Gewerbesteuer [1.] FINANZAMT Festsetzung des einheitlichen GewSt-Messbetrags durch GewSt-Messbescheid Mitteilung [2.] GEMEINDE Festsetzung der Gewerbesteuer durch GewSt-Bescheid Zahlung Bekanntgabe an Steuerschuldner = Unternehmer / PersGes ( 122, 184 AO, 5 GewStG)