Arbeitsgemeinschaft im Steuerrecht WS 2014/2015 Sascha Kargitta. Fall 3
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- Ludo Kalb
- vor 7 Jahren
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1 Fall 3 A ist alleiniger Gesellschafter und zugleich Geschäftsführer der A-GmbH. Zu Beginn des Jahres 2011 geriet die GmbH in Liquiditätsschwierigkeiten, weil ein Großkunde ausfiel. Sie zahlte dennoch die bestehenden Lieferantenverbindlichkeiten, um die Geschäftsbeziehungen zu wahren. Anfang des Februar 2012 wurde die A-GmbH zahlungsunfähig. Die A-GmbH zahlte ihre ordnungsgemäß angemeldete Umsatzsteuer für die Voranmeldungszeiträume des Jahres 2011 nicht mehr. Die Umsatzsteuerverbindlichkeiten bestanden in derselben Höhe wie die beglichenen Lieferantenverbindlichkeiten. Fragen: 1. Haftet A als Geschäftsführer der A-GmbH für deren Umsatzsteuerrückstände? 2. Die A-GmbH ist die geschäftsführende Komplementärin der A-GmbH & Co. KG. Haftet A, für bestehende Umsatzsteuerschulden der A-GmbH & Co. KG? 3. Neben dem A ist der C als technischer Geschäftsführer der GmbH angestellt. Der Gesellschaftsvertrag bestimmt eindeutig eine klare Trennung der Aufgabenbereiche von A und C. Die Erledigung der steuerlichen Pflichten obliegt danach nur dem A. Haftet C für die Umsatzsteuerrückstände der A-GmbH? Könnte die Finanzbehörde nur ihn in Anspruch nehmen? 4. Dem Groß- und Außenhandelskaufmann D hat die A-GmbH Prokura erteilt. Er ist für den Einkauf spezieller Rohmaterialien zuständig. Könnte D Adressat eines Haftungsbescheides hinsichtlich der genannten Umsatzsteuerverbindlichkeiten sein? Fall 4 Die W-GmbH betreibt in Bochum ein Wellness-Center. Geschäftsführer sind M der sich um den Fitness- und Massagebereich kümmert, sowie die G, die den kaufmännischen Bereich des Unternehmens betreut. Trotz des anhaltenden Wellnesstrends konnte die GmbH im Herbst 2012 ihre laufenden Zahlungsverpflichtungen nur noch schleppend erfüllen. Darüber haben M und G ein ausführliches Krisengespräch geführt. a) Umsatzsteuervoranmeldungen wurden für November ( EUR) und Dezember 2012 ( EUR) zwar fristgerecht abgegeben, die Vorauszahlungen jedoch nicht erfüllt. b) Für die Ende Januar 2013 zu zahlenden Löhne von EUR zzgl EUR Lohnsteuer stellte die Hausbank nach langem Zögern nur EUR für die Zahlung der Nettolöhne zur Verfügung. Trotz des Anratens des Lohnbuchhalters nur
2 EUR auszuzahlen und EUR Lohnsteuer abzuführen, wurde der Betrag vollständig an die Arbeitnehmer ausgekehrt. Im Februar 2013, nachdem die örtlichen Versorger nicht mehr bereit waren, Strom und Wasser zur Verfügung zu stellen, wurde der Wellness-Betrieb geschlossen. Am 5. März 2013 wurde ein Insolvenzantrag gestellt, der im April mangels Masse abgelehnt wurde. Das Finanzamt Bochum-Mitte erließ Mitte April 2013 mit einen formell ordnungsgemäßen Haftungsbescheid gemäß 191 Abs. 1, 69 AO gegen M und forderte ihn darin auf zur Zahlung von Steuerschulden der GmbH und zwar im Einzelnen: Lohnsteuer für Januar 2013 i.h.v EUR Umsatzsteuer November und Dezember 2012 i.h.v. zusammen EUR Säumniszuschläge zur Lohnsteuer für Januar 2013 i.h.v. 240 EUR (3% v EUR) Begründet wird die Inanspruchnahme damit, dass Herr M auf Grund einer umfangreichen Erbschaft zahlungsfähiger sei, als G. M hält den Bescheid für rechtswidrig. So sei schließlich G für den steuerlichen Bereich zuständig gewesen, das Finanzamt hätte sich also an sie halten müssen. Außerdem sei die GmbH Schuldnerin der Ansprüche, M schulde also höchstens den auf ihn persönlich entfallenden Lohnsteueranteil von EUR. Hinzu komme, dass die Umsatzsteuer mangels Liquidität nicht beglichen werden konnte. Bereits am bestanden Verbindlichkeiten von EUR. Bis seien für Löhne und Lohnnebenkosten EUR aufgebracht worden und zugleich weitere Verbindlichkeiten i.h.v EUR fällig geworden. Dem hätten nur Zahlungseingänge von EUR gegenüber gestanden. Prüfen Sie gutachterlich die Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheides!
3 41 a EStG (Auszug): (1) Der Arbeitgeber hat spätestens am zehnten Tag nach Ablauf eines jeden Lohnsteuer- Anmeldungszeitraums 1. dem Finanzamt, in dessen Bezirk sich die Betriebsstätte ( 41 Absatz 2) befindet (Betriebsstättenfinanzamt), eine Steuererklärung einzureichen, in der er die Summen der im Lohnsteuer-Anmeldungszeitraum einzubehaltenden und zu übernehmenden Lohnsteuer angibt (Lohnsteuer-Anmeldung), 2. die im Lohnsteuer-Anmeldungszeitraum insgesamt einbehaltene und übernommene Lohnsteuer an das Betriebsstättenfinanzamt abzuführen. 42d EStG (Auszug) (1) Der Arbeitgeber haftet 1.für die Lohnsteuer, die er einzubehalten und abzuführen hat, 2.für die Lohnsteuer, die er beim Lohnsteuer-Jahresausgleich zu Unrecht erstattet hat, 3.für die Einkommensteuer (Lohnsteuer), die auf Grund fehlerhafter Angaben im Lohnkonto oder in der Lohnsteuerbescheinigung verkürzt wird, 4.für die Lohnsteuer, die in den Fällen des 38 Absatz 3a der Dritte zu übernehmen hat. 18 UStG (Auszug) (1) Der Unternehmer hat bis zum 10. Tag nach Ablauf jedes Voranmeldungszeitraums eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung zu übermitteln, in der er die Steuer für den Voranmeldungszeitraum (Vorauszahlung) selbst zu berechnen hat. Auf Antrag kann das Finanzamt zur Vermeidung von unbilligen Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall hat der Unternehmer eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben. 16 Abs. 1 und 2 und 17 sind entsprechend anzuwenden. Die Vorauszahlung ist am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig.
4 Fall 3 1. Frage: Haftung aus 69 AO? 1. Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis, 37 I AO Umsatzsteuerschuld 2012 = Steueranspruch 2. Steuerschuld der A-GmbH Schuldner der USt ist die A-GmbH, 13a I Nr. 1, 2 I UStG für den A fremde Steuerschuld. 3. Gesetzlicher Vertreter der GmbH i.s.d. 34 I 1 AO 35 I GmbHG : A ist gesetzlicher Vertreter der A-GmbH, 4. Verletzung einer steuerlichen Pflicht i.s.d. 69 S. 1, 34 I 2 AO Pflicht grds.: Vertreter hat Sorge zu tragen tragen, dass die Steuern aus den verwalteten Mitteln entrichtet werden, also Nichtzahlung der Umsatzsteuer wäre grundsätzlich Pflichtverletzung. Aber: Liquiditätsschwierigkeiten der A-GmbH! In gleicher Höhe wie die Steuerschulden bestanden auch Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen gegenüber Geschäftspartnern Grundsätze: - Pflichtverletzung nur gegeben, wenn genügend liquide Mittel für die Tilgung der Steuerschulden zur Verfügung stehen - Steuerschulden sind nicht nachrangig zu privatrechtlichen Schulden. Ständige Rechtsprechung: Grundsatz der anteiligen Tilgung von Steuerschulden und anderen Verbindlichkeiten (BFH BStBl. II 2001, 271; 1993, 8; 1990, 201; 1984, 776; Tipke/Kruse, 69 AO, Tz. 34) d.h. Bevorzugung der privaten Gläubiger gegenüber dem Steuergläubiger kann Pflichtverletzung begründen. Pflichtverletzung im vorliegenden Fall war somit nur die Nichtzahlung der hälftigen Umsatzsteuer 5. Verschulden, 69 S. 1 AO Verschulden = Vorsatz oder grobe Fahrlässigkeit
5 Subsumtion: Vorsätzlich handelt, wer seine Pflichten kannte und ihre Verletzung wollte (BFH BStBl. II 1983, 655). - A kannte seine Pflicht, die angemeldete USt zu den gesetzlichen Fälligkeitsterminen ( 18 I UStG) abzuführen - Er verletzte diese Pflicht zugunsten der Wahrung der Geschäftsbeziehungen. Rückschluss: Dies wollte er auch, er handelte also vorsätzlich Verschulden (+) 6. Schadensumfang - Schaden des Steuergläubigers: in vollem Umfang der nicht erfüllten USt - Aber: Ursächliche Pflichtverletzung für den Schaden? Nur in Höhe von 50% der USt-Schuld 7. Ergebnis A haftet unbeschränkt und persönlich für die Hälfte der rückständigen USt 2002, 69 S. 1 AO. 2. Frage: Die A-GmbH haftet als Komplementärin der KG aus 128, 161 HGB für Steuern der KG. A wie-derum haftet als Geschäftsführer der GmbH für deren Haftungsschulden, s.o. 3. Frage: Problem des Verschuldens: Grundsatz der Gesamtverantwortung: d.h., jeden Geschäftsführer trifft die Pflicht der Geschäftsführung im Ganzen. Ausnahme: Verschulden abhängig vom Tätigkeitsbereich: Voraussetzung: Begrenzung der Tätigkeitsbereiche durch eine vorweg getroffene, eindeutige und schriftliche Klarstellung. Hier: Im Gesellschaftsvertrag war eine klare Trennung der Tätigkeitsbereich von vorn herein enthalten. Aber: Überwachungspflicht der nicht mit steuerlichen Angelegenheiten betrauten Geschäftsführer ( 43 I GmbHG), die sich zu einer Pflicht der inhaltlichen Überprüfung steigert, wenn die wirtschaftliche Lage des Unternehmens dazu Anlass gibt. Es entspricht ständiger Rechtsprechung, dass in der Liquiditätskrise eine besondere Überwachungspflicht besteht und dass eine intern zwischen Vertretern einer Kapitalgesellschaft vereinbarte
6 Aufgabenverteilung in einer solchen Situation keine haftungsbegrenzende Wirkung mehr entfalten kann. Hier: Liquiditätsengpass bereits Anfang 2011; Zahlungsschwierigkeiten drängten sich auf Nichtüberprüfung dieser Vorgänge zumindest grob fahrlässig, mithin schuldhaft. Haftung nach 69 S. 1 AO auf die Hälfte der USt. Folgefrage: Darf das FA den C in Anspruch nehmen, ohne auf A zurückzugreifen? (P) evtl. fehlerhafte Ausübung des Auswahlermessens, 191 I 1 AO? Nach der gesellschaftsrechtlichen Regelung war allein A zur Erfüllung der steuerlichen Pflichten verpflichtet. Wohl nicht mehr ermessensgerecht, den C allein in Anspruch zu nehmen. Möglich wäre Inan-spruchnahme als Gesamtschuldner zusammen mit A (offen gelassen von BFH BStBl. II 1998, 761). 4. Frage: (P): Gehört der Prokurist zum Adressatenkreis der 34, 35 AO? Verfügungsberechtigter i.s.d. 35 AO? Vor.: Auftreten im eigenen oder fremden Namen Prokura bewirkt eine gerichtliche und außergerichtliche Vertretungsmacht, 49 HGB. Auftreten im fremden Namen (+) Aber: Einschränkende Auslegung des 35 AO durch die Rechtsprechung: Erfüllung von steuerlichen Pflichten muss auch zum Pflichtenkreis des Verfügungsberechtigten gehören. Hier: (-) Keine Haftung
7 Fall 4 Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheids: I. Ermächtigungsgrundlage Die Finanzbehörde hat den Haftungsbescheid auf Grundlage der 191 Abs. 1, 69 AO erlassen. II. Formelle Rechtmäßigkeit 1. Zuständigkeit: 17, 20 Abs. 1, 21 Abs. 1 S. 1 AO 2. Form: schriftlich gem. 191 Abs. 1 S. 3 AO; inhaltliche Bestimmtheit durch Benennung des Haftungsschuldners und die Steuern, für welche gehaftet wird (s. 119 Abs. 1 AO); gemäß 121 Abs. 1 AO begründet. 3. Verfahren: 91 Abs. 1, 126 Abs. 1 Nr. 3 AO III. Materielle Rechtmäßigkeit: 1. Vorliegen einer Steuerschuld (+) 2. Gesetzlicher Vertreter i.s.d. 34 AO M ist als Geschäftsführer gem. 35 Abs. 1 GmbHG gesetzlicher Vertreter der W- GmbH. 3. ihm auferlegte Pflicht Grundsatz: ges. Vertreter treffen die in 34 I AO normierten Pflichten o Also auch: Entrichtung der Steuern (P) mehrere Geschäftsführer: 4. Verschulden o Grundsatz: interne Geschäftsaufteilung kann haftungsbeschränkend wirken o Aber: Allen Gf kommt Überwachungspflicht zu o Diese kann sich zur inhaltlichen Überprüfungspflicht steigern, wenn äußere Umstände dazu Anlass geben: zb: wirtschaftliche Lage des Betriebs, offensichtliche Unfähigkeit des anderen Gf, positives Wissen von Pflichtverstößen vgl. auch 37 Abs. 2 GmbHG; BFH v , BStBl. 1984, 776, 778,v , BStBl. II 2003, 556, 560 hier: GmbH drohte bereits Zahlungsunfähigkeit. Dann ist den Gf eine enge Zusammenarbeit im Wege einer gegenseitigen gesteigerten Überwachungsund Überprüfungspflicht zuzumuten. a) hinsichtlich der Lohnsteuer
8 Die Abführungspflicht bezüglich der Lohnsteuer ergibt sich aus 34 AO i.v.m. 41a Abs. 1 Nr. 2 EStG, M wusste durch Buchhalter von der Pflicht Aber: evtl. vermindertes Verschulden aufgrund der Liquiditätsschwierigkeiten? Die Gleichrangigkeit von Steuer- und Drittschulden kann ausnahmsweise vernachlässigt werden, wenn zb die Zahlung der Löhne oder unverzichtbare Anschaffung zur Abwendung der Insolvenz und zur Fortführung des Betriebs von Nöten sind. Aber: System des Lohnsteuerabzugs abzuführende Lohnsteuer entsteht mit Zufluss des Netto-Arbeitslohns. Dieser hätte daher vorl. niedriger ausfallen müssen, was M auch bekannt war. Einwand, die Bank habe Kredit lediglich zur Lohnzahlung gewährt greift nicht. öffentlich-rechtliche (Steuer-)pflichten sind nicht privatrechtlich abdingbar. M handelte mithin bzgl. der Nichtabführung der Lohnsteuer vorsätzlich Rspr. zur Vertiefung: BFH v. v , BStBl. II 1988, 859; v , BFH/NV 1998, 1321 BFH v , BStBl. II 1983, 655, 656 f. b) hinsichtlich der Umsatzsteuer s. Fall 1: Grundsatz der anteiligen Tilgung c) hinsichtlich der Säumniszuschläge 69 S. 2 AO Geschäftsführer haften auch für Säumniszuschläge ( 240 AO), die in Folge einer zumindest grob fahrlässigen Pflichtverletzung zu zahlen waren. Entscheidend: Pflichtverletzung kausal für Entstehen der Säumniszuschläge an (BFH v , BStBl. II 1988, 859, 862). M hat eine Pflichtverletzung begangen, indem er die Lohnsteuer nicht an das Finanzamt abführte. [Berechnung der Säumniszuschläge: 1% für jeden angefangenen Monat nach Fälligkeit. Fäl-ligkeit für die LSt: 41a S. 1 Nr. 2 EStG 10. Tag des Folgemonats. Hier: LSt für Januar fällig bis zum Ablauf des 10. Februars. Säumniszuschlag ab dem 11. Februar.] Aber: Ab Zahlungsunfähigkeit der GmbH. Sinn und Zweck des Säumniszuschlags: Druckmittel zur Durchsetzung von Steueransprüchen Vorliegend ist dieser Zweck durch Zahlungsunfähigkeit unmöglich. und sind der Lösung: aus sachlichen Billigkeitsgründen gemäß 227 AO zu erlassen (BFH v , BStBl. II 1984, 415).
9 (Der BFH argumentiert im Urteil vom , BStBl. II 1988, 859, 862 mit der Akzessorietät der Haftungsschuld. Darauf könne sich der Haftungsschuldner bei der Inanspruchnahme berufen und geltend machen, dass die bestehenden sachlichen Billigkeitsgründe auch ihm zu Gute kommen müssten.) M haftet daher für Säumniszuschläge nur für den Monat Februar. 5. Haftungsumfang a) hinsichtlich der Lohnsteuer 7000, Arg.: Schadensersatzcharakter der Haftung, daher nur ausgebliebener Schaden bei pflichtgemäßem Verhalten (vgl: BFH v , BStBl. II 1989, 979; v , BFH/NV 1997, 7, 8, a.a.: Tipke/Kruse-Loose, 69 Tz. 41). (P): M = Haftungsschuldner für auf eigenen Lohn entfallende Lohnsteuer? o Stellung des Steuerschuldners mit der des Haftungsschuldners grundsätzlich unvereinbar. o Aber: M haftet für fremde (die der GmbH) Steuerentrichtungspflicht, wenngleich er Steuerschuldner der Lohnsteuer ist. (BFH v , BStBl. II 1988, 167). b) hinsichtlich der Umsatzsteuer vgl. Fall 1: anteilige Tilgungsquote für gesamten Haftungszeitraum (vgl.bfh v , BStBl. II 1990, 201): Schulden: EUR (Anfangsbestand von Löhne zusätzliche Verbindlichkeiten USt). Zahlungseingänge: EUR Tilgungsquote somit: 50 % Damit Haftung für nichtgezahlte USt i.h.v c) hinsichtlich der Säumniszuschläge M haftet aufgrund der Minderung der Lohnsteuerschuld auf EUR in Bezug auf den Säumniszuschlag nur i.h.v. 70 EUR (s.o.). 7. Ermessen 191 Abs. 1 AO Entschließungs- & Auswahlermessen der Finanzverwaltung ( 5 AO) der Finanzverwaltung
10 Entschließungsermessen: Rückgriff auf Steuerschuldner (GmbH) nicht mehr möglich (illiquide) Inanspruchnahme von Haftungsschuldnern ermessensgerecht (beachte außerdem 219 I S. 2 AO!) Auswahlermessen: Gesamtschuldnerschaft ( 44 AO) der Haftungsgläubiger! o Aber: Sachverhalt muss berücksichtigt werden o Es ist abzuwägen: Zahlungsfähigkeit (Effektivität der Verwaltung) des M spricht für seine Inanspruchnahme Grad der Verantwortung kann berücksichtigt werden (dann eher Haftung der G) (Zur Haftung des gesetzlichen Vertreters: Elbs/Ehrenhuber, SteuStud 2003, Zur Haftung allgemein: Fallstudie von Bleschick/Reddig, SteuStud 2002, )
Wintersemester 2010/2011 Seite 1
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