E-Bilanz. Prüfen planen profitieren

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1 E-Bilanz Prüfen planen profitieren

2 Agenda 1. Status quo und Zielsetzung 2. Rechtsgrundlage und Anwendungsbereich 3. XBRL ein bekanntes Format 4. Taxonomien 5. Übermittlungsvarianten 6. Projekt E-Bilanz: Organisation und Zeitplan 7. Informationen und Kontakt

3 1. Status quo und Zielsetzung Ziele der Finanzverwaltung für die Einführung einer E-Bilanz Nachhaltiger Abbau von bürokratischen Lasten Verfahrenserleichterung bei der Steuererhebung im Interesse der Bürger, Unternehmen und des Staats Realisierung von Effizienzpotenzialen in Unternehmen und bei der Finanzverwaltung Ablösung papierbasierter Verfahrensabläufe durch elektronische Kommunikation à Einführung eines Risikomanagement-Systems, d.h. gezielte Auswahl von Unternehmen, die einer Betriebsprüfung unterzogen werden, und Vorauswahl von Prüfungsfeldern bzw. Sachverhalten Die E-Bilanz führt zu einer veränderten Praxis der Steuerdeklaration und Kommunikation mit der Finanzverwaltung! Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 3

4 1. Status quo und Zielsetzung Zukünftige Praxis der Steuerdeklaration Unternehmen Finanzamt E-Bilanz ELSTER-Datei Elektron. Anlagen Bescheidrückübertragung Elektron. Steuerkontenabfrage Vorschlagsveranlagung E-Bilanz-Rückübertragung à Die E-Bilanz wird faktisch die zentrale Kommunikationsgrundlage zwischen bilanzierendem Steuerpflichtigen und der Finanzverwaltung! * Herzig/Briesemeister/Schäperclaus in DB 2011, S Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 4

5 1. Status quo und Zielsetzung Elektronische Kommunikation Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 5

6 1. Status quo und Zielsetzung Voraussetzung für die E-Bilanz: Datenkonsistenz Probleme in Verbindung mit der Datenkonsistenz Bisher sind alle Daten irgendwo bekannt; künftig muss jedoch eine Konsistenz von Beginn an sichergestellt sein! Durch die Erweiterung der Berichtspflichten kommt es teilweise zu einer redundanten Übermittlung von Daten durch die Unternehmen z.b. - in Steuerformularen/Anlagen (Voranmeldungen, Erklärungen, diverse Meldungen) - in Form des WP-Berichts bzw. der aufgestellten Bilanz/GuV - in Form von ERP-Auswertungen (elektronisch oder Z2; SuSaLi u.ä.) - in Form der Z3-Daten gem. GDPdU/durch den Z1-Online-Zugriff gem. GDPdU - durch den E-Bilanz-Datensatz Die Konsistenz der Daten kann gefährdet sein u.a. wegen: - zeitlicher Differenzen der Systemauswertungen - Medienbrüchen (verschiedene DV-Systeme/SW-Lösungen) - manueller Erstellung (Excel, händische Datenübernahmen usw.) Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 6

7 2. Rechtsgrundlage und Anwendungsbereich Grundlegende Rechtsnorm: 5b EStG Zentrale Anweisung: BMF-Schreiben vom Persönlicher Anwendungsbereich Steuerpflichtige, die nach HGB oder 141 AO buchführungspflichtig sind (u.a. auch wirtschaftliche Geschäftsbetriebe steuerbegünstigter Körperschaften, Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts) freiwillig Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen Keine Erleichterungen für beschränkt Steuerpflichtige (inländische Betriebsstätten ausländischer Unternehmen) Keine Bagatellgrenze für kleine Unternehmen Billigkeitsanträge für Härtefallregelung gem. 5b Abs. 2 EStG i.v.m. 150 Abs. 8 AO werden nach Einführungsphase voraussichtlich restriktiv behandelt Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 7

8 2. Rechtsgrundlage und Anwendungsbereich Sachlicher Anwendungsbereich Gegenstand der Übermittlung können folgende vier Berichtsbestandteile sein (nicht kumulativ): Handelsbilanz handelsrechtliche GuV steuerliche (bilanzielle) Überleitungsrechnung Steuerbilanz ausdrücklich keine steuerliche GuV gefordert, aber in Taxonomie vorgesehen! Datensatz nach Steuertaxonomie (E-Bilanz) ist eine Anlage zur Steuererklärung (à alle entsprechenden Verfahrensvorschriften gelten) Fehlende Übermittlung kann zu Zwangsgeld gem. 328 ff. AO führen (max. je EUR); theoretisch auch Möglichkeit von Schätzungen gem. 162 AO Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 8

9 2. Rechtsgrundlage und Anwendungsbereich Zeitlicher Anwendungsbereich Grundsätzlich verpflichtend ab VAZ 2012, aber allgemeine Nichtbeanstandungsregelung Damit freiwillige Übermittlung für das WJ 2012 in 2013 möglich Verpflichtende Übertragung ab dem WJ 2013 à Abgabe der E-Bilanz erstmals bis Ausnahmeregelungen für bestimmte Berichtsbestandteile für einen Übergangszeitraum (BMF-Schreiben vom , Tz. 20 und Tz. 21) Im Ergebnis: sukzessive Erweiterung der E-Bilanz-Pflichten im Zeitablauf Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 9

10 3. XBRL ein bekanntes Format XBRL als Format für die E-Bilanz XBRL extensible Business Reporting Language Universeller, auf der Web-Sprache XML basierender Standard zur Verbesserung der Erstellung, Verbreitung, Veröffentlichung und Analyse von Finanzinformationen Unternehmensabschlüsse werden in ein auswertungsfähiges Schema gepresst à Taxonomie Informationen zu XBRL beim XBRL Deutschland e.v. ( Visualisierung bspw. mit ABRA Search ( oder unter Laufend aktuelle Informationen unter: Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 10

11 4. Taxonomien Standardtaxonomien Die Kerntaxonomie als allgemein verbindliche, branchen- und rechtsformunabhängige Standardtaxonomie in folgenden Varianten: Einzelunternehmen nach Gesamtkostenverfahren Körperschaft nach Gesamtkostenverfahren Personengesellschaft nach Gesamtkostenverfahren GuV nach Umsatzkostenverfahren [als Ergänzung/Überleitung] Sonstige, freiwillig nutzbare Berichtsbestandteile Branchentaxonomien (Spezial- und Ergänzungstaxonomien) Spezialtaxonomien ersetzen die Kerntaxonomie für: Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute (RechKredV) Versicherungsunternehmen (RechVersV) Pensionsfonds (RechPensV) Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 11

12 4. Taxonomien Branchentaxonomien (Spezial- und Ergänzungstaxonomien) Ergänzungstaxonomien ergänzen die Kerntaxonomie für: Krankenhäuser (KHBV) Pflegeeinrichtungen (PBV) Verkehrsunternehmen (JAbschlVUV) Wohnungsunternehmen (JAbschlWUV) kommunale Eigenbetriebe (EBV) Land- und Forstwirtschaft (BMELV-Musterabschluss) Steuertaxonomie besteht jeweils aus GCD-Modul und GAAP- Modul Unterschiedliche Daten müssen in den Modulen erfasst werden! Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 12

13 4. Taxonomien Steuertaxonomie: GCD-Modul (Global Common Data-Modul) Abfrage von Stammdaten des Unternehmens Beispiel für entsprechende Abfragen Dokumentinformationen (z.b. Ersteller, Erstellungsdatum) Informationen zum Bericht (z.b. Art (WP-Bericht, Erstellungsbericht ), Bestandteile, GuV-Format, Beginn/Ende des WJ) Informationen zum Unternehmen (z.b. Name, Anschrift, Rechtsform, Steuernummer, Organträger, Mitunternehmer) Umfang 495 Positionen, davon 55 Mussfelder (zudem zusätzliche Angaben je Mitunternehmer bei Personengesellschaften), die übrigen Angaben sind freiwillig (z.b. Internetadresse) Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 13

14 4. Taxonomien Steuertaxonomie: GAAP-Modul (Generally Accepted Accounting Principles-Modul) Abfrage der Daten des steuerlichen Jahresabschlusses Beispiel für entsprechende Abfragen Bilanz Gewinn- und Verlustrechnung (GKV/UKV) Steuerliche Überleitungsrechnung (wenn keine Steuerbilanz übermittelt wird) Ergebnisverwendung (bei Ausweis Bilanzgewinn) Gewinnberichtigung bei Wechsel Gewinnermittlungsart Kapitalkontenentwicklung (nur Personengesellschaften für WJ ab ) Steuerliche Gewinnermittlung (außerbilanzielle Korrekturen; nur Personengesellschaften und Einzelunternehmen) Freiwillige Berichtsteile (Anhang, Kapitalflussrechnung) Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 14

15 4. Taxonomien Übermittlung der E-Bilanz-Daten: Zwei Module, ein Datensatz GCD-Modul GAAP-Modul Bilanz Informationen zum Bericht Überleitungsrechnung GuV-Rechnung ggf. weitere Berichtsbestandteile Unternehmensinformationen Dokumentinformationen XBRL- Datensatz Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 15

16 4. Taxonomien Steuertaxonomie Positionserläuterung Unzulässig in HGB diese Positionen dürfen im E-Bilanz-Datensatz nicht enthalten sein (bspw. Firmenwert lt. KA ( 309 HGB), steuerliche Ausgleichsposten) Unzulässig in StB diese Positionen dürfen in der StB nicht enthalten sein wenn eine HB übermittelt wird, ist in der steuerlichen Überleitungsrechnung zwingend zu korrigieren durch Umgliederungen (bspw. lat. Steuern gem. 274 HGB, aktivierte selbst geschaffene immat. VG) Mussfelder bestimmen den Mindestumfang des amtlichen Datensatzes Zwingende Eingabe erforderlich, ggf. NIL-Wert (not in list) Mussfelder, Kontennachweis erwünscht (Angabe von Kontonummer, Kontobezeichnung und Stichtagssaldo aller in die Position einfließenden FiBu-Konten; XBRL-Format) Bilanz: 123 Mussfelder, GuV (GKV): 142 Mussfelder, rechnerisch notwendig, soweit vorhanden (Achtung: Folgewirkung, wenn eine dieser Positionen auf der jeweiligen Unterebene vorhanden ist) Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 16

17 4. Taxonomien Steuertaxonomie Positionserläuterung Summenmussfelder Oberposition, die mit den Feldern der darunter liegenden Ebene(n) rechnerisch verknüpft ist Auffangpositionen Hintergrund: Vermeidung von Eingriffen in Buchungspraxis trotz Standardisierung der Steuerbilanz/-GuV Nutzung: Nur wenn Mussfelder-Differenzierung aus der Buchhaltung ( FiBu-Konto) nicht ableitbar Ziel: Rechnerische Richtigkeit des Datensatzes Die Auffangpositionen sollen voraussichtlich nur übergangsweise genutzt werden können. Über den Verbleib einzelner Auffangpositionen soll am Ende der Einführungszeit (spätestens 2017) entschieden werden Wegfall wahrscheinlich Nutzung von Auffangpositionen (nur) in der Übergangszeit möglich! Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 17

18 4. Taxonomien Problembereiche Problembereiche stellen Posten dar, die anhand der bestehenden Systeme nicht oder nicht vollständig befüllt werden können Beispiele Beteiligungen Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern Personalaufwand Miet- und Pachtaufwendungen Zinsen und ähnliche Erträge Die E-Bilanz fordert zahlreiche Detailangaben, die in der Praxis nicht vorgehalten werden oder unternehmensintern hochsensibel sind! Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 18

19 4. Taxonomien Problembereiche Beispiele Beispiel Beteiligungen Problem: Bisher meist keine Unterscheidung zwischen Beteiligungen an Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften und zwischen typisch stiller und atypisch stiller Beteiligung! Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 19

20 4. Taxonomien Problembereiche Beispiele Beispiel Personalaufwand Problem: Vertrauliche Daten, die bei Einführung neuer Konten für alle Buchführungsmitarbeiter sichtbar würden! Beispiel Zinsen und ähnliche Erträge Problem: In dieser Detailtiefe bei den Unternehmen oft nicht vorhanden! Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 20

21 4. Taxonomien Problem der Granularität der Steuertaxonomie Bilanz: Ein Vergleich der Gliederung nach 266 HGB versus Steuertaxonomie zeigt die hohe Granularität/den Detaillierungsgrad der geforderten Positionen auf. Bei großen KapG sind dies HGB: 62 Positionen Steuertaxonomie: Mussfelder (!) GuV: Ein Vergleich der Gliederung nach 275 HGB versus Steuertaxonomie zeigt die hohe Granularität/den Detaillierungsgrad der geforderten Positionen auf. Bei großen KapG sind dies HGB: 31 Positionen Steuertaxonomie: Mussfelder (!) Beispiele für wesentliche Probleme Detaillierungsgrad der Angaben per se Zuordnungsprobleme aus den bestehenden Kontensystemen des Bilanzierenden Übermittlungsvarianten Zuständigkeiten Haftungsfragen bei falscher/unvollständiger Übermittlung Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 21

22 5. Übermittlungsvarianten Drei mögliche Berichtsformate für die E-Bilanz Handelsbilanz (einschl. GuV) enthält Ansätze bzw. Beträge, die nicht den steuerliche Beträgen entsprechen ja nein Anpassungen der HB Erstellung einer Überleitungsrechnung Erstellung einer eigenständigen StB elektronische Übermittlung der HB zzgl. Überleitungsrechnung elektronische Übermittlung der StB elektronische Übermittlung der HB Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 22

23 5. Übermittlungsvarianten Übermittlung abhängig von Ausgestaltung der Buchführung I. II. III. IV. Ausgestaltung der Buchführung Beachtung der (branchenspezifischen) Taxonomie Konvertierung der Daten in das geforderte Berichtsformat Übertragung des Datensatzes an das FA Zwei-Kreis-System Handelsbilanz Steuerbilanz ü ü ü Summen-Mussfelder (rechnerisch notwendige Positionen) Mussfelder Quasi-Mussfelder (d.h. Kontennachweis erwünscht) extensible Business Reporting Language Finanzamt Abgleich mit (in Papierform) eingereichten Dokumenten Handelsbilanz Steuerbilanz ü Auffangpositionen Ein-Kreis-System mit Überleitungsrechnung ü etc. Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 23

24 5. Übermittlungsvarianten Beim Konten-Mapping (Abgleich Kontenplan mit Steuertaxonomie- Positionen) können sich vier mögliche Fallkonstellationen ergeben: Ein Konto bzw. eine Bilanz-/GuV-Position entspricht genau einer Taxonomie-Position (i.s. eines Mussfelds) 1:1-Relation Mehrere Konten bzw. Bilanz-/GuV-Positionen entsprechen in Summe einer Taxonomie-Position n:1-relation Ein Konto beinhaltet die Wertansätze mehrerer Taxonomie- Positionen 1:m-Relation Die Inhalte mehrerer Konten bzw. Bilanz-/GuV-Positionen sind auf mehrere Taxonomie-Positionen aufzuteilen n:m-relation Auf Basis der Kontenplananalyse ist Umsetzungsempfehlung auszusprechen! Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 24

25 6. Projekt E-Bilanz: Organisation und Zeitplan Die vorgenannten Anforderungen stellen Unternehmen vor zahlreiche Herausforderungen Eröffnungsbilanzwerte der Steuerbilanz Anwendung der Taxonomie(n) Verprobung Interne IT- Anforderungen Umfang der Steuerbilanzpolitik und Handlungsbedarf Zuständigkeiten Projektplan Anpassung von Prozessen Technische Umsetzung Schnittstellen Informationslücken Mitarbeiterschulung Kleeberg als Berater und Helfer! Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 25

26 6. Projekt E-Bilanz: Organisation und Zeitplan Mögliche Grobstruktur einer Projektumsetzung für 2012 Projektvorbereitung und Analysephase Prüfung der aktuellen Strukturen, Prozesse und ERP-Systeme Planung der konkreten Umsetzungsvariante und deren Konzeption Realisation und Customizing Ablauf- und Systemtests Go-Live des Systems (Produktivsetzung) Auswertung und ggf. Anpassungsmaßnahmen E-Bilanz-Einführung im Unternehmen Projektumsetzung in 2012 Buchführung in der E-Bilanzkonformen Buchungslogik/ Kontierungswelt Übermittlung der E-Bilanz für VAZ Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 26

27 6. Projekt E-Bilanz: Organisation und Zeitplan Lösungsansatz: Erweiterung des bestehenden Kontenplans Alter Kontenplan (vor E-Bilanz) + = Neue Konten Neuer (erweiterter) Kontenplan (E-Bilanz-tauglich) Aktiva Passiva GuV Änderungserfordernisse auf Grundlage der Kontenplananalyse, der relevanten Geschäftsvorfälle und Sachverhalte/ Berücksichtigung der Taxonomieanforderungen Aktiva Passiva GuV Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 27

28 6. Projekt E-Bilanz: Organisation und Zeitplan Alternativlösung: Überleitung/Anpassung der Buchhaltungsdaten Bestehende Buchhaltung + Anpassungen/ = Überleitungen Taxonomie-konforme Daten (HGB-)Buchhaltungssystem HGB- Bilanz mit Überleitungsrechnung Taxonomie-konforme Daten XBRL Bilanz + GuV Steuerbilanz Taxonomie-konforme Daten XBRL Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 28

29 6. Projekt E-Bilanz: Organisation und Zeitplan Profitieren Sie von den Chancen der Prozessoptimierung! Vereinheitlichung heterogener EDV-Landschaften (ERP-Systeme) Durchsetzung einheitlicher Kontenpläne zur Informationsverbesserung und Beschleunigung der Konsolidierungs- und Deklarationsarbeiten Einführung ganzheitlich integrierter XBRL-Lösungen für das Reporting an den Kapitalmarkt, den E-Bundesanzeiger und die Finanzverwaltung Automatisierung der Bewertungsbuchungen von Bilanzposten (z.b. AV, RSt) und damit der Erstellung besonderer Verzeichnisse i.s.d. 5 Abs. 1 Sätze 1 u. 2 EStG Automatisierung der USt-VA und USt-Jahreserklärung gem. 18 Abs. 1 u. 3 UStG durch direkte ELSTER-Schnittstelle im ERP-System Einführung einer EDV-gestützten steuerlichen Ergebnisplanung Einführung einer Softwarelösung zur Steuerdeklaration Führung von EDV-gestützten Übersichten zur Fortführung von Betriebsprüfungsfeststellungen mit evtl. Buchung in die Steuerbilanz Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 29

30 6. Projekt E-Bilanz: Organisation und Zeitplan Kleeberg als Begleiter der E-Bilanz-Einführung im Unternehmen Die Dauer richtet sich nach dem Umfang des Auftrags Phase 1 Prüfen der Ausgangslage: Ist-Situation Phase 2 Planen des Umsetzungsprojekts Phase 3 Profitieren: bessere Datenqualität, zentrale Informationen Qualitätssicherung laufende Überwachung und abschließende Durchsicht durch die Verantwortlichen (i.d.r. der steuerliche Ansprechpartner) Kombination unserer Dienstleistungen aus den Bereichen Tax, Audit, Advisory, Legal à ganzheitliche Beratung Der Kleeberg-Beratungsansatz: E-Bilanz: Prüfen planen profitieren Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 30

31 6. Projekt E-Bilanz: Organisation und Zeitplan E-Bilanz: Wir beachten alle Dimensionen Aufgabenstellung kurzfristige Freiheitsgrade Zeitdimension: Freiheitsgrade identifizieren und nutzen! Sachdimension: alle Aspekte müssen beachtet werden! Jedes E-Bilanz-Projekt ist anders! Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 31

32 6. Projekt E-Bilanz: Organisation und Zeitplan E-Bilanz: Zunehmende Komplexität wegen Tax Accounting Einheitsbilanz Handelsbilanz Tax Accounting und latente Steuern Steuerbilanz vor BilMoG nach BilMoG In Abhängigkeit der verfolgten Steuerbilanzpolitik nimmt der Umfang der Abweichungen zu Zunehmende eigenständige Steuerbilanzpolitik Differenzen zwischen Handels- und Steuerbilanz und Überleitungsaufwand zur E-Bilanz Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 32

33 6. Projekt E-Bilanz: Organisation und Zeitplan Prüfen planen profitieren! Wir begleiten Sie in allen Phasen! E-Bilanz-Einführungsprojekt 2012 Phase 1 Phase 2 Phase 3 Prüfen der Ausgangslage: Ist-Situation Umstellungsbedarf ERP-System Prozessanalyse Planen des Umsetzungsprojekts Technik der Steuerbehandlung Überleitungsanforderungen Kontenmapping Profitieren: bessere Datenqualität und zentrale Informationen Vereinheitlichung von Kontenplänen Vereinheitlichung von EDV-Systemen XBRL auch für Offenlegung Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 33

34 7. Informationen und Kontakt Unter informieren wir Sie laufend und aktuell über praxisrelevante Fragestellungen rund um das Thema E-Bilanz! Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 34

35 7. Informationen und Kontakt Vielen Dank für Ihr Interesse! Haben Sie noch Fragen? Bitte sprechen Sie uns an! Dr. Kleeberg & Partner GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Steuerberatungsgesellschaft Augustenstraße 10 Am Sandtorkai München Hamburg Telefon Telefon Telefax Telefax Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 35

36 Disclaimer Die vorliegende Publikation dient der Information unserer Mandanten und Kunden sowie der interessierten Öffentlichkeit. Alle Angaben wurden sorgfältig recherchiert und zusammengestellt. Wir übernehmen dennoch keine Gewähr und keine Haftung für die Vollständigkeit und Richtigkeit der Hinweise. Alle Angaben beziehen sich auf den Stand zum Zeitpunkt der Manuskriptfertigstellung. Aufgrund künftiger Entwicklungen können Änderungen eintreten. Wir übernehmen keine Verpflichtung, hierüber zu informieren. Die in diesem Dokument gegebenen Informationen beruhen auf Quellen, die wir für zuverlässig halten, jedoch nicht einer neutralen Prüfung unterzogen haben. Die Herausgeber/Autoren übernehmen keine Gewähr und keine Haftung für die Vollständigkeit und Richtigkeit der hierin enthaltenen Informationen. Die in dieser Untersuchung vertretenen Meinungen stellen ausschließlich die Auffassungen der Herausgeber/Autoren dar und können sich jederzeit ändern; solche Meinungsänderungen müssen nicht publiziert werden. Copyright-Vermerk 02/2012. Herausgeber dieses Werks ist die Dr. Kleeberg & Partner GmbH, München. Wir weisen darauf hin, dass das Urheberrecht sämtlicher Texte und Grafiken in diesem Werk bei uns als Herausgeber und ggf. bei den Autoren liegt. Die begründeten Urheberrechte bleiben umfassend vorbehalten. Jede Form der Vervielfältigung z.b. auf drucktechnischem, elektronischem, optischem, photo-mechanischem oder ähnlichem Weg auch auszugsweise bedarf der ausdrücklichen, schriftlichen Einwilligung des Herausgebers und ggf. des Autors. Es ist Dritten nicht gestattet, das Werk auch auszugsweise zu vervielfältigen. Februar 2012 E-Bilanz: Prüfen planen profitieren 36