LESEPROBE. mit Miet- und Pachtzinsen

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1 Merkblatt Gewerbesteuerliche Hinzurechnung im Zusammenhang mit Miet- und Pachtzinsen Informationen für Berater und Mandanten Inhalt 1. Hintergrund 2. Grundsätze der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung 2.1 Zweck der Vorschrift 2.2 Übersicht über die Vorschrift des 8 Nr. 1 GewStG 2.3 Hinzurechnung von gewinnmindernden Aufwendungen 2.4 Aufteilung gemischter Verträge 2.5 Gewerbesteuerliche Organschaft 2.6 Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnung 3. Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen für bewegliche und unbewegliche Wirtschaftsgüter nach 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG 3.1 Miet- und Pachtzinsen für bewegliche Wirtschaftsgüter ( 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG) a) Miet- und Pachtzinsen kurzfristige Nutzung b) Leasing c) Instandhaltung, Instandsetzung und Versicherung des Leasinggegenstandes d) Baumaschinen und andere Wirtschaftsgüter e) Schienennetz und Teilnehmeranschlussleitung ( Letzte Meile ) f) Anmietung von Fahrzeugen mit Fahrergestellung g) Werbeflächen h) Weitervermietung über mehrere Stufen 3.2 Miet- und Pachtzinsen für unbewegliche Wirtschaftsgüter ( 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG) a) Allgemein b) Umlagefähige Betriebskosten/Instandhaltungskosten c) Weitervermietung über mehrere Stufen d) Konzertveranstalter/kurzfristige Anmietung von Veranstaltungsimmobilien e) Messestände f) Logistikverträge g) Hotelunterkünfte bei Reiseveranstaltern LESEPROBE 1. Hintergrund Im Zuge der Neuregelung der Hinzurechnungsnormen des 8 Nr. 1 Buchst. a f GewStG im Rahmen des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 (BGBl 2007 I S. 1912) ergaben sich in der Praxis viele Anwendungsfragen, die nicht mit dem Erlass aus dem Jahr 2008 beantwortet werden konnten. Mit Schreiben vom (BStBl 2012 I S. 65; künftig: Erlass vom ) haben die obersten Finanzbehörden der Länder einen gleichlautenden Erlass zu den Anwendungsfragen bei der Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen ( 8 Nr. 1 GewStG) veröffentlicht. Dieser koordinierte Ländererlass ersetzt den Erlass vom (BStBl 2008 I S. 730). Der überarbeitete Erlass beantwortet zwar nicht alle Fragen, spricht aber zumindest einige Zweifelsfragen aus der täglichen Praxis an, die an die Länder und das BMF herangetragen wurden. Leider sind aber auch seit der Veröffentlichung des überarbeiteten Ländererlasses aus dem Jahr 2012 neue Fragen in der Praxis aufgetreten. 2. Grundsätze der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung Nr Zweck der Vorschrift Der Gesetzgeber bezweckt durch die Hinzurechnungsvorschriften die objektive Ertragskraft des Gewerbebetriebs zu besteuern. Hierbei ist es unerheblich, ob dem Unternehmen das notwendige Kapital ganz oder teilweise als Eigen- oder Fremdkapital zur Verfügung gestellt wird. Mit den Vorschriften nach 8 Nr. 1 GewStG wird bezweckt, dass Entgelte für das Unternehmen zur Verfügung stehende Fremdkapital und andere Aufwendungen mit Fremdkapitalcharakter bei der Ermittlung des Gewerbeertrags dem nach dem Einkommen- und Körperschaftsteuergesetz ermittelten Gewinn wieder hinzugerechnet wird. 2.2 Übersicht über die Vorschrift des 8 Nr. 1 GewStG Durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 wurden die gewerbesteuerlichen Hinzurechnungstatbestände ( 8 Nr. 1 Buchst. a f GewStG) grundlegend angepasst, was zu einer erheblichen Ausweitung der Bemessungsgrundlage geführt hat. Seit dem Jahr 2008 werden nämlich 100 % der Schuldentgelte (Buchst. a), 100 % der Renten und dauernden Lasten (Buchst. b), 100 % der Gewinnanteile stiller Gesellschafter (Buchst. c), 20 % der Mieten, Pachten, Leasingraten für bewegliche Wirtschaftsgüter (Buchst. d), 50 % (bis %) der Mieten, Pachten, Leasingraten für unbewegliche Wirtschaftsgüter (Buchst. e) und 25 % der Entgelte für Überlassung von Rechten (Buchst. f) für Zwecke der Gewerbesteuer hinzugerechnet. 11/2014 DWS-Verlag Verlag des wissenschaftlichen Instituts der Steuerberater GmbH Bestellservice: Postfach Berlin Tel.: Fax: info@dws-verlag.de Internet: Alle Rechte vorbehalten. Es ist nicht gestattet, die Produkte ganz oder teilweise nachzudrucken bzw. auf fotomechanischem Weg zu vervielfältigen. Dieses Produkt wurde mit äußerster Sorgfalt bearbeitet, für den Inhalt kann jedoch keine Gewähr übernommen werden. DWS-Verlag 1

2 Für die Summe der hinzuzurechnenden Teile der Aufwendungen gilt ein Freibetrag von EUR. Soweit die Summe der Hinzurechnungen den Freibetrag überschreitet, wird sie zu 25 % hinzugerechnet. Das vorliegende Merkblatt beschränkt sich auf den besonders praxisrelevanten Problembereich der Mieten und Pachten für bewegliche und unbewegliche Wirtschaftsgüter ( 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG). 2.3 Hinzurechnung von gewinnmindernden Aufwendungen Der Hinzurechnung unterliegen nur Entgelte, die bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt wurden (Rz. 2 des Erlasses vom ). Infolgedessen unterbleibt eine Hinzurechnung, wenn Aufwendungen als Anschaffungsoder Herstellungskosten (z. B. Bauzeit- und Erbbauzinsen) aktiviert wurden. In der Praxis ergeben sich diese z. B. bei Gebäuden im Bau (Rz. 13 des Erlasses vom ) und dem handelsrechtlichen Wahlrecht des 253 Abs. 3 HGB und steuerlich aus R 6.3 Abs. 4 EStR Sofern Aufwendungen in eine Rückstellung fließen, ist der Hinzurechnungstatbestand zu prüfen und ggf. hinzuzurechnen (Rz. 2 des Erlasses v ). Die spätere Auflösung der Rückstellung bei Nicht-Inanspruchnahme ist nach R 7.1 Abs. 1 GewStR 2009 zu behandeln. Bei Vorliegen einer zeitlich befristeten Arbeitsgemeinschaft (ARGE) i. S. d. 2a GewStG sind die gewerbesteuerlichen Wirkungen bei den Beteiligten zu berücksichtigen. Dies gilt sofern der den Beteiligten zuzurechnende Gewinn um Aufwendungen gemindert wurde, die nach 8 Nr. 1 GewStG auf Ebene der ARGE folgerichtig hätten hinzugerechnet werden müssen. In diesem Fall hat die Hinzurechnung bei den jeweiligen Beteiligten zu erfolgen. Hierbei handelt es sich ebenfalls um eine Klarstellung. 2.4 Aufteilung gemischter Verträge Der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 GewStG unterliegen nur Entgelte mit Finanzierungscharakter. Bei Verträgen, die über mehrere Leistungskomponenten abgeschlossen wurden (gemischte Verträge), gilt dies auch, soweit die Komponenten untereinander trennbar sind. Die Entgelte sind ggf. im Wege der Schätzung zu ermitteln. Soweit bei einem gemischten Vertrag die Vereinbarung über verschiedene Leistungskomponenten abgeschlossen wurde und sich dabei ein einheitliches und unmittelbares Ganzes darstellt, scheidet eine Aufteilung des Vertrages aus. Der gesamte Vertrag fällt nicht unter 8 Nr. 1 GewStG, wenn eine nicht hinzurechnungspflichtige Leistung dem Vertrag das Gepräge gibt. Im umgekehrten Fall unterliegt der gesamte Vertrag der Hinzurechnung. Nach Auffassung der Finanzverwaltung scheidet deshalb z. B. bei Vereinbarungen zur fortlaufenden Reinigung bzw. zum fortlaufenden Austausch beschädigter Teile bei einem Mietservice von Berufskleidung oder Fußmatten sowie bei Zeit-Charterverträgen regelmäßig eine Hinzurechnung aus (Rz. 7 des Erlasses v ) Praxishinweis: Zur Abgrenzung der Leistungskomponenten könnte hier ggf. auf die umsatzsteuerlichen Maßstäbe zur Abgrenzung von Haupt- und Nebenleistung nach A 3.10 Abs. 5 Satz 3 UStAE zurückgegriffen werden. Danach ist eine Leistung grundsätzlich dann als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie im Vergleich zu der Hauptleistung nebensächlich ist, mit ihr eng im Sinne einer wirtschaftlich gerechtfertigten Abrundung und Ergänzung zusammenhängt und üblicherweise in ihrem Gefolge vorkommt. Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist hierbei insbesondere davon auszugehen, wenn die Leistung für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistenden unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Beispiel: Der Unternehmer U mietet Berufskleidung von einem Dienstleister. Des Weiteren übernimmt der Dienstleister die regelmäßige Reinigung sowie die Reparatur bzw. den Austausch der beschädigten Kleidung. Lösung: Der gemischte Vertrag stellt ein unmittelbares und einheitliches Ganzes dar. Es unterbleibt eine Aufteilung und eine Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 GewStG. 2.5 Gewerbesteuerliche Organschaft In Fällen in denen eine Organschaft nach 2 Abs. 2 S. 2 GewStG vorliegt gilt 8 GewStG nur eingeschränkt. Zur Vermeidung einer Doppelbelastung im Organkreis, unterbleiben Hinzurechnungen gemäß 8 GewStG, soweit die für die Hinzurechnung in Betracht kommenden Beträge bereits in anderen der zusammenzurechnenden Gewerbeerträge enthalten sind (R 7.1 Abs. 5 S. 3 GewStR 2009). Des Weiteren steht der Freibetrag von EUR nach 8 Nr. 1 GewStG in Organschaftsfällen bei jedem Unternehmen des Organkreises gesondert bei der Ermittlung des Gewerbebetrages zu berücksichtigen (Rz. 45 des Erlasses vom ). 2.6 Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnung Das Finanzgericht Hamburg hat im Rahmen eines Vorlagebeschlusses an das BVerfG verfassungsrechtliche Zweifel hinsichtlich der Hinzurechnung der Entgelte für Schulden sowie Miet- und Pachtzinsen gemäß 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG geäußert (FG Hamburg v , 1 K 138/10, DStRE 2012, 478). Die Regelungen verstoßen nach Auffassung des Gerichts gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip und sind nicht hinreichend gerechtfertigt. Das Verfahren ist nun beim BVerfG unter dem Aktenzeichen 1 BvL 8/12 anhängig. Sämtliche offenen Festsetzungen des Gewerbesteuermessbetrags für Erhebungszeiträume ab 2008 mit Hinzurechnungen zum Gewerbeertrag nach 8 Nummer 1 Buchstabe a, d oder e GewStG ergehen derzeit vorläufig gemäß 165 Absatz 1 Satz 2 Nummer 3 AO (Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v , BStBl 2013 I S. 460). Der BFH hat in einem Urteil vom (I R 70/12) keine verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die Vorschriften des 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG und die Aussetzung des Verfahrens bis zur Entscheidung des o.g. Verfahrens 1 BvL 8/12 vor dem Bundesverfassungsgericht abgelehnt. Im vorliegenden Verfahren ging es um eine Zwischenvermietung. Der BFH sah aus dem Gesetz keine Anhaltspunkte dafür, dass Zwischenvermietungen nicht bei der Hinzurechnung zu berücksichtigen sind. Der Wortlaut im Gesetz ist laut dem BFH insoweit wohl eindeutig. DWS-Verlag 2

3 In einem weiteren Verfahren ebenfalls Urteil vom mit Aktenzeichen I R 21/13 sah der BFH auch keine Möglichkeit einen Steuererlass gemäß 163, 227 AO für die gewerbesteuerliche Zwischenverpachtung vorzunehmen. Nach Auffassung des BFH fehlen bei der Zwischenvermietung die Voraussetzungen für den Billigkeitserlass der Gewerbesteuer. 3. Hinzurechnung von Mietund Pachtzinsen für bewegliche und unbewegliche Wirtschaftsgüter nach 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG Zu den Miet- und Pachtzinsen zählen alle Entgelte, die der Mieter/Pächter dem Vermieter/Verpächter für die Nutzung des Gegenstands zukommen lässt. Den Vorschriften der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung unterliegen nur Miet- und Pachtaufwendungen für Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die gem. 247 Abs. 2 HGB bestimmt sind, dauernd dem Betrieb zu dienen und nicht zum Verbrauch oder Verkauf bestimmter Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens. Dabei wird fiktiv unterstellt, dass die Wirtschaftsgüter im Eigentum des Mieters sind. Die Entscheidung über die Einordnung wird anhand der betrieblichen Verhältnisse des Einzelfalls gefällt. 3.1 Miet- und Pachtzinsen für bewegliche Wirtschaftsgüter ( 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG) a) Miet- und Pachtzinsen kurzfristige Nutzung Der Hinzurechnung unterliegen gemäß 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG 20 % der Miet- und Pachtzinsen (inkl. Leasingraten) für die Nutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen. Hierbei ist die Laufzeit der Miet- und Pachtverträge für die gewerbesteuerliche Hinzurechnung unerheblich (Rz. 29 des Erlasses vom ). Aus Vereinfachungsgründen werden Verträge über die kurzfristige Hotelnutzung oder kurzfristige Kfz-Verträge (Mietwagen) von der Hinzurechnung ausgenommen (Rz. 29b des Erlasses vom ). Eine Übertragung dieser Ausnahme auf andere Wirtschaftsgüter ist nicht möglich. Bei den anderen Wirtschaftsgütern kommt es nach Auffassung der Finanzverwaltung ausdrücklich nicht auf die Laufzeit an (Rz. 29 des Erlasses vom ). Beispiel: Der Einzelunternehmer A mietet sich für die Fahrt zur jährlichen Fachmesse in Augsburg einen PKW für drei Tage. Lösung: Die Mietaufwendungen sind hier nicht nach 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG hinzuzurechnen, weil es sich um einen kurzfristigen PKW-Mietvertrag handelt. Aus dem Erlass vom ist nicht ersichtlich, was die Finanzverwaltung unter kurzfristig versteht. Bis zu einer Woche dürfte wohl noch als kurzfristig anzusehen sein. Als kurzfristige Nutzung könnte aber auch ggf. noch ein Zeitraum bis zu einem Monat sein, darüber hinaus wohl nicht mehr. 1 b) Leasing Im Erlass vom wurde in der Rz. 29 ausdrücklich klargestellt, dass die Grundsätze von Miet- und Pachtzinsen auch auf Leasingverträge anwendbar sind. Dies gilt auch nur in den Fällen, in denen der Leasinggeber der wirtschaftliche Eigentümer ist (siehe auch Rz. 8 und 9 des Erlasses vom ). Beispiel: Die B AG stellt den Außendienstmitarbeitern Leasingfahrzeuge zur Verfügung, die von den Mitarbeitern gefahren werden. Lösung: Es sind sämtliche Finanzierungsaufwendungen nach 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG hinzuzurechnen. c) Instandhaltung, Instandsetzung und Versicherung des Leasinggegenstandes Die wesentlichen Probleme bei Leasingverträgen in der Praxis liegen in der Hinzurechnungspflicht der übrigen 1 Vgl. Schöneborn, NWB 2012, S. 2250, Miet- und Pachtzinsen (incl. Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG Miet- und Pachtzinsen (incl. Leasingraten) für die Benutzung von unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG DWS-Verlag 3

4 Aufwendungen, die vom Leasingnehmer getragen werden. Laut den Erörterungen der Körperschaftsteuer-Referatsleiter des Bundes und der Länder sind die im Zusammenhang mit der Vermietung entstehende Mehraufwendungen sowie die Kosten für die Instandhaltung, Instandsetzung und Versicherung des Leasinggegenstandes ebenfalls hinzuzurechnen, soweit der Leasingnehmer die Mehraufwendungen über seine gesetzliche Verpflichtung über das gesetzliche Maß nach dem BGB ( 582 ff. BGB) hinausstreckt (vgl. OFD NRW, Verfügung vom , DB 2013, 2057). Die Kosten für die Haftpflicht- und Kaskoversicherung treffen den Halter des Leasing-Fahrzeuges und dies ist der Leasingnehmer. Bei der Haftpflichtversicherung handelt es sich um eine öffentlich-rechtliche Pflicht und kann dem Leasingnehmer nicht so auferlegt werden. Bei der Kaskoversicherung steht das Interesse des Leasingnehmers im Vordergrund. Der Leasingnehmer ist verpflichtet das Fahrzeug in einwandfreien Zustand zurückzugeben. Im Schadensfall muss dieser Schadensersatz leisten, was jedoch nicht der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung unterliegen würde. Somit unterliegt auch eine Vorsorgeversicherung wie z. B. die Kaskoversicherung ebenfalls nicht der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung. 2 Weiterhin unterliegt die Kfz-Steuer nicht der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung. 3 Beispiel: Die A-GmbH schließt mit einem Leasingunternehmen für die Mitarbeiter mehrere Fahrzeuge-Leasingverträge ab. Die Leasingaufwendungen beinhalten keine Versicherung. Die A-GmbH zahlt die Versicherungsbeiträge für die Haftpflicht- und Kaskoversicherung an die Versicherungsgesellschaft A SE. Lösung: Die Versicherungsbeiträge sind hier nicht hinzuzurechnen. Praxishinweis: Eine Hinzurechnung scheidet m.e. auch dann aus, wenn in der Leasingrate der Versicherungsschutz mitenthalten ist. Es ist nicht nachvollziehbar, weshalb es einen Unterschied machen sollte, ob der Leasingnehmer oder Leasinggeber die Versicherung abschließt. Schlussendlich kommt die Versicherung wirtschaftlich in beiden Fällen immer dem Leasingnehmer zugute. Somit sind in der Leasingrate enthaltene Versicherungsbeiträge entsprechend herauszurechnen. Eine Hinzurechnung der Versicherungsbeiträge unterbleibt folglich beim Leasingnehmer. Aufgrund der wohl anders lautenden Verwaltungsauffassung der Verfügung der OFD NRW vom , ist in der Gewerbesteuererklärung zwingend die abweichende Meinung bzw. unterbliebene Hinzurechnung offenzulegen. d) Baumaschinen und andere Wirtschaftsgüter Der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung unterliegen Aufwendungen, die unmittelbar zur originären Tätigkeit gehören. Dies gilt z. B. für die einmalige (auch stundenoder tageweise) Anmietung von Baumaschinen durch Bauunternehmen als auch Mietaufwendungen für die Anmietung von Unterkünften bei Baumontagen (Rz. 29b des Erlasses vom ). Hierbei wird unterstellt, dass diese dem Anlagevermögen des Bauunternehmens zuzurechnen wären, wenn sie im Eigentum des Bauunternehmens wären. Die Kurzfristigkeit spielt hierbei explizit keine Rolle. 2 Vgl. Schöneborn, NWB 2012 S. 2250, Vgl. Breinersdorfer, DB 2013, S. 1762, Beispiel: Der Bauunternehmer A mietet für drei Tage eine Baumaschine, weil seine Kapazitäten derzeit ausgelastet sind. Lösung: Die Mietaufwendungen für die Baumaschine dienen der originären Tätigkeit des Unternehmers und folglich sind diese hinzurechnungspflichtig. e) Schienennetz und Teilnehmeranschlussleitung ( Letzte Meile ) Die Überlassung eines gesamten Netzes oder von Teilen eines Netzes (Telekommunikation, Energie und Eisenbahn) stellt nach Rz. 29c des Erlasses vom einen Hinzurechnungstatbestand nach 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG dar, sodass die Entgelte vom Netzbetreiber an den Netzeigentümer hierfür der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung unterliegen. Abweichend hiervon wird nun von einer Hinzurechnung für Entgelte für die reine Nutzung von Schienennetzen für Eisenbahnverkehrsunternehmen oder für Anbieter von Telekommunikationsdienstleistungen für die sog. Teilnehmeranschlussleitung ( Letzte Meile ) abgesehen (Rz. 29d des Erlasses vom ). Dies gilt auch für Aufwendungen für Nutzungsentgelte für andere Versorgungsnetze (z. B. Gas und Strom; Rz. 29e). In einer Entwurfsfassung von Ende August 2011 wurden die Entgelte bei Telekommunikationsdienstleistungsunternehmen für die sog. letzte Meile und die Entgelte für die Schienennutzung noch der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung unterworfen. Dies ist im endgültigen Erlass vom entschärft worden. Die Hinzurechnung der Aufwendungen für Netzentgelte i. S. v. 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG kommt nach Rz. 34a des Erlasses vom ebenfalls nicht in Betracht. Beispiel: Die A-Bahn nutzt als privates Bahnunternehmen die Schienen des DB-Netzes. Die A-Bahn zahlt für die Nutzung des DB-Netzes ein entsprechendes Entgelt. Lösung: Das Entgelt an die DB unterliegt nicht der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung. Hinweis: Die Autobahnmaut für LKWs unterliegt nicht der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung (Rz. 34 des Erlasses vom ). f) Anmietung von Fahrzeugen mit Fahrergestellung Grundsätzlich unterliegen der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung Aufwendungen, die unmittelbar zur originären Tätigkeit gehören. So unterliegt auch die stunden- oder tageweise Anmietung von Baumaschinen der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung (siehe Kap. 3.1 Buchst. d). In der Praxis stellt sich hierbei die Frage, wie mit der Überlassung von Baumaschinen mit Bedienungsmann bzw. Bedienungsmannschaft umgegangen wird. Zum einen könnte es sich um einen gemischten Vertrag handeln und somit würden die Grundsätze der Rz. 6 und 7 des Erlasses vom zum Tragen kommen. Konsequenz wäre dann eine Aufteilung zwischen der Miete und Personalüberlassung. Andererseits könnte aber auch ein Vertrag eigener Art, in der der Dienstleistungscharakter überwiegt, vorliegen. In der Vergangenheit hat sich die Rechtsprechung bereits zu Charterverträgen zur Schifffahrt geäußert (BFH-Urteil vom I 50/55 U, BStBl III S.306) und eine Hinzurechnung DWS-Verlag 4

5 verneint. Hierbei wurde klargestellt, dass Verträge mit Mannschaftsgestellung keine Miet- und Pachtverträge i.s. des 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG darstellen, da die Beförderungsleistung unter Einsatz des Personals im Vordergrund steht. 4 Beispiel: Die B AG betreut ein Bauprojekt in Mannheim und benötigt für die Baustelle einen Fahrzeugkran mit Bedienungspersonal für die Montage von Betonfertigteilen. Für diese Zwecke mietet sich die B AG das Fahrzeug samt dem entsprechenden Bedienungspersonal bei der T GmbH. Lösung: Die Entgelte unterliegen nicht der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung, da es sich bei der Leistung der T GmbH um eine eigenständige Dienstleistung handelt, die nicht der Hinzurechnung unterliegt. Beispiel: Die Spedition S beauftragt den Fuhrunternehmer D einen Transport von München nach Mannheim vorzunehmen. Lösung: Da hier der Dienstleistungscharakter überwiegt und folglich ein Vertrag eigener Art vorliegt, erfolgt keine Hinzurechnung. g) Werbeflächen In der Rz. 29 des Erlasses vom wird dargelegt, dass entrichtete Entgelte im Zusammenhang mit der Anmietung von Fahrzeugflächen für die Werbung (z. B. Taxi und Bus) Mietaufwendungen darstellen und somit der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG unterliegen. Dies gilt auch für Entgelte für die Benutzung von Werbetafeln und Litfaßsäulen als auch bei Banden- und Trikotwerbung. In der Literatur wird hierzu abweichend die Auffassung vertreten, dass es sich bei der Anmietung der Werbefläche nicht um ein Miet- oder Pachtvertrag handelt. Es fehlt hier an dem Besitz der Werbefläche. 5 In der Regel wird nicht die Überlassung geschuldet, sondern die Werbeleistung ist zu erbringen. 6 Von Vertretern der Finanzverwaltung wird diese Auffassung aber nicht geteilt. Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist eine Trennung zwischen Werbeträger und Werbewirkung für gewerbesteuerliche Zwecke nicht möglich, da der Mietgegenstand nur die Werbefläche ist und diese soll auch tatsächlich genutzt werden. 7 Beispiel: Der Einzelunternehmer B mietet Werbefläche auf dem Taxi des Taxiunternehmers K und zahlt hierfür ein monatliches Entgelt. Lösung: Das Entgelt für die Benutzung der Werbeflächen unterliegt nach Auffassung der Finanzverwaltung der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung. Praxishinweis: Aufgrund der derzeit unklaren Rechtslage sollte in der Gewerbesteuererklärung eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung unterlassen werden aber die abweichende Rechtsauffassung offengelegt werden. h) Weitervermietung über mehrere Stufen Vermietet der Mieter oder Pächter eines Wirtschaftsguts dieses an eine andere Person weiter, sind nach Auffassung der Finanzverwaltung die Miet- oder Pachtzinsen, 4 Vgl. Saller, DStR 2013, S. 1158, Vgl. Schraut/Sillich, BB 2013, S. 217, Vgl. Ritzer, DStR 2013, S. 558, Vgl. Breinersdorfer, DB 2014, S. 1762, die der Erstmieter an den Erstvermieter zahlt hinzuzurechnen (vgl. Rz. 29a des Erlasses vom ). Eine Saldierung von Mietaufwendungen und Mieterträgen kommt deshalb nicht in Betracht. Das Niedersächsische Finanzgericht hat in einem Urteil vom (10 K 78/10, EFG 2011, 2100) zur Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG die Auffassung der Finanzverwaltung bestätigt. Hierbei stellt das Finanzgericht auch klar, dass auch bei der Weitervermietung oder -verpachtung von einer Benutzung auszugehen sei. Eine Hinzurechnung ist nicht nur auf Fälle beschränkt, in denen die Grundstücke als Endmieter oder -pächter genutzt werden. 8 Beispiel: Der Einzelunternehmer E least vom Maschinenhersteller M für drei Jahre eine Baumaschine. Die Maschine wird von E an H weitervermietet. Lösung: Das Entgelt von E an M unterliegt in voller Höhe der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung. Eine Kürzung bzw. Saldierung der Mietaufwendungen mit den Mieterträgen kommt nicht in Betracht. Praxishinweis: Gegen das Urteil des Niedersächsischen FG wurde Revision beim BFH unter dem Aktenzeichen IV R 38/11 eingelegt. Die Steuerbescheide sollten in den Fällen offen gehalten werden, in denen Miet- und Pachtzinsen in Weitervermietungsfällen hinzugerechnet werden. Dies gilt unabhängig davon, dass die Gewerbesteuermessbescheide derzeit vorläufig -wegen dem anhängigen Verfahren vor dem Bundesverfassungsgericht ergehen (siehe auch unter 2.6). 3.2 Miet- und Pachtzinsen für unbewegliche Wirtschaftsgüter ( 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG) a) Allgemein Der Hinzurechnung unterliegen gemäß 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 50 % (bis %) der Miet-und Pachtzinsen (inkl. Leasingraten) für die Nutzung von unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines Anderen stehen. Hinsichtlich der Laufzeit gilt das bereits unter Kap. 3.1 Buchst. a Erwähnte. Beispiel: Einzelhändler E mietet für sein Unternehmen Verkaufsräume in einem Einkaufszentrum in Ludwigshafen an. Lösung: Die Mietzinsen unterliegen nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG der Hinzurechnung, weil die angemieteten Verkaufsräume dem Anlagevermögen des A zuzurechnen wären, wenn er Eigentümer der Räume wäre. Praxishinweis: In der Praxis treten vor allem dann Fragen auf, wenn ein gesamtes Paket aus beweglichen und unbeweglichen Wirtschaftsgütern verpachtet wird, wie z. B. bei Gaststätten, wenn das Ladenlokal und das Inventar mitvermietet wird. In diesen Fällen gelten die Grundsätze in Rz. 6 des Erlasses vom und es ist zu prüfen, ob eine Trennung möglich ist und ein Bestandteil des Vertrages das wesentliche Gepräge gibt. Die Aufteilung kann hier dann im Wege der Schätzung erfolgen. b) Umlagefähige Betriebskosten/ Instandhaltungskosten Die Aufwendungen für die Instandhaltung, Instandsetzung und Versicherung des Objekts sind ebenfalls hin- 8 Der BFH hat in einem Urteil vom (I R 70/12) ebenfalls keine verfassungsrechtlichen Bedenken bei der Hinzurechnung von Zwischenvermietungen. DWS-Verlag 5

6 zuzurechnen, wenn der Mieter bzw. Pächter vertraglich dazu verpflichtet ist. Die Verpflichtung erstreckt sich über die gesetzliche Verpflichtung nach bürgerlichem Recht ( 582 ff. BGB). Diese Grundsätze gelten auch bei Leasingverträgen über unbewegliche Wirtschaftsgüter (vgl. OFD NRW, Verfügung vom , DB 2013, 2057). Somit unterliegen laufende Instandhaltungsmaßnahmen des Mieters nicht der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG, sofern es sich um übliche Instandhaltungen handelt. Dies gilt insbesondere auch bei Schönheitsreparaturen des Mieters, wenn sie nicht über das übliche Maß hinausgehen. Die reinen Betriebskosten wie Wasser, Strom und Heizung sind nicht hinzurechnungspflichtig (vgl. Rz. 29 des Erlasses vom ). Soweit die Umlage der Grundsteuer vereinbart ist, unterliegt auch diese Aufwendung der Hinzurechnung (vgl. Rz. 29 des Erlasses vom ). Dies gilt abweichend zur Kfz-Steuer, da die Grundsteuer im direkten Zusammenhang mit dem Grundstück steht und dem Vermieter von der Gemeinde auferlegt wird. Der Schuldner der Grundsteuer ist stets der Vermieter und nicht der Mieter. Die Grundsteuer ist folglich hinzuzurechnen und unterscheidet sich somit von der Kfz-Steuer. Die Aufwendungen für Straßenreinigung dürften wohl der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung unterliegen, da nach den Satzungen der Kommunen der Eigentümer des Grundstücks Schuldner der Abgabe ist. Die Aufwendungen der Straßenreinigung sind der Grundsteuer ähnlich. 9 Weitere Aufwendungen, die dem gewerblichen Mieter bzw. Pächter hinzuzurechnen sind: Gebäudeversicherung Wartungskosten (Heizung-, Gas-, Wasser-, Aufzug-, Kommunikations-und Raumlufttechnikanlagen) Oberflächenentwässerung Erbbauzinsen für die Überlassung des Grund und Bodens (vgl. Rz. 32 des Erlasses vom ) Die nachfolgenden Betriebskosten sind typischerweise nicht hinzuzurechnen: Sicherung des Objektes Reine Betriebskosten (Wasser, Strom etc.) Kosten für die Müllentsorgung Reinigung des Objektes von außen Schädlingsbekämpfung Beispiel: Der Pächter P eines Ladenlokals in Stuttgart zahlt monatlich zusätzlich zur Pacht dem Verpächter die umlegbaren Betriebskosten wie Grundsteuer als auch Wasser, Strom und Heizung. Zusätzlich hat sich der Pächter mit dem Gewerbeimmobilienvertrag verpflichtet, alle sechs Jahre unter Berücksichtigung des Zustandes der Pachtsache die Räumlichkeiten zu streichen. Lösung: Die monatliche Pacht und anteiligen Aufwendungen für die Grundsteuer unterliegen der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung. Die üblichen Instandhaltungsmaßnahmen unterliegen nicht der Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG. c) Weitervermietung über mehrere Stufen Vermietet der Mieter oder Pächter eines Wirtschaftsguts dieses an eine andere Person weiter, sind nach Auffassung der Finanzverwaltung die Miet- oder Pachtzinsen, die der 9 Vgl. Schöneborn, NWB 2012 S. 2250, Erstmieter an den Erstvermieter zahlt hinzuzurechnen (vgl. Rz. 29a des Erlasses vom ). Eine Saldierung von Mietaufwendungen und Mieterträgen kommt deshalb nicht in Betracht. Praxishinweis: Das FG Köln (Urteil v , 9 K 1022/10) hat die Verfassungsmäßigkeit der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung i. S. d. 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG bei An- und Weitervermietung von Immobilien bejaht. Gegen dieses Urteil wurde Revision beim BFH eingelegt (Az. IV R 55/10). Ebenso wurde gegen ein Urteil des Niedersächsischen FG (Urteil v , 10 K 78/10) Revision beim BFH (Az. IV R 38/11) eingelegt. Sämtliche offenen Festsetzungen des Gewerbesteuermessbetrags für Erhebungszeiträume ab 2008 mit Hinzurechnungen zum Gewerbeertrag nach 8 Nummer 1 Buchstabe a, d oder e GewStG ergehen derzeit vorläufig, da beim BVerfG unter dem Aktenzeichen 1 BvL 8/12 ein Verfahren anhängig ist (vgl. Kap. 2.6). d) Konzertveranstalter/kurzfristige Anmietung von Veranstaltungsimmobilien Das Niedersächsische FG (Urteil v , 10K 290/10) hat keine Bedenken hinsichtlich einer Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen bei kurzfristiger Anmietung, insbesondere bei Anmietung von Veranstaltungsräumlichkeiten (Hallen und Arenen). Gemäß dem Urteil des Niedersächsischen FG steht der fiktiven Zuordnung zum Anlagevermögen bei einem gedachten Erwerb der gemieteten Immobilien nicht entgegen, dass die Immobilie nur kurzfristig genutzt werden würde. Wesentlich für die Hinzurechnung ist die Frage, ob das unbewegliche Wirtschaftsgut unmittelbar dem Unternehmenszweck dient (hinzuzurechnen) oder nicht (nicht hinzuzurechnen). Unbeachtlich ist dabei, ob die fiktive Anschaffung wirtschaftlich sinnvoll ist. Nach Auffassung des Gerichts dient die Konzerthalle dem unmittelbaren Unternehmenszweck, weil der Konzertveranstalter die Wirtschaftsgüter regelmäßig für den Gebrauch benötigt. Folglich sind Mietaufwendungen nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzuzurechnen. Von Vertretern der Finanzverwaltung wird unter dem Gesichtspunkt der Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen die Auffassung vertreten, dass eine Hinzurechnung schon dann vorliegt, wenn sich das Wirtschaftsgut potenziell als Anlagevermögen eignet ( fiktive Widmung zum Anlagevermögen ). 10 Abweichend hiervon wird in der Literatur kritisiert, dass nach dem Gesetzeswortlaut nur Finanzierungsanteile hinzuzurechnen seien, wenn das gemietete Wirtschaftsgut im fiktiven Erwerbsfall im Anlagevermögen des Mieters wäre. 11 Bei der Vielzahl der Anmietung von Veranstaltungsräumlichkeiten wäre das aber unmöglich gewesen. Das Verhältnis der Anschaffungskosten zu den Mietaufwendungen sei zu groß. 12 Praxishinweis: Es wurde Revision beim BFH (Aktenzeichen IV R 24/11) eingelegt. Insofern sollte in ähnlich gelagerten Fällen Einspruch gegen den Gewerbesteuermessbescheid eingelegt und Ruhen des Verfahrens beantragt werden. 10 Vgl. Breinersdorfer, DB 2014, S. 1762, Vgl. Kohlhaas, DStR 2014, S. 296, Vgl. Kohlhaas, FR 2011, S. 800, 801 und Ritzer, DStR 2013, S. 558, 563. DWS-Verlag 6

7 Beispiel: Die A KG mietet für das Veranstalten von regionalen und überregionalen Konzerten Veranstaltungsimmobilien für die Mietzeit von bis zu sechs Tagen in verschiedenen Städten und Größen. Lösung: Die Miet-/Pachtzinsen aus der wechselnden Anmietung sind gem. 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG nach Auffassung der Finanzverwaltung und Finanzgerichte hinzurechnungspflichtig. e) Messestände Die Finanzverwaltung hat keine Bedenken hinsichtlich einer Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG bei Messeständen. Dies wurde in der Praxis bereits von Betriebsprüfungen aufgegriffen. Die verschiedenen Leistungskomponenten von Messeveranstaltern an Aussteller stellen oft aber einen gemischten Vertrag dar. Der Aussteller entrichtet das Entgelt, um an der Messe teilzunehmen nicht nur für die Bereitstellung von Messeflächen als auch für die Nutzung der Infrastruktur. Die gesamte Leistungskomponente, als Paket, wird dem Aussteller auferlegt. Der Kunde verpflichtet sich neben eigentlicher Hauptleistung, der Anmietung von Flächen bestimmte Sonderleistungen in Anspruch zu nehmen. Solche Leistungspakete bei Messen werden als einheitliche Leistung angesehen, weil dem Aussteller von den Messeveranstaltern das ganze Paket von Bedeutung ist. 13 Leistungsbeispiele bei der Messeveranstaltung: Bereitstellung von Messeflächen Technische Leistungen (Raumklimatisierung, Elektroinstallation etc.) Pressearbeit Werbedienstleistungen Sanitätsdienste Reinigungsdienste Verkehrslenkung Organisation VIP-Services Nach Auffassung der Finanzverwaltung sind hierbei die Leistungsbestandteile auf hinzurechnungspflichtige und nicht hinzurechnungspflichtige Bestandteile aufzuteilen, ggf. durch Schätzung (vgl. Rz. 6 des Erlasses vom ). 14 Diese Auffassung wird in der Literatur kritisiert, da die Überlassung von Mietfahrzeugen und die kurzfristige Überlassung von Hotelzimmern nach Rz. 29 des Erlasses vom nicht der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung unterliegt. Des Weiteren fehlt es an der Eigenschaft des fiktiven Anlagevermögens. Außerdem überwiegt bei Messeständen der Dienstleistungscharakter. 15 Beispiel: Die S-GmbH mietet bei der jährlichen Industriemesse in Stuttgart einen Stand, um die eigenen Produkte zu präsentieren und entsprechend zu verkaufen. In den Kosten für den Stand sind neben der Standfläche auch die technischen Leistungen als auch sonstigen Dienstleistungen enthalten. Lösung: Nach Auffassung der Finanzverwaltung sind die Kosten im Wege der Schätzung aufzuteilen. Die Kosten für die Standfläche unterliegen nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG der Hinzurechnung. Die sonstigen Dienstleistungen unterliegen nicht der Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG. 13 Vgl. Gerritzen/Matheis, DStR 2013, S. 236, Vgl. Schöneborn, NWB 2012 S. 2250, Vgl. Gerritzen/Matheis, DStR 2013, S. 236, Praxishinweis: In ähnlich gelagerten Fällen sollten Rechtsmittel gegen den Gewerbesteuermessbescheid eingelegt werden. f) Logistikverträge In der Praxis ergaben sich Probleme bei umfangreichen Logistikverträgen. Diese können dabei in Mietverträge (Lagergebühren), Lagerverträge i. S. d. 467 ff. HGB und Logistikverträge differenziert werden. Denn bei diesen Verträgen beinhaltet der Vertrag neben reiner Lagerortsgestellung auch weitere Leistungselemente. Mit Datum vom hat die OFD Magdeburg (DStR 2012 S. 1033) 16 eine Verfügung herausgegeben, in der sie klarstellt, dass der Lagervertrag i. S. d. 467 ff. HGB keinen Miet- und Pachtvertrag nach 8 Nr. 1 GewStG darstellt. Dies wird mit der Obhutspflicht begründet, die dem Vertrag das Gepräge gibt. Wird ein Lagervertrag über die Einlagerung von Wirtschaftsgütern geschlossen, verpflichtet sich der Lagerhalter die Ware zu lagern und aufzubewahren. Somit stellt die Übernahme der Obhutspflichten eine Hauptleistungspflicht im Lagervertrag dar. Folglich scheidet eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG aus. Beispiel: Der Einzelunternehmer B lagert seine Waren bei der L-GmbH. Die L-GmbH stellt die Lagerflächen zur Verfügung, ohne weitere Leistungsverpflichtungen einzugehen. So übernimmt B auch selbst den Transport der Waren (An- und Abtransport). Lösung: Es handelt sich um einen reinen Mietvertrag über Lagerfläche. Die Miet- oder Pachtzahlungen unterliegen nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG der Hinzurechnung. Beispiel: Der Einzelunternehmer B lagert die in Frankreich gekauften Trüffel bei der K-GmbH ein. Laut dem Vertrag verpflichtet sich die K-GmbH die Trüffel behutsam zu lagern, zu überprüfen, die Lagerfläche zu bewachen, die gelagerten Waren an die Kundschaft des B zu versenden sowie die Abwicklung von Rücksendungen zu übernehmen. Die Lagerverträge werden i. S. des 467 HGB bis 475h HGB abgeschlossen. Lösung: Die Aufwendungen aus dem Lagervertrag i. S. des 467 ff. HGB ist nicht hinzurechnungspflichtig nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG. g) Hotelunterkünfte bei Reiseveranstaltern Im Erlass vom wurden in Rz. 29b explizit die Reiseveranstalter mit aufgenommen, d. h. die Aufwendungen für den Einkauf von Hotelkontingenten unterliegen im Rahmen der originären Tätigkeit von Reiseveranstaltern der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG. Dies sind in der Praxis Fälle in denen der Reiseveranstalter beim Hotelbetreiber Zimmerkontingente anmietet, um diese an Urlauber weiter zu überlassen. Üblicherweise werden in diesem Zusammenhang weitere Leistungen mit in den Pauschalreisen angeboten. Die Finanzverwaltung unterstellt hierbei, dass die Anmietung der Hotelunterkünfte einer Immobilienmiete gleichkommt. Die Zimmerkontingente stellen hierbei fiktives Anlagevermögen des Reiseveranstalters dar. Diese Auffassung hat die Finanzverwaltung in einer koordinierten Bund-Länder-Verfügung nochmals detailliert dargelegt 16 Siehe auch OFD Nordrhein-Westfalen, Verfügung vom (DStR 2014, S. 1061) DWS-Verlag 7

8 (OFD Nordrhein-Westfalen vom (DStR 2014, S. 373f.). Nach der o.g. Verfügung gilt Folgendes: Bietet ein Unternehmer dem Kunden Reisen als Gesamtpaket, d. h. unter Verbindung mehrerer Komponenten (Beförderung, Unterbringung, Verpflegung, Ausflüge) an, stellt sich die Frage, ob die Hotelkosten der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung nach 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG unterliegen. In diesen Fällen erbringt der Reiseveranstalter die Einzelleistungen (Beförderung, Unterbringung, Verpflegung, Ausflüge, Wellness) typischerweise nicht vollständig selbst, sondern durch Subunternehmer. Für die Unterbringung und Verpflegung werden dabei typischerweise Hotelkontingente im Voraus erworben und vom Reiseveranstalter im Laufe des Jahres abgerufen. Die reine Reservierung von Zimmerkontingenten stellt keine Unterkunftsanmietung dar, sondern sichert nur die benötigte Kapazität der Zimmer. Folglich liegt auch nach Auffassung der Finanzverwaltung kein Tatbestand der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung vor (OFD Nordrhein- Westfalen vom (DStR 2014, S. 374). Führt hingegen die Reservierung zur tatsächlichen Hotelnutzung, sollen die tatsächlichen Unterkunftskosten und sonstige Leistungen getrennt betrachtet werden. Es sollen die Grundsätze für gemischte Verträge nach Rz. 6 und 7 des Erlasses vom zur Anwendung kommen. Der Vertrag zwischen dem Reiseveranstalter und dem Hotel soll auch kein Vertrag besonderer Art darstellen, da weder die Raumüberlassung noch eine sonstige Leistung ein Gepräge dem Vertrag gibt. Demnach sind die Leistungskomponenten aufzuteilen (OFD Nordrhein-Westfalen vom (DStR 2014, S. 374). Nicht hinzuzurechnen sind danach die Hotelaufwendungen, die nicht im direkten Zusammenhang mit der Unterkunft stehen. Solche Aufwendungen sind z. B. die Kosten der Verpflegung, spezielle Wellnessleistungen sowie Ausflüge (OFD Nordrhein-Westfalen vom (DStR 2014, S. 374). Hinzuzurechnen sind nach der OFD Nordrhein-Westfalen vom : Reine Hotelunterkunftskosten die Aufwendungen der Nebenleistungen, die üblicherweise mit der Unterkunft verbunden sind (Zimmerreinigung, Rezeption). die Aufwendungen der Nebenleistungen für die Nutzung des hoteleigenen Schwimmbads, Sauna, Sportstätten, sofern diesen kein eigener wirtschaftlicher Gehalt vorliegt. Nicht der Hinzurechnung unterliegen demnach: z. B. die Leistungen von einem Dritten (Ausflugveranstalter), d. h. die Leistungen, die keinen direkten Zusammenhang mit der Unterkunft haben die Leistungen, die einen eigenen wirtschaftlichen Nutzen haben wie z. B. Wellnessangebot, sowie Verpflegungsleistungen, Beförderungsleistungen, Concierge- Dienste Die Auffassung der Finanzverwaltung wird in der Literatur nicht geteilt. Zum einem wird dies damit begründet, dass es sich bei den Reiseangeboten um gemischte Verträge handelt, die nicht trennbar sind. Die Hotelleistungen sind den Hotelgästen vorbehalten und diese sehen die Serviceleistungen als integralen Bestandteil ihres Hotelaufenthalts an. Zum anderen scheitert es auch an der fehlenden Zurechnung als fiktives Anlagevermögen. In der Regel mieten Reiseveranstalter die Hotelunterkünfte nicht langfristig, sondern kurzfristig für einen begrenzten Zeitraum während der Reisesaison an. 17 Praxistipp: Die Hinzurechnung von Hotelunterkünften wurde in letzter Zeit kontrovers diskutiert. M.E. bestehen gute Chancen, dass die Finanzverwaltung von ihrer Auffassung abrückt. Beim FG Münster ist unter dem Aktenzeichen 9 K 1472/12 G ein Klageverfahren anhängig. Das Verfahren gilt als Musterverfahren. Einsprüche von Reiseveranstaltern können unter Bezugnahme auf dieses Urteil nach 363 Abs. 2 Satz 1 AO ruhen. Die Finanzverwaltung gewährt auf Antrag die Aussetzung der Vollziehung (OFD Nordrhein-Westfalen vom (DStR 2014, S. 374). 17 Vgl. Klein, DStR 2014, S. 1321, Dipl.-Bw. (FH) Darko Radevic Steuerberater, Mannheim DWS-Verlag 8