Finanzierung und Rechtsformwahl

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1 Finanzierung und Rechtsformwahl Vorteilhaftigkeitsvergleich von KG und GmbH aus handels- und steuerrechtlicher Sicht MMag. Dr. Robert Schneider Rechtsanwalt Wirtschaftsprüfer Steuerberater Inhaltsübersicht I. Anlass und Kriterien der Rechtsformwahl II. Rechtsformen III. Handelsrechtliche Aspekte der Rechtsformwahl IV. Steuerrechtliche Aspekte der Rechtsformwahl V. Vorteilhaftigkeitsvergleich 2 1

2 I. Anlass und Kriterien der Rechtsformwahl Anlass: Ausgliederung = Übertragung von Aufgaben/wirtschaftlichen Tätigkeiten der Gemeinde auf einen eigenen Rechtsträger Motive für die Ausgliederung: Steuermotiv, Finanzierungsmotiv, Budgetmotiv, Wirtschaftlichkeitsmotiv, Organisationsmotiv => Kriterien: Steuerliche Konsequenzen Organisatorische Konsequenzen Haftungsumfang Gründungsaufwand 3 II. Rechtsformen Geschlossenheit der Gesellschaftsformen! aber: Gestaltungsmöglichkeiten im Gesellschaftsvertrag! Personenvereinigungen Gesellschaft bürgerlichen Rechts ( 1175 ff ABGB) Stille Gesellschaft ( 178 ff HGB/HGB) OHG ( 105 HGB/UGB) KG ( 161 ff HGB/UGB) Derzeit noch: OEG, KEG; fallen mit Inkrafttreten des UGB am weg Kapitalgesellschaften Aktiengesellschaft (AG) Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) Andere Gesellschaftsformen Genossenschaften, Vereine 4 2

3 II. Rechtsformen Ausgliederungsrelevante Rechtsformen: Gemeinde-KEG (künftig KG): Errichtung einer KG mit Gemeinde als Komplementär und einer weiteren Person (zb Bürgermeister) als Kommanditist GmbH, mit Gemeinde als Allein- oder Hauptgesellschafter Übergangsbestimmungen für KEG Vor entstandene KEG gilt mit als KG und als Unternehmer, sofern ihr Gegenstand auf unternehmerische Tätigkeit gerichtet ist. Ab zwingend Firmenzusatz KG Erstmalige Rechnungslegung idr ab 2010 (bei Überschreiten der Schwellenwerte); ab 2008, wenn unternehmerische KG ohne natürliche Person als Komplementär Übrige neue Bestimmungen für KG gelten grundsätzlich ab ; vielfältige Durchbrechungen vor allem betreffend Innenverhältnis der Gesellschafter 5 III. Handelsrechtliche Aspekte Begriff: KG ( 161 UGB) unter eigener Firma geführte Gesellschaft, bei der die Haftung gegenüber den Gesellschaftsgläubigern bei einem Teil der Gesellschafter auf einen bestimmten Betrag (Haftsumme) beschränkt (Kommanditisten), beim anderen Teil dagegen unbeschränkt ist (Komplementäre) GmbH Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit, deren Stammkapital in Geschäftsanteile mit Stammeinlagen zerlegt ist und für deren Verbindlichkeiten die Gesellschafter nicht haften. 6 3

4 III. Handelsrechtliche Aspekte Rechtsfähigkeit: KG KG hat Rechtsfähigkeit ( 105, 161 UGB; vor UGB teilrechtsfähig) KG kann daher insbesondere Vertragsverhältnisse eingehen, einschließlich von Verträgen mit Gesellschaftern GmbH Zweck: GmbH ist juristische Person und als solche rechtsfähig KG und GmbH können jeden erlaubten Zweck haben (Ausnahme: insb. Versicherungs- und Bankgeschäfte) Bisherige KG: nur zum Betrieb eines Handelsgewerbes 7 III. Handelsrechtliche Aspekte Kapitalerfordernisse für die Gesellschaftsgründung: KG: Kein Mindestkapital! Keine Gesellschaftsteuer! GmbH: Mindestkapital: ,00 Davon mindestens ,00 bei Gründung in bar einzuzahlen (Ausnahmen bei bestimmten Sachgründungen, s. 6a GmbHG) Gesellschaftsteuer: 1% vom einbezahlten Kapital Anzahl der Gesellschafter: KG: Mindestens 2 Gesellschafter erforderlich, keine Obergrenze GmbH: Einmann-Gründung möglich! keine Obergrenze (aber AR-Pflicht bei mehr 8 4

5 III. Handelsrechtliche Aspekte Gründung einer Gemeinde-KG: Beschlussfassung durch Gemeinderat Errichtung durch Unterzeichnung des Gesellschaftsvertrages: Wichtige Punkte: - Festsetzung der Pflicht-/Hafteinlage - Gewinnverteilung - Rechtsfolgen bei Ausscheiden Kommanditist Genehmigung durch Gemeindeaufsicht nicht erforderlich! Anmeldung zum Firmenbuch durch sämtliche Gesellschafter mit (notariell) beglaubigter Unterschrift Beglaubigte Musterzeichnungserklärung Vorlage des Gesellschaftsvertrages nicht erforderlich! Prüfung der Gründungsvoraussetzungen durch Firmenbuch KG entsteht mit Eintragung im Firmenbuch 9 III. Handelsrechtliche Aspekte Gründung einer Gemeinde-GmbH: Gründungsbeschluss durch den Gemeinderat Errichtung durch Gesellschaftsvertrag in Notariatsaktsform Aufsichtsbehördliche Genehmigung ( 104 (1) lit d K-AGO) Bestellung der ersten Geschäftsführung Leistung der festgesetzten Einlagen Anmeldung zum Firmenbuch durch sämtliche GF mit (notariell) beglaubigter Unterschrift und Musterzeichnung Prüfung durch Firmenbuchgericht GmbH entsteht mit Eintragung Bei Sacheinlagen Haftung für Fehlbetrag, verjährt in fünf Jahren Einbringung weiterer Vermögenswerte: Einbringungsvertrag, Beschlussfassung durch Gemeinderat 10 5

6 III. Handelsrechtliche Aspekte Haftung der Gesellschafter KG: Unbeschränkte persönliche Haftung des Komplementärs (meist Gemeinde) Kommanditist haftet in Höhe der Hafteinlage; befreit, soweit Pflichteinlage geleistet GmbH: Haftung der Gesellschafter grundsätzlich beschränkt auf Erbringung der übernommenen Stammeinlage Ausnahmen: Ausfallshaftung bei Nichterbringung der Einlage durch Mitgesellschafter Durchgriffshaftung bei Vermischung von Vermögen von Gesellschaft und Gesellschafter sowie bei Unterkapitalisierung Haftung als faktischer Geschäftsführer Haftung bei Verstoß gegen das Verbot der Einlagenrückzahlung 11 III. Handelsrechtliche Aspekte Geschäftsführung und Vertretung KG: Prinzip der Selbstorganschaft: Geschäftsführung und Vertretung der KG obliegt dem Komplementär Kommanditist ist grundsätzlich von der Geschäftsführung und Vertretung ausgeschlossen, hat aber Kontrollrechte (insb. Bucheinsicht) GmbH Prinzip der Drittorganschaft: Geschäftsführung und Vertretung obliegen dem(n) Geschäftsführer(n); kollektive Vertretungsbefugnis! Weisungsrecht der Gesellschafterversammlung 12 6

7 III. Handelsrechtliche Aspekte Unternehmereigenschaft isd UGB 1 UGB: Unternehmen ist jede auf Dauer angelegte Organisation selbständiger wirtschaftlicher Tätigkeit, mag sie auch nicht auf Gewinn ausgerichtet sein Beispiel: Vermietung ab ca 5 Bestandsobjekten Unternehmen (so OGH zu 1 KSchG) KG: Unternehmer, wenn sie ein Unternehmen betreibt GmbH Unternehmer kraft Rechtsform 13 III. Handelsrechtliche Aspekte Rechnungslegungspflicht KG ist rechnungslegungspflichtig, wenn Unternehmer und keine natürliche Person Komplementär oder bei Überschreiten des Schwellenwerts von ,00 Umsatz in zwei aufeinander folgenden Jahren oder in einem Jahr Ausnahmen: Land- und Forstwirte, selbständige Berufe Nicht rechnungslegungspflichtige KG: Einnahmen/Ausgabenrechnung, wenn nicht im Gesellschaftsvertrag anders geregelt GmbH: GmbH ist als Kapitalgesellschaft rechnungslegungspflichtig Rechnungslegungspflicht umfasst: Buchführung, Inventar, Jahresabschluss, Aufbewahrungspflichten Für GmbH und unternehmerische KG mit Gemeinde als einzigem Komplementär (ab 2009) gelten darüber hinaus ergänzende Bestimmungen für Kapitalgesellschaften: Konzernrechnungslegung, Abschlussprüfung (nicht für kleine GmbH ), Publizitätspflichten 14 7

8 III. Handelsrechtliche Aspekte Entnahmen/Ausschüttungen KG Anspruch auf Auszahlung des Gewinnanteils; Kommanditist hat keinen Anspruch auf Auszahlung des Gewinnanteils, wenn Einlage nicht geleistet wurde oder sie unter den auf sie geleisteten Betrag gemindert würde. Weitere Entnahmen mit Zustimmung der anderen Gesellschafter zulässig Abweichende Regelungen durch den Gesellschaftsvertrag möglich GmbH Anspruch auf den im Jahresabschluss festgestellten Bilanzgewinn idr nach dem Verhältnis der eingezahlten Stammeinlagen Striktes Verbot der Einlagenrückzahlung 15 III. Handelsrechtliche Aspekte Auflösung/Liquidation, Beendigung ohne Liquidation KG: Einfache Beendigung durch Ausscheiden des Kommanditisten und Übernahme des Gesellschaftsvermögens im Weg der Gesamtrechtsnachfolge durch einzigen Komplementär ( 142 UGB) GmbH: Verlangt grundsätzlich immer förmliche Auflösung und Liquidation Vereinfachte Beendigung durch Verschmelzung auf Hauptgesellschafter 16 8

9 IV. Steuerliche Aspekte Grundsätze der Gemeindebesteuerung - Ertragsbesteuerung Gemeinden sind nur beschränkt körperschaftsteuerpflichtig: mit Kapitalerträgen, die dem KESt-Abzug unterliegen nicht aber mit Dividendenerträgen (und bestimmten andern Kapitalerträgen, s. 21 KStG)! Sowie vergleichbaren ausländischen Kapitalerträgen (nicht ausgegliederter) Betrieb gewerblicher Art (BgA) der Gemeinde ist gesondertes, unbeschränkt steuerpflichtiges Körperschaftsteuersubjekt. BgA = wirtschaftlich selbständige Einrichtung, die einer nachhaltigen privatwirtschaftlichen Tätigkeit von wirtschaftlichem Gewicht zur Erzielung von Einnahmen nachgeht; gilt stets als Gewerbebetrieb; Gewinnerzielung nicht erforderlich, daher keine Liebhaberei Sog. Hoheitsbetriebe (ua Trinkwasser, Müllbeseitigung, Friedhöfe, Kanalisation) und bloße vermögensverwaltende Tätigkeiten kein BgA 17 IV. Steuerliche Aspekte Grundsätze der Gemeindebesteuerung - Ertragsbesteuerung Jede Tätigkeit bildet einen separaten BgA, grundsätzlich kein Verlustausgleich! Ausnahme: Versorgungsbetriebe (va Nutzwasser, Strom, Gas, Wärme, Verkehr) bilden bei organisatorischer Zusammenfassung und einheitlicher Leitung einen einheitlichen BgA (Versorgungsbetriebeverbund): Ausgleich von Gewinnen und Verlusten möglich Als BgA gilt auch die entgeltliche Finanzmittelüberlassung! (Ausnahmen s. 2 Abs 2 Z 4 KStG) 18 9

10 IV. Steuerliche Aspekte Grundsätze der Gemeindebesteuerung - Umsatzsteuer Gemeinden sind im Rahmen ihrer BgA Unternehmer isd 2 UStG. Bestimmte Hoheitsbetriebe (Wasser, Müll, Vermietung von Grundstücken) zählen ex lege zum Unternehmen isd UStG Im Übrigen keine Unternehmereigenschaft 19 IV. Steuerrechtliche Aspekte Gemeinde-KG Ertragsteuerliche Konsequenzen: KG ist kein eigenes Steuersubjekt; Beteiligung gilt als BgA, wenn die KG ein privatwirtschaftlich (nicht hoheitlich) tätiges, gewerbliches Unternehmen (Ausnahme: Land- und Forstwirtschaft) betreibt. Einbringung eines BgA in KG steuerneutral, da an BgA Beteiligung tritt, die wiederum als BgA gilt; Einbringung eines Hoheitsbetriebs ist steuerneutral, da die Beteiligung kein BgA. Umsatzsteuerrechtliche Konsequenzen: KG ist eigenes Steuersubjekt Grunderwerbssteuer bei Einbringung von Liegenschaften: 3,5% 20 10

11 IV. Steuerliche Aspekte Gemeinde-GmbH Ertragsteuerliche Konsequenzen Gemeinde-GmbH ist eigenes Körperschaftsteuersubjekt Gewinne unterliegen der KöSt in Höhe von 25%, Mindest-KöSt! Ausschüttungen bei Gemeinde steuerfrei! Einbringung eines BgA Tausch des Betriebs gegen Gewährung von Gesellschaftsanteilen grdstzl. steuerlich wirksame Aufdeckung von stillen Reserven, nicht aber bei Anwendung des UmgrStG Einbringung Hoheitsbetrieb ist steuerneutral Umsatzsteuerliche Konsequenzen wie bei KG Grunderwerbssteuer: wie KG 21 IV. Steuerliche Aspekte Begünstigungen des UmgrStG: Keine Besteuerung stiller Reserven; Umgründung kein umsatzsteuerbarer Vorgang, keine Kapitalverkehrsteuern und Rechtsgeschäftsgebühren, Grunderwerbsteuer vom doppelten Einheitswert Gelten für GmbH ( Einbringung ) wie KG ( Zusammenschluss ) Begünstigtes Vermögen sind Betriebe zur Erzielung betrieblicher Einkünfte, Mitunternehmenanteile, 25%-Anteile an Kapitalgesellschaften (nur bei Einbringung in GmbH) Positiver Verkehrswert des einzubringenden Vermögens erforderlich UmgrStG auf Einbringung eines BgA in GmbH oder KG anwendbar, nicht aber auf Einbringung eines Hoheitsbetriebs 22 11

12 IV. Steuerliche Aspekte Begünstigungen des Art 34 BBG 2001 Befreiung von Gesellschaftsteuer, GrESt, Stempel- und Rechtsgebühren, Gerichts- und Justizverwaltungsgebühren für Ausgliederung und Übertragung von Aufgaben der Gemeinde an juristische Personen oder Personengesellschaften (-gemeinschaften) Kein steuerbarer Umsatz isd UStG Anlässlich der Ausgliederung abgeschlossene Miet- oder Pachtverträge mit Gemeinde als Mieterin von Stempel- und Rechtsgebühren befreit Voraussetzung: beherrschender Einfluss der Gemeinde (Mehrheitsbeteiligung) 23 IV. Steuerliche Aspekte Laufende Ertragsbesteuerung KG KG ist kein eigenes Steuersubjekt, lediglich die Einheit für die Ermittlung der Einkünfte: Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für eingebrachten BgA bei Rechnungslegungspflicht! Beteiligung an KG gilt als BgA, wenn die KG ein privatwirtschaftliches, gewerbliches Unternehmen (Ausnahme: Land- und Forstwirtschaft) betreibt: Gewinn unterliegt Körperschaftsteuer von 25% Gewinn aus der Veräußerung der Beteiligung an gewerblich tätiger KG ist steuerpflichtig! Leistungen der Gemeinde an KG ertragsteuerlich anzuerkennen. Beispiel: Mietentgelt gilt nicht als Gewinnanteil und ist daher bei KG abzugsfähige Betriebsausgabe und bei Gemeinde steuerfrei, es sei denn Vermietung wäre BgA. Regelung bezüglich Finanzierungsbetrieb gilt aber auch für KG Beteiligung an vermögensverwaltender KG sowie KG, die Hoheitsbetrieb betreibt, ist ertragsteuerlich nicht relevant

13 IV. Steuerliche Aspekte Laufende Ertragsbesteuerung GmbH Trennungsprinzip: GmbH ist eigenes Steuersubjekt Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz ( 5 EStG) Liebhaberei: nur Tätigkeiten, die auf Erzielung eines positiven Gesamtüberschusses abzielen sind zu berücksichtigen; Zufallsgewinne nicht steuerlich relevant Hoheitsbetriebe zu berücksichtigen, wenn Gewinne erzielt werden (d.h. keine Liebhaberei) Mindeststeuer: 1.750/Jahr Veräußerung des GmbH-Anteils grundsätzlich steuerfrei Versorgungsbetriebeverbund bleibt erhalten, wenn Gemeinde alleiniger Gesellschafter und eigener Rechnungskreis 25 IV. Steuerliche Aspekte Laufende Ertragsbesteuerung GmbH (Fortsetzung) Rechtsgeschäfte zwischen GmbH und Gemeinde werden anerkannt, wenn sie zu fremdüblichen Bedingungen vereinbart werden. Entgelt für Leistung der Gemeinde ist Betriebsausgabe auf Ebene der GmbH; auf Ebene der Gemeinde regelmäßig steuerfrei, da vermögensverwaltende Tätigkeit (zb Darlehensgewährung) Steuerpflicht auf Ebene der Gemeinde bei Finanzierungsbetrieb: Überlassung von Finanzmittel an GmbH (10% Beteiligung genügt) führt zu fiktivem BgA, wenn nicht durch Zweckwidmung ausgeschlossen ist, dass Finanzmittel zur Anschaffung von Kapitalanteilen von 1% oder mehr verwendet werden. Gruppenbesteuerung erlaubt steuerliche Saldierung der Ergebnisse einer Gemeinde-Holding und ihrer Tochtergesellschaften 26 13

14 IV. Steuerliche Aspekte Umsatzsteuer: Rechtsformneutral; KG und GmbH Unternehmer, wenn sie nachhaltig zur Erzielung von Einnahmen tätig werden; keine Unternehmereigenschaft kraft Rechtsform! Kommunalsteuer: GmbH und KG sind Unternehmer kraft Rechtsform 27 V. Vorteilhaftigkeitsvergleich Steuerliche Aspekte: Vorteile der KG Keine Mindestbesteuerung, keine Gesellschaftsteuer Vorteile der GmbH Gewinn aus Veräußerung der Beteiligung steuerfrei Gruppenbesteuerung Handelsrechtliche Aspekte: Vorteile der KG Geringere Kosten der Gründung (?) und laufenden Verwaltung Prinzip der Selbstorganschaft aber: Handelsrechtliche Rechnungslegung, wenn Gemeinde einziger Komplementär einer unternehmerischen KG Vorteile der GmbH Haftungsbeschränkung Professionalisierung durch Drittorganschaft 28 14

15 III. Vorteilhaftigkeitsvergleich Kein eindeutiges Ergebnis! Kostenvorteil der KG schlägt idr durch, wenn Hauptmotiv der Ausgliederung die Umsatzsteuerersparnis ist Steht die Erzielung von Gewinnen durch privatwirtschaftliche Tätigkeit im Vordergrund ist oft die GmbH geeigneter wegen Haftungsbeschränkung Professionalisierung durch Drittorganschaft Möglichkeit der Beteiligung von privaten Unternehmern Steuerfreiheit der Veräußerungsgewinne direkt gehaltener GmbH- Anteile Steueroptimierung durch Gruppenbesteuerung 29 Ich danke für Ihre Aufmerksamkeit und stehe Ihnen für Fragen gerne zur Verfügung! Dr. Robert Schneider Rechtsanwalt, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater T + 43 (1) r.schneider@tax-law.at 15