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1 controlling 3 13 & Schweizer Kontenrahmen KMU eine 66-jährige Erfolgsgeschichte! Haben Sie ihn schon den neuen Schweizer Kontenrahmen KMU? Seit einigen Wochen ist die vollständig überarbeitete Ausgabe erschienen; 17 Jahre nach der Letzten. Es ist keine Neugestaltung, sondern eine sanfte Überarbeitung und Aktualisierung. Diese war einerseits durch das am 1. Januar 2013 in Kraft getretene neue Rechnungslegungsrecht, andererseits durch verschiedene Fortentwicklungen u.a. im Rechnungswesen und in der Rechnungslegung oder des Steuerrechts notwendig geworden. Die Grundlagen zum erfolgreichsten Schweizer Standardwerk des Rechnungswesens hat 1947 Prof. Dr. Karl Käfer geschaffen. Die Zusammenarbeit mit dem Verlag SKV und der offizielle Schulkontenrahmen unterstützen das Buch, damit dieses noch vermehrt in der Aus- und Weiterbildung eingesetzt wird. Der Schweizer Kontenrahmen KMU war mein längstes Projekt. Vor über 20 Jahren habe ich den ersten Versuch gestartet, für veb.ch die Rechte an diesem Standardwerk vom Schweizerischen Gewerbeverband zu erwerben. Letztes Jahr war es dann soweit. Und ich bin überzeugt, dass dieses Werk nun ein passendes «Heim» gefunden hat. Und das aus verschiedenen Gründen: So stehen für unseren Verband die rund KMU mit je bis zu 250 Mitarbeitenden seit langem im Fokus unserer Interessen. Nicht nur stehen sie für Wachstum, Innovation und Stabilität unserer Wirtschaft, sie übernehmen auch grosse Verantwortung für die Aus- und Weiterbildung von hochqualifizierten Berufsleuten. Bundesrat Schneider-Ammann schreibt zu Recht in seinem Vorwort: «Die KMU stellen seit Jahrzehnten einen wesentlichen Pfeiler des Erfolgsmodells Schweiz dar.» Oder wir konzentrieren uns auf alle Fragen, Weiterentwicklung und Aus- und Weiterbildung des Rechnungswesens, der Rechnungslegung und des Controllings und sind der grösste und führende Schweizer Fachverband in diesen Bereichen. Dabei vernachlässigen wir keinesfalls angrenzende Gebiete wie Treuhand oder Steuerrecht. Mit der Herausgabe des Schweizer Kontenrahmen KMU leben wir einen unserer erfolgreichen Grundsätze: «Von der Praxis für die Praxis». In diesem Sinne wurden auch die Mustervorschläge für Bilanz und Geldflussrechnung, insbesondere aber für die Erfolgsrechnung, mit den zur finanziellen Unternehmensführung zweckmässigen Zwischenergebnissen, ausgearbeitet. Mein Dank geht an alle, die an diesem Werk mit viel Herzblut beteiligt waren. Ich bin überzeugt, dass der Schweizer Kontenrahmen KMU weiter die Qualität des Rechnungswesens schweizerischer Unternehmen verbessern wird und somit einen wichtigen Beitrag für die Schweizer Wirtschaft leistet. Herbert Mattle, Präsident veb.ch Das offizielle Organ des veb.ch, des grössten Schweizer Verbandes für Rechnungslegung, Controlling und Rechnungswesen

2 Wir heissen 196 Kolleginnen und Kollegen willkommen. Sie sind dem veb.ch beigetreten. Asel Al-Tahhan Sabahattin Altay Svetlana Ammann Rita Argenti-Frefel Pamela Arn Simon Bachmann Dominik Baldegger Nicole Balmer Fröhlich Mauro Barrocu Andrea Baumgartner Franziska Bellmont Adrian Beyeler Verena Birnbreier Myriam Bonnevaux Gabriela Bremgartner Graziella Brügger Jeannette Brülisauer Cornelia Brun Ann-Kristin Brunner Bianca Büchel Thomas Bühler Paolo Cafaro Franziska Camenzind Marco Campiotti Fabian Carobbio Mary-Salvatrice Catalfamo Dieter Christ Giovanni De Cia Monica De Toffoli Pascal Dezlhofer Hasan Dilsiz Martina Diringer-Schmidt Aldo Dubacher Armin Duss Beatrice Eberhard Marcel Ehrler Hansjörg Enzler Werner Erne Susanne Eugster René Fäh Matthias Fäs Corina Fässler Yannick Fellmann Rosmarie Frauenfelder Thomas Frey Thomas Gachnang David Galliker Janine Gamper Jeanette Glauser Tobias Götsch Fränzi Grond Nedjo Grujic Patrick Gübeli Philipp Gubler Patrick Gysin Sandra Gysin Hanspeter Hartmann Thomas Häseli Sandro Hediger Heinz Heeb Oliver Hegedüs Pascal Hess Denise Holzer Rolf Huber Silvia Huber Nicole Hudelist Sabrina Hungerbühler Richard Hungerbühler Anita Hunkeler Brigitte Hürlimann Mischa Imboden Michael Ineichen Monika Jeanguenat Nicole Joss-de Witte Jurica Juric Peter Jutzi Urs Karrer Axel Kern Sabrina Kleinhans Adrian Klopfenstein Ursula Knott Andrea Kopp Heinz Kramer Michael Krieg Heidi Kühne Rosmarie Kull Seidler Evelyne Küng Urs Lambrigger Astrid Landolt Patrick Lee Fabienne Lehner Marianne Leibundgut Christian Lienert Alexandra Linder Daniel Löhrer Marcel Loretz Mario Mader Josef Manser Karin Masiero Brigitta Mazzone Susanne Meer Irene Meier Michael Meier Pia Meisinger Andreas Meister Natalie Meister Markus Metzger Cornelia Meus Diego Mueller Nataliya Murgida Frank Neyerlin Martin Niederberger Niculina Notegen Silvia Obrist Andreas Otter Remo Pfister Stephanie Preining Nadia Priolo Nicole Quidort Dieter Rausch Stephan Rebecchi Nadine Riedener Franziska Ringli Daniela Rodriguez Veiga-Zeyrek Jan-Hendrik Rottmann Raphael Rutschi Katerina Scaglia Hansjörg Schaad Nicole Schlatter Martin Schlegel Guido Schmid Patrick Schmidhauser Michel Schmied Barbara Schobes Beat Schönmann Sandra Schreuder Karin Schumacher Manuela Schüpbach Zuzana Schwarz Stephanie Schweizer Stefan Schwendimann Martina Seitz Diego Senn Jana Shevchuk Andreas Soliva Corinne Spitzli Pascale Sprenger Elisabeth Stadelmann- Meier Paul Stäger Cornelia Stähli Milena Staniscia Franziska Stauffer Daniel Steffen Barbara Steinemann Daniel Steuble Daniela Stojanovic Priska Stoller Nadine Strasser Andrea Strassmann Melanie Stuber Daniel Studer Beat Suter Muzelife Tairi Sibyl Tanner Martin Tanner Markus Thöni Anja Tiemessen Snezana Tileva Kerstin Tischler Stefan Treichler Angelika Trottmann Adriano A. Valadas Roberto Verrengia Patrick Vetter Daniel Vicentini Monique Villars Stefan von Niederhäusern Clemens von Willich Daniel Waldmeier Elke Wattinger Ueli Watzel Corine Weishaupt Isabella Weishaupt Markus Werthmüller Deborah Wettstein Tanja Widmer Anett Wisniewski Manfred Wolf René Wöll Thomas Wullschleger Marina Wullschleger Heinz Wyss Rudolf Wyss Jin Zeier-Gan Nathalie Zimmermann Cyrill Zumbrunnen veb.ch I Lagerstrasse 1 Postfach I 8021 Zürich Mitglieder in der ganzen Schweiz können sich nicht täuschen: Es macht sich jeden Tag bezahlt, beim veb.ch dabei zu sein! Der veb.ch ist der grösste Schweizer Fachverband für Rechnungslegung, Controlling und Rechnungswesen. Der veb.ch ist erfolgreicher Seminaranbieter. Der veb.ch fördert Bekanntheit, Anerkennung und Entwicklung von Fachausweis und Diplom und der dualen Ausbildung in Wirtschaft, Öffentlichkeit und Politik; er ist vom Bund beauftragter Mitträger der eidgenössisch anerkannten Fachausweis- und Diplomprüfung. Der veb.ch bringt seine Mitglieder an den Puls der Wirtschaft und näher zum Erfolg.

3 Informationen aus erster Hand zum Schweizer Kontenrahmen KMU Auch in der Neuauflage ist der «Schweizer Kontenrahmen KMU» ein Arbeitsinstrument der beruflichen Praxis und eignet sich für die Aus- und Weiterbildung: Als systematisches und umfassendes Verzeichnis folgt der Kontenrahmen konsequent dem Prinzip der Abschlussgliederung und enthält wesentliche Kontenbeispiele sowie zwingend vorgegebene Titel und Gliederungselemente. Umfassende Erläuterungen machen den «Schweizer Kontenrahmen KMU» zum Nachschlagewerk für Kontierung, Rechnungswesen und Rechnungslegung. Exklusiv für die Mitglieder veb.ch organisiert der veb.ch unter dem Titel netzwerk veb.ch eine Veranstaltungsreihe zu diesem neuen Fachbuch. Jedes Mitglied hat eine persönliche Einladung erhalten. Die Daten und Durchführungsorte finden Sie auch auf der Seite 42 dieses Magazins. Inhaltsverzeichnis Ausgabe 3.13 / September 2013 Controlling Mobile Reporting 4 Rechnungslegung Der neue Kontenrahmen KMU 7 Gruppen- und Einzelbewertung 9 XBRL 10 Rückstellungen nach dem nrlr 11 Steuern Steuerprivilegien für Kapitalgesellschaften 14 Direkte Steuern und das nrlr 15 CH-MWST: Bekanntmachungsleistungen 16 EU-MWST 17 & controlling Informatik Datenspeicherung in der Cloud 19 Aus- und Weiterbildung elearning zum nrlr 21 vebmedia Facebook hält Einzug im realen Leben 35 veb.ch Aus der Geschäftsstelle 43 Der Kontenrahmen KMU ist ab sofort im Verlag SKV und im Buchhandel erhältlich. (ISBN ) und kostet CHF 78. Mitglieder veb.ch erhalten beim Verlag SKV 15% Rabatt. Das Buch muss per bestellt werden an info@verlagskv.ch mit der Information, dass Sie veb.ch-mitglied sind & controlling 3

4 Controlling Mobile Reporting: Spielzeug für den CEO oder echter Nutzen? Der Einsatz mobiler Endgeräte, wie z.b. Smartphones und Tablets im Bereich des Reportings (Mobile Reporting), ist eine moderne Ergänzung zu klassischen Berichtswegen. Mobile BI (Business Intelligence) ist der Überbegriff für Reporting-Anwendungssysteme als auch für Komponenten der Datenspeicherung (Data Warehouse etc.) unter Einsatz mobiler Technologien. Der Kerngedanke besteht darin, das Management unter Einsatz mobiler Technologie ortsunabhängig und zu jeder Zeit mit entscheidungsrelevanten Daten zu versorgen. Entscheidungsprozesse werden dadurch beschleunigt. In der Praxis zeigt sich, dass Führungskräfte immer häufiger mobilen Zugriff auf geschäftskritische Daten verlangen. Der Einsatz mobiler Endgeräte verspricht einen wichtigen Beitrag zur komfortablen Informationsversorgung der Unternehmensführung. Die Einführung eines Mobile Reporting ist nicht ausschliesslich ein IT-Thema. Im Gegenteil: Damit ein Mehrwert für eine bessere Steuerung und das Controlling des Unternehmens generiert wird, sind vielmehr fachliche Gestaltungsprinzipien hinsichtlich der Mobile BI Strategie, der Berichtsempfänger, der Berichtsinhalte, des Berichtsaufbaus, der Berichtsprozesse und Organisation sowie der IT- Systeme zu klären. 1. Steuerungsansatz Als erster Schritt ist in der Mobile BI Strategie zu klären, welche Ziele das Unternehmen mit dem Mobile Reporting verfolgt (z.b. höherer Komfort für das Management, schnellere Informationsversorgung, Veränderungen operativer Prozesse etc.). Mobile Reporting kann grundsätzlich einen Mehrwert für alle Unternehmen liefern, vor allem wenn Informationen kurzfristig benötigt werden. Die Mobile BI Strategie bestimmt, wie das Mobile Reporting gegenüber dem konventionellen Reporting positioniert ist. Es kann eine Ergänzung oder einen teilweisen Ersatz «klassischer» Reportingwerkzeuge darstellen. Zudem ist in der Mobile BI Strategie der grundsätzliche Nutzerkreis zu definieren, aus dem sich die Inhalte und Prozesse des Mobile Reporting ergeben. Um ein gutes Kosten-Nutzen-Verhältnis sicherzustellen, sind die sinnvollen Anwendungs- und Themengebiete des Mobile Reporting einzuschränken. Je nach Geschäftsmodell und -volatilität kann sich ein Unternehmen beispielsweise eher auf finanzielle Top-Kennzahlen oder auf operative Vertriebs- und Produktionsdaten konzentrieren. Je nach Branche können u.a. laufende Lieferungen, Produktverfügbarkeiten oder Bestände wichtige Kennzahlen sein. In der Einzelhandelsbranche z.b. können Informationen, die das Management für fundierte Entscheidungen im Marketing und Tagesgeschäft oder zur besseren Erfassung von Trends in den Geschäftsfeldern benötigt, direkt über das mobile Endgerät angeliefert werden. 2. Berichtsempfänger Bevor die Inhalte näher definiert werden, sind die konkreten Empfänger zu identifizieren. Häufig wird das Mobile Reporting primär auf den CEO und die Unternehmensführung ausgerichtet. Daneben kann z.b. auch für Vertriebspersonen, die viel unterwegs sind und auf eine schnelle Informationsversorgung angewiesen sind, ein hoher Nutzen gestiftet werden. Gerade durch den Einsatz mobiler Technologien ist es möglich, den Bericht genau auf die Präferenzen des Nutzers in seiner konkreten Situation zuzuschneiden. Die Empfängergerechtigkeit der Informationen wird erhöht, indem durch Ortsbestimmung mittels GPS die für den Standort relevanten Daten (zuerst) angezeigt werden (Location Intelligence). 3. Berichtsinhalte Oft wird in Unternehmen nur mangelhaft zwischen der Vielzahl an erhobenen Daten und den steuerungsrelevanten Informationen differenziert. Mobile Reporting kann hier einen Impuls setzen, sich auf entscheidungsrelevante Informationen Daniela Stippich ist Consultant im Competence Center Controlling und Finanzen bei Horváth & Partners in Zürich. Dr. Steffen Gross ist Senior Project Manager im Competence Center Controlling und Finanzen bei Horváth & Partners in Zürich. zu konzentrieren, denn mobile Displays erfordern aufgrund der technischen Restriktionen verdichtete Darstellungen. Aufgrund der stärkeren Informationskonzentration können zahlenintensive Detailreports nicht sinnvoll dargestellt werden. Mobile Reporting sollte daher keine einfache Spiegelung bestehender Berichtsinhalte sein, sondern vielmehr die Relevanz bestehender Kennzahlen kritisch hinterfragen. So wurde in einem Unternehmen der Ergebnisbericht (P&L) im Mobile Reporting auf zehn Kennzahlen gekürzt. Damit gehen meistens auch Anpassungen in den konventionellen Berichten einher. Bei der Neugestaltung von mobilen Berichten werden auch Informationslücken (z.b. durch Interviews mit dem Management oder Funktionsbereichen) sichtbar. 4. Berichtsaufbau und -funktionalität Auch im Berichtsaufbau und -layout sollte sich das Mobile Reporting vom klassischen Reporting unterscheiden. Aufgrund der bereits erwähnten technischen Limitierung der mobilen Geräte eignen sich grafische Darstellungen tendenziell besser als Listen und Tabellen. Je nach Fragestellung ist auf den passenden Grafiktyp zurückzugreifen (z.b. eignen sich Balkendiagramme besonders bei Plan- Ist-Abweichungsberichten und Liniendiagramme bei Zeitreihenberichten). Für 4 & controlling 3 13

5 1. Mobile BI Strategie Zielsetzung des Mobile Reporting, Positionierung gegenüber dem konventionellen Reporting Grundsätzlicher Nutzerkreis und Themengebiete des Mobile Reporting 2. Berichtsempfänger Fokus auf Personen mit kurzfristigem Informationsbedarf zur Beschleunigung von Entscheidungsprozessen (z.b. Top Management und Vertrieb) 3. Berichtsinhalte Beschränkung auf wenige steuerungsrelevante Berichtsinhalte / Informationsverdichtung 4. Berichtsaufbau und -funktionalität Schwerpunkt auf grafische Aufbereitung Modularer Berichtsaufbau Ausbaustufen: Starre Berichte vs. Cockpits mit Drilldown-Möglichkeit, Rückschreibe-Funktion (Kommentierung etc.) 5. Berichtsprozesse und Organisation Ergänzung Datenaufbereitungsprozesse Push- vs. Pull-Reporting (Echtzeit oder per batch ) Analysen direkt durch das Management (veränderte Rolle des Controllers) Controlling 6. IT-System Konsistente Datenbasis für konventionelle und mobile Berichte, Vermeidung einer redundanten Datenhaltung Hoher Automatisierungsgrad Einfache Bedienbarkeit und Erweiterbarkeit (neuer Berichte, Berechtigungen etc.) Sicherstellung Performance und Datensicherheit Abbildung: Gestaltungsprinzipien des Mobile Reportings aus Steuerungs- oder Controllingsicht eine einfache Handhabung bieten sich ebenso wie beim konventionellen Reporting ein modularer Aufbau und eine möglichst grosse Standardisierung von Berichten an. Die einfachste Form des Mobile Reporting ist ein starres Berichtswesen, z.b. über PDFs («Convenience Mobile Reporting»). Um ortsunabhängige, schnelle Analysen zu unterstützen, ist jedoch eine höhere Ausbaustufe in Form von Cockpits mit «Drill-down»-Möglichkeiten notwendig («Smart Mobile Reporting»). Eine weitere Entwicklungsstufe des Mobile Reporting ist Intelligent Mobile Reporting. Hier ist das Reporting nicht mehr nur eine «Read-only»-Anwendung, sondern hat eine Rückschreibe-Funktion, welche einen Informationstransport in beide Richtungen ermöglicht. Kommentierungen von Berichten und Plandaten können in diesem Fall ortsunabhängig und flexibel erfasst werden. Auch die genannte «Location Intelligence» gehört zur letztgenannten Ausbaustufe des Mobile Reporting. 5. Berichtsprozesse und Organisation Nach der Festlegung der Berichtsinhalte und des Berichtsaufbaus ist zu definieren, welche Datensammlungs-, -aufbereitungs- und -analyseaktivitäten notwendig sind, um die Berichtsempfänger effizient mit Informationen zu versorgen. Zuerst ist zu prüfen, welche Daten bereits im konventionellen Reporting erhoben werden. Mit dem Mobile Reporting werden oftmals auch neue Informationen generiert. Wie im konventionellen Reporting ist zwischen Push-Reporting und Pull- Reporting zu unterscheiden. Beim Pull- Reporting ruft der Nutzer Daten von der zentralen Datenbank aktiv ab. Beim Push-Prinzip werden aktuelle Daten direkt an das Endgerät gesendet, ohne dass der Nutzer einen Bericht aufrufen muss. Die Daten können entweder in Echtzeit aktualisiert (z.b. Umsätze, operative Produktionskennzahlen) oder per «batch» zur Verfügung gestellt werden (z.b. monatliche Datenaktualisierung der Ergebnisrechnung). Der grosse Vorteil für das Management bei einer schnellen Datenverfügbarkeit ist die geringere Durchlaufzeit bis zur Massnahmenentscheidung. Durch die automatisierte Erstellung von mobilen Reports kann der Ressourcenaufwand im Controlling für die Erstellung von konventionellen Standard- oder Ad hoc-berichten gesenkt werden. Falls der Manager (zumindest kleinere) Analysen ortsunabhängig selbständig durchführt und sich direkt mit anderen Manager- Kollegen austauschen kann, ändert sich die Rolle des Controllers. In diesen Fällen ist der Controller in der Zukunft weniger in Entscheidungsprozesse eingebunden. 6. IT-System Nach der fachlichen Konzeption sind technische Anforderungen zur Auswahl eines passenden IT-Tools festzulegen. Im Folgenden werden einige ausgewählte Kriterien dargestellt. Auf dem Markt gibt es eine Vielzahl von Modellen und Betriebssystemen. Zu klären ist, ob unterschiedliche Anbieter für Mobile Reporting und konventionelles Reporting für ein Unternehmen in Frage kommen (Best-of- Breed Ansatz), oder alles von einem Anbieter abgedeckt werden soll (All-in-One Ansatz). Die Praxiserfahrung zeigt, dass aus Qualitäts- und Kostengesichtspunkten eine zentrale integrierte Datenbasis aller Reportingsysteme eine wichtige Voraussetzung einer erfolgreichen Umsetzung ist. Im Mobile Reporting werden Daten zwar in der Darstellung neu strukturiert, sollten aber nicht abweichend zum konventionellen Reporting berechnet werden. Die Mobile BI Infrastruktur sollte auf die bestehende Datenbasis zugreifen, um eine redundante Datenhaltung zu vermeiden. Ein hoher Automatisierungsgrad ist anzu & controlling 5

6 Controlling streben. Da sich die Informationsbedürfnisse im Unternehmen schnell ändern können, muss die Erweiterbarkeit des Tools gegeben sein (z.b. einfache Erstellung neuer Berichte oder aufwandsarme Anpassung der Berechtigungen). Bei der Softwareauswahl ist eine einfache und intuitive Bedienung des mobilen Systems, von der die Akzeptanz des Anwenders entscheidend abhängt, ein wichtiges Kriterium. Genauso wichtig für die Akzeptanz ist eine hohe Performance (Zeit des Berichtsaufrufs). Zudem bedarf es Datensicherheitskonzepte zur Verhinderung von Missbrauch beim Mobile Reporting. Einerseits sind Risiken bei der Datenübertragung über Mobilfunknetze zu berücksichtigen. Andererseits können mobile Geräte schnell verloren gehen, so dass u.a. mit lokaler Verschlüsselung und Remote-Lösch- Funktionen ein unberechtigter Zugriff zu vermeiden ist. Fazit Auf die eingangs gestellte Frage «Mobile Reporting: Spielzeug für den CEO oder echter Nutzen?» lässt sich zusammenfassend antworten, dass die Verwendung von mobilen Endgeräten im Reporting bedeutsame Nutzenaspekte für die Unternehmenssteuerung verspricht. Die ortsunabhängige, schnelle und kontextsensitive, das heisst auf die Bedürfnisse des Anwenders zugeschnittene Nutzung sind klare Vorteile. Ein weiteres Potenzial liegt in der Informationsverdichtung, die bessere Entscheidungen ermöglicht. Mobile Reporting spiegelt nicht einfach bestehende Reportinginhalte in einer neuen Plattform, sondern kann zugleich einen Impuls für eine Weiterentwicklung des gesamten Berichtswesens im Unternehmen geben. Allerdings ist die Einführung von neuen Technologien mit Risiken verbunden. Eine grosse Herausforderung stellen Sicherheitsaspekte im mobilen Bereich dar. Doch vor dem Hintergrund der beschriebenen Gestaltungsprinzipien kann das Mobile Reporting massgeblich zur Effizienz und Effektivität im Unternehmen beitragen. Literaturhinweis: Wehrum, K./Heinrich, T.: Mehrwerte und Erfolgsdeterminanten mobiler BI-Lösungen für die Unternehmenssteuerung, in: Controlling-Wissen, 25. Jahrgang 2013, Heft 6, S & controlling 3 13

7 Der neue Kontenrahmen KMU Der durch den raschen Wandel im Wirtschaftsleben ausgelöste Anpassungszwang lässt nur allzu oft jene Vorgänge und Personen vergessen, welche die bisherige Entwicklung massgebend geprägt haben. In Anbetracht der umfassenden Überarbeitung des Schweizer Kontenrahmens KMU ist es daher sinnvoll, diese einer vertieften Besprechung unter Berücksichtigung der Entstehung der geltenden Regelung sowie der neueren theoretischen Erkenntnisse und der Praxiserfahrungen zu beurteilen. Primäres Ziel des Rechnungswesens einer Unternehmung ist die Selbstinformation des Unternehmers und damit verbunden die Rechenschaftsablage gegenüber Dritten, weshalb den Kaufleuten nach früheren Vorläufern wie die Ordonnance de Commerce 1673 im 19. Jahrhundert gesetzlich die Pflicht zur Führung von Geschäftsbüchern auferlegt worden ist. Konkrete Anforderungen an die Ordnungsmässigkeit der laufenden Buchführung fehlten sowohl auf Gesetzes- wie Verordnungsstufe. Die GeBüV begnügte sich mit dem Verweis auf die «allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätze» und die «allgemein anerkannten Regelwerke und Fachempfehlungen». Mit dem neuen Rechnungslegungsrecht (nrlr) werden die von der Lehre entwickelten Grundsätze zur ordnungsmässigen Buchführung erstmals zu Rechtsnormen. Die wahrheitsgetreue und systematische Erfassung der Geschäftsvorfälle und Sachverhalte (revor 957a II, Ziff. 1) erfordert sachlogisch gruppierte Konten mit eindeutiger Bezeichnung des Konteninhaltes und setzt daher wie auch in der Botschaft 2007 (S. 1698) festgehalten einen Kontenplan voraus. Ausländische Vorläufer und Vorbilder Bereits 1927 hat Eugen Schmalenbach mit seinem Kontenrahmen ein Grundschema geschaffen, aus dem das einzelne Unternehmen einen auf seine Bedürfnisse ausgerichteten Kontenplan ableiten konnte. Seine auf klaren theoretischen Grundlagen aufbauenden Veröffentlichungen prägten die weitere Entwicklung des Kontenrahmens nachhaltig. Dem amtlichen deutschen Pflicht- oder Erlasskontenrahmen 1936 im Dienst der staatlichen Wirtschaftslenkung folgte 1947 mit empfehlendem Charakter der Gemeinschaftskontenrahmen (GKR) sowie die 1970 und 1986 erlassenen Industriekontenrahmen (IKR) wurde von der Datenverarbeitungsorganisation der steuerberatenden Berufe (DATEV) ein Standard-Kontenrahmen (SKR) entwickelt, wobei SKR 03 nach dem Prozessgliederungsprinzip, SKR 4 nach dem Abschlussgliederungsprinzip aufgebaut worden sind. Die sehr umfangreichen DATEV-Kontenrahmen werden jährlich angepasst und haben wegen ihrer nach Rechtsform und Wirtschaftszweigen verfügbaren Varianten eine grosse Verbreitung gefunden. In der Schweiz ergab sich wie üblich mit zeitlicher Verzögerung auf die Entwicklung im Ausland wegen dem im Gewerbe wachsenden Bedürfnis nach Vereinheitlichung der Kalkulationsverfahren die Notwendigkeit zur Harmonisierung der buchhalterischen Grundlagen. Diesem Ziel diente der von Karl Käfer 1947 im Auftrag des Schweizerischen Gewerbeverbandes ausgearbeitete «Kontenrahmen für Gewerbebetriebe». Die Praxisnähe hat die rasche Verbreitung über die ursprünglichen gewerblichen Anwenderkreise hinaus wesentlich erleichtert. Der «Käfer-Kontenrahmen» fand rund 50 Jahre lang in 10 Auflagen mit nur bescheidenen Änderungen Verwendung. Rechnungslegungsrechtliche Vorgaben In den 1990er Jahren veränderte sich das rechtliche und wirtschaftliche Umfeld der Rechnungslegung markant. Die Rechnungslegungsvorschriften des Aktienrechts 1991 erforderten eine Überarbeitung. Im formellen und inhaltlichen Aufbau waren keine grundlegenden Änderungen erforderlich, zumal in OR 662 ff. wesentliche Elemente des «Käfer-Kontenrahmens» (z.b. betriebswirtschaftliche Terminologie und Erfolgsspaltung) übernommen worden sind. Der Kontenrahmen KMU 1996 zeichnete sich vor allem Dr. oec. Max Boemle ist em. Professor an der Universität Freiburg und Honorarprofessor an der Ecole des HEC der Universität Lausanne. durch die Neugestaltung der Erfolgsrechnung zur Verbesserung der Transparenz des Jahresabschlusses aus. Es war bereits in jenen Jahren erkennbar, dass die revidierten Vorschriften über die Jahresrechnung (aor 662 ff.) sowie auch die damaligen Rechnungslegungsstandards FER nicht mehr dem Stand der Theorie und den Informationsbedürfnissen der Finanzmärkte entsprachen. Ein erster Anlauf, die schweizerische Gesetzgebung zu modernisieren (Entwurf 1998 BG über die Rechnungslegung und Revision) scheiterte wegen der vorgeschlagenen strengen Anforderungen (Fair Presentation als Generalnorm). Das im Vorentwurf (VE) 2005 zur Revision des Obligationenrechts vorgeschlagene Verbot der gewillkürten Reserven sowie die steuerrechtlichen Aspekte von VE OR 960 f. stiessen in der Vernehmlassung auf harte Ablehnung. Das Rechnungslegungsrecht (RLR 2012) orientiert sich deshalb entsprechend den Forderungen der Wirtschaft zum VE 2005 ausgeprägt nach steuerlichen Überlegungen und wurde vom Steuerfachmann (Prof. Waldburger) als Tax Driven Accounting qualifiziert. Das hehre Ziel gemäss revor 958b, die Bildung eines zuverlässigen Urteils von Dritten, wird in zahlreichen Einzelvorschriften, nicht zuletzt wegen der im Rahmen der parlamentarischen Beratung entstandenen Widersprüche Rechnungslegung 3 13 & controlling 7

8 Rechnungslegung und Unzulänglichkeiten, deutlich abgeschwächt. Auch in der «milderen» Fassung verändert das RLR gegenüber den veralteten Vorschriften von 1936 die Rahmenbedingungen für Buchführung und Bilanzierung deutlich. Für den veb. ch als neuem Herausgeber des Schweizerischen Kontenrahmens KMU war eine Neubearbeitung unumgänglich. Soll eine grundlegende Anpassung an die internationale Entwicklung oder nur eine an den Bedürfnissen der kleinen bis mittelgrossen Unternehmen orientierte sanfte Überarbeitung vorgenommen werden? Der Entscheid, als Zielgruppe des Kontenrahmens 2013 neben den grösseren KMU bewusst auch die Kleinst- und Kleinunternehmen zu bestimmen, ist folgerichtig. Die Ausgabe 2013 baut auf dem Bewährten auf. Wer sich im bisherigen Kontenrahmen auskennt und sich mit dem nrlr vertraut gemacht hat, kann ohne Schwierigkeiten auf die Fassung 2013 umstellen, auch wenn er sich beim einen oder anderen Konto an eine neue Nummer gewöhnen muss. Bei der klaren Ausrichtung auf die Zielgruppe KMU können zudem besondere Erfordernisse der Konzernrechnung ausgeklammert und auf eine Verbindung mit Swiss GAAP FER verzichtet werden. Es ist im Blick auf die KMU als Anwenderzielgruppe zu begrüssen, dass sich das Autorenteam bei der Gliederung der Erfolgsrechnungs-Kontenklassen 3 6 ausschliesslich auf die Produktionserfolgsrechnung (Gesamtkostenverfahren) beschränkt und auf eine Umsetzung des neu eingeführten gesetzlichen Gliederungsschemas der Absatzerfolgsrechnung (Umsatzkostenverfahren nach revor 959b III) verzichtet hat. Dieses ist bekanntlich vor allem bei grosskapitalisierten SMI-Gesellschaften (Ausnahme Swisscom und Swatch) üblich. In KMU und selbst bei börsenkotierten Gesellschaften mit Swiss GAAP FER-Rechnungslegung ist die Produktionserfolgsrechnung die Regel. Neuerungen Eine deutliche Ausweitung des Kontenrahmens wurde durch die Entwicklung bei der Mehrwertsteuer notwendig (neun anstelle von vier Seiten Erklärungen sowie neue Konten). Als Neuerung werden bei der Erfassung des Leasings Konten zur Aktivierung in den verschiedenen Kategorien der Sachanlagen sowie Passivkonten «Verbindlichkeiten aus Finanzierungleasing» vorgesehen. Betriebswirtschaftlich korrekt sieht der Kontenrahmen für die Verbuchung der Skonti die beiden Varianten vor, entweder als betriebliche Aufwendung bzw. Ertrag oder wie die Theorie (z.b. Behr/ Leibfried) bevorzugt als Finanzergebnis. Bei den entsprechenden Konten sollte jedoch auf die Wahlmöglichkeit verwiesen werden. Als Zielsetzung wird vom Autorenteam auch die «Entschlackung» des Kontenrahmens genannt. Eine formelle Vereinfachung erfolgt durch Beschränkung auf vier nummerierte Ebenen, während bisher sechs Gliederungselemente vorgesehen waren. Kontenuntergruppen werden «zur Erleichterung des Navigierens innerhalb der Gruppe» nicht nummeriert. So erscheinen Bankguthaben (bisher 102.0) als Untergruppe der Flüssigen Mittel ohne Nummer. Anders als in der Ausgabe 1996 beschränkt sich der Kontenrahmen als solcher benutzerfreundlich auf die Nennung der einzelnen Konten, «welche im Dienst der OR-Jahresrechnung» stehen (Seite 85) und vermischt diese nicht mehr mit der Darstellung der Grundlagen und Erläuterungen zu den Konten. Letztere erfolgen vom Kontenverzeichnis getrennt unter dem Titel «Einzelaspekte des Kontenrahmens». Streifzug durch die Einzelkonten Bereits bei der Ausgabe 1996 fiel auf, dass die Aufzählung von Einzelkonten erheblich erweitert wurde. Der Kontenrahmen 2013 sieht für den Werbeaufwand 18 Einzelkonten vor, während «Käfer» sich mit neun begnügte. Ist es wirklich nötig, unter einer klaren Gruppenbezeichnung wie 66 Werbeaufwand auch noch eine grosse Auswahl von Einzelkonten anzugeben, vor allem wenn diese bereits aus dem Titel hervorgehen? Braucht es ein Konto 6672 Firmenjubiläen, ganz abgesehen davon, dass es sich definitionsgemäss wohl nicht um einen ordentlichen, sondern eher ausserordentlichen Aufwand handelt. In der Untergruppe «kurzfristig gehaltene Aktiven mit Börsenkurs» macht es wenig Sinn, ein besonderes Konto 1061 für die fünf noch käuflichen PS zu führen. Zur «Entschlackung» wäre ein Konto 1060 Beteiligungspapiere zweckmässiger gewesen. «Forderungen gegenüber der Revisionsstelle» 1128 dürfte Seltenheitswert haben. Was kann bei 1192 «Geleistete Anzahlungen» gebucht werden, wenn für alle konkreten und rechtlichen Fälle unter Vorräte und Sachanlagen noch Einzelkonten vorgesehen sind? Betriebswirtschaftlich und rechtlich (revor 959 III) problematisch ist die Erfassung der Arbeitgeberbeitragsreserve im Umlaufvermögen unter 130 Aktive Rechnungsabgrenzung. Sie steht auch im Widerspruch zu FER 16/4 und zur Rechnungslegungspraxis. Eine Buchung auf Konto 2570 «unverzinsliche langfristige Verpflichtungen gegenüber Vorsorgeeinrichtungen» wäre wohl ein Verstoss gegen die BVG-Anlagevorschriften. Was hat in einem KMU-Kontenrahmen das Konto 2800 «Stiftungskapital» verloren? Als Untergruppe wird auch der Bilanzgewinn aufgeführt mit den beiden Konten 2970 «Gewinn- oder Verlustvortrag» und 2979 «Jahresgewinn». Wo ist der betriebswirtschaftliche Unterschied zwischen zurückbehaltenem Gewinn auf dem Konto «Gewinnreserven» und dem Konto «Gewinnvortrag»? Nachdem die Reserven nach klaren Kriterien gegliedert werden und revor 959a II ausdrücklich eine Position «kumulierte Verluste» vorsieht, hat die traditionelle Position «Vortrag» keine Bedeutung mehr. Nicht gelöst ist ein Problem, das durch die Einführung einer Kategorie «Aktiven mit Börsenkurs» entstanden ist. Der VE sah, um negative Auswirkungen der Kursschwankungen auf die Erfolgsrechnung abzuschwächen, eine Schwankungsreserve vor. Dagegen erschienen im E 2007 «Wertberichtigungen», also nach revor 960a eine Erfassung von realisierten Wertverlusten. Bei den Ausweisvorschriften werden Schwankungsreserven erwähnt. Schwankungsrückstellungen (zu beachten ist der Begriffsunterschied) sind in der Rechnungslegung von Versicherungen üblich (FER 14/Glossar, FER 41/23 und 25). Wird der Begriff Reserve nicht willkürlich ausgelegt, handelt es sich dabei um Eigenkapital. 8 & controlling 3 13

9 Die Gruppen- und Einzelbewertung im neuen Rechnungslegungsrecht Das neue Rechnungslegungsrecht beschäftigt Fachleute in der ganzen Schweiz. Der veb.ch hält sie in jeder Ausgabe von r&c nuanciert auf dem laufenden. Die Ausgangssituation: Art. 960 Abs. 1 OR in der Fassung seit dem sieht vor, dass sämtliche Aktiven und Verbindlichkeiten in der Regel (1) einzeln zu bewerten seien, sofern sie wesentlich (2) sind und aufgrund ihrer Gleichartigkeit (3) für die Bewertung nicht üblicherweise (4) als Gruppe zusammengefasst werden. Praxisanwendung Für die Praxis stellt sich nunmehr die entscheidende Frage, wie die neue Bestimmung zu verstehen ist. Der vorliegende Beitrag stellt deshalb ausgewählte, nicht abschliessende, Überlegungen zur Interpretation der obig aufgeführten vier Kriterien (1 4) auf. In der Regel (1) Der Entwurf zum neuen Buchführungsund Rechnungslegungsrecht (vgl. Botschaft zur Änderung des Obligationenrechts, , S. 1795) sah eine zwingende Einzelbewertung vor. Das Parlament hat jedoch durch die Formulierung «in der Regel» einen weiteren Interpretationsspielraum geschaffen. Unter Würdigung der Stossrichtung des neuen Gesetzes (z.b. Art. 958 OR) ist die Bestimmung so auszulegen, dass im Grundsatz eine Einzelbewertung vorzunehmen ist (Regelfall) und in gewissen Fällen Abweichungen in Form einer Bewertung als Gruppe (sog. Gesamtbewertung) vorgenommen werden können (vgl. dazu die Ausführungen zu Kriterium [4]). Wesentlichkeit (2) Die Beurteilung der Wesentlichkeit ist nicht von der Revision des Buchführungs- und Rechnungslegungsrechts betroffen, da sich auch das neue Obligationenrecht nicht dazu äussert, wann eine Position «wesentlich» ist. 1 Gleichartigkeit (3) Der Ausweis innerhalb einer gemeinsamen Bilanzposition gem. der Aufstellung in Art. 959a Abs. 1 (Aktiven) resp. Abs. 2 (Passiven) ist als solcher nicht als Begründung für «Gleichartigkeit» anzusehen. Die in besagtem Artikel aufgeführten Positionen können sehr heterogene Einzelpositionen beinhalten (welche dann im Anhang gem. Art. 959c Abs. 1 Ziff. 2 OR aufzuschlüsseln sind). Üblicherweise (4) Wie die bisherigen Überlegungen gezeigt haben, dürfte die «Üblichkeit» einen starken Einfluss auf die Entscheidung zur Gruppen-/Einzelbewertung haben. Der Begriff weist grundsätzlich auf die Relevanz von branchenüblichen Usancen resp. die Notwendigkeit zur Berücksichtigung des jeweiligen Geschäftsmodells hin. Illustrativ kann dies mit der Bilanz einer Gesellschaft, deren Aktiven aus einigen wenigen Immobilien bestehen, skizziert werden. Grundsätzlich sind diese Immobilien aufgrund der Wesentlichkeit einzeln zu bewerten. Sofern jedoch die Das schweizerische Institut für die eingeschränkte Revision (SIFER) von TREUHAND SUISSE behandelt hauptsächlich Themen aus dem Rechnungslegungsund Revisionsrecht des Schweizerischen Obligationenrechts (OR). Es versteht sich als Dienstleister für Treuhänderinnen und Treuhänder und für Fachkräfte aus dem Wirtschaftsprüfungsbereich. Seine Schwergewichte liegen einerseits in der Aus- und Weiterbildung dieser Fachpersonen und andererseits in der aktiven Bewirtschaftung politischer Positionen. Das SIFER verfügt über einen guten Zugang zum eidgenössischen Parlament und behandelt politische Vorstösse aller Art. Dadurch stellt es sicher, dass die Regeln für Treuhänder und Wirtschaftsprüfer einfach und verständlich bleiben und dass die zahlreichen KMU von administrativen Abläufen entlastet werden. Prof. Dr. Marco Passardi wirkt als Dozent und Projektleiter am Institut für Finanzdienstleistungen Zug (IFZ) der Hochschule Luzern sowie als Lehrbeauftragter der Universität Zürich, Mitglied Institut SIFER. Immobilien z.b. aus drei Mehrfamilienhäusern einer Überbauung bestehen, die sich hinsichtlich ihrer Ausstattung, dem Zustand der Bausubstanz etc. als gleichartig betrachten lassen, wäre eine Gruppenbewertung nicht mehr undenkbar. Für das Warenlager sowie Forderungen (Delkredere) ist eine Gruppenbewertung anerkannterweise üblich und grundsätzlich praktikabel. Ausblick Die hier vertretene Auffassung geht davon aus, dass der Gesetzgeber die Bewertungsregeln grundsätzlich griffiger formulieren wollte, die Einzelbewertung als Regelfall positionierte, jedoch «Ausnahmen» zulassen wollte. Die dem Autor gegenüber an Fachtagungen häufig geäusserte Meinung, wonach die neue Formulierung des Gesetzes lasch sei und eine Fortschreibung der bisherigen Praxis uneingeschränkt zulasse, ist abzulehnen; sie kontrastiert mit Sinn und Geist des neuen Gesetzes und lässt sich insbesondere auch nicht mit Verweis auf die nach wie vor mögliche Bildung von stillen (Willkür-)Reserven gem. Art. 960a Abs. 4 OR begründen. 1 Vgl. Treuhandkammer/Treuhandsuisse (2007): Standard zur eingeschränkten Revision, S. 19. Danach sind Informationen in der Jahresrechnung dann wesentlich, wenn sie weggelassen oder falsch dargestellt die Adressaten der Jahresrechnung in ihren Entscheidungen «massgeblich» beeinflussen. Rechnungslegung 3 13 & controlling 9

10 Rechnungslegung Ab 2020 wird in der EU mit XBRL gerechnet Ob man im Jahr 2020 in weniger oder mehr EU-Ländern als heute noch mit dem Euro rechnet, steht in den Sternen. Ganz sicher aber wird in der gesamten EU mit XBRL zu rechnen sein, der «extensible Business Reporting Language», einem Datenformat, das den elektronischen Austausch von Finanzdaten standardisiert. Am 12. Juni 2013 hat die Europäische Kommission eine Revision ihrer Transparenz-Richtlinie veröffentlicht. Neu werden darin zum Beispiel alle in der EU kotierten sowie grosse nichtkotierte Unternehmen dazu verpflichtet, ihren gesamten Zahlungsverkehr mit Regierungsstellen zu veröffentlichen, bis hinunter auf Projektebene. Auch bei weiteren Sachverhalten wird die Offenlegungspflicht der Unternehmen erweitert. Diese erhöhte Transparenz bedeutet gleichzeitig eine massive Zunahme der Datenmengen. Die EU hat deshalb beschlossen, die Unternehmen für die entsprechenden Finanzberichte auf ein einheitliches elektronisches Datenformat zu verpflichten, eine Vorschrift, die auf den 1. Januar 2020 in Kraft treten soll. Die europäische Wertpapier- und Marktaufsichtsbehörde ESMA wurde damit beauftragt, dafür einen Standard festzulegen. Explizit wird dabei auf die Möglichkeiten von XBRL hingewiesen, einem Datenformat, das bereits in über 50 Ländern den automatischen Austausch von Finanzdaten ermöglicht. Man kann also davon ausgehen, dass in sieben Jahren praktisch alle Unternehmen in den EU-Ländern Finanzdaten im XBRL-Format abliefern werden wie es in manchen EU-Ländern, etwa Grossbritannien und Deutschland, bereits heute der Fall ist. mit Vertretern aus Gewerbe, Banken, Treuhand, Softwareanbietern und Behörden stattgefunden hat. Insbesondere stösst die Idee eines digitalisierten KMU- Geschäftsberichts auf einvernehmliche Zustimmung. Ein solcher könnte die Kreditvergabe der Banken an KMU wesentlich vereinfachen und beschleunigen, er würde Verbänden und dem Bundesamt für Statistik ein effizienteres und präziseres Benchmarking erlauben und, das Wichtigste zuletzt: Die Unternehmen könnten von administrativen Bürden entlastet werden. Die Schweiz hat alle Chancen, dieses Projekt richtig aufzugleisen: Sie kann einerseits von den Erfahrungen lernen, die in anderen Ländern bereits mit XBRL gemacht worden sind, andererseits kann sie von einer wachsenden Anzahl an XBRL-Werkzeugen profitieren, die die Einführung von XBRL in den einzelnen Unternehmen zunehmend einfacher gestalten. Ein grosser Unterschied zu den Entwicklungen im Ausland lässt sich bereits jetzt feststellen: Während anderswo praktisch ausschliesslich Behörden und Regulatoren die treibenden Kräfte hinter der Einführung von XBRL sind, kommt die Initiative in der Schweiz vor allem aus der Privatwirtschaft. Nun, da ein grundlegender Konsens über die allgemeine Ausrichtung besteht, geht es an die Detailarbeit. Deshalb wird der Runde Tisch als Koordinationsgremium institutionalisiert, das nächste Treffen ist auf Spätherbst 2013 geplant. Christian Dreyer, CFA, ist Präsident von XBRL CH, der Schweizer Jurisdiktion von XBRL, Geschäftsführer Swiss CFA Society. Er ist erreichbar unter cfaswitzerland.org, Mobile Hinkt die Schweiz hinterher? Auch weite Kreise in der Schweiz stehen einem standardisierten, computerlesbaren Format für Finanzdaten positiv gegenüber. Dies ist jedenfalls das Resultat eines vom Verein XBRL-CH einberufenen Runden Tisches, der kürzlich in Zürich 10 & controlling 3 13

11 Rückstellungen nach dem neuen Rechnungslegungsrecht das Wichtigste für Praktiker Seit dem 1. Januar 2013 gelten die revidierten Rechnungslegungsbestimmungen. Erstmals zählen die Rückstellungen explizit zu den Verbindlichkeiten. Ansonsten gibt es im neuen Recht nur wenige Änderungen, was darauf schliessen lässt, dass der Gesetzgeber bei Rückstellungen keinen Systemwechsel wollte. Um die Kongruenz zum Steuerrecht zu wahren, dürfen gewisse Reserven und Wertkorrekturen weiterhin unter dem Titel «Rückstellungen» ausgewiesen werden. Dies hat zur Folge, dass der obligationenrechtliche Rückstellungsbegriff verwässert bleibt und in der Bilanzierungspraxis besonders viele Fragen auftauchen. Der vorliegende Beitrag beabsichtigt, einen systematischen Überblick über die neue Rechtslage zu geben. 1. Rückstellungen sind unsichere Verbindlichkeiten Rückstellungen sind nach der Bilanztheorie für unsichere, aber doch wahrscheinliche Mittelabflüsse ohne zu erwartende Gegenleistung zu bilden. Im neuen Rechnungslegungsrecht zählen diese gemäss Art. 960e OR zu den Verbindlichkeiten. Nach Art. 959 Abs. 5 OR müssen Verbindlichkeiten und damit auch Rückstellungen zwingend bilanziert werden, wenn sie «durch vergangene Ereignisse» begründet sind und der entsprechende Mittelabfluss aus eigener Kraft nicht mehr zu verhindern ist. Der künftige Mittelabfluss begründet keinerlei Vorteile oder zusätzliche Ansprüche für das Unternehmen. Wertberichtigungen wie beispielsweise das Delkredere, kumulierte Abschreibungen und Wertberichtigungen auf Anlagevermögen sind demgegenüber keine Rückstellungen, weil keine Verpflichtung gegenüber Dritten und damit kein aussenstehender Leistungsempfänger existiert. Im Gegensatz zum übrigen Fremdkapital besteht bei Rückstellungen jedoch eine Unsicherheit hinsichtlich des Eintreffens und/oder des Betrags des erwarteten Mittelabflusses. Per definitionem liegt bei einer sehr grossen Wahrscheinlichkeit keine Rückstellung, sondern eine «gewöhnliche» Verbindlichkeit vor so z.b. bei Ferien- und Überzeitguthaben seitens der Arbeitnehmer. 2. Welche Rückstellungen sind zu bilanzieren? Für sämtliche wahrscheinlichen, jedoch nicht sicheren Mittelabflüsse, die als Verbindlichkeit zu betrachten sind, sind gemäss Art. 960e Abs. 3 OR zwingend Rückstellungen zu bilden. Eine Bilanzierungspflicht ist also nicht nur bei den in Art. 960e Abs. 3 OR exemplarisch genannten Rückstellungsarten zu prüfen, sondern beispielsweise auch bei sämtlichen wahrscheinlichen Mittelabflüssen aus Umwelt- und Rekultivierungsverpflichtungen, Rücknahmegarantien, bestrittenen Steuerschulden, hängigen Prozessen, erwarteten Geldabflüssen aus Bürgschaften und Solidarschulden, drohenden Verlusten aus Verträgen und Termingeschäften, Haftungsrisiken oder BVG-Sanierungsverpflichtungen um hier nur einige zu nennen. Eine differenzierte Betrachtung ist bei den in Art. 960e Abs. 3 aufgeführten Restrukturierungausgaben nötig: Diese sind nur dann zurückzustellen, wenn die anstehenden Mittelabflüsse weder wertsteigernd noch abwendbar sind. Dies wird bei Sozialplänen oder Entsorgungsund Rekultivierungspflichten i.d.r. der Fall sein, nicht aber bei Reorganisationskosten, Umschulungen des Personals oder betrieblichen Umbauten. 3. Welche im Gesetz aufgeführten Rückstellungen sind nicht «echt»? Dr. rer. pol. Daniel Rentsch ist Dozent an verschiedenen Fachhochschulen, Lehrbeauftragter an der Universität Freiburg sowie in verschiedenen Ausbildungsgängen zu höheren Fachprüfungen und anderen Weiterbildungsgängen tätig. Dr. rer. pol. Daniel Zöbeli ist Professor an der Fernfachhochschule Schweiz (FFHS) und Leiter des Instituts für Management und Innovation (IMI). Gemäss Art. 960e Abs. 3 OR zählt auch die «Sanierung von Sachanlagen» zu den Rückstellungsgründen. In der Praxis werden solche Rückstellungen gebildet, wenn notwendige Unterhaltsarbeiten nur alle paar Jahre vorgenommen werden typischerweise bei Liegenschaften oder grösseren technischen Anlagen. Weil keine Verpflichtung gegenüber Dritten besteht, sind dies keine «echten» Verbindlichkeiten. Nach dem Wortlaut des Gesetzes handelt es sich dennoch um Rückstellungen, welche als solche zu bilanzieren sind. Solange damit dem tatsächlichen Wertverlust von Sachanlagen Rechnung getragen wird, handelt es sich dementsprechend nicht um stille Reserven. Anders ist die Sachlage bei den Rückstellungen zur «Sicherung des dauernden Gedeihens» (ebenfalls Art. 960e Abs. 3 OR): Mit dieser Begründung können betriebswirtschaftlich nicht notwendige Rückstellungen oder zu hohe Rückstellungsbeträge ausgewiesen werden. Zusätzliche Möglichkeiten für stille Reserven ergeben sich, wenn von der in Art. 960 Abs. 4 OR gegebenen Möglichkeit Gebrauch gemacht wird, nicht mehr benötigte Rückstellungen stehenzulassen. Beides zusammen erlaubt die Bildung von stillen Reserven in beinahe unbegrenztem Umfang. 4. Wie wahrscheinlich muss der Mittelabfluss sein? Grundvoraussetzung jeder Rückstellung ist, dass der Mittelabfluss zwar unsicher, Rechnungslegung 3 13 & controlling 11

12 Rechnungslegung Mittwoch, 23. Oktober 2013 World Trade Center Zürich WEKA Finanzkongress Der Jahresabschluss 2013 nach neuem Rechnungslegungsrecht Sichere praktische Umsetzung des Jahresabschlusses nach neuem Recht An diesem WEKA Finanzkongress zeigen Ihnen erfahrene Experten anhand vieler praktischer Beispiele, wie die neue Rechnungslegung Ihren Jahresabschluss verändert und wie Sie ihn in der Praxis erfolgreich umsetzen. Dank vieler Insider-Tipps lernen Sie, welche Herausforderungen und Knacknüsse die neuen Regeln für Ihre Unternehmung mit sich bringen und wie sie das Steuerrecht beeinflussen. So können Sie Ihre Buchhaltung und den Jahresabschluss Schritt-für-Schritt den neuen Regeln anpassen und eventuelle Schwierigkeiten frühzeitig abklären. Mittwoch, 23. Oktober 2013, Uhr, World Trade Center Zürich Preis: CHF 680. (exkl. MWST) Im Preis inbegriffen sind sämtliche Kursunterlagen, Lunch, Pausenverpflegung und Zertifikat. Fokus-Themen: Das neue Rechnungslegungsrecht Eine kompakte Übersicht Davide Pezzotta Steuerneutralität oder steuerliche Ungereimtheiten? Martin Jau Kompatibilität zwischen einer Jahresrechnung nach revidiertem OR und nach Swiss GAAP FER Evelyn Teitler-Feinberg Knacknüsse beim Erstellen des Jahresabschlusses nach neuem Rechnungslegungsrecht Martin Nay Der Jahresabschluss in der Praxis Konkrete Umsetzung des neuen Rechnungslegungsrechts Urs Boner Infos und Anmeldung Melden Sie sich gleich an die Teilnehmerzahl ist begrenzt! 12 per Tel oder an & controlling 3 13

13 jedoch wahrscheinlich ist und der Betrag verlässlich geschätzt werden kann. Art. 959 Abs. 5 OR statuiert allerdings keine Mindestwahrscheinlichkeit. In Anlehnung an die neuere Bilanzrechtslehre sowie an die anerkannten Rechnungslegungsstandards bietet sich bei Einzelsachverhalten wie z.b. einem hängigen Prozess oder einer spezifischen Rekultivierungsverpflichtung grundsätzlich die 50-Prozent-Regel an. Diese wird auch von einem Grossteil der Lehre vertreten und überzeugt nach wie vor. Demnach ist eine Rückstellung dann notwendig, wenn der Mittelabfluss wahrscheinlicher ist als nicht, bzw. wenn dessen Eintretenswahrscheinlichkeit höher als 50% geschätzt wird. Das Bundesgericht hat in einem Entscheid aus dem Jahr 2010 die Anwendung der internationalen Rechnungslegungsgrundsätze für die obligationenrechtliche Rechnungslegung zwar abgelehnt und eine Bilanzierung zum Erwartungswert gefordert. Im konkreten Sachverhalt ging es allerdings und das ist entscheidend um mehrere gleichartige Sachverhalte. Es besteht deshalb kein Anlass, bei Einzelrisiken von der 50-Prozent-Regel abzuweichen. Liegen eine grössere Anzahl ähnlicher Sachverhalte oder Risiken vor, sollten diese in Anlehnung an Art. 960 Abs. 1 OR wenn möglich zusammengefasst und pauschal mit einem Erwartungswert der künftigen Mittelabflüsse bewertet werden. Das ist deshalb sinnvoll, weil die Eintretenswahrscheinlichkeit eines einzelnen Sachverhalts zwar unter 50% liegt, sich aus der Summe der gleichartigen Sachverhalte jedoch mit einer Wahrscheinlichkeit von mehr als 50% ein zukünftiger Mittelabfluss ergeben wird. Für Letzteres kommen beispielsweise Sammelklagen, Garantieverpflichtungen für gleichartige Produkte oder versicherungstechnische Verpflichtungen infrage. Für die Bilanzierungspflicht nicht massgebend ist Art. 959c Abs. 2 Ziff. 10 OR, wonach «unwahrscheinliche Verpflichtungen» als Eventualverbindlichkeit auszuweisen sind: Die blosse Nennung eines bilanzierungspflichtigen Sachverhalts im Anhang heilt die entsprechende Falschbilanzierung nicht! Dabei darf nicht vergessen gehen, dass das Abschätzen von Eintretenswahrscheinlichkeiten unsicherer Verpflichtungen in der Praxis immer schwierig ist und dem Bilanzierenden demzufolge ein gewisser Spielraum zugestanden werden muss. Das Vorsichtsprinzip verlangt in solchen Fällen eine besonders sorgfältige Abschätzung der Risiken. 5. Wie sind Rückstellungen zu bewerten? Für die Bemessung von Rückstellungen gibt das OR mit Art. 960 Abs. 1 bis 3 und Art. 960e Abs. 1 Grundsätze vor, welche auch für die übrigen Verbindlichkeiten gelten: (1) Einzelbewertung, (2) Bewertungsvorsicht, (3) Überprüfung und Anpassung des Wertes bei Anzeichen von zu geringen Rückstellungen sowie (4) Nennwertprinzip. Die genannten Prinzipien betreffen ausschliesslich die Bewertung der ansatzpflichtigen (echten) Rückstellungen und nicht die mittels Rückstellungen gebildeten stillen Reserven: (1) Bei Einzelsachverhalten sind Rückstellungen einzeln zu bewerten. Handelt es sich um eine grössere Anzahl ähnlicher Sachverhalte, können diese als Gruppe bewertet werden der Rückstellungsbetrag entspricht dann dem Erwartungswert der geschätzten Mittelabflüsse. (2) Die Bewertungsvorsicht verlangt, dass bei der Beurteilung des Sachverhalts keine zu optimistischen Annahmen zugrunde gelegt werden dürfen. Bei der Anwendung führt das dazu, dass bei mehreren realistischen Szenarien eines erwarteten Mittelabflusses dasjenige mit dem höchsten Betrag zu wählen ist. Nicht mit der Bewertungsvorsicht begründbar wäre die Verwendung eines sehr hohen Betrages, dessen Eintreffen im Vergleich zu den anderen Szenarien unwahrscheinlich ist. (3) Bei Anzeichen einer zu geringen Rückstellung muss der Rückstellungsbetrag nach oben angepasst werden. Das Gesetz verlangt damit bei jedem Bilanzstichtag eine Beurteilung vorhandener Rückstellungsbeträge. Anzeichen könnten beispielsweise verschlechterte Erfolgsaussichten bei einem Prozess oder höher als bisher eingeschätzte Kosten einer gesetzlich oder faktisch zwingenden Stilllegung sein. (4) Bei der Auslegung des gesetzlich vorgeschriebenen Nennwertprinzips muss die parlamentarische Behandlung berücksichtigt werden: In der Debatte wurde dem «klaren» Nennwert explizit der Vorzug gegeben, und nicht etwa dem «grundsätzlich zum Nennwert-Prinzip». Dementsprechend ist das Nennwertprinzip bei allen Rückstellungen gleichermassen zu beachten, auch wenn anerkannte Rechnungslegungsstandards bei langfristigen Verpflichtungen zu Recht eine Diskontierung vorsehen. Art. 958 Abs. 1 OR, nach dem der Jahresabschluss ein «zuverlässigen Urteils über die wirtschaftliche Lage» ermöglichen soll, gestattet hier keine Ausnahme. Das Diskontierungsverbot führt dazu, dass langfristige Rückstellungen aus betriebswirtschaftlicher Sicht mit einem zu hohen Betrag ausgewiesen werden. Angesichts der hohen Unsicherheit hinsichtlich Abzinsungsfaktor und erwarteter Fristen verringert das obligationenrechtliche Abzinsungsverbot immerhin den Gestaltungsspielraum bei der Rückstellungsbewertung. Der spezifisch für die Bewertung von Rückstellungen formulierte Art. 960e Abs. 2 OR hält nur fest, dass die «erforderlichen Rückstellungen» gebildet werden müssen. Für die Rückstellungsbewertung ergeben sich daraus keine zusätzlichen Anforderungen. 6. Gehören zusätzliche Informationen in den Anhang? Art. 959c Abs. 1 Ziff. 2 OR verlangt im Anhang «Angaben, Aufschlüsselungen und Erläuterungen zu Positionen der Bilanz und der Erfolgsrechnung». Nicht näher spezifiziert ist, ob bei einer Zusammenfassung von mehreren unterschiedlichen Rückstellungen zur Bilanzposition «Rückstellungen» im Anhang Einzelheiten darzulegen sind. Zu vermuten ist, dass dies vom Bilanzierenden nicht gefordert werden kann, da ein Rückstellungsspiegel gesetzlich nicht vorgeschrieben ist. Führt die Bildung bzw. Auflösung von Rückstellungen zu ausserordentlichen, einmaligen oder periodenfremden Aufwendungen und Erträgen, sind diese gemäss Art. 959c Abs. 2 Ziff. 12 OR im Anhang offenzulegen allerdings ohne den expliziten Hinweis, dass diese aus der Veränderung von Rückstellungen stammen. Erfolge aus der Bildung und Auflösung von stillen Reserven mittels Rückstellungen sind von dieser Offenlegungspflicht ausgenommen. Rechnungslegung 3 13 & controlling 13

14 Steuern Unter Beschuss: Schweizerische Steuerprivilegien für Kapitalgesellschaften Die großen Industrie- und Schwellenländer (G20) wollen «Steuerschlupflöcher» für multinationale Konzerne schliessen. Damit steigt der internationale Druck auf die Schweiz, bestimmte kantonale Steuerregimes aufzugeben. Im Rahmen des jüngsten G20 Finanzminister-Treffens in Moskau wurde, gestützt auf einen Aktionsplan der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD), das weitere Vorgehen gegen «Steuerschlupflöcher» besprochen. Beim nächsten Gipfeltreffen im September 2013 soll dieser Aktionsplan beschlossen werden. Geplant ist eine Umsetzung innerhalb von rund 2 Jahren. Aktionsplan Im Aktionsplan gegen die Gewinnkürzung und -verlagerung multinationaler Unternehmen (Base Erosion and Profit Shifting, BEPS) ist ein Katalog von 15 Massnahmen enthalten: Wie ist die Schweiz betroffen? Die EU kritisiert seit langem bestimmte Steuerregimes der Kantone, bei denen ausländische Gewinne tiefer besteuert werden als inländische (sog. «ring fencing»). Das trifft insbesondere für Verwaltungsgesellschaften zu. Von solchen Besteuerungsvorteilen profitieren sowohl kleinere Unternehmen wie auch Multinationals. Gerade für letztere bot die Schweiz mit diesen Privilegien ein attraktives steuerliches Regime, das zusätzlich zu weiteren Standortvorteilen bei der Ansiedlung von Unternehmen eine wichtige Rolle spielte. Wenn nun die Schweiz bereit ist, diese Steuerprivilegien aufzuheben, stellt sich die Frage nach Handlungsmöglichkeiten, um im internationalen Steuerwettbewerb konkurrenzfähig zu bleiben. Neben einer allgemeinen Senkung des Unternehmenssteuersatzes können Boxenlösungen eine Alternative darstellen. Peter Happe, Dr., dt. Steuerberater, C.P.A. und Fachberater für internationales Steuerrecht; Reto Giger, lic. iur., eidg. dipl. Steuerexperte: beide Partner bei GIGER Tax AG, Zug und Stans, Hier ist der Kanton Nidwalden mit der sog. «Lizenzbox» als Pionierkanton vorangegangen (vgl. dazu Schäuble/Giger unter pdf/lizenzbox_in_nidwalden.pdf), wonach Immaterialgüterrechtseinkünfte zu lediglich 8.8% auf dem Gewinn vor Steuern belastet werden. Diese Lösung ist derzeit OECD-konform und wird auch in anderen Ländern in vergleichbarer Weise praktiziert. Nr. Massnahme 1 Lösung der mit der digitalen Wirtschaft verbundenen Besteuerungsprobleme 2 Neutralisierung der Effekte von «Hybrid Mismatch Arrangements» (wie z.b. die doppelte Nichtbesteuerung, der doppelte Abzug oder ein langfristiger Steueraufschub) 3 Stärkung der Vorschriften zur Hinzurechnungsbesteuerung (sog. CFC-Rules) 4 Begrenzung der Erosion der Besteuerungsgrundlage durch Abzug von Zins- oder sonstigen finanziellen Aufwendungen 5 Wirksamere Bekämpfung steuerschädlicher Praktiken unter Berücksichtigung von Transparenz und Substanz 6 Verhinderung von Abkommensmissbrauch 7 Verhinderung der künstlichen Umgehung des Status als Betriebsstätte Gewährleistung der Übereinstimmung zwischen Verrechnungspreisergebnissen und Wertschöpfung betreffend 8 Immaterielle Wirtschaftsgüter 9 Risiken und Kapital 10 Sonstige risikoreiche Transaktionen 11 Entwicklung von Methoden zur Erfassung und Analyse von BEPS-Daten und Gegenmassnahmen 12 Verpflichtung von Steuerpflichtigen zur Offenlegung ihrer aggressiven Steuerplanungsmodelle 13 Überprüfung der Verrechnungspreisdokumentation 14 Verbesserung der Effizienz von Streitbeilegungsmechanismen 15 Entwicklung eines multilateralen Instruments Ausblick Wie der BEPS-Aktionsplan zeigt, wird sich der internationale Fokus nicht auf die Abschaffung oder Anpassung der schweizerischen Steuerprivilegien beschränken. Das Finanzdepartement hat die Einführung neuer Besteuerungsvorschriften, die Senkung der kantonalen Ertragssteuersätze und die Beseitigung bestimmter Steuerhindernisse erwähnt. Diese Anpassungen sollen nur in Betracht gezogen werden, wenn kein ring fencing und keine doppelte internationale Nicht-Besteuerung erfolgt. Zudem muss eine Kompatibilität mit dem schweizerischen Steuersystem gegeben sein und eine Neuregelung mindestens in einem EU-Mitgliedstaat bereits angewendet werden. Wir werden uns auf eine noch härtere Gangart des Auslands und einen verstärkten Wettbewerb einstellen müssen, um international bestehen zu können. 14 controlling 3 13 &

15 Direkte Steuern und das neue Rechnungslegungsrecht Derzeit laufen beim veb.ch enorm erfolgreiche, eintägige Seminare zum neuen Rechnungslegungsrecht. Alle Veranstaltungen bis Ende 2013 sind ausgebucht; der nächste offene Termin ist der 21. März 2014 (Reservierung auf www. veb.ch). Als Appetitmacher für alle, die sich schon angemeldet haben oder noch anmelden möchten, präsentiert Ihnen r&c hier die Kernpunkte der Ausführungen unseres Referenten Renato Belchior zum Thema Direkte Steuern. Verhältnis Rechnungslegung zu Steuerrecht Das neue Rechnungslegungsrecht wird vom Grundsatz der «fair presentation» geprägt. Im Ergebnis sind aber der Bildung stiller Reserven fast keine Grenzen gesetzt. Dies war bereits unter altem Recht und dem darin geltenden Vorsichtsprinzip so gehalten. Das Steuerrecht will allerdings keine beliebigen Tieferbewertungen durch Bildung stiller Reserven. Der steuerliche Fokus liegt auf einer periodengerechten Besteuerung nach dem Grundsatz der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Jahresrechnung und zu einer Ermessensveranlagung. Das Verbuchungsprinzip besagt, dass nur verbuchte Geschäftsvorfälle steuerlich wirksam sein können. Im Umkehrschluss müssen also auch handelsrechtlich nicht vorgesehene Möglichkeiten (Warendrittel, pauschales Delkredere, Sofort- und Einmalabschreibungen) handelsrechtlich erfasst werden. Bilanzkorrekturen Bei einer (grundsätzlich verbotenen) Bilanzänderung wird ein handelsrechtskonformer Ansatz geändert. Diese ist bis spätestens bei der Einreichung der Steuererklärung bzw. bei entschuldbarem Irrtum zulässig. Bei der Bilanzberichtigung wird ein nicht handelsrechtskonformer Ansatz richtig gestellt. Die Steuerbehörde ist gehalten, diese Berichtigung vorzunehmen. Steuerliche Gewinnkorrekturen Das Steuerrecht kennt diverse gesetzliche Normen (DBG 58 67), welche als Korrektiv für die Gewinnermittlung dienen und den handelsrechtlichen Ausweis für Steuerzwecke verändern. Renato Belchior, Betriebsökonom FH, dipl. Steuerexperte, Dienststelle Steuern des Kantons Luzern, Geschäftsbereich Unternehmenssteuern, Abteilungsleiter Selbständigerwerbende Steuern Massgeblichkeit, Konformität und Verbuchung Nach dem Prinzip der Massgeblichkeit ist das Handelsrecht bestimmend für das Steuerrecht. Die Wirkungen der Massgeblichkeit sind die Beweiskraft der Jahresrechnung, die Bindungswirkung an eine Jahresrechnung und auch der Schutz. So können die Steuerbehörden keine handelsrechtswidrigen Buchungen oder Bewertungen verlangen. Das Massgeblichkeitsprinzip gilt auch unter dem neuen Rechnungslegungsrecht. Grundlage für die steuerliche Gewinnermittlung ist eine mit den Bestimmungen des Handelsrechts im Einklang stehende Jahresrechnung. Das Prinzip der Konformität ist also Voraussetzung für die steuerliche Basis. Die Ordnungsmässigkeit ist Teil der Konformität. Eine fehlende Ordnungsmässigkeit führt zu einer Rückweisung der Auswirkungen nrlr Die Neuregelung des Rechnungslegungsrechts ist im Grundsatz steuerneutral. Das bisherige Steuerrecht wurde inhaltlich nicht geändert. In der Praxis wird der handelsrechtliche Abschluss in Einklang mit den Bestimmungen des Steuerrechts erstellt werden. Die Analyse der Schweizerischen Steuerkonferenz zum neuen Rechnungslegungsrecht vom zeigt Punkte, welche die Veranlagungspraxis tangieren controlling 15 &

16 Steuern MWST Schweiz: Bekanntmachungsleistungen neu definiert Die ESTV will die von der Steuer ausgenommenen Bekanntmachungsleistungen neu definieren. Dabei geht es insbesondere um die klare Unterscheidung zwischen Spenden, Sponsoringund Bekanntmachungsleistungen. Die im ersten Entwurf publizierten Unterscheidungsmerkmale werden nachfolgend zusammengefasst. Grundlage Entsprechend dem Art. 21 Abs. 2 Ziff. 27 sind Bekanntmachungsleistungen, welche von oder an gemeinnützige Organisationen erbracht werden, von der Steuer ausgenommen. Eine Umschreibung mit Beispielen ist in der MWST-Info 04 «Steuerobjekt» unter Ziff zu finden. Bei der praktischen Umsetzung dieses Artikels zeigte sich, dass die Definition zu unklar ist und insbesondere in Bezug auf die von der Steuer ausgenommenen Spenden bzw. steuerpflichtigen Sponsoringbeiträge genau abzugrenzen ist. Spenden (Art. 3 Bst. i MWSTG) Die Spenden sind gemäss dem neuen MWSTG, welches seit dem in Kraft ist, von der Steuer befreit. Dabei handelt es sich um freiwillige Zuwendungen mit dem Willen, die Empfänger ohne Gegenleistung zu begünstigen. Eine Nennung der Spender in neutraler Form ist erlaubt. Im Normalfall führen Spenden zu keiner Vorsteuerkürzung. Dies ist jedoch zugleich an eine unternehmerische Tätigkeit geknüpft. Dazu müssten mehr als 25 % der Aufwendungen der Tätigkeit dauerhaft durch Einnahmen aus Leistungen gedeckt sein (s. Details MWST-Praxis-Info 04). Sponsoring Beim Sponsoring liegt ein MWST-pflichtiger Ertrag vor. Im Gegensatz zu den Spenden findet im Sinne der MWST ein Leistungsaustausch statt. Der Sponsoringempfänger erhält Geldleistungen und/ oder geldwerte Vorteile. Demgegenüber erbringt dieser eine Gegenleistung die über eine neutrale Nennung des Sponsoringgebers hinausgeht. Beispielsweise wird die Publikation des Sponsors nicht nur mit dem Namen und Logo, sondern auch mit der Tätigkeitsumschreibung oder einer Produktewerbung verbunden. Bekanntmachungsleistungen Voraussetzung für eine von der Steuer ausgenommene Bekanntmachungsleistung ist bei der Neudefinition nach wie vor, dass diese an oder von einer gemeinnützigen Organisation erbracht wird. Gegenüber den Spenden kann dabei über eine neutrale Nennung des Sponsors hinausgegangen werden. Dabei muss jedoch neu in der Werbebotschaft auf das Engagement des Sponsors hingewiesen werden, z. B. «Unser Hauptsponsor ist die XY Treuhand GmbH, Ihr Partner bei der Steuerberatung und Abschlusserstellung»). Sofern für den Sponsor neben der von der Steuer ausgenommenen Bekanntmachungsleistung auch steuerbare Armin Suppiger, dipl. Experte in Rechnungslegung und Controlling, MWST- Experte FH, VATAR AG, Luzern Werbeleistungen erbracht werden (z.b. Werbung für Produkte des Sponsors) muss der Sachverhalt nach Meinung der ESTV gesamtheitlich betrachtet werden. Sofern aus wirtschaftlicher Sicht die Produktewerbung im Vordergrund steht, sind sämtliche Leistungen, des Sponsors steuerbar. Fazit Sollten die vorgenannten Praxisänderungen definitiv publiziert werden, wären die erforderlichen Massnahmen rechtzeitig einzuleiten. Insbesondere gemeinnützige Organisationen müssten für einen von der Steuer ausgenommenen Tatbestand bei den Publikationen die vorgeschriebenen Hinweise auf das Sponsoring anbringen. Wir werden Sie auf dem Laufenden halten! 1. Entwurf neue Publikationen (voraussichtlich gültig ab ) Publikation Bezeichnung Zweck MWST-Praxis-Info 07: Option für die Versteuerung der von der Neue Definition «private Nutzung» Steuer ausgenommenen Leistungen im Zusammenhang mit Immobilien MWST-Info 04 Steuerobjekt: Praxisänderung Definition steuerbare/nicht steuerbare Bekanntmachungsleistungen 16 controlling 3 13 &

17 Kontinuierliche Beachtung zwingend: Mehrwertsteuer International und die EU Wann sind grenzüberschreitende Dienstleistungen in der EU eine umsatzsteuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung? Wie steht es um die Änderung der Nachweispflichten? Neue Regeln ab 1. Oktober 2013 in Deutschland. Schweizer Unternehmen, die in Deutschland Umsatzgeschäfte tätigen und ab Deutschland Waren an Kunden im EU- Raum liefern, müssen die neue Regelung der Gelangensbestätigung in Deutschland beachten. Eine Lockerung ist dabei in Sicht. Was ist die Gelangensbestätigung? Die Gelangensbestätigung ist ein Zeugnis des Abnehmers, dass der Liefergegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt ist. Dies führte in der Praxis zu Anwendungsschwierigkeiten, denn Unternehmen, die von Deutschland aus EU-Auslandgeschäfte abwickelten (beispielsweise eine Warenlieferung von Deutschland nach Italien), waren mit den bürokratischen deutschen Nachweisvorschriften überlastet. Problem erkannt. Neue Regeln ab 1. Oktober 2013 Der Deutsche Bundesrat hat das Problem erkannt und am 22. März 2013 der vom Bundesministerium zu erlassenden Elften Verordnung zur Änderung der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung zugestimmt. Die neuen Nachweispflichten gelten ab 1. Oktober 2013 ( 17a UstDV). Ab sofort gültige Regeln für die Gelangensbestätigung Die umsatzsteuerliche «Hegemonie» der Gelangensbestätigung (sogenannter alleiniger Nachweis für die steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung) ist damit geschwächt. Vorab und bis zum 30. September 2013 sind entweder die bisherige (einfachere) Gelangensbestätigung, neu aber auch die sogenannte weisse Spediteurbescheinigung als Nachweis ausreichend. Für die Gelangensbestätigung bedeutet dies: Die Gelangensbestätigung ist formal vereinfacht. Statt Tagesangaben genügen auch Monatsangaben zum Erhalt des Gegenstands. Der Abnehmer muss nicht in jedem Fall die Gelangensbestätigung persönlich unterzeichnen. Es genügt, wenn die Gelangensbestätigung durch einen Arbeitnehmer, Lagerhalter oder durch einen beauftragten Lohnveredeler unterzeichnet wird. Bei der elektronischen Übermittlung ist eine Unterschrift nicht erforderlich, sofern erkennbar ist, dass die Übermittlung im Verfügungsbereich des Abnehmers erfolgte. Sammelbestätigungen für Umsätze in einem Zeitraum bis zu einem Kalendervierteljahr sind zulässig. Die Gelangensbestätigung kann in jeder Form erbracht werden und aus mehreren Dokumenten bestehen. Die neue Spediteurbescheinigung für Ausfuhr (Exporte aus der EU) und für innergemeinschaftliche Lieferungen (EU Land 1 EU Land 2) Die Spediteurbescheinigung gilt als anderer handelsüblicher Beleg in Ausfuhrfällen ( 17a Abs. 3 Ziffer 1 lit. b UStDV iv mit 10 Abs. 1 Ziffer 22 USDV). Sie muss die Unterschrift des Spediteurs beinhalten plus eine Versicherung, dass sich die Geschäftsunterlagen, auf deren Grundlage die Bescheinigung ausgestellt wurde, im Geltungsbereich der EU befinden. Der Unterschied zur Spediteurbescheinigung für Ausfuhrlieferungen: Die Spediteurbescheinigung hat die Angaben «Ort und Tag der Ausfuhr resp Versendung» zu enthalten. Die Spediteurbescheinigung für innergemeinschaftliche Lieferung muss die Angaben «Monat der Beförderung und Bestimmungsort» enthalten. Interne Abläufe prüfen! Es ist empfehlenswert, die internen Abläufe zu prüfen. Weiter empfehlen wir: Monika Molnár, Dr., LL.M., Expertin für internationales Mehrwertsteuerrecht und Zollrecht, IBFD, Treureva AG, Zürich Die Spediteurbescheinigungen sollten je nach Geschäftsvorfall getrennt abgelegt werden zum Beispiel (1) Exporte von EU Land 1 nach Nicht-EU Land (US/CH) und (2) Warenlieferungen von EU Land 1 nach EU Land 2. Die Geschäftsunterlagen müssen gemäss Verjährungsfristen aufbewahrt werden. MWST mit Recht nicht verrechnet: aktueller EuGH Entscheid ( Rs. C-155/12 RR) bezüglich komplexer Dienstleistungen/Contract Logistik Kürzlich äusserte sich der EuGH zur Ortsbestimmung komplexer Dienstleistungen im Bereich Contract Logistik. Der Fall Die polnische Gesellschaft RR erbrachte komplexe Dienstleistungen als Lagerbewirtschafterin von Waren an Empfänger mit Sitz in anderen Mitgliedstaaten. Die Geschäftskunden der RR hatten weder Sitz noch Betriebsstätte in Polen. Die RR erbrachte folgende Dienstleistungen: Annahme von Waren in einem Lager Unterbringung und Sortierung auf geeigneten Lagerregalen Aufbewahrung Verpackung Steuern 3 13 controlling 17 &

18 Steuern Ausgaben Ent- und Verladen Konfektionierung, u.a. Umpacken, Sammelpackungen und individuelle Zusammenstellungen Die Bereitstellung von Lagerräumen war nur einer der vielen Bestandteile des logistischen Prozesses. Keine MwSt verrechnet. Polen war nicht einverstanden RR ging davon aus, dass die komplexe Dienstleistung am Ort des Empfängers steuerbar ist. Deshalb fakturierte die RR ihren Kunden im Ausland keine polnische Mehrwertsteuer. Die polnische Finanzverwaltung betrachtete diese Dienstleistung jedoch als grundstückbezogen (Ort der gelegenen Sache). Deshalb seien die Leistungen der RR mit polnischer Mehrwertsteuer auszustellen. ge im Bereich Contract Logistik zu überprüfen, um unnötige MWST-Belastung zu vermeiden. Bitte beachten Sie die kontinuierlichen Änderungen der EU MWST-Regelung. Der Rat Wirtschaft und Finanzen der EU hat am 21. Juni 2013 der Änderung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 zur MWST-Systemrichtlinie betreffend Ort der Dienstleistung zugestimmt. Die Definition von grundstückbezogenen Leistungen wird daher mit Wirkung per neu geregelt. Kontrolle ist gut, Überwachung der Prozesse ist besser! E+S ASW Die Haltung des EuGH Der EuGH führte in seinem Urteil aus, dass die Lagerung von Waren als Hauptleistung zu betrachten sei. Annahmen, Unterbringung, Aufbewahrung, Ver- und Entladen sind lediglich als Nebenleistung anzusehen. Die Konfektionierung ist als eigenständige Leistung zu betrachten. Liegt jedoch ein einheitlicher Umsatz vor, bei dem die Hauptleistung die Lagerung von Waren ist, muss in einem zweiten Schritt der Ort bestimmt werden. Eine solche Dienstleistung kann jedoch nur dann als grundstückspezifisch betrachtet werden, wenn der Empfänger (Kunde) ein Recht auf Nutzung eines ausdrücklich bestimmten Grundstücks oder eines Teils hat. Hat der Kunde bei einer Lagerung kein ausschliessliches Benützungsrecht oder kein Recht auf Zugang zu dem Grundstückteil, auf dem seine Waren gelagert sind oder stellt die Lagerung kein zentrales und unverzichtbares Element dar, kann die Dienstleistung nicht grundstückspezifisch betrachtet werden. In diesem Fall hat RR daher mit Recht ohne polnische MWST an Kunden im Ausland fakturiert. AbaWeb Treuhand Die fortschrittliche, kundenfreundliche Software-Lösung Ein Computer mit Windows, Linux oder Mac OS, eine SuisseID und ein Browser genügen und der Treuhandkunde kann seine Daten bequem via Internet direkt in der ABACUS Finanzbuchhaltungs- oder Lohnsoftware des Treuhänders eingeben. Bleiben Sie aufmerksam Es ist aus unserer Sicht zu empfehlen, bereits bestehende oder künftige Verträ- 18 controlling 3 13 &

19 Sichere Datenspeicherung in der Cloud Risiken und Gefahren abschätzen Spätestens seit den Veröffentlichungen des amerikanischen Whistleblowers Edward Snowden ist klar, dass sich nicht nur Endkunden und Firmen für die Cloud interessieren, sondern auch Behörden und Regierungen. Für Schweizer Unternehmen, die ihre Daten sicher in der Cloud speichern möchten, gilt es die Risiken und Gefahren abzuschätzen und den richtigen Anbieter zu wählen. Seit geraumer Zeit ziehen immer mehr Unternehmen ihre Daten in die Cloud um. Dabei wissen vor allem kleinere und mittelständige Unternehmen, die ihre Daten bislang lokal oder auf einem eigenen Server lagerten, die breite Palette an Funktionen, Flexibilität und niedrigen Preise solcher Cloud-Lösungen zu schätzen. Dieses Modell wird üblicherweise als «SaaS» (Software-as-a-Service) bezeichnet. Das heisst: Der Anwender betreibt die Software nicht mehr selbst, sondern kauft sich deren Nutzung ein. Finanziell gesehen ergibt diese Verschiebung durchaus Sinn: Durch die Konsolidierung von Services verschiedenster Firmen und Anwender können die Kosten für das einzelne Unternehmen massiv gesenkt werden. Auch sicherheitstechnisch kann sich die Verwendung von SaaS im Vergleich zur eigenen Datenspeicherung lohnen: Einem professionell geführten SaaS- Dienst stehen üblicherweise fähige Fachleute zur Verfügung, die für die notwendige Sicherheit des Gesamt- Services sorgen. Manuelle Backups die in vielen Fällen gar nicht durchgeführt werden fallen weg. Ein Geräteverlust führt nicht automatisch zu Datenverlust. Die Daten sind auf verschiedenen Geräten verfügbar (Availability). So kann ein professioneller Service durchaus in der Lage sein, eine höhere Sicherheit für die Daten selbst zu bieten als bei einer rein lokalen Datenhaltung. In der Cloud ist man nicht allein Durch die stetig ansteigenden Benutzerzahlen der grossen Service-Dienstleister sowie der generell beobachtbaren steigenden Verschiebung von Daten, Informationen und Services ins Internet, ergeben sich online jedoch auch für Behörden und Regierungen ganz andere Möglichkeiten zur Überwachung und Datenerhebung: «Staats-Trojaner» existieren zwar, sind aber nicht annähernd so effizient wie eine umfangreiche Online-Überwachung, bei welcher Tausende von Benutzern gleichzeitig überwacht werden können. Die bislang veröffentlichten Dokumente der NSA-Programme zeugen von einer extrem hohen Professionalität und scheinen eine beinahe unglaubliche Durchdringung von Firmen und Services erreicht zu haben. Diese Umstände mögen im privaten Umgang mit Cloud-Dienstleistern durchaus akzeptierbar sein, doch im professionellen Umfeld können sie kritische oder gar untragbare Risiken darstellen. Dabei spielen nicht nur Geheimhaltungs- Vorgaben eine wichtige Rolle, sondern auch Export- und/oder Datenhaltungs- Vorschriften. Eine in Google Drive erstellte Schweizerische Buchhaltung liegt beispielsweise auf nicht kontrollierbaren US-Amerikanischen Servern, für deren Zugriff die Amerikanische Regierung keine internationale Steuer-Vereinbarung benötigt. Mainstream-Dienste eher unsicher Sicherheit in der IT ist üblicherweise etwas, das vom Betreiber als hoher Kostenfaktor und vom Benutzer als hinderlich empfunden wird. Besonders im Bezug auf Datenspeicherung in der Cloud sollten Sicherheit und Privacy jedoch ein hoher Stellenwert eingeräumt werden. Während die grossen Mainstream-Produkte wie Dropbox, Google Drive oder icloud viele interessante und praktische Michael Tschannen ist Experte für Informationssicherheit von kritischen Anwendungen und ist Head of Research & Development beim Zürcher SaaS-Dienst SecureSafe, Möglichkeiten bieten, verrät ein etwas genauerer Blick, dass sie im Bezug auf die totale Geheimhaltung der Daten wenig bieten: Die Daten werden üblicherweise ausserhalb der Schweiz auf US-Amerikanischen Servern gespeichert und unterliegen damit amerikanischem Recht. Die Daten sind nicht so verschlüsselt, dass der Betreiber oder Dritte keinen Einblick darin haben könnten. Die AGBs erlauben Zugriff durch die US-Amerikanische Regierung, in einigen Fällen sogar explizit. Checkliste: Sicher in die Cloud Die Cloud ist mit Sicherheit kein ausschliesslich böser Ort, jedoch sollte man sich auch dort der möglichen Gefahren bewusst sein. Der Entscheid, seine Daten in der Cloud zu speichern, kann sehr viele Vorteile bieten, wenn die Risiken und Gefahren korrekt abgeschätzt wurden. Achten Sie bei der Speicherung Ihrer Daten (egal ob privat oder geschäftlich) immer auf die folgenden Punkte: Wo sind Ihre Daten gespeichert? Verfügt der Dienstleister über ein sicheres Login-Verfahren (2-Faktor Authentifizierung)? Informatik 3 13 & controlling 19

20 Informatik Sind die Daten beim Dienstleister verschlüsselt? Falls ja: Wie? Wo ist der Gerichtsstand? Wählen Sie den richtigen Provider für die richtigen Daten: Dienste wie Flickr oder Dropbox mögen für Urlaubsfotos vertretbar sein, aber nicht für den kommenden Monatsabschluss. Sichere Alternative: Schweizer Dienst speichert Daten in ehem. Armeebunker in den Bergen Alternativen zu den Mainstream-Anbietern existieren hierzulande beispielsweise im hochsicheren Online-Datensafe SecureSafe der Zürcher Firma DSwiss AG. Sie hat sich ganz dem Kredo «Privacy by Design» verschrieben und speichert die Daten ihrer Kunden in einem ehemaligen Armee-Führungsbunker des Schweizer Militärs in den Bergen. Sämtliche Daten sind dabei so verschlüsselt, dass nicht einmal die eigenen Mitarbeiter darauf Zugriff haben. So hat DSwiss als Sicherheits-Verfechter in den vergangenen Jahren zahlreiche in- und ausländische Banken und Versicherungen gewonnen, die den Service wiederum ihren Kunden anbieten. SecureSafe bietet wie die Konkurrenz ein kostenloses Basis-Produkt. Für die professionelle Benutzung bzw. die dafür notwendigen Features existieren konfigurierbare Bezahl-Abos. Ebenso bietet SecureSafe die Möglichkeit, von allen Geräten aus auf Daten zuzugreifen: Für den PC/Mac gibt es eine Web-Applikation, für iphone/ipad sowie für Android- Geräte eine speziell für diese Geräte optimierte App. SecureSafe bietet nicht nur privaten Benutzern eine hochsichere Plattform für alle wichtigen Passwörter und Dokumente, sondern erlaubt mit der Produktlinie «SecureSafe for Teams» auch eine Möglichkeit, Daten unter Einhaltung der selben Sicherheit im Team zu verwalten. Diverse sichtbare (2-Faktor Authentifizierung) und unsichtbare (konsequente Verschlüsselung sämtlicher Daten sodass nicht einmal DSwiss-Mitarbeiter darauf zugreifen können) Sicherheits-Massnahmen sorgen dabei dafür, dass kritische Daten den Schutz erhalten, den sie benötigen. Bestellen Sie den Ethik-Kodex kostenlos auf Publikationen, Bestellformular oder per an veb.ch Lagerstrasse 1 Postfach 1262 I 8021 Zürich Telefon Fax info@veb.ch I 20 & controlling 3 13