Beispiel: Ein Unternehmer kauft einen Aktenvernichter für 149,38 EUR zuzüglich 28,38 EUR USt.

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1 Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs-/Herstellungskosten bis zu 1.000,00 EUR Bewegliche abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die einer selbstständigen Nutzung fähig sind und deren AK/HK (oder ein entsprechender Wert, 6 Abs. 2 und 2 a EStG) für das einzelne Wirtschaftsgut 1.000,00 EUR nicht übersteigen, müssen nicht zwangsweise über deren betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abgeschrieben werden. Sie können auch wie folgt behandelt werden: 1. Wirtschaftsgüter mit AK/HK von nicht mehr als 150,00 EUR Die AK/HK dieser geringwertigen Wirtschaftsgüter können unabhängig von irgendwelchen Voraussetzungen immer sofort als Betriebsausgaben abgezogen werden (Sofortabschreibung, 6 Abs. 2 S. 1 und 4 EStG). Ein Unternehmer kauft einen Aktenvernichter für 149,38 EUR zuzüglich 28,38 EUR USt. Buchungssätze: 0480/0670 Geringwertige Wirtschaftsgüter 1570/1400 Vorsteuer 4855/6260 Abschreibung GWG an 0480/0670 Geringwertige Wirtschaftsgüter bzw. 149,38 28,38 149,38 177,76 149, /6260 Abschreibung GWG 1570/1400 Vorsteuer 149,38 28,38 177,76 2. Wirtschaftsgüter mit AK/HK von mehr als 150,00 EUR und nicht mehr als 410,00 EUR Die AK/HK dieser geringwertigen Wirtschaftsgüter können im Jahr der Anschaffung/Herstellung als Betriebsausgaben abgezogen werden (Sofortabschreibung, 6 Abs. 2 S. 1 EStG). Voraussetzung für die Inanspruchnahme dieser Möglichkeit ist aber, dass diese Wirtschaftsgüter unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung in einem besonderen, laufend zu führenden Verzeichnis aufgeführt sind. Ergeben sich die erforderlichen Angaben aus der Buchführung, d. h., werden die geringwertigen Wirtschaftsgüter auf einem besonderen Konto gebucht, kann auf die Führung dieses Verzeichnisses verzichtet werden ( 6 Abs. 2 S. 4 und 5 EStG). Der Unternehmer kauft am 2. Aug. 01 eine Schreibmaschine für 415,00 EUR zuzüglich 78,85 EUR USt. 499

2 0420/0650 Büroeinrichtung 1570/1400 Vorsteuer 415,00 78,85 493,85 Der Rechnungsausgleich findet am 20. Aug. 01 mit Abzug von 3 % Skonto durch Banküberweisung statt. Buchungssätze: 1600/3300 Verbindlichkeiten LuL an 1200/1800 Bank an 0420/0650 Büroeinrichtung an 1570/1400 Vorsteuer 0480/0670 Geringwertige Wirtschaftsgüter an 0420/0650 Büroeinrichtung 493,85 402,55 479,03 12,45 2,37 402,55 Der Unternehmer macht zum Ende des Wirtschaftsjahres von der Sofortabschreibung nach 6 Abs. 2 EStG Gebrauch. 4855/6260 Abschreibung GWG an 0480/0670 Geringwertige Wirtschaftsgüter 402,55 402,55 3. Wirtschaftsgüter mit AK/HK von mehr als 150,00 EUR und nicht mehr als 1.000,00 EUR Anstelle der Sofortabschreibung der geringwertigen Wirtschaftsgüter mit AK/HK von mehr als 150,00 EUR und nicht mehr als 410,00 EUR ist es möglich, alle Wirtschaftsgüter mit AK/ HK von mehr als 150,00 EUR und nicht mehr als 1.000,00 EUR in einen jahrgangsbezogenen Sammelposten einzustellen. Geschieht dies, ist dieser Sammelposten im Wirtschaftsjahr der Bildung und in den folgenden 4 Jahren mit jeweils einem Fünftel (20 %) 1 gewinnmindernd aufzulösen (Poolabschreibung, 6 Abs. 2 a EStG). Macht der Unternehmer von dieser Möglichkeit Gebrauch, kommen abgesehen von der buchmäßigen Erfassung des Zugangs der jeweiligen Wirtschaftsgüter keine weiteren Dokumentationspflichten auf ihn zu. Der Unternehmer kauft am 30. Nov. 01 einen PC, dessen betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer 3 Jahre beträgt, für 410,00 EUR zuzüglich 77,90 EUR USt. 0485/0675 Sammelposten /1400 Vorsteuer 410,00 77,90 487,90 1 Nicht zeitanteilig. 500

3 Der in 01 insgesamt gebildete Sammelposten weist einen Wert in Höhe von ,00 EUR aus. Er ist zum Ende des Wirtschaftsjahres 01 abzuschreiben. 4860/6262 Abschreibung Sammelposten 01 an 0485/0675 Sammelposten , ,00 Weil ein jahrgangsbezogener Sammelposten kein Wirtschaftsgut ist, sondern lediglich eine Rechengröße darstellt (R 6.13 Abs. 6 EStR), bleiben Vorgänge, die einzelne im Sammelposten erfasste Wirtschaftsgüter betreffen, stets unberücksichtigt. Der Wert des Sammelpostens vermindert sich daher z. B. nicht, wenn ein Wirtschaftsgut durch Zerstörung, Veräußerung oder Entnahme aus dem Betriebsvermögen ausscheidet. Außerdem scheidet z. B. eine Teilwertabschreibung aus. Bewertung abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter (WG) des Anlagevermögens, die einer selbstständigen Nutzung fähig sind, wenn deren AK/HK 1.000,00 EUR nicht übersteigen alle WG grundsätzlich stets WG mit AK/HK von nicht mehr als 150,00 EUR wahlweise AK/HK abzüglich planmäßiger (zeitanteiliger) Abschreibung ( 253 Abs. 3 HGB, 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG) Sofortabschreibung als GWG, 6 Abs. 2 und Abs. 2 a S. 4 EStG WG mit AK/HK von mehr als 150,00 EUR und nicht mehr als 1.000,00 EUR wahlweise 1. Möglichkeit WG mit AK/HK bis 410,00 EUR und WG mit AK/HK über 410,00 EUR bis 1.000,00 EUR Sofortabschreibung als GWG, 6 Abs. 2 S. 1 und 4 EStG 2. Möglichkeit oder AK/HK abzüglich planmäßiger (zeitanteiliger) Abschreibung Bildung eines jahrgangsbezogenen Sammelpostens für alle WG mit AK/HK von mehr als 150,00 EUR und Auflösung des Sammelpostens im Wirtschaftsjahr der Bildung und in den 4 folgenden Wirtschaftsjahren mit je einem Fünftel (Poolabschreibung, nicht zeitanteilig, 6 Abs. 2 a EStG) Die Wahl hinsichtlich der Behandlung der AK/HK von Wirtschaftsgütern mit AK/HK von mehr als 150,00 EUR ist für jedes Wirtschaftsjahr einheitlich zu treffen 1 ( 6 Abs. 2 a S. 5 EStG). Daher muss sich der Unternehmer jedes Jahr neu entscheiden, wie er die geringwertigen Wirtschaftsgüter mit AK/HK von mehr als 150,00 EUR behandeln möchte. Entscheidet er sich für die Sofortabschreibung, kommt für alle während des gesamten Wirtschaftsjahres angeschafften/ hergestellten Wirtschaftsgüter, deren AK/HK mehr als 410,00 EUR betragen, nur die normale Abschreibung in Betracht. 1 I. d. R. zum Ende des Wirtschaftsjahres. 501

4 3.3 Fremdwährungsverbindlichkeiten Wegen der Globalisierung der Geschäftstätigkeit kommt es in zunehmendem Maße dazu, dass Verbindlichkeiten in ausländischer Währung (Valutaverbindlichkeiten) zu begleichen sind. Ist dies der Fall, lässt sich die Höhe des Betrages, der bei Fälligkeit der Rechnung zu zahlen ist, zunächst nicht eindeutig ermitteln. Das ist darauf zurückzuführen, dass der Kurs der ausländischen Währung ständig schwankt. Beim Eingang der Rechnung sind diese Verbindlichkeiten zum Erfüllungsbetrag (Rückzahlungsbetrag, Anschaffungskosten) anzusetzen. Damit dies möglich ist, müssen die ausländischen Währungseinheiten, z. B. USD, in EUR umgerechnet werden. Die Umrechnung hat mithilfe des zu diesem Zeitpunkt maßgeblichen Kurses (Devisenkassamittelkurs im Zeitpunkt der Entstehung der Verbindlichkeit) zu erfolgen ( 256 a HGB). Der Unternehmer hat am 3. Dez. 01 Waren in den USA eingekauft. Die entsprechende Eingangsrechnung lautet auf ,00 USD. Vertraglich ist vereinbart, dass der Ausgleich der Rechnung in USD zu erfolgen hat. Am Tag des Rechnungseingangs beträgt der Devisenkassamittelkurs für 1 EUR 1,4836 USD. Die Höhe der Verbindlichkeit kann wie folgt berechnet werden. 1,4836 USD 1,00 EUR ,00 USD x EUR ,00 = ,72 (EUR) 1,4836 Als Verbindlichkeit ist ein Betrag in Höhe von ,72 EUR zu buchen. 3200/5200 Einkauf von Waren , ,72 Zum Abschlussstichtag stellt sich darüber hinaus die Frage, mit welchem Wert die Fremdwährungsverbindlichkeiten zu bilanzieren sind Handelsrechtliche Bewertung Handelsrechtlich ist der zu bilanzierende Wert vor allem davon abhängig, welche Restlaufzeit die Fremdwährungsverbindlichkeiten am Abschlussstichtag noch haben ( 256 a S. 2 HGB). Bei Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von längstens einem Jahr wird der Erfüllungsbetrag stets, also auch, wenn dieser unter den Anschaffungskosten der Verbindlichkeiten liegt, anhand des am Abschlussstichtag geltenden Devisenkassamittelkurses ermittelt. Die Bilanzierung der Fremdwährungsverbindlichkeiten erfolgt dann auch immer in Höhe des errechneten Erfüllungsbetrages. Das heißt, ergeben sich durch die Umrechnung Verbindlichkeiten, die a) niedriger als deren Anschaffungskosten sind, ist der niedrigere Wert zu bilanzieren und es kommt zulässigerweise zu einem Verstoß gegen das Realisationsprinzip ( 256 a S. 2 und 252 Abs. 1 Nr Halbsatz HGB), b) höher als deren Anschaffungskosten sind, muss nach 253 Abs. 1 S. 1 HGB der höhere Erfüllungsbetrag bilanziert werden. Wertminderungen sind auf dem Konto Erträge aus Kursdifferenzen, Werterhöhungen auf dem Konto Aufwendungen aus Kursdifferenzen zu buchen ( 277 Abs. 5 S. 2 HGB). 1 Das Problem stellt sich nicht, wenn ein Kurssicherungsgeschäft abgeschlossen worden ist. 553

5 Der Unternehmer hat eine Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen über ,00 USD, die er zum Zeitpunkt der Lieferung, d. h. am 3. Dez. 01 (bei einem Devisenkassamittelkurs von 1,4836 USD für 1 EUR), zutreffend mit ,72 EUR in der Buchführung erfasst hat. Der Ausgleich der Verbindlichkeit hat bis zum 30. Juni 02 zu erfolgen. Zum Abschlussstichtag beläuft sich der Devisenkassamittelkurs für 1 EUR alternativ auf a) 1,4235 USD, b) 1,4920 USD. Die Verbindlichkeit LuL ist a) mit ,88 EUR, b) mit ,83 EUR zu bilanzieren. Buchungssätze: a) 2387/6880 Aufwendungen aus Kursdifferenzen b) 1600/3300 Verbindlichkeiten LuL an 2660/4840 Erträge aus Kursdifferenzen 569,16 75,89 569,16 75,89 Bei Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr ist der Umrechnungsbetrag zunächst mithilfe des am Abschlussstichtag geltenden Devisenkassamittelkurses zu ermitteln. Die Bewertung der Verbindlichkeiten erfolgt anschließend nach den allgemeinen Bewertungsregeln des 253 Abs. 1 S. 1 HGB. Das bedeutet: Bei Wertminderungen kommt es wegen des Höchstwertprinzips zu keiner Abschreibung der Verbindlichkeiten (aber zur Bildung stiller Rücklagen). Finden Werterhöhungen zum Abschlussstichtag statt, sind Zuschreibungen vorzunehmen; entfallen diese, müssen entsprechende Abschreibungen erfolgen. Der Unternehmer hat eine Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen über ,00 USD, die er zum Zeitpunkt der Lieferung, d. h. am 3. Dez. 01 (bei einem Devisenkassamittelkurs von 1,4836 USD für 1 EUR), zutreffend mit ,72 EUR in der Buchführung erfasst hat. Der Ausgleich der Verbindlichkeit hat bis zum 3. Febr. 03 zu erfolgen. Zum Abschlussstichtag beläuft sich der Devisenkassamittelkurs für 1 EUR alternativ auf a) 1,4235 USD, b) 1,4920 USD. Die Verbindlichkeit LuL ist a) mit ,88 EUR, b) mit ,72 EUR (Anschaffungskosten) zu bilanzieren. Buchungssätze: a) 2387/6880 Aufwendungen aus Kursdifferenzen b) keine Buchung 569,16 569,16 554

6 2. Steuerrechtliche Bewertung Steuerrechtlich wird zwischen Verbindlichkeiten des laufenden Geschäftsverkehrs und anderen Verbindlichkeiten unterschieden (BStBl. I S. 793 vom 12. August 2002). Bei beiden Arten der Verbindlichkeiten erfolgt die Umrechnung zunächst wegen fehlender steuerlicher Spezialvorschriften mithilfe des Devisenkassamittelkurses (Maßgeblichkeit). Liegt dann bei den Verbindlichkeiten des laufenden Geschäftsverkehrs der Rückzahlungsbetrag (Erfüllungsbetrag) über den Anschaffungskosten und ist diese Werterhöhung voraussichtlich von Dauer, darf eine Zuschreibung erfolgen. Von einer dauerhaften Werterhöhung ist aber nur auszugehen, wenn der steuerliche Wert am Abschlussstichtag und auch danach, d. h. bis zum Tag der Aufstellung der Bilanz (oder dem davor liegenden Zeitpunkt des Rechnungsausgleichs), stets höher als zum Zeitpunkt der Entstehung der Verbindlichkeiten ist. Seit dem Tag des Eingangs der Lieferung (3. Dez. 01) ist der Kurs des EUR ständig gesunken. Am Abschlussstichtag 01 beträgt der Devisenkassamittelkurs 1,4235 USD, am Tag der Bilanzaufstellung 1,4082 USD. Die Bewertung der Verbindlichkeit LuL darf auch steuerrechtlich mit ,88 EUR erfolgen. Errechnet sich für die anderen Verbindlichkeiten, z. B. Darlehen, ein höherer Rückzahlungsbetrag (Erfüllungsbetrag), darf dieser auch hier nur bei einer voraussichtlich dauerhaften Werterhöhung angesetzt werden. Als voraussichtlich dauerhafte Werterhöhung kommt hier jedoch nur eine nachhaltige Erhöhung des Wechselkurses in Betracht. Möglich ist diese durch eine Abwertung des EUR bzw. eine Aufwertung ausländischer Währungen. Das heißt, übliche Wechselkursschwankungen auf den Devisenmärkten haben keinen höheren Ansatz der Fremdwährungsverbindlichkeiten zur Folge. Der Unternehmer hat am 1. August 01 ein verzinsliches Darlehen über ,00 USD aufgenommen. Es hat eine Laufzeit von 5 Jahren und ist in USD zu tilgen. Der Devisenkassamittelkurs am 1. August 01 belief sich für 1 EUR auf 1,4258 USD, am 31. Dez. 01 auf 1,4166 USD und am Tag der Bilanzaufstellung auf 1,4051 USD. Die Bewertung des Darlehens hat steuerrechtlich mit ,03 EUR zu erfolgen, weil es nur zu üblichen Wechselkursschwankungen gekommen ist, d. h. keine dauernde Werterhöhung vor gelegen hat. Kontrollaufgaben 1. Mit welchem Wert sind Schulden grundsätzlich in der Bilanz auszuweisen? 2. Wie ist zu bilanzieren, wenn der Wert einer Verbindlichkeit zum Bilanzstichtag a) gestiegen ist, b) gesunken ist? 3. Wie sind Fremdwährungsverbindlichkeiten (Valutaverbindlichkeiten) zu bilanzieren, wenn der EUR-Kurs zum Bilanzstichtag a) gestiegen ist, b) gesunken ist? 555

7 Übungen Vorbemerkungen zu den Geschäftsvorfällen 1 bis 13: Die Buchungssätze sind nach handelsrechtlichen Vorschriften zu bilden. Bestimmen Sie die Bilanzansätze aus handels- und steuerrechtlicher Sicht. Bei den angegebenen Kursen handelt es sich um Devisenkassamittelkurse. 1. Ihr Mandant erwarb am 10. Nov. 01 Waren für ,00 USD in den USA und buchte den am 31. März 02 in USD zu begleichenden Rechnungsbetrag zum Kurs von 1,4653 USD für 1 EUR im Konto Verbindlichkeiten LuL. Am 31. Dez. 01 wird der EUR-Kurs mit 1,4836 USD ermittelt. Am Tag der Bilanzaufstellung beträgt er 1,4899 USD. a) Wählen Sie den Bilanzansatz für diese Verbindlichkeit. b) Bilden Sie, falls notwendig, den Buchungssatz. 2. Am 20. Dez. 01 kaufte Ihr Mandant Waren zum Preis von 9,60 CAD je kg in Kanada ein. Da der Kurs für 1 EUR 1,4763 CAD betrug, wurde zutreffend wie folgt gebucht: Einkauf von Waren ,00 EUR an Verbindlichkeiten LuL ,00 EUR Laut Vertrag hat der Rechnungsausgleich am 10. Jan. 02 in CAD zu erfolgen. Wie lautet die Buchung zum Bilanzstichtag, wenn der Kurs für einen EUR am 31. Dez. 01 a) 1,4692 CAD, b) 1,5154 CAD beträgt, am Tag des Rechnungsausgleichs jedoch mit 1,5090 CAD festgestellt wird? 3. Ihr Mandant bezog am 22. Dez. 01 Waren aus den Vereinigten Staaten. Die spätestens am 22. Jan. 02 ohne Abzug in Auslandswährung zu begleichende Eingangsrechnung lautete auf ,00 USD. Der Kurs für einen EUR betrug am 22. Dez. 01 1,4836 USD, am 31. Dez. 01 1,4625 USD, am 22. Jan. 02 (Tag des Rechnungsausgleichs) 1,4438 USD. Bilden Sie die Buchungssätze a) zum Zeitpunkt des Einkaufs, b) zum Bilanzstichtag. 4. Aufgrund der Betriebsferien vom 24. Dez. 01 bis zum 3. Jan. 02 wurde eine in Auslandswährung zu begleichende Wareneingangsrechnung vom 20. Dez. 01 in Höhe von ,00 PEN erst am 4. Jan. 02 durch Banküberweisung mit Abzug von 2 % Skonto bezahlt. Wie hat Ihr Mandant zum 31. Dez. 01 und zum 4. Jan. 02 zu buchen, wenn der Rechnungseingang korrekt erfasst wurde und der Kurs für 1 EUR am 20. Dez. 01 mit 3,6729 PEN, am 31. Dez. 01 mit 3,4925 PEN, am 4. Jan. 02 mit 3,4886 PEN notiert wurde? 5. Der Rechnungsausgleich für eine am 2. Nov. 01 in Norwegen für ,00 NOK erworbene Maschine hat lt. Kaufvertrag in drei Raten zu je ,00 NOK zu erfolgen. Als Zahlungszeitpunkte sind der 2. Dez. 01, der 2. Jan. 02 und der 2. Febr. 02 vereinbart. Sämtliche Zahlungen wurden pünktlich durch Banküberweisung geleistet. 1 EUR wurde am 2. Nov. 01 mit 7,9881 NOK, am 2. Dez. 01 mit 7,7451 NOK notiert. 556

8 6 Nur steuerrechtliche Ansatz- und Bewertungswahlrechte 1 Nur steuerrechtliche Ansatz- und Bewertungswahlrechte werden vor allem ausgeübt, um Steuerzahlungen auf einen späteren Zeitpunkt zu verschieben. Bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften besteht aber auch bedingt durch die Steuerprogression die Möglichkeit, dass es auch zu niedrigeren Steuerzahlungen kommt. Voraussetzung für die Ausübung nur steuerlicher Wahlrechte ist, dass die Wirtschaftsgüter, die in der steuerlichen Gewinnermittlung nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden. Diese müssen folgende Angaben enthalten ( 5 Abs. 1 S. 2 und 3 EStG): den Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen. Für die Bildung von steuerlichen Rücklagen ist eine Aufnahme in das besondere Verzeichnis ausnahmsweise nicht erforderlich, weil die Rücklage in der (Steuer-)Bilanz abgebildet wird. Wird die Rücklage in einem folgenden Wirtschaftsjahr auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsgutes übertragen, ist dieses Wirtschaftsgut jedoch mit den erforderlichen Angaben in das Verzeichnis aufzunehmen. 6.1 Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen Investitionsabzugsbeträge Kleine und mittlere Unternehmen können für die künftige Anschaffung oder Herstellung abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens einen Investitionsabzugsbetrag ( 7 g Abs. 1 bis 4 EStG) bis zur Höhe von 40 % der voraussichtlichen AK/HK (außerbilanziell, d. h., nicht in der Handels- und Steuerbilanz) gewinnmindernd abziehen. Voraussetzung für diesen Abzug ist, dass der Betrieb am Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem der Abzug vorgenommen wird, die folgenden Größenmerkmale nicht überschreitet: bei Gewerbetreibenden oder der selbstständigen Arbeit dienenden Betrieben, die ihren Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln, ein Betriebsvermögen von ,00 EUR, bei Betrieben der Land- und Forstwirtschaft einen Wirtschaftswert oder Ersatzwirtschaftswert von ,00 EUR, bei Betrieben, die ihren Gewinn nach 4 Abs. 3 EStG ermitteln, einen Gewinn (berechnet ohne Abzug des Investitionsabzugsbetrags) von ,00 EUR. Diese Größenmerkmale gelten unabhängig von der Rechtsform und gesondert für jeden Betrieb. Um einen Investitionsabzugsbetrag geltend machen zu können, muss der Steuerpflichtige die Absicht haben, das begünstigte Wirtschaftsgut in den folgenden drei Jahren anzuschaffen oder herzustellen. Darüber hinaus muss das betreffende Wirtschaftsgut mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres in einer inländischen 1 Ohne die bereits abgehandelten Wahlrechte nach 6 Abs. 1 Nr. 1, 2 und 3 EStG. 597

9 Betriebsstätte des Betriebes ausschließlich oder fast ausschließlich, d. h. zu mindestens 90 %, genutzt werden. Der Steuerpflichtige ist außerdem verpflichtet, seine Investitionsabsicht hinreichend zu konkretisieren, d. h., das begünstigte Wirtschaftsgut ist in den beim Finanzamt einzureichenden Unterlagen seiner Funktion nach zu benennen und die Höhe seiner voraussichtlichen AK/HK ist anzugeben. Investitionsabzugsbeträge können selbst dann in Anspruch genommen werden, wenn dadurch ein Verlust entsteht oder sich dieser erhöht. Jedoch darf die Summe der Beträge, die im Wirtschaftsjahr des Abzugs und in den drei vorangegangenen Wirtschaftsjahren insgesamt abgezogen wurden, je Betrieb ,00 EUR nicht übersteigen. Ein Gewerbetreibender, der die Voraussetzungen nach 7 g Abs. 1 EStG erfüllt, beabsichtigt am Ende des Wirtschaftsjahres 01, im Wirtschaftsjahr 04 eine Maschine anzuschaffen. Die Anschaffungskosten dieser Maschine werden zu diesem Zeitpunkt lt. Auskunft des Herstellers voraussichtlich ,00 EUR betragen. Für das Wirtschaftsjahr 01 ist ein Steuerbilanzgewinn in Höhe von ,00 EUR ermittelt worden. Auf wie viel Euro beläuft sich der steuerliche Gewinn dieses Gewerbetreibenden für 01 mindestens? Lösung: Steuerbilanzgewinn ,00 EUR Investitionsabzugsbetrag (40% von ,00 EUR) ,00 EUR steuerlicher Gewinn ,00 EUR Im Wirtschaftsjahr der Anschaffung/Herstellung des begünstigten Wirtschaftsguts ist der für dieses Wirtschaftsgut in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der AK/HK, höchstens jedoch in Höhe des in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbetrags, (außerbilanziell) gewinnerhöhend hinzuzurechnen. Der steuerliche Gewinn dieses Wirtschaftsjahres ist also unter Berücksichtigung des aufzulösenden Investitionsabzugsbetrages zu ermitteln. Im Jahr 04 wird die Maschine, für deren Anschaffung in 01 ein Investitionsabzugsbetrag in Anspruch genommen wurde, angeschafft. Als Steuerbilanzgewinn des Jahres 04 ist ein Betrag in Höhe von ,00 EUR ermittelt worden. Welcher steuerliche Gewinn ergibt sich für das Jahr 04 grundsätzlich? Lösung: Steuerbilanzgewinn ,00 EUR + in Anspruch genommener (aufzulösender) Investitionsabzugsbetrag ,00 EUR steuerlicher Gewinn ,00 EUR Soweit der Investitionsabzugsbetrag nicht bis zum Ende des dritten auf das Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres (außerbilanziell) gewinnerhöhend hinzugerechnet wurde, ist der Abzug rückgängig zu machen. Ggf. bereits bestandskräftige Steuer- oder Feststellungsbescheide sind insoweit zu ändern. Als Folge kann sich eine Verzinsung der daraus resultierenden Steuernachforderung gemäß 233 a AO ergeben. 598

10 6.1.2 Sonderabschreibungen Kleine und mittlere Betriebe, die die oben genannten Größenmerkmale am Ende des Wirtschaftsjahres, das der Anschaffung/Herstellung beweglicher abnutzbarer Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens vorangeht, erfüllen und die das betreffende Wirtschaftsgut mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung/Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebes ausschließlich oder fast ausschließlich, d. h. zu mindestens 90 %, nutzen, können im Jahr der Anschaffung/Herstellung und in den folgenden vier Jahren neben den Absetzungen für Abnutzung nach 7 Abs. 1 EStG Sonderabschreibungen in Anspruch nehmen ( 7 g Abs. 5 und 6 EStG). Diese dürfen insgesamt nicht mehr als 20 % der AK/HK des Wirtschaftsguts betragen. Die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrages ist nicht Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung. Über den Kauf einer Maschine, deren Anschaffungskosten ,00 EUR betragen und für die in den vorangegangenen Jahren kein Investitionsabzugsbetrag gewinnmindernd abgezogen worden ist, geht am 10. Januar 04 eine ordnungsgemäße Rechnung mit gesondertem USt-Ausweis ein. Der Rechnungsbetrag beläuft sich auf ,00 EUR. Die Maschine hat eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 6 Jahren. Die planmäßige Abschreibung und die AfA haben stets linear zu erfolgen. 0210/0440 Maschinen 1570/1400 Vorsteuer , , ,00 Zum Ende des Jahres 04 ist für die am 10. Januar 04 angeschaffte Maschine der geringstmögliche zu aktivierende Buchwert a) in der Handelsbilanz, b) in der Steuerbilanz zu ermitteln. Außerdem sind die ggf. in diesem Zusammenhang erforderlichen Buchungssätze zu bilden. Lösung a): Anschaffungskosten lineare Abschreibung handelsrechtlicher Buchwert 31. Dezember ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR 4830/6220 Abschreibungen auf Sachanlagen an 0210/0440 Maschinen , ,00 599

11 Lösung b): Anschaffungskosten ,00 EUR lineare AfA ,00 EUR Sonderabschreibung ,00 EUR steuerrechtlicher Buchwert 31. Dezember ,00 EUR Ein Buchungssatz für die Sonderabschreibung in Höhe von ,00 EUR ist nicht zu bilden. Die Sonderabschreibung erfolgt nur für steuerrechtliche Zwecke, d. h. außerhalb der Buchführung. Wird ein Wirtschaftsgut, für das ein Investitionsabzugsbetrag gewinnmindernd in Anspruch genommen wurde, angeschafft/hergestellt, können die AK/HK im Jahr der Anschaffung/Herstellung um bis zu 40 %, höchstens jedoch um den Hinzurechnungsbetrag, vermindert werden. Die Bemessungsgrundlage für die AfA und Sonderabschreibungen verringert sich in diesem Fall entsprechend ( 7 g Abs. 2 S. 2 EStG). Für die am 10. Januar 04 angeschaffte Maschine (siehe oben) ist a) in der Handelsbilanz, b) in der Steuerbilanz zum Ende des Jahres 04 der geringstmögliche Buchwert auszuweisen. Bilden Sie auch die in diesem Zusammenhang ggf. erforderlichen Buchungssätze. Gehen Sie davon aus, dass für diese Maschine ein Investitionsabzugsbetrag in Höhe von ,00 EUR gewinnmindernd in Anspruch genommen worden ist. Lösung a): Anschaffungskosten lineare Abschreibung handelsrechtlicher Buchwert 31. Dezember ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR 4830/6220 Abschreibungen auf Sachanlagen an 0210/0440 Maschinen , ,00 Lösung b): Anschaffungskosten Abzugsbetrag 7 g Abs. 2 S. 2 EStG (gewinnmindernde Herabsetzung der AK/HK) Bemessungsgrundlage für die AfA und Sonderabschreibungen lineare AfA Sonderabschreibung steuerrechtlicher Buchwert 31. Dezember ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR Ein Buchungssatz ist nicht zu bilden. Die gewinnmindernde Herabsetzung der AK/HK nach 7 g Abs. 2 S. 2 EStG, die lineare AfA und die Sonderabschreibung nach 7 g Abs. 5 EStG erfolgen nur für steuerrechtliche Zwecke, d. h. außerhalb der Buchführung. 600

12 Der in der Handelsbilanz und der Steuerbilanz auszuweisende Buchwert der am 10. Januar 04 angeschafften Maschine weichen voneinander ab. Er entwickelt sich in den Jahren 04 bis 06 wie folgt: AK/Kaufpreis netto planmäßige lineare Abschreibung gewinnmindernde Herabsetzung der AK/HK = Bemessungsgrundlage für die AfA und die Sonderabschreibung lineare AfA Sonderabschreibung, 20 % Buchwert 31. Dezember 04 lineare Abschreibung/AfA Buchwert 31. Dezember 05 lineare Abschreibung/AfA Buchwert 31. Dezember 06 Handelsbilanz ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR Steuerbilanz ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR ,00 EUR Durch die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrages, die gewinnmindernde Herabsetzung der AK/HK und auch durch Sonderabschreibungen kommt es über die Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts gesehen nicht zu insgesamt höheren steuerrechtlichen als handelsrechtlich zu berücksichtigenden Aufwendungen. Das Abschreibungsvolumen beträgt stets ,00 EUR. Die Ausübung nur steuerrechtlicher Wahlrechte führt allerdings dazu, dass erhebliche Teile der AK/HK zeitlich vorverlegt erfolgsmindernd berücksichtigt werden. Soll ausgehend vom Handelsbilanzgewinn der steuerliche Gewinn ermittelt werden, errechnet sich dieser bei Ausübung sämtlicher Wahlrechte nach 7 g EStG wie folgt: Handelsbilanzgewinn + gebuchte planmäßige lineare Abschreibung gewinnmindernde Herabsetzung der AK/HK ( 7 g Abs. 2 S. 2 EStG) lineare AfA Sonderabschreibung = Steuerbilanzgewinn /+ Investitionsabzugsbetrag ( 7 g Abs. 1 bis 4 EStG) steuerlicher Gewinn Ein Investitionsabzugsbetrag kann für die künftige Anschaffung/Herstellung jedes beliebigen beweglichen Wirtschaftsguts des abnutzbaren Anlagevermögens in Anspruch genommen werden. Selbstverständlich ist dies auch für die Anschaffung/Herstellung von GWG und von Wirtschaftsgütern, die in Sammelposten eingestellt werden, möglich. Geschieht dies und werden dann die AK/HK im Jahr der Anschaffung/Herstellung um bis zu 40 % gemindert ( 7 g Abs. 2 S. 2 EStG), kann sich das unmittelbar auf die Zuordnung von Wirtschaftsgütern auswirken. Für die geplante Anschaffung eines Smartphones ist im Jahr 01 zulässigerweise ein Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der erwarteten Anschaffungskosten, die 600,00 EUR betragen sollen, in Anspruch genommen worden. 601

13 Das Smartphone (betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer 3 Jahre) wird am 10. Januar 03 für 600,00 EUR zuzüglich 114,00 EUR USt mit ordnungsgemäßer Rechnung erworben. Zeitgleich erfolgen (außerhalb der Bilanz) eine gewinnerhöhende Hinzurechnung des in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbetrages und eine gewinnmindernde Herabsetzung der Anschaffungskosten in Höhe von 240,00 EUR. Berechnen Sie den geringstmöglichen Buchwert des Smartphones, der zum Ende des Jahres 03 a) in der Handelsbilanz, b) in der Steuerbilanz auszuweisen ist, und bilden Sie die ggf. erforderlichen Buchungssätze. 0420/0650 Büroeinrichtung 1570/1400 Vorsteuer Lösung a): Anschaffungskosten lineare Abschreibung handelsrechtlicher Buchwert 4830/6220 Abschreibungen auf Sachanlagen an 0420/0650 Büroeinrichtung 600,00 114,00 600,00 EUR 200,00 EUR 400,00 EUR 200,00 714,00 200,00 Lösung b): Anschaffungskosten 600,00 EUR gewinnmindernde Herabsetzung der AK/HK 240,00 EUR Bemessungsgrundlage für die AfA und Sonderabschreibungen 360,00 EUR Abschreibung GWG 360,00 EUR Buchwert 0,00 EUR Ein Buchungssatz ist nicht zu bilden. Die gewinnmindernde Herabsetzung der AK/HK nach 7 g Abs. 2 S. 2 EStG und das dadurch entstehende geringwertige Wirtschaftsgut sind nur für steuerrechtliche Zwecke, d. h. außerhalb der Buchführung, zu berücksichtigen. Sonderabschreibungen nach 7 g Abs. 5 EStG sind bei den dann als GWG zu behandelnden Wirtschaftsgütern, die steuerrechtlich in voller Höhe abgeschrieben werden, nicht möglich, bei Wirtschaftsgütern, die in Sammelposten eingestellt werden, nicht zulässig. Wird das Wirtschaftsgut nicht bis zum Ende des Wirtschaftsjahres, das dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung/Herstellung folgt, ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt, hat dies die Rückgängigmachung des ggf. in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbetrages und der Sonderabschreibung zur Folge. Liegen bereits bestandskräftige Steuer- oder Feststellungsbescheide vor, sind diese insoweit zu ändern. Als Folge kann sich auch eine Verzinsung der daraus resultierenden Steuernachforderung gemäß 233 a AO ergeben. 602

14 Kontrollaufgaben 1. Wann und durch wen können Begünstigungen nach 7 g EStG geltend gemacht werden? 2. Bis zu welcher Höhe kann grundsätzlich ein Investitionsabzugsbetrag gewinnmindernd abgezogen werden? 3. Von welchem Ausgangsbetrag wird die Höhe der Sonderabschreibungen berechnet? 4. Wie ist mit einem gewinnmindernd berücksichtigten Investitionsabzugsbetrag spätestens 3 Jahre nach dessen Abzug zu verfahren? Übungen Unterstellen Sie bei den folgenden Aufgaben, dass ggf. erforderliche ordnungsgemäße Rechnungen mit gesondertem USt-Ausweis vorliegen. Gehen Sie davon aus, dass die planmäßige Abschreibung und die AfA stets linear zu erfolgen haben. Ermitteln Sie bei den Aufgaben 1 bis 9 auch die in der Handels- und Steuerbilanz anzusetzenden Buchwerte der Anlagen. 1. Ihr Mandant hat am 15. Nov. 01 eine Maschine für ,00 EUR zuzüglich 19 % USt auf Ziel erworben. Die Maschine hat eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 8 Jahren. Die Voraussetzungen für die Sonderabschreibung nach 7 g EStG sind erfüllt. Bilden Sie die Buchungssätze a) für die Anschaffung der Maschine, b) zum 31. Dez. 01 bei linearer Abschreibung, c) zum 31. Dez. 02 und d) zum 31. Dez Bilden Sie die Buchungssätze zu folgenden Geschäftsvorfällen: a) Ihr Mandant kauft am 2. Nov. 04 eine Maschine für ,00 EUR zuzüglich ,00 EUR USt auf Ziel. b) Für den Anschluss der Maschine an das Stromnetz verlangt ein Elektroinstallateur am 3. Nov ,00 EUR zuzüglich 155,80 EUR USt. Ihr Mandant zahlt diesen Betrag sofort bar. c) Der Ausgleich der Eingangsrechnung des Lieferanten erfolgt zulässigerweise am 15. Nov. 04 mit Abzug von 2 % Skonto durch Banküberweisung. d) Ihr Mandant erfüllt die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Begünstigungen nach 7 g EStG. Er hat im Jahr 01 einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe von ,00 EUR gewinnmindernd abgezogen. e) Zum 31. Dez. 04 ist für die Maschine, deren betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer 8 Jahre beträgt, der geringstmögliche Bilanzansatz zu ermitteln. 3. Ihr Mandant erwarb am 5. Juli 04 eine Maschine für ,00 EUR zuzüglich ,00 EUR USt und buchte zutreffend: Maschinen ,00 EUR Vorsteuer ,00 EUR an Verbindlichkeiten LuL ,00 EUR Die Maschine hat eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 8 Jahren. Wie lauten die Buchungssätze zum 31. Dez. 04 und zum 31. Dez. 05, wenn Ihr Mandant, der die Voraussetzungen des 7 g EStG erfüllt, 603