Einführung und Vergleich

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1 Einführung und Vergleich I n h a l t s v e r z e i c h n i s : 1. Einführung und Problemdefinition Grundstruktur der Standards IAS und IFRS Levels of Standards Übersicht über die Standards Übersicht über die Interpretations Der internationale Regelungsgeber Das IASB und seine Grundstruktur Die Organe des IASB Unterschied zwischen UGB und IAS Begriffsdefinitionen für das IAS-System Ziele und grundsätzliche Eigenschaften der IAS-Rechnungslegung Fristen, Termine und Stichtage bei der IAS-Rechnungslegung Bestandteile der Rechnungslegung Selbsterstellte immaterielle Vermögensgegenstände Erworbener Firmenwert Sachanlagevermögen Wertpapiere Leasing langfristige Fertigung Umfang der Herstellungskosten Fremdwährungsumrechnung Pensionsverpflichtungen sonstige Rückstellungen, Aufwandsrückstellungen Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 1 / 111 -

2 Anhang 1:... Mini-Wörterbuch Anhang 2:... Bilanz Anhang 3... Datenbank und Literaturliste Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 2 / 111 -

3 1. Einführung und Problemdefinition 1.1 Gründe für die Einführung der Standards In einer globalisierten Welt sind globalisierte Standards erforderlich. Wenn Güter, Kapital und Menschen grenzüberschreitend beweglich sein sollen, dann ist es ein großes Hindernis, wenn jedes Land seinen eigenen Rechnungslegungsvorschriften folgt. Verschiedene Einflussfaktoren wie zum Beispiel das Gesellschaftsrecht, das Steuerrecht, die Kapitalgeber, usw. haben dazu geführt, dass sich im Laufe dieses Jahrhunderts weltweit stark unterschiedliche Rechnungslegungsvorschriften entwickelt haben, das heißt, wirtschaftlich gleiche Sachverhalte werden weltweit oft ganz anders bilanziert und bewertet. Einige österreichische Unternehmen erstellen bereits seit Jahren parallel zu ihrem UGB-Abschluss einen weiteren Abschluss nach internationalen Bilanzierungsregeln. Mit in Kraft treten dieses Abschlussgesetzes im Frühjahr 1999 haben gegenwärtig alle Unternehmen die Möglichkeit, ihren Abschluss nach internationalen Bilanzvorschriften aufzustellen. Der Wegfall von Handelsgrenzen hat in den letzten Jahrzehnten dazu geführt, dass sowohl Informationen als auch Waren und Dienstleistungen jederzeit und überall auf der Welt schnell und kostengünstig bereitgestellt werden können. Darüber hinaus verstärken Unternehmen ihre Produktion im Ausland. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 3 / 111 -

4 Die Ausweitung des internationalen Handels macht es erforderlich, Kunden und Lieferanten über die Lage des Unternehmens mit Zahlen, die auf internationalen Standards beruhen, zu unterrichten. Eine weitere treibende Kraft für die Anwendung internationaler Rechnungslegungsstandards kommt aus der Forderung internationaler Kapitalmärkte, besonders dem der USA. Immer mehr Unternehmen versuchen ihren Kapitelbedarf an internationalen Kapitalmärkten zu decken und umgekehrt gibt es immer mehr Investoren, die ihre Gelder international streuen. Zugleich fordern Investoren und Gläubiger vergleichbare Zahlen über die Finanzund Ertragslage der Unternehmen. Grundsätzlich stehen sich zwei völlig unterschiedliche Rechnungslegungskonzeptionen gegenüber, nämlich die Rechnungslegung im anglo-amerikanischen Raum (bedeutsame Länder: USA, Großbritannien, Australien) und die Rechnungslegung im kontinentaleuropäischen Raum (dazu zählen die EU-Mitgliedstaaten). Der anglo-amerikanische Ansatz wird vor allem durch die US-GAAP (Generally Accepted Accounting Principles) und die IAS (International Accounting Standards) repräsentiert. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 4 / 111 -

5 Stellvertretend für den kontinentaleuropäischen Ansatz wird das österreichische und deutsche Handelsgesetzbuch herangezogen. Österreichische Bilanzierungsvorschriften Primäre Adressaten sind hier Investoren und Gläubiger. Sie haben Interesse, sich mit Hilfe des Jahresabschlusses ein Bild vom Unternehmen zu machen und daraufhin ihre Entscheidungen zu treffen. Diese Interessen sind allerdings zum Teil stark abweichend. Während es zum Beispiel einen Anteilseigner interessiert, ob und in welcher Höhe aus dem Unternehmen in Zukunft Ausschüttungen zu erwarten sind, ist für den Gläubiger vielmehr die Liquiditäts- und Finanzlage ausschlaggebend. Aufgrund dieser verschiedenen Interessenslagen lässt sich auch erklären, warum einzelne Bilanzierungsgrundsätze eine unterschiedlich Bedeutung haben. Deshalb nehmen in Österreich und Deutschland das Vorsichts-, Realisations- und Anschaffungskostenprinzip einen wesentlich höheren Stellenwert ein als im angloamerikanischen Raum. Folgen der Bilanzierung nach österreichischen Vorschriften: Die vorsichtorientierte Bilanzierung führt dazu, dass noch nicht realisierte Erträge im Jahresabschluss nicht ausgewiesen werden dürfen, jedoch drohende Verluste sehr wohl bereits zum Erkenntniszeitpunkt aufgenommen werden müssen. Weiters dürfen Vermögensgegenstände in die Bilanz höchstens mit ihren Anschaffungskosten aufgenommen werden. Durch diese Festlegung von Obergrenzen können noch nicht realisierte Erträge nicht ausgewiesen werden. Das Ziel des Gläubigerschutzes ist es daher, die Ausschüttung von nicht endgültig realisierten Gewinnen und damit Kapitalabzug zu vermeiden. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 5 / 111 -

6 Anglo-amerikanische Rechnungslegung Hier dient der Jahresabschluss primär als Entscheidungsgrundlage für Anteilseigner. Es steht nicht das Vorsichtsprinzip, sondern eine möglichst hohe Dividendenausschüttung im Vordergrund. US-amerikanische Jahresabschlüsse sind daher tendenziell auf eine zeitnähere Vermögensdarstellung hin ausgerichtet; stille Reserven werden möglichst vermieden. Das Management will seine Fähigkeit zur Erzielung von Gewinnen zeigen, um die Aktionäre und potentiellen Anleger zu neuen Investitionen zu veranlassen. Als Maßstab für die Unternehmensführung wird die Wertsteigerung des Shareholder Value (= der Marktwert des Eigenkapitals) herangezogen. Es wird daher die kurzfristige Gewinnerzielung mit Blick auf die Börsenkursentwicklung in den Vordergrund gestellt. Folgen der Bilanzierung nach anglo-amerikanischen Vorschriften: In einem nach anglo-amerikanischen Regeln aufgestellten Jahresabschluss werden die Gewinne früher ausgewiesen und dadurch scheint in der Bilanz ein höheres Vermögen und Eigenkapital auf. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 6 / 111 -

7 1.2.1 Sachliche Gründe für die Einführung der Standards Die Hauptargumente der Kritiker gegen den Jahresabschluss im Allgemeinen richten sich vor allem gegen die mögliche Bildung stiller Reserven, welche eine Verschlechterung der tatsächlichen wirtschaftlichen Situation des Unternehmens bewirken. Die Aussagefähigkeit des Jahresabschlusses wird vordergründig durch die Anwendung des Vorsichts- und Maßgeblichkeitsprinzips zwei wichtigen Grundsätzen der österreichischen Rechnungslegung beeinflusst. Gemäß den IAS bzw. IFRS ist der Jahresabschluss fasst ausschließlich an der Informationsfunktion orientiert. Das äußert sich in wesentlich realitätsnäheren Bewertungen der Bilanzobjekte. Die Eigen- und Fremdkapitalgeber werden informiert, wie viel liquide Mittel sie durch eine Investition aus dem Unternehmen abschöpfen können. Dies verdeutlicht auch, dass Banken aufgrund von Abschlüssen, die nach den internationalen Regelungen gefertigt sind, die Bonität ihrer Kreditschuldner besser bewerten und Insolvenzgefahren leichter erkennen können. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 7 / 111 -

8 2. Grundstruktur der Standards 2.1 IAS und IFRS Was ist der Unterschied zwischen International Financial Reporting Standards (IFRS), International Accounting Standards (IAS) und International Accounting Standards Board (IASB)? IASB International Accounting Standards Board Herausgabe der IAS International Accounting Standards Zusatzregelungen zu den bestehenden IAS bzw. grundsätzliche Neu- aufnahme von Regelungen werden in den IFRS International Financial Reporting Standards festgehalten. Das IASB veröffentlicht seine Standards als pronouncements, die als International Financial Reporting Standards bekannt sind. Dies ist der Oberbegriff für alle IASB- Verlautbarungen. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 8 / 111 -

9 Grundlagen werden im sogenannten Framework behandelt. Auch das Framework war schon bei Gründung des IASB Bestandteil der Standards und wurde unverändert übernommen. Es ist damit ein Teil der heutigen IFRS. 2.2 Levels of Standards Die Standards umfassen nach US-amerikanischem Vorbild mehrere Ebenen der Normsetzung. Grundsätzlich besteht eine Unterteilung in einzelne Regelungswerke, die die eigentlichen Standards sind ( IAS ), sowie weitere Rechnungslegungsvorschriften im sogenannten Framework. Struktur des Regelungswerkes: Grund- annahmen Regelungsort: IAS 1 Einzelbestimmungen zu Detailproblemen des Rechnungswesen Regelungsort in Einzelstandards ab IAS 2 Qualitative Anforderungen an Jahresabschlüsse; Bilanzierungsfähigkeit; allgemeine Fragen zur Gewinnrealisierung Regelungsort: Framework Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 9 / 111 -

10 Aufbau der einzelnen Standards: 1) Inhaltsverzeichnis und Unterteilung in Kapitel 2) Zweck des Standards 3) Definition des Standards 4) Offenlegungserfordernisse 5) Framework: Im Framework finden sich Regelungen zu den allgemeinen qualitativen Merkmalen der Rechnungslegung, insbesondere über die Inhalte des Jahresabschlusses. Derzeit existieren die IAS 1 bis IAS 41; allerdings sind nicht alle Nummern besetzt, weil durch häufige Änderungen Regelungsgehalte alter Standards oft in neue einbezogen wurden, so dass Nummern frei wurden. Neue Standards erscheinen nur noch mit IFRS -Nummern, so dass die IAS an Anzahl nicht mehr zunehmen. Da das Gesamtwerk keine einheitlichen Definitionen enthält, werden in vielen Standards Definitionen wiederholt, oft mit geringfügigen Abweichungen zu entsprechenden Definitionen in anderen Standards. Während die IAS-Vorschriften die nationalen Regelungsquellen über die Einkommensteuer niemals ablösen werden, scheint es doch wahrscheinlich, dass andere internationale Vorschriften nach und nach die nationalen Regelungen außer Kraft setzen werden. Je mehr die Zahl und Regelungstiefe der Standards ansteigt, desto weniger sind nationale Rechtsquellen noch erforderlich. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 10 / 111 -

11 2.3 Übersicht über die Standards Die Standards enthalten die konkreten Einzelvorschriften zu den einzelnen Teilgebieten des Rechnungswesens. Sie sind damit das Vorschriftenwerk, das den Bilanzierenden leitet. IAS 1 IAS 2 IAS 7 IAS 8 IAS 10 IAS 11 IAS 12 IAS 14 IAS 15 IAS 16 IAS 17 IAS 18 IAS 19 IAS 20 IAS 21 IAS 22 IAS 23 IAS 24 IAS 26 IAS 27 Presentation of Financial Statements Inventories Cash Flow Statements Net Profit or Loss for the Period, Fundamental Errors and Changes in Accounting Policies Events After the Balance Sheet Date Construction Contracts Income Taxes Segment Reporting Information Reflecting the Effects of Changing Prices Property, Plant and Equipment Leases Revenue Employee Benefits Accounting for Government Grants and Disclosure of Government Assistance The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates Business Combinations Borrowing Costs Related Party Disclosures Accounting and Reporting by Retirement Benefit Plans Consolidated Financial Statements and Accounting for Investments in Subsidiares Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 11 / 111 -

12 IAS 28 IAS 29 IAS 30 IAS 31 IAS 32 IAS 33 IAS 34 IAS 35 IAS 36 IAS 37 IAS 38 IAS 39 IAS 40 IAS 41 Investments in Associates Financial Reporting in Hyperinflationary Economies Disclosures in the Financial Statements of Banks and Similar Financial Institutions Financial Reporting of Interests in Joint Ventures Financial Instruments: Disclosure and Presentation Earnings per Share Internim Financial Reporting Discontinuing Operations Impairment of Assets Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets Intangible Assets Financial Instruments: Recognition and Measurement Investment Property Agriculture Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 12 / 111 -

13 P r e s e n t a t i o n o f F i n a n c i a l S t a t e m e n t s IAS 1 Dieser Standard ist der Grundlegenste und enthält elementare Regelungen über die Art und Weise der Offenlegung von Informationen im Jahresabschluss. Weiterhin werden die erforderlichen Bestandteile des Jahresabschlusses aufgezählt. Zu den grundsätzlichen Prinzipien dieses Standards gehören: Fair presentation: Das Financial Statement soll, genau wie im Unternehmensrecht, ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild abgeben. Die Informationsfunktion ist das Ziel jeder IAS-Rechnungslegung und leitet alle Regelungen, die in den späteren Standards auftreten. Accounting policies: Unter diesem Begriff versteht man die Informationspolitiken, die bei der Jahresabschlusserstellung angewendet werden. Ziele: o Informationsfunktion und Zuverlässigkeit des Inhaltes, o Darstellung der wirtschaftlichen Substanz, o Neutralität der Darstellung und o Vorsicht und Vollständigkeit Going concern: Dies ist der Grundsatz der Unternehmensfortführung. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 13 / 111 -

14 Actual basis of accounting: Jenes Prinzip besagt, dass Ereignisse zum Zeitpunkt ihres Stattfindens darzustellen sind. Dies entspricht dem Grundsatz der Periodenabgrenzung. Consistency of presentation: Entspricht dem Grundsatz der Methodenstetigkeit, der besagt, dass die einmal gewählten Bewertungs-, Bilanzierungs- und Darstellungsmethoden beizubehalten sind. Methodenwechsel sind nur im Falle von Wirklichkeitsveränderungen oder Veränderungen von Standards erlaubt. Offsetting: Ist das Verbot, das wie im österreichischen Unternehmensrecht besagt, dass das Verrechnen von Aktiva und Passiva oder Aufwendungen und Erträgen verboten ist. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 14 / 111 -

15 Die Bilanz Eine spezifische Struktur der Bilanz wird nicht vorgeschrieben. Allerdings regelt dieser Standard, dass mindestens folgende Sachverhalte aus der Bilanz hervorgehen müssen: Anlagevermögen, Ausrüstungen und Immobilien Immaterielle Vermögensgegenstände Investitionen in andere Unternehmen, bei denen die Equity-Methode angewandt wurde Inventar (Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, Waren, Fertig- und Unfertigprodukte, usw.) Forderungen Bargeld Verbindlichkeiten Forderungen und Verbindlichkeiten aus Steuern Rückstellungen Langfristige, verzinsliche Verbindlichkeiten Ausgegebene Anteilsscheine und Rücklagen Gewinn- und Verlustrechung Auch für die GuV-Rechnung ist keine feste Struktur vorgegeben. Es müssen jedoch folgende Inhalte erscheinen: Erträge Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit Finanzierungskosten Der anteilige Gewinn oder Verlust aus Joint Ventures Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 15 / 111 -

16 Außerordentliche items Minority interests Gewinn oder Verlust der Rechnungsperioden Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 16 / 111 -

17 IAS 2 I n ve n t o r i e s Hier ist die Bewertung und die bilanzielle Behandlung der Inventargegenstände geregelt. Inventargegenstände sind jene Gegenstände, die zum Verkauf bereitgehalten werden, die sich in der Produktion befinden oder die in Form von Material auf ihre Weiterverarbeitung warten. Die Position entspricht daher im wesentlichen dem Material- und Warenbegriff und umfasst die fertigen und unfertigen Erzeugnisse in Produktionsbetrieben. Zudem beinhaltet IAS 2 Regelungen über Anschaffungs- und Herstellungskosten, Abschreibungen und Wertverluste. Grundsätzliche Bewertungsregel ist das Anschaffungskostenprinzip, wobei dieser Standard auch eine Art Niederstwertprinzip kennt. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 17 / 111 -

18 IAS 7 C a s h F l o w S t a t e m e n t s IAS 7 regelt die im österreichischen Rechnungswesen inzwischen als Kapitalflussrechnung bekannt gewordene, erweiterte Form der Cash Flow Rechnung. Eine Cash Flow Rechnung ist eine Gewinn- und Verlustrechnung, die sich ausschließlich auf zahlungsgleiche Vorgänge beschränkt. Weil die Gewinn und Verlustrechnung durch zahlungsungleiche Vorgänge wie etwa Abschreibungen verzerrt wird, zeigt sie kein wahres Bild der Unternehmenslage. Man unterscheidet hierbei zwischen einem direkten und einem indirekten Rechenverfahren, die beliebig verwendet werden können. Direkte Methode: Der Grundgedanke bei jener Methode ist, dass die Gewinn und Verlustrechnung zwar wiederholt wird, dabei aber alle zahlungsungleichen Größen außer Acht gelassen werden. Indirekte Methode: Hierbei stellt die vorliegende Gewinn und Verlustrechnung den Ausgangspunkt dar, und es werden in weiterer Folge sämtliche zahlungsungleiche Werte zurückgerechnet. Aufgrund dieser Tatsache wird sie als Nachfolgerechnung zur Gewinn und Verlustrechnung angesehen. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 18 / 111 -

19 Beide Methoden sollten genau zum gleichen zahlenmäßigen Endergebnis gelangen. Die Anwendung der direkten Methode ist in der Praxis häufig schwieriger, weil mehr Einzelpositionen zurückgerechnet werden müssen. Nach IAS 7 sind folgende Bereiche besonders Cash Flow relevant: Operating activities: Das sind alle eigentlichen Geschäfte, das heißt alle einkommenserzielenden Aktivitäten eines Unternehmens. Berechnung: Einzahlungen von Kunden Auszahlungen an Lieferanten Auszahlungen aus Zinsen Auszahlungen aus Steuern Außergewöhnliche Auszahlungen = Cash Flow aus Operating activities Investing activities: Das sind Investitionsvorhaben aller Art, wie zum Beispiel Erwerb und Abschreibung. Berechnung: Einzahlungen aus Verkauf von Vermögensgegenständen + Einzahlungen aus Zinserlösen und Dividenden Auszahlungen aus Kauf von Vermögensgegenständen Auszahlungen aus Zinsen = Cash Flow aus Investing activities Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 19 / 111 -

20 Financing activities: Das sind alle Aktivitäten, die die Summe und die Struktur des Kapitals verändern. Berechnung: Einzahlungen aus Ausgabe von Anteilen + Einzahlungen aus Darlehen und Ausleihungen Auszahlungen aus finance leasing Auszahlungen aus Zinsen = Cash Flow aus Investing activities Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 20 / 111 -

21 IAS 8 N e t P r o f i t or L o s s f o r t he P e r i o d, F u n d a m e n t a l E r r o r s a n d C h a n g e s i n Ac c o u n t i n g P o l i c i e s Dieser Standard regelt das Vorgehen bei der Ermittlung des Nettogewinnes oder Nettoverlustes und die Behandlung von Fehlern in der Rechnungslegung. Im Sinne dieses Standards muss jedes außergewöhnliche Ereignis separat angegeben werden. Diesbezügliche Offenlegungspflichten umfassen neben dem außergewöhnlichen Ereignis: Abschreibungen Restrukturierungsmaßnahmen Veräußerungen Einstellungen von Geschäftsfeldern Gerichtliche Auseinandersetzungen Vergleiche und andere Ergebnisse sowie Auflösungen von Rückstellungen E ve n t s Af t e r t h e B a l a n c e S h e e t D a t e IAS 10 IAS 10 besagt, dass ein Unternehmen den Jahresabschluss nur dann ändern sollte, wenn Ereignisse eintreten, die am Bilanzstichtag bereits absehbar waren. Grundlage ist der Grundsatz der Unternehmensfortführung. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 21 / 111 -

22 C o n s t r u c t i o n C o n t r a c t s IAS 11 Dieser Standard legt fest, in welchen Einheiten Bauaufträge abzurechnen sind. Zweck ist die periodengerechte Aufteilung der Baukosten und der Erträge (zum Beispiel Prämien), die der Auftrag vermitteln kann. Der Baukostenbegriff bezieht sich nach den IAS eher auf Auszahlungen und nicht auf Kosten im Sinne der Kostenrechnung. Es werden zwei Typen von Bauaufträgen unterschieden: Der fixed price contract; ist ein Bauauftrag mit Festpreis Der cost plus contract; ist ein Vertrag, in dem die für eine Arbeit entstandenen Baukosten sowie zusätzliche Gebühren oder Aufschläge an den Bauherren weitergegeben werden dürfen. Wenn das Ergebnis eines Bauauftrages zuverlässig prognostiziert werden kann, dann sind die Erträge und die Baukosten, auch wenn über jene noch keine Rechnung geschrieben wurde, gemäß dem anteiligen Zustand der Fertigstellung anzugeben. Die Offenlegungspflicht umfasst bei diesem Standard den jeweiligen Anteil der Baukosten und der Erträge, die dem Berichtsjahr zurechenbar sind. Daraus ergibt sich, dass diese Regelung den Ausweis unabgerechneter Arbeiten schon vor ihrer Rechnungslegung als Ertrag verzeichnet. Damit wird das Risiko der späteren Nichtzahlung durch Einschränkungen im Ausweis der Erträge beschränkt, obwohl die kaufmännische Vorsicht nicht im Mittelpunkt steht. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 22 / 111 -

23 I n c o m e T a x e s IAS 12 Dieser Standard regelt das Umgehen mit der Einkommensteuer. Zentralbegriff ist die tax base als besonderer offenlegungspflichtiger Wertbegriff. Tax base ist der Wert, den eine Vermögensgegenstand für Steuerzwecke hat. Dies kann einfach der Betrag sein, der sich nach Abzug der Abschreibungen ergibt, aber auch ein nach separaten steuerrechtlichen Gegebenheiten bestimmter Wert. Bei Bewertungsvorschriften, wie jenen in 6 EStG kann sich eine vom eigentlichen Zeitwert (carrying amount) verschiedene tax base ergeben. Ein sich daraus resultierendes Thema sind die taxable temporary differences. Temporary differences können sein steuerpflichtig, das heißt sie resultieren in zukünftigen Steuerzahlungen oder abzugsfähig, das heißt sie reduzieren zukünftige Steuerzahlungen. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 23 / 111 -

24 IAS 12 verlangt zudem die Angabe von: Current tax: Das ist der für die Berichtsperiode geschuldete oder geforderte Steuerbetrag, den das Unternehmen berechnen soll. Deferred tax liabilities: Sind Verbindlichkeiten (liabilities) aus Steuern, die aufgrund von temporary differences erst in zukünftigen Perioden fällig werden. Deferred tax assets hingegen sind Forderungen, die erst in zukünftigen Perioden von den Finanzbehörden verlangt werden können. Current und deferred tax: Müssen als Aufwand oder Ertrag für die Berichtsperiode angegeben werden. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 24 / 111 -

25 IAS 12 S e g m e n t R e p o r t i n g Die Segmentberichterstattung erweitert den Informationsgehalt des Jahresabschlusses um Informationen über Teileinheiten des Unternehmens (Segmente). Der Segmentbegriff ist objektbezogen definiert, das heißt, dass das Segment eines Unternehmens zugleich auch als Profitcenter behandelt werden kann, was sich insbesondere aufgrund der Kostenstruktur anbietet. Zu den wichtigsten Unterscheidungsmerkmalen gehören also: Die Art der Produkte Die Art des Produktionsprozesses Vertriebsmethoden Gegebenenfalls die anwendbaren Arten von gesetzlichen oder sonstigen anwendbaren Regelungen Ähnlichkeiten in politischen oder wirtschaftlichen Rahmenbedingungen Beziehungen und Wechselwirkungen zwischen verschiedenen geographischen Gebieten Räumliche Lage von Vermögensgegenständen Staatliche Eingriffe, insbesondere hinsichtlich des internationalen Geldflusses Segmente können grundsätzlich nach Geschäftsbereichen, geographischer Lage der Vermögensgegenstände oder geographischer Lage der Kunden gegliedert werden und müssen insgesamt 75% des Gesamtumsatzes umfassen. Die Einteilung der Segmente erfolgt nach der vorstehenden Gliederung, kann sich jedoch schon aus dem Gegenstand des Unternehmens ergeben. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 25 / 111 -

26 Bereiche können dabei unallocated bleiben, wenn sie sich aus tatsächlichen Gründen nicht als Segment definieren lassen, jedoch muss jeder Bereich, der mehr als 10% des Gesamtumsatzes erwirtschaftet hat, stets als selbständiges Segment behandelt werden. Die Segmenteinteilung kann mehrdimensional sein, das heißt, es können primäre und sekundäre Segmente definiert werden. Harmonisiert die Segmentberichterstattung dabei mit der Betriebsorganisation, so minimiert dies den mit der Berichterstattung verbundenen Verwaltungsaufwand. Primär offenzulegende Sachverhalte sind zum Beispiel: Umsatz aus Geschäften mit anderen Segmenten Segmentverbindlichkeiten Aufwendungen zur Anschaffung von Vermögensgegenständen Abschreibung und Amortisation Gewinn oder Verlust nach der Equity-Methode Sekundär offenzulegende Sachverhalte sind zum Beispiel: Geographische Lage der Kunden bzw. Vermögensgegenstände Anschaffungskosten immaterieller Vermögensgegenstände Umsatz von Kunden außerhalb des Geltungsbereiches eines geographisch definierten Segmentes Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 26 / 111 -

27 IAS 15 IAS 16 I n f o r m a t i o n R e f l e c t i n g t h e E f f e c t s o f C h a n g i n g P r i c e s Dieser Standard regelt die Anpassung der Abschreibung und der Kosten des Verkäufers bei Preisänderungen. Er geht auf die Wertanpassungen bei Finanzvermögen ein. Es besteht jedoch keine Verpflichtung diesen Standard anzuwenden, weil im Beratungsprozess über eine Anzahl von Punkten keine Einigung gefunden wurde. P r o p e r t y, P l a n t a n d E q u i p m e n t Regelt die Behandlung von Anlagevermögensgegenständen. Hierunter fallen im wesentlichen Grundstücke und Gebäude, sowie Maschinen, Fahrzeuge und andere Anlagen. Ausgenommen sind so genannte biologische Vermögensgegenstände, zum Beispiel Feldfrüchte, ebenso wie Abbau- und Schürfrechte. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 27 / 111 -

28 IAS 17 L e a s e s Regelt die Leasingverträge, die im Falle des Falles Vermögensgegenstände auf Seiten des Leasingnehmers betreffen. Finance Leasing: Ist die Leasingform, die im Endeffekt eine Finanzierung ergibt und somit auch als Finanzierungsform mit Aktivierung des Leasinggegenstandes beim Leasingnehmer zu behandeln ist. Die Leasingraten sind mit ihrem Zinsanteil eine Zinsaufwendung und mit ihrem Tilgungsanteil die Tilgung einer anfänglich eingegangenen Verbindlichkeit. Operate Leasing: Operate Leasing ist im Gegensatz zum Finance Leasing eine kurzfristige Leasingform ohne Eigentumsübergang, bei der also die Leasingraten als Aufwand zu erfassen sind. Die Leasingraten sind in voller Höhe als Aufwand zu erfassen. Neben der Unterscheidung dieser beiden Grundformen des Leasing spielen auch sale-and-lease-back Operationen und die Offenlegungspflichten im Zusammenhang mit Leasing eine Rolle. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 28 / 111 -

29 Eigentumsübergang am Ende der Leasingzeit? ja nein Der Leasingvertrag enthält eine Kaufoption? ja nein Die Leasingzeit umfasst den größten Teil der technischen Lebensdauer? ja nein Der abgezinste Gegenwartswert der Leasingzahlungen ist größer oder gleich dem Marktwert des Leasinggegenstandes? ja nein Operate Leasing d.h. Bewertung wie Mietvertrag Finance Leasing d.h. Bewertung wie Kaufvertrag Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 29 / 111 -

30 IAS 18 IAS 19 R e ve n u e IAS 18 regelt grundsätzlich das Einkommen. Im ersten Schritt wird bei dem Einkommen zwischen geldbasierten Einkommen und barter transactions unterschieden. Im zweiten Schritt ist zu erfassen, ob erhebliche Risiken und Nutzen auf den Käufer übertragen werden und ob die Sachherrschaft über eine Sache übertragen wird. Die Grundsätze der Darstellung der Einkünfte, der Betrag jeder Einkunftskategorie und der Wert der im Austausch gewährten Güter oder Leistungen sind offenlegungspflichtig. E m p l o ye e B e n e f i t s In diesem Standard geht es um die Rentenansprüche von Arbeitnehmern, wobei man zwischen Defined Contribution Plans und Defined Benefit Plans unterscheidet. Defined Contribution Plans: Hier wird eine Pensionsrückstellung gebildet, bei der ein fester Zahlungsbetrag pro Periode zu erfassen ist. Defined Benefit Plans: Hier wird eine Pensionsrückstellung gebildet, wobei zwar die Rente vereinbart wurde, nicht jedoch der monatliche Beitrag, so dass dieser von Kapitalmarktgegebenheiten abhängig gemacht wird. Bei beiden Möglichkeiten sind die Kosten der Verträge als Aufwendungen darzustellen. Im Gegensatz zum österreichischen Steuerrecht ist die Bewertung laut den IAS jedoch realitätsnäher, da die IAS keine gesetzlichen Verzinsungen kennen. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 30 / 111 -

31 IAS 20 Ac c o u t i n g f o r G o ve r n m e n t G r a n t s a n d D i s c l o s u r e o f G o ve r n m e n t As s i s t a n c e In IAS 20 werden staatliche Beihilfen behandelt, die folgendermaßen skizziert werden können: Staatliche Beihilfen Government grant Other assistance Grants related to assets Grants related to income Buchwert- Erfassung in Keine Erfassung minderung der Gewinn- in der Bilanz und Verlust- oder in der GuV; ggfs. rechnung Erläuterungen im Anhang Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 31 / 111 -

32 IAS 21 IAS 22 T h e E f f e ct s o f C h a n g e s i n F o r e i g n E x c h a n g e R a t e s In diesem Standard wird festgehalten, dass Transaktionen in Fremdwährungen grundsätzlich zum Kurs des Transaktionstages anzugeben sind. B u s i n e s s C o m b i n a t i o n s Business Combinations sind zunächst als Kaufvorgänge zu erfassen. In diesem Standard wird die Kapitalkonsolidierung definiert, die bei einem Erwerb durchzuführen ist. Daher ist IAS 22 besonders für das Konzernrechnungswesen von großer Bedeutung. Ein regelmäßiges Verfahren ist die Erwerbsmethode, die davon ausgeht, dass das Mutterunternehmen das Tochterunternehmen gekauft hat. Hierbei werden stille Reserven aufgedeckt. IAS 23 B o r r o w i n g C o s t s Dieser Standard regelt, dass borrowing costs zunächst als Aufwendungen zu behandeln sind. Zinsaufwendungen, die einem Projekt direkt zurechenbar sind, dürfen hingegen aktiviert werden. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 32 / 111 -

33 IAS 24 R e l a t e d P a r t y D i s c l o s u r e s Ein Related Party ist derjenige, der ein Unternehmen leiten oder entscheidend beeinflussen kann. Geschäfte mit Related Parties wären: Kauf oder Verkauf von fertigen sowie unfertigen Gütern Leistungen oder Inanspruchnahme von Diensten Agenturverträge (Vertreter, Makler, usw.) Leasingverträge Übertragung von Forschung und Entwicklung an Related Parties Lizenzübereinkünfte Finanzierungsgeschäfte wie Darlehen oder Kredite Garantiegewährungen, Bürgschaften und ähnliche Geschäfte Management-Verträge IAS 26 Ac c o u n t i n g a n d R e p o r t i n g b y R e t i r e m e n t B e n e f i t P l a n s IAS 26 spezialisiert sich auf Pensionsverpflichtungen des Unternehmens. Dieser Standard unterscheidet: Defined Contribution Plans: Dabei handelt es sich um einen Rentenplan, bei dem die zu leistenden Beiträge fest definiert sind. Der Bilanzierungspflichtige muss die zur Leistung der späteren Renten verfügbaren assets und die angewandten accounting policies offen legen. Defined Benefit Plans: Dabei handelt es sich um einen Rentenplan, bei dem die zu leistende Rente definiert ist. Hier müssen entweder ebenfalls die verfügbaren assets offenge- Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 33 / 111 -

34 legt werden, jedoch zusätzlich auch ihr Barwert. IAS 27 C o n s o l i d a t e d F i n a n c i a l S t a t e m e n t s Hier befinden sich die wichtigsten Vorschriften zum Konzernrechnungswesen. Zu einem Konzernabschluss führt die sogenannte Kapitalkonsolidierung die laut IAS 27 folgende Schritte erfordert: Schuldenkonsolidierung: Dieser Rechenschritt eliminiert wechselseitige Verbindlichkeiten, die Mutter- und Tochterunternehmen gegeneinander haben. Grundgedanke ist, dass man keine Schulden bei sich selbst hat. Zwischenkonsolidierung: Dieser Schritt wird gemacht, weil Vermögensgegenstände, die in der Konzernbilanz anzusetzen sind, nach Anschaffungs- oder Herstellungskosten darzustellen sind und festzustellen ist, welche Aufwendungen und Erträge aus Sicht des Konzerns aktivierungspflichtig sind. Aufwands- und Ertragskonsolidierung: Diese Konsolidierung besagt, dass Aufwendungen und Erträge aus operativen Geschäften innerhalb des Konzerns herauszurechnen sind, weil der Konzern keine Aufwendungen oder Erträge gegen sich selbst haben kann. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 34 / 111 -

35 IAS 28 I n ve s t m e n t s i n As s o c i a t e s Ein Associate ist ein Konkurrenzunternehmen, auf das das eigene Unternehmen einen entscheidenden Einfluss nehmen kann, das aber selbst kein subsidiary und kein Joint Venture ist. IAS 29 Auch bei Investments in associates ist ein konsolidierter Jahresabschluss zu erstellen. Allerdings ist hierbei der Wert der jeweils zu berücksichtigenden Vermögensgegenstände in der Konzernbilanz auf den Anteil der jeweiligen Beteiligung zu reduzieren. F i n a n c i a l R e p o r t i n g i n H yp e r i n f l a t i o n a r y E c c o n o m i e s Dieser Standard definiert eine Hyperinflation als Situation, in der stabile Fremdwährungen, wie beispielsweise der Dollar, statt der eigenen Währung in täglichen Geschäften verwendet werden. Für diesen Fall hat der Standard zwei Bewertungsmethoden: historical cost method: Diese Methode legt die Preise zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses zu Grunde. current cost method: Diese Methode legt die Gegenwartspreise zu Grunde und erhöht somit die historischen Daten um einen Inflationsindex. IAS 30 D i s c l o s u r e s i n t h e F i n a n c i a l S t a t e m e n t s o f B a n k s a n d S i m i l a r F i n a n c i a l Ins t i t u t i o n s Dieser Standard regelt das Umgehen mit Finanzierungsinstrumenten und Finanzvermögen von Banken. Außerdem enthält IAS 30 ein Verrechnungsverbot und genau festgelegte Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 35 / 111 -

36 Ausweisvorschriften. IAS 31 F i n a n c i a l R e p o r t i n g o f Int e r e s t s i n J o i n t V e n t u r e s Joint Ventures sind: Jointly controlled operations: Das sind gemeinsam betriebene Geschäftsbereiche, über die so berichtet werden muss, dass bezüglich der Art der Kontrolle Rechenschaft abgelegt werden kann. Jointly controlled assets: Das sind gemeinsam beherrschte Vermögensgegenstände. Jointly controlled entities: Das sind Gemeinschaftsunternehmen. IAS 32 Anteile, die für den Weiterverkauf gehalten werden, müssen auf jeden Fall als Wirtschaftsgüter behandelt werden. F i n a n c i a l I n s t r u m e n t s : D i s c l o s u r e a n d P r e s e n t a t i o n IAS 32 besagt, dass Finanzierungsinstrumente nach Gruppen angegeben und summiert werden müssen. Grundsätzlich müssen hier Zinsen als Wertminderung erfasst werden. Die Offenlegungspflicht umfasst: Terms and conditions Interest rate risk Credit risk Fair values of financial instruments Financial assets carried at a value in excess of fair value Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 36 / 111 -

37 IAS 33 E a r n i n g s p e r S h a r e Dieser Standard unterscheidet zwischen Basic Earnings per Share und Diluted Earnings per Share. Basic Earnings per Share kommen zustande, wenn der Jahresüberschuss oder Jahresfehlbetrag eines Berichtsjahres durch die gewichtete Anzahl der im Handel befindlichen Anteilsscheine dividiert wird. Diluted Earnings per Share kommen zustande, wenn Finanzierungsinstrumente berücksichtigt werden, die in Aktien umgetauscht werden können. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 37 / 111 -

38 IAS 34 I n t e r n i m F i n a n c i a l R e p o r t i n g Ein internim financial report ist ein Zwischenabschluss, der unterjährig aus verschiedenen Anlässen wie etwa dem Verkauf des Unternehmens oder der Erhöhung der Transparenz erstellt werden könnte. Es wird jedoch nicht vorgeschrieben unter welchen Umständen ein Zwischenabschluss erforderlich ist. Dieser Standard definiert den Mindestumfang eines Zwischenabschlusses als condensed balance sheet, condensed income statement und condensed cash flow statement. Diese müssen sich in ihrer Struktur nach den normalen Abschlüssen richten, können vom Umfang her aber nach verschiedenen Kriterien reduziert werden. Die auf den normalen Jahresabschluss angewandten Bewertungsmethoden und sonstigen accounting policies müssen auch in einem internim financial report beibehalten werden ( Grundsatz der Stetigkeit). Die notes zu einem internim financial report können ebenfalls reduziert werden und werden als Update zum vorausgehenden vollständigen Jahresabschluss betrachtet. Um die Investoren und Kapitaleigner besser zu informieren, muss über regelmäßige und unregelmäßige Cash Flows besonders Rechenschaft abgelegt werden. Aus jenem Grund fordert IAS 34 auch, besondere Ereignisse separat offen zu legen. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 38 / 111 -

39 IAS 35 D i s c o n t i n u i n g O p e r a t i o n s In IAS 35 geht es um die Aufgabe von Geschäftsfeldern. Es wird die Offenlegung bestimmter Mindestsachverhalte verlangt wenn das Unternehmen einen Teil oder alle Vermögensgegenstände des aufgegebenen Geschäftsfeldes verkauft oder ein Geschäftsführungsorgan die Stilllegung beschlossen und angekündigt hat. Die erforderliche Offenlegung umfasst beispielsweise eine Beschreibung des stillgelegten Geschäftsbereiches sowie das Datum der Einstellung der jeweiligen Tätigkeit. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 39 / 111 -

40 IAS 36 I m p a i r m e n t o f As s e t s Impairment ist der Begriff für die Wertminderung oder Wertbeeinträchtigung von Vermögensgegenständen. Das oberste Prinzip ist hier die Vermittlung eines tatsächlichen Bildes des Unternehmens. Die Anwendung des Standards kann grundsätzlich jederzeit erfolgen, wenn Grund zur Annahme einer Wertminderung besteht. Für immaterielle Vermögensgegenstände ist jedoch eine jährliche Wertprüfung vorgeschrieben. Identification des wertgeminderten Vermögensgegenstandes: Dazu ist grundsätzlich eine Erfassung relevanter Informationen erforderlich. Der Bilanzierende hat dabei selbst die Wahl der herangezogenen Informationsquellen, was der True and Fair View Presentation dient. IAS 36 unterscheidet dabei zwischen externen und internen Informationsquellen: Externe Informationsquellen sind: Marktwert während der Rechnungsperiode Den Zielen der Unternehmung entgegenwirkende Entwicklungen Zinssätze oder andere relevante Marktgrößen, die den für den Gegenstand erzielbaren Wert beeinträchtigen. Verringerung des Zeitwerts Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 40 / 111 -

41 Interne Informationsquellen sind: Veraltern oder physikalische Unbrauchbarkeit eines Vermögensgegenstandes Pläne, den Gegenstand anders oder gar nicht mehr zu benutzen Verschlechterung der wirtschaftlichen Leistung des betrachteten Vermögensgegenstandes. Hauptmaß für die tatsächliche Wertminderung ist vor allem als nichtabschließend bezeichnet, da der Bilanzierende die Möglichkeit hat, weitere beliebige Sachverhalte ausfindig zu machen und diese zur Bemessung einer Wertminderung entsprechend heranzuziehen. Aufgrund der Zahlungsorientierung ist oft die Bemessung in Geld erforderlich, wobei bei der Bemessung einer Wertminderung ein einzelner Vermögensgegenstand verwendet wird. Voraussetzung ist, dass Vermögensgegenständen Zahlungen zuzuordnen sind. Bewertung Grundlage der Impairment-Betrachtung ist der Recoverable Amount. Der Recoverable Amount ist der höhere Betrag aus dem Nettoverkaufswert und dem Value in use des Vermögensgegenstandes. Der Value in use ist der Barwert, der sich aufgrund zukünftiger Zahlungszu- und Abgänge durch die Kapitalwertmethode ergibt. Der Value in Use entspricht zwar entfernt dem beizulegenden Wert, hat aber vor allem mit den steuerlichen Wertvorschriften wenig zu tun, denn Nachhaltigkeit der Wertminderung ist im Standard nicht vorausgesetzt. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 41 / 111 -

42 Zur Bestimmung des Value in use ist eine Abschätzung des zukünftigen Cash Flows erforderlich. Voraussetzung dafür ist das Useful life des Vermögensgegenstandes, welches folgendermaßen definiert ist: Die Zeitperiode, über die ein Vermögensgegenstand erwartungsgemäß von dem Unternehmen genutzt wird (betriebsübliche Nutzungsdauer) oder die Anzahl der produzierten Einheiten oder Exemplare, die von einer Anlage zu erwarten sind (technische Nutzungsdauer). Auch hier obliegt die realistische Bewertung wiederum dem Bilanzierenden. Für die Bestimmung und Bemessung der Cash-Flow-Schätzungen sind eine Vielzahl von Detailvorschriften in IAS 36 angeführt. Abwertung Es ist nur dann eine Abschreibung auf den niedrigeren Recoverable Amount vorzunehmen, wenn erkannt wird, dass der Recoverable Amount kleiner ist als der Carrying Amount (=Zeitwert). Die Bewertung sollte normalerweise nach dem Einzelwertprinzip vorgenommen werden. Da dies aber in vielen Fällen nicht möglich ist, ist es auch zulässig eine Cash Generating Unit kollektiv zu bewerten und abzuschreiben. Dies wiederum ist nicht möglich wenn der Einzelwert nicht festgestellt werden kann, beispielsweise wenn dem Vermögensgegenstand keine zukünftigen Geldzuflüsse oder Geldabflüsse einzeln zuzuordnen sind, oder der Vermögensgegenstand nicht einzeln für sich, von anderen Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 42 / 111 -

43 Assets unabhängig, Geldzu- oder Abflüsse erzeugt, sondern dies nur in Einheit mit anderen Vermögensgegenständen tut. Weitere mögliche Impairment Fälle: Impairment bei Goodwill Auch ein Geschäfts- oder Firmenwert kann der Wertbeeinträchtigung unterliegen. In diesem Fall wird ein sogenannter bottomup-test vorgeschrieben. Impairment bei Corporate Assets Ein Corporate Asset ist ein Vermögensgegenstand, der der Gesellschaft dient, aber selbst keine unabhängigen Zahlungszuflüsse verursacht. Daher sind diese Assets im wesentlichen wie Firmenwerte analog zu behandeln. Abschreibung und Zuschreibung Es kann sich ergeben, dass eine früher erkannte Wertminderung nicht mehr besteht. In diesem Fall darf der geminderte Wert nicht mehr beibehalten werden, sondern muss wieder entsprechend durch Zuschreibung nach oben korrigiert werden. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 43 / 111 -

44 IAS 37 P r o vi s i o n s, C o n t i n g e n t L i a b i l i t ie s a n d C o n t i n g e n t As s e t s Die IAS unterscheiden weder Verbindlichkeiten von Rückstellungen noch kennen sie Eventualverbindlichkeiten im österreichischen Sinne. Dieser Standard regelt also den Umgang mit bestimmten Vermögensgegenständen und setzt bedingte Verbindlichkeiten fest. Drei Arten von Rückstellungen sind jedenfalls unzulässig bzw. eingeschränkt: Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften, Rückstellungen für drohende Verluste aus zukünftigen Geschäften und Rückstellungen für Umstrukturierungen sind nur zulässig, wenn das Unternehmen hierfür einen verbindlichen Plan besitzt. So sind beispielsweise Kosten für Training oder Umschulung von Personal keinesfalls rückstellungsfähig. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 44 / 111 -

45 IAS 38 I n t a n g i b l e As s e t s Dieser Standard betrifft speziell alle nichtmateriellen Wirtschaftsgüter, die nicht schon in anderen Standards behandelt worden sind. Betroffen sind also etwa Werbung, öffentliche Meinung, Forschung und Entwicklung, sowie Computersoftware, Urheberrechte, Patente, Lizenzen und Kundenlisten. Ausgaben für immaterielle Vermögenswerte sind nur dann zu aktivieren, wenn die folgenden Kriterien erfüllt sind: Identifizierbarkeit (bilanzielle Greifbarkeit), Verfügungsmacht über den Gegenstand, Wahrscheinlichkeit, dass ein dem Gegenstand zuordenbarer wirtschaftlicher Nutzen dem Unternehmen zufließen wird und zuverlässig ermittelbare Anschaffungs- oder Herstellungskosten Forschung und Entwicklung Grundsätzlich wird dabei zwischen der Forschungs- und der Entwicklungsphase eines immateriellen Vermögensgegenstandes unterschieden, wobei Forschungskosten stets als Periodenaufwand zu erfassen sind, während Entwicklungskosten unter bestimmten Voraussetzungen zu aktivieren sind. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 45 / 111 -

46 Zur Bilanzierung von Forschung und Entwicklung gilt: Aktivierung als immaterieller Vermögenswert Forschung Entwicklung UGB Verbot Verbot Verbot IAS 38 Verbot Pflicht Pflicht Einbeziehung in Herstellkosten Forschung Entwicklung Weiterentwicklung Weiterentwicklung UGB Verbot Verbot Wahlrecht IAS 38 Verbot Pflicht Pflicht Forschung: Ist die planmäßige Suche nach neuen Erkenntnissen IAS 39 Entwicklung: Ist die Suche nach neuen Anwendungsmöglichkeiten für bestehende Erkenntnisse. F i n a n c i a l I n s t r u m e n t s : R e c o g n i t i o n a n d M e a s u r e m e n t Dieser Standard schreibt zunächst die Vollständigkeit der Berichterstattung über Finanzinstrumente vor. Der Nachteil, keine Eventualverbindlichkeiten ausweisen zu müssen, wird hierdurch zumindest teilweise aufgehoben. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 46 / 111 -

47 IAS 40 I n ve s t m e n t P r o p e r t y Dieser Standard betrifft Grund und Immobilien bei allen Unternehmen. Er umfasst auch Grund und Boden im Besitz der Unternehmung aufgrund einer Finanzleasingtransaktion, schließt aber ausdrücklich das investment property aus, das sich als Ware im Besitz des Unternehmens befindet, das zur Erstellung der unternehmerischen Leistung verwendet wird, das sich noch in Bau befindet oder das für Landwirtschaft genutzt wird. IAS 40 unterscheidet zwei Bewertungsmodelle: Das fair value model: Dieses bewertete die Vermögensgegenstände zunächst nach dem fair value und bucht dann Änderungen des Wertes erfolgswirksam in die Gewinn- und Verlustrechnung aus. Das cost model: Dieses bewertet die Vermögensgegenstände zu den Herstellungskosten. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 47 / 111 -

48 IAS 41 Ag r i c u l t u r e Dieser Standard definiert lebendes Inventar als biological asset und schreibt die Bewertung zum fair value minus Kosten des Verkaufes vor. Dies betrifft vor allem auch ungeerntete Feldfrüchte. Nach der Ernte werden diese aber vor ihrem Weiterverkauf zu normalen Vermögensgegenständen und sind nach IAS 2 zu behandeln. Ein fair value wird als feststellbar angenommen. Ist dieser nicht feststellbar, so soll der market value zur Bewertung herangezogen werden. Ist auch dieser nicht ermittelbar, so muss der expected net cash flow aus dem Verkauf der Vermögensgegenstände verwendet werden. Diese Tatsache entspricht im entfernten Sinn dem niedrigeren beizulegenden Wert des UGB, und erlaubt Wertminderungen etwa bei Verderb oder Verschlechterung der Qualität. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 48 / 111 -

49 Beispiel Start Zum Verkauf im Rahmen des ja IAS 2 anwenden gewöhnlichen Geschäftes? Befindet sich der Gegenstand im Besitz ja IAS 16 anwenden des Eigentümers? Zum Verkauf im Rahmen des ja IAS 16 anwenden gewöhnlichen Geschäftes? Gewähltes Bewertungsverfahren für alle Investitionsgegenstände? Cost model IAS 16 anwenden Fair value model IAS 16 anwenden Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 49 / 111 -

50 2. 4 Übersicht über die Interpretations Die Standing Interpretations (SIC) entstehen aufgrund konkreter Fragen, die an das IASB herangetragen werden und die nach Meinung der Beteiligten nicht oder nicht ausreichend in den IAS geregelt sind. Sie konkretisieren also lediglich die IAS, können aber als emerging issue oft in die Schaffung eines neuen Standards münden. SIC 1 SIC 2 SIC 3 SIC 5 SIC 6 SIC 7 SIC 8 SIC 9 SIC 10 SIC 11 SIC 12 SIC 13 SIC 14 SIC 15 SIC 16 SIC 17 SIC 18 Consistency Different Cost Formulas for Inventories Consistency Capitalisation of Borrowing Costs Elimination of Unrealised Profits and Losses on Transaction with Associates Classivication of Financial Instruments Contingent Settlement Provisions Costs of Modifying Existing Software Introduction of the Euro First-Time Application of IASs as the Primary Basis of Accounting Business Combinations Classification either as Acquistitions or Unitings of Interests Government Assistance No Specific Relation to Operating Activities Foreign Exchange Capitalisation of Losses resulting from Severe Currency Devaluations Consolidation Special Purpose Entities Jointly Controlled Entities Non-Monetary Contributions by Ventures Property, Plant and Equipment Compensation for the Impairment or Loss of Items Operating Leases Incentives Share Capital Reacquired Own Equity Instruments (Treasury Shares) Equity Costs of an Equity Transaction Consistency Alternative Methods Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 50 / 111 -

51 SIC 19 SIC 20 SIC 21 SIC 22 SIC 23 SIC 24 SIC 25 SIC 27 SIC 28 SIC 29 SIC 30 SIC 31 SIC 32 SIC 33 Reporting Currency Measurement and Presentation of Financial Statements Under IAS 21 and IAS 29 Equity Accounting Method Recognition of Losses Income Taxes Recovery of Revalued Non-Depreciable Assets Business Combinations Subsequent Adjustment of Fair Values and Goodwill Initially Reported Property, Plant and Equipment Major Inspection or Overhaul Costs Earnings Per Share Financial Instruments and Other Contracts that May Be Settled in Shares Income Taxes Changes in the Tax Status of an Enterprise or its Shareholders Evaluating the Substance of Transactions in the Lagal Form of a Lease Business Combinations Date of Exchange and Fair Value of Equity Instruments Disclosure Service Concession Arrangments Reporting Currency Translation from Measurement Currency to Presentation Currency Revenue Barter Transactions Involving Advertising Services Intangible Assets Website Costs Consolidation and Equity Method Potential Voting Rights and Allocation of Ownership Interests Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 51 / 111 -

52 Weitere Standards werden derzeit als IFRS entwickelt. Gegenwärtig liegen vor: IFRS 1 F i r s t - t i m e Ad o p t i o n o f Int e r n a t i o n a l F i n a n c i a l R e- p o r t i n g S t a n d a r d s Dieser Standard regelt die Vorgehensweise, wenn ein Unternehmen von einem anderen Regelwerk erstmalig zu IFRS wechseln will. Firs-time Adoption ist dabei definiert als der erstmalige ausdrückliche und vorbehaltlose Übergang zur internationalen Rechnungslegung. Ein Unternehmen kann auch ein first-time adopter sein, wenn der letzte veröffentlichte Jahresabschluss die Konformität zu einigen aber nicht allen Standards feststellt und einen Abgleich oder Vergleich der Bewertungen nach den vorherigen Regelungen und nach IAS bzw. IFRS enthält. Ein Unternehmen ist kein first-time adopter, wenn der vorangegangene Jahresabschluss die Konformität zu IAS erklärt, aber dies bei der Abschlussprüfung eingeschränkt wurde und die Konformität zu IAS bzw. IFRS und gleichzeitig zu einem anderen Regelwerk bestand. Der Übergang zu IAS bzw. IFRS besteht nach IFRS 1 aus den folgenden Schritten: Rechnungswesengrundsätze: Es müssen Rechnungswesengrundsätze festgelegt werden, die das Unternehmen anwenden will. Hierbei ist wichtig, dass in der Regel nur ein Teil der Standards in einem konkreten Fall anwendbar sind. Copyright 2004/5 Prof. Uwe Gutwirth - 52 / 111 -