DIE E-BILANZ AKTUELLE ENTWICKLUNGEN FÜR

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1 DIE E-BILANZ AKTUELLE ENTWICKLUNGEN FÜR STEUERBEGÜNSTIGTE KÖRPERSCHAFTEN Mit dem Steuerbürokratieabbaugesetz im Jahr 2008 wurde gesetzlich geregelt, dass der Inhalt der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung eines bilanzierenden Steuerpflichtigen zukünftig nach dem amtlich vorgeschriebenen Datensatz durch Datenfernübertragung an das Finanzamt zu übermitteln ist. Viele steuerbegünstigte (gemeinnützige) Körperschaften haben sich in der Folgezeit die Frage gestellt, ob die steuerbegünstigte Körperschaft als eine (möglicherweise) bilanzierende Steuerpflichtige überhaupt von einer E-Bilanz-Pflicht betroffen ist und, wenn ja, welche Informationen in welchem Umfang für welche Sphäre (ideeller Bereich, Vermögensverwaltung, Zweckbetrieb und/oder steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb) einzureichen sind. Bislang hatten das Bundesministerium der Finanzen und die zuständigen Finanzämter keine verbindlichen Antworten gegeben. Das Ziel der E-Bilanz ist, die bisherige Übermittlung der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung durch die Abgabe in Papierform durch eine Übermittlung durch Datenfernübertragung zu ersetzen. Dieser - vermeintlich einfache - Wechsel der Übermittlungsart stellt in der Praxis viele steuerbegünstigte Körperschaften vor Probleme aufgrund der Tatsache, dass der überwiegende Teil der steuerbegünstigten Körperschaften für Zwecke der Besteuerung (Körperschaft- und Gewerbesteuer) lediglich eine modifizierte Gewinnermittlung bzw. eine außerbilanzielle Nebenrechnung für den (einheitlichen) steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb bei dem zuständigen Finanzamt einreicht. Eine Bilanz für den (einheitlichen) steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb wird erfahrungsgemäß nur in Einzelfällen von der Finanzverwaltung eingefordert. Mit dem Schreiben vom 19. Dezember 2013 hat das Bundesministerium der Finanzen nunmehr Antworten auf die vorgenannten Fragen gegeben. Hiernach entfällt für eine Vielzahl von insbesondere kleineren steuerbegünstigten Körperschaften, die keine oder nur in einem geringen Umfang (weniger als brutto EUR ,00) steuerpflichtige Tätigkeiten ausüben, die Verpflichtung zur elektronischen Übermittlung der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung. Sollte sich allerdings für eine steuerbegünstigte Körperschaft eine E-Bilanz-Pflicht ergeben, so stehen mehrere - zum Teil auch anwenderfreundliche - Übermittlungsvarianten zur Auswahl. Die nachfolgenden Ausführungen verschaffen Ihnen einen umfangreichen und detaillierten Überblick über den Themenbereich E-Bilanz bei steuerbegünstigten (gemeinnützigen) Körperschaften. Diese sollen Ihnen den Einstieg in diese Thematik erleichtern und Sie bei der praktischen Umsetzung unterstützen.

2 Seite 2 5b Absatz 1 EStG schreibt - eigentlich schon verpflichtend - für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2011 beginnen, allen bilanzierenden Steuerpflichtigen eine Übermittlung entweder der (Handels-) Bilanz und der (zugehörigen) Gewinn- und Verlustrechnung nebst steuerlicher Überleitungsrechnung oder unmittelbar einer Steuerbilanz elektronisch nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz (Taxonomie) durch Datenfernübertragung in Form von XBRL-Datensätzen an das zuständige Finanzamt vor. Im Gegenzug entfällt die (bisher) nach 60 Absatz 1 EStDV vorgeschriebene Übermittlung dieser Unterlagen in Papierform. Mit dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 28. September 2011 ist zunächst klargestellt worden, dass auch für steuerbegünstigte (gemeinnützige) Körperschaften, die nach 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG partiell steuerpflichtig sind, grundsätzlich eine E-Bilanz-Pflicht besteht, sofern diese eine Verpflichtung zur Aufstellung einer Bilanz sowie einer Gewinn- und Verlustrechnung haben. Allerdings werden in diesem BMF-Schreiben keine Ausführungen dazu gemacht, ob alle steuerbegünstigten Körperschaften von einer E-Bilanz-Pflicht betroffen sind und in welchem Umfang bzw. für welche Bereiche Angaben für die Bilanz(en) sowie für die Gewinn- und Verlustrechnung(en) gemacht werden müssen. Trotz der gesetzlich (eigentlich) eindeutigen Regelung wird es aber von Seiten des Bundesministeriums der Finanzen zur Vermeidung unbilliger Härten für eine Übergangszeit nicht beanstandet, wenn steuerbegünstigte Körperschaften die Inhalte der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2014 beginnen, durch Datenfernübertragung übermitteln. Für die Übergangszeit (2012 bis 2014) dürfen die Gewinnermittlungen weiter in Papierform abgegeben werden, und zwar ohne Anwendung der Gliederungstiefe der sog. Taxonomie. Für bilanzierende Steuerpflichtige, die nicht steuerbegünstigt (gemeinnützig) sind, kann diese Übergangsregelung nicht in Anspruch genommen werden. Für diese bilanzierenden Steuerpflichtigen ergibt sich in der Regel eine E-Bilanz-Pflicht spätestens für die Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2012 beginnen. Zu den bilanzierenden Steuerpflichtigen dürften u.a. auch gewerbliche (Tochter-) Servicegesellschaften von steuerbegünstigten Körperschaften zählen. Die vorgenannte Übergangsregelung wird von den weitaus meisten steuerbegünstigten Körperschaften genutzt, nicht zuletzt auch deshalb, weil die Finanzverwaltung bisher (noch) nicht eindeutig gebzw. erklärt hatte, welche Daten sie künftig konkret im Einzelnen im Wege der elektronischen Übermittlung nach Maßgabe des 5b EStG erwarten werde. Dabei war den steuerbegünstigten Körperschaften stets bewusst, dass sie sich dieser Thematik spätestens im Laufe des Jahres 2014 widmen müssten. Denn fast jede steuerbegünstigte (gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche) Körperschaft unterhält heutzutage steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe. So werden z.b. Besucher/Mitarbeiter-Cafeterien betrieben oder andere Einrichtungen, z.b. Alten- oder Pflegeheime, mit Speisen beliefert, Parkplätze vermietet oder einzelne Betriebsteile, z.b. die Wäscherei, die Küche oder die EDV in rechtlich selbständige Organisationen, z.b. in gewerbliche Tochter-Kapitalgesellschaften, ausgegliedert. Alle diese Aktivitäten lösen grundsätzlich bei steuerbegünstigten Körperschaften steuerliche Konsequenzen aus, die häufig zur sog. partiellen Steuerpflicht der daraus erzielten Gewinne bei der Körperschaft und Gewerbesteuer sowie zu einer Umsatzsteuerpflicht, zumeist zum Regelsteuersatz von derzeit 19%, führen.

3 Seite 3 Kurz vor Weihnachten 2013 hat das Bundesministerium der Finanzen in einem Schreiben vom 19. Dezember 2013 an verschiedene (Dach-) Verbände, den Deutschen Städtetag, die Bundessteuerberaterkammer, Kirchen u.a. zu den Übermittlungspflichten von steuerbegünstigten Körperschaften bei der elektronischen Übermittlung gemäß 5b EStG Stellung genommen und dabei aus Sicht der betroffenen Einrichtungen nach unserer Einschätzung durchaus erfreuliche Regelungen gefunden. Danach findet 5b EStG auf Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die persönlich und vollumfänglich von der Körperschaftsteuer befreit sind - hierzu gehören insbesondere auch die ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienenden Körperschaften - generell keine Anwendung. Wenn also steuerbegünstigte Körperschaften neben ihren ideellen Tätigkeiten (im steuerbegünstigten Zweckbetrieb) keine der Körperschaftsteuer oder der Gewerbesteuer unterliegenden wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe unterhalten - dies ist auch dann der Fall, wenn die Einnahmen aus den steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben unter der sog. Besteuerungsgrenze von EUR liegen - und ihren Gewinn durch Einnahmen-Überschuss-Rechnungen im Sinne von 4 Absatz 3 EStG ermitteln, wird eine elektronische Übermittlung im XBRL-Format nach Maßgabe des 5b EStG auch künftig nicht gefordert werden. Sollten andererseits steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe unterhalten werden und aufgrund gesetzlicher Verpflichtungen eine (Gesamt-)Bilanz sowie eine (Gesamt-)Gewinn- und Verlustrechnung aufzustellen sein - dies ist z.b. bei Krankenhäusern nach den Vorgaben der KHBV der Fall -, so ist verpflichtend nur ein Datensatz für den steuerpflichtigen Teilbereich zu übermitteln (sog. Minimalanforderungen ). Jeder steuerbegünstigten Körperschaft ist andererseits natürlich die Möglichkeit eröffnet, auf freiwilliger Basis über die Minimalanforderungen hinaus Daten elektronisch zu übermitteln. Inwieweit künftig von dieser Möglichkeit Gebrauch gemacht werden wird, bleibt abzuwarten. Die elektronische Übermittlung der Minimalanforderungen bzw. der darüber hinaus freiwillig übermittelten zusätzlichen Daten kann voraussichtlich ab November 2014 geschehen. Folgende - für die Praxis erhebliche Erleichterungen schaffende - Möglichkeiten zur elektronischen Übermittlung stehen den steuerbegünstigten Körperschaften dabei künftig zur Verfügung: Übermittlung der Gesamtbilanz -Lösung mit Übermittlung von Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung für den partiell steuerpflichtigen Teilbereich nach Taxonomie-Schema Im Berichtsbestandteil Steuerliche Gewinnermittlung für besondere Fälle kann zu Übertragungszwecken zusätzlich zu den originären Berichtsteilen für die Gesamtkörperschaft die Datenstruktur der Berichtsteile Bilanz und G+V für den steuerrelevanten Geschäftsbereich genutzt werden. Bei dieser Übermittlungsvariante sind die Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung der Gesamtkörperschaft und die Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung des einheitlichen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes zu übermitteln (Übermittlungsvariante 1).

4 Seite 4 Soll lediglich eine E-Bilanz ausschließlich für den partiell steuerpflichtigen Teilbereich übermittelt werden, so sind für die Datenübermittlung sowohl die Berichtsteile Bilanz und G+V als auch der Berichtsbestandteil Steuerliche Gewinnermittlung für besondere Fälle nutzbar (Übermittlung ausschließlich steuerlicher Werte). Bei Übermittlung im Berichtsbestandteil Steuerliche Gewinnermittlung für besondere Fälle besteht die Option, sowohl Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung als auch nur die Gewinn- und Verlustrechnung für den partiell steuerpflichtigen Teilbereich nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz zu übermitteln. Bei diesen Übermittlungsvarianten sind entweder die Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung des einheitlichen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes (Übermittlungsvariante 2a) oder nur die Gewinn- und Verlustrechnung des einheitlichen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes (Übermittlungsvariante 2b) zu übermitteln. Formlose Gewinnermittlung für den partiell steuerpflichtigen Teilbereich Sollte die steuerbegünstigte Körperschaft nur eine Gesamtbilanz sowie eine Gesamt-Gewinnund Verlustrechnung aufgestellt und den Gewinn des partiell steuerpflichtigen Teilbereichs in einer (außerbilanziellen) Nebenrechnung ermittelt haben, so können im Berichtsteil Steuerliche Gewinnermittlung für besondere Fälle die bisherigen Positionen im Bereich Steuerliche Gewinnermittlung für steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe genutzt werden. Dies bedeutet eine Komprimierung des Gesamtergebnisses der bisherigen Nebenrechnung, da lediglich der steuerliche Gewinn als Einzelbetrag (zur Plausibilisierung mit der Steuererklärung) ebenfalls übermittelt wird (Übermittlungsvariante 3). In der dieser Position zugeordneten Erläuterungsposition ist natürlich auch eine Darstellung der bisherigen detaillierten Nebenrechnung möglich. Technisch wird dies durch die Übermittlungsmöglichkeit der Nebenrechnung in einer XBRL-Fußnote zu dieser Erläuterungsposition realisiert. Für juristische Personen des öffentlichen Rechts und deren Betriebe gewerblicher Art, die unter den Anwendungsbereich des 5b EStG fallen, stehen die oben beschriebenen Übermittlungsformen ebenfalls zur Verfügung. In einer Anlage hat das Bundesministerium der Finanzen eine Übersicht beigefügt, aus welcher die konkrete Anwendung der vorstehenden Regelungen für steuerbegünstigte Körperschaften in unterschiedlichen Rechtsformen bzw. bei unterschiedlichen Arten der Bilanzierung deutlich wird. Diese Anlage wird nachfolgend im Wortlaut abgedruckt; jede steuerbegünstigte Körperschaft muss künftig anhand dieser Übersicht feststellen, welche Vorgaben konkret zu beachten bzw. welche Erleichterungsmöglichkeiten konkret nutzbar sind.

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6 Seite 6 Dabei sind häufig die sog. Grenzen des 141 AO und die gesonderte Aufforderung durch das Finanzamt von zentraler Bedeutung. 141 AO regelt ganz allgemein die Buchführungspflicht bestimmter Steuerpflichtiger. Gewerbliche Unternehmer, die u.a. nach den Feststellungen der Finanzbehörde für den einzelnen Betrieb Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze - mit Ausnahme einiger weniger steuerfreier Umsätze - von mehr als EUR im Kalenderjahr oder einen Gewinn aus Gewerbebetrieb - also aus den steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben - von mehr als EUR im Wirtschaftsjahr gehabt haben, sind auch dann verpflichtet, für diesen Betrieb Bücher zu führen und auf Grund jährlicher Bestandsaufnahme Abschlüsse zu machen, wenn sich eine Buchführungspflicht nicht aus 140 AO ergibt. Es ist davon auszugehen, dass die Finanzverwaltung bei der Ermittlung der Grenzen des 141 AO von dem einheitlichen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ausgeht. Diese Verpflichtung ist aber erst vom Beginn des Wirtschaftsjahres an zu erfüllen, das auf die Bekanntgabe der Mitteilung erfolgt, durch die das zuständige Finanzamt auf den Beginn dieser Verpflichtung hingewiesen hat. Solange dieser Hinweis nicht erfolgt ist, tritt keine originäre steuerliche Bilanzierungspflicht ein. Wenn also - wofür derzeit vieles spricht - Aufforderungen (im Sinne des 141 AO) konsequent von den Finanzämtern unterbleiben, ist künftig die elektronische Übermittlung einer formlosen Gewinnermittlung für den partiell steuerpflichtigen Teilbereich ausreichend, und zwar als Einzelbetrag (zur Plausibilisierung mit der Steuererklärung). Es ist in diesem Zusammenhang zu beachten, dass die E-Bilanz nicht Bestandteil der betrieblichen Steuererklärung ist, sondern die E-Bilanz ist dieser nur als Unterlage beizufügen ( 150 Abs. 4 Satz 1 AO). Die betrieblichen Steuererklärungen selber sind in der Regel ab dem Veranlagungszeitraum 2011 elektronisch an die Finanzverwaltung zu übermitteln. Unabhängig von einer möglichen E-Bilanz-Pflicht ist derzeit bundesweit zu beobachten, dass steuerbegünstigte (gemeinnützige) Körperschaften zunehmend im Fokus der Finanzverwaltung stehen, insbesondere im Rahmen von sog. steuerlichen Außenprüfungen (Betriebsprüfungen). Vor dem Hintergrund dieser Entwicklungen dürften derzeit bei steuerbegünstigten Körperschaften u.a. folgende Handlungsfelder von Bedeutung sein: die Dokumentation und der Nachweis von (gemischt veranlassten) Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach - Gewinnermittlungen der steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe, die Dokumentation und der Nachweis der Vorsteuer - die Erfassung der Umsatzsteuer, das Gebot der zeitnahen Mittelverwendung sowie die sachgerechte Ermittlung von marktüblichen Entgelten/Verrechnungspreisen.

7 Seite 7 Sofern Sie Fragen zu diesen aktuellen Entwicklungen für steuerbegünstigte (gemeinnützige) Körperschaften haben, so können Sie unsere Ansprechpartner der BDO kontaktieren: WP StB Dipl.-Kaufmann Ralf Klaßmann, Partner und Leiter des Branchencenter Gesundheit und Soziales der BDO AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Köln ralf.klassmann@bdo.de StB Dipl.-Kaufmann Daniel Schneider, Prokurist und Manager des Branchencenter Gesundheit und Soziales der BDO AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Köln daniel.schneider@bdo.de