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1 StBdirekt-Nr Bundesministerium der Finanzen per Herrn OAR Wolfgang Deck Referat IV C 5 Wilhelmstr Berlin Stefan.Obermair@bmf.bund.de Wolfgang.Deck@bmf.bund.de Kürzel Telefon Telefax Datum NP/VJ - S 08/ johrden@dstv.de Entwurf eines BMF-Schreibens Steuerliche Behandlung von Arbeitgeberdarlehen Sehr geehrter Herr Oberamtsrat Deck, haben Sie vielen Dank für die Übersendung des Entwurfs eines BMF-Schreibens zur lohnsteuerlichen Behandlung geldwerter Vorteile bei Arbeitgeberdarlehen und die damit verbundene Gelegenheit zur Stellungnahme. Gerne möchten wir diese Möglichkeit wahrnehmen und Ihnen im Weiteren unsere Anregungen zum Entwurf mitteilen. Vorbemerkung Die bisherigen Grundsätze zur Ermittlung des geldwerten Vorteils aus zinslosen oder zinsverbilligten Darlehen an Mitarbeiter bleiben im Wesentlichen unverändert. Zu begrüßen ist, dass die Regelungen nach dem BMF-Schreiben vom für die Bewertung von Sachzuwendungen auch für die Bewertung von Arbeitgeberdarlehen gelten sollen. Tz. 1 Anwendungsbereich Gemäß Tz. 1 des BMF-Entwurfs ist ein Arbeitgeberdarlehen die Überlassung von Geld durch den Arbeitgeber oder auf Grund des Dienstverhältnisses durch einen Dritten an den Arbeitnehmer. Nach unserer Auffassung ist diese Formulierung nicht hinreichend konkretisierend, da der Begriff Arbeitgeberdarlehen nicht ohne Weiteres mit einem Darlehen seitens Dritter gleichgesetzt werden kann. Wir schlagen daher eine sprachliche Anpassung vor.

2 Es ist zu berücksichtigen, dass nach bisheriger Auffassung der Finanzverwaltung Vorteile, die Arbeitnehmern von dritter Seite eingeräumt werden, nur zum Arbeitslohn gehören, wenn der Arbeitgeber an deren Verschaffung mitgewirkt hat. In Bezug auf die steuerliche Behandlung von Rabatten an Arbeitnehmer seitens Dritter hat das BMF in seiner Verwaltungsanweisung vom Stellung bezogen. Konkretisierend hat der BFH mit Urteil vom 18. Oktober 2012 (Az. VI R 64/11) entschieden, dass es auf den Rechtsgrund der Zuwendung ankommt und damit darauf, ob der Dritte den Vorteil aus eigenwirtschaftlichem Interesse oder im Interesse des Arbeitgebers gewährt. Es sind daher weitergehende Ausführungen geboten, unter welchen Voraussetzungen eine zinslose oder zinsverbilligte Darlehensgewährung von einem Dritten Arbeitslohn darstellt. Zudem sollte der Hinweis auf die Lohnsteuerabzugsverpflichtung nach Maßgabe von 38 Abs. 1 S. 3 i. V. m. 38 Abs. 4 S. 3 EStG aufgenommen werden. Formulierungsvorschlag Ein Arbeitgeberdarlehen ist die Überlassung von Geld durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer, die auf dem Rechtsgrund eines Darlehensvertrags beruht. Als Arbeitgeberdarlehen gilt auch eine solche Überlassung von Geld, wenn sie dem Arbeitnehmer durch einen Dritten auf Grund des Dienstverhältnisses überlassen wird. Der zur Anwendung des Lohnsteuerabzugsverfahrens verpflichtete Arbeitgeber hat die Lohnsteuer nach Maßgabe von 38 Abs. 1 Satz 3 i. V. m. 38 Abs. 4 Satz 3 EStG einzubehalten und abzuführen, sofern nicht eine Pauschalierung der Lohnsteuer durch den Dritten nach 37b Abs. 1 EStG erfolgt. Tz. 3 Ermittlung des geldwerten Vorteils Beim Beispiel zur Bewertung nach 8 Abs. 3 EStG schlagen wir eine bankneutrale Formulierung vor. Hier sollte statt von einem Sparkassenangestellten besser von einem Bankangestellten gesprochen werden. Tz. 4 Freigrenze Nach Tz. 4 des Entwurfsschreibens sind Zinsvorteile als Sachbezüge zu versteuern, wenn die Summe der noch nicht getilgten Darlehen am Ende des Lohnzahlungszeitraums übersteigt. Die Ausführung sind als Sachbezüge zu versteuern löst Irritationen aus, weil die aus dem Arbeitgeberdarlehen resultierenden geldwerten Vorteile nur dann lohnsteuerpflichtig sind, wenn 2

3 kein Befreiungstatbestand (44- -Freigrenze nach 8 Abs. 2 S. 11 EStG) greift. Wir schlagen daher die im Weiteren dargelegte sprachliche Anpassung vor. In diesem Zusammenhang bitten wir überdies zu prüfen, ob analog zur Anhebung der Betragsgrenzen im Rahmen der Lohnsteuer-Änderungsrichtlinien 2015 eine Anpassung der bisherigen Freigrenze von auf mit Wirkung ab 2015 umsetzbar ist. Formulierungsvorschlag Zinsvorteile sind unter Berücksichtigung von 8 Abs. 2 Satz 11 EStG bzw. 8 Abs. 3 S. 2 EStG als Sachbezüge versteuern, wenn die Summe der noch nicht getilgten Darlehen am Ende des jeweiligen Lohnzahlungszeitraums übersteigt. Zum besseren Verständnis regen wir zudem an, die Ausführung mit einem praktischen Beispiel zu konkretisieren. Beispielvorschlag Ein Arbeitgeber gewährt seinem Arbeitnehmer ein zinsloses Darlehen, z. B. in Form eines Gehaltsvorschusses, in Höhe von Die daraus resultierenden Zinsvorteile sind nicht als Arbeitslohn zu versteuern, da der Darlehensbetrag die Freigrenze von am Ende des Lohnzahlungszeitraums nicht übersteigt. Tz. 7/18 Dokumentation und Aufbewahrung der Belege Bislang hatte der Arbeitgeber die Grundlagen für den ermittelten Zinsvorteil als Belege zum Lohnkonto aufzubewahren (vgl. Tz. 5 des BMF-Schreibens vom ). Nunmehr soll er zudem die Unterlagen sowie die Berechnung dokumentieren (Tz. 7 und Tz. 18 des Entwurfsschreibens). Diese Ausführung bleibt unklar. Nach unserer Auffassung ergibt sich die Dokumentation bereits aus den Unterlagen für den ermittelten Endpreis sowie aus der Berechnung des geldwerten Vorteils. Eine darüber hinaus gehende Dokumentation ist damit entbehrlich. Wir regen an, den Nachtrag zu dokumentieren wieder zu streichen. Tz. 8 Ermittlung des geldwerten Vorteils / vergleichbare Darlehen Gemäß Tz. 8 der Entwurfsfassung sind zur Ermittlung des geldwerten Vorteils als Vergleichswerte vergleichbare Darlehen am Abgabeort bzw. am Markt heranzuziehen. Obgleich die Terminologie im weiteren Text anhand verschiedener Kriterien (Kreditart, Darlehenslaufzeit etc.) näher beschrieben wird, führt deren konkrete Auslegung im Rahmen von Lohnsteuer-Außenprüfungen doch regelmäßig zu Unstimmigkeiten. 3

4 Um beispielsweise bei der Festlegung des marktüblichen Zinssatzes (Maßstabszinssatz) den von der Deutschen Bundesbank bei Vertragsabschluss veröffentlichten Effektivzinssatz für Wohnungsbaukredite anstatt z. B. für Konsumentenkredite heranziehen zu können, wird seitens der Betriebsprüfer oftmals auch eine entsprechende Besicherung (z. B. Eintragung einer Grundschuld) gefordert. Arbeitgeberdarlehen werden hingegen regelmäßig gewährt, ohne dass der Arbeitnehmer entsprechende Kreditsicherheiten hinterlegen muss. Dies führt häufig zu Auseinandersetzungen. Um derartige Kontroversen zu vermeiden, regen wir daher an, ergänzend im BMF-Schreiben aufzunehmen, dass für die Einordung des jeweiligen Darlehens (Kreditart) allein der tatsächliche Verwendungszeck maßgeblich ist. Tz. 10/ Freigrenze / Zuflusszeitpunkt Sofern das noch nicht getilgte Darlehen am Ende des Lohnzahlungszeitraums die Freigrenze von übersteigt, ist auf den sich ergebenden geldwerten Vorteil (Sachbezug) auch die 44- -Freigrenze nach 8 Abs. 2 S. 11 EStG anwendbar. Diese Freigrenze halten wir dem Grunde und der Höhe nach für eine angemessene Vereinfachungsregelung. Die zuletzt erneut mit dem Gesetzentwurf zur weiteren Vereinfachung des Steuerrechts 2013 (StVereinfG 2013) vorgeschlagene Absenkung der Freigrenze auf 20 lehnen wir ausdrücklich ab. Der Vorschlag führt nicht, wie im Gesetzentwurf suggeriert, zu einem vereinfachten Einkommensteuerrecht. Wie bereits in der Gesetzesbegründung (BT-Drs. 18/1290) selbst ausgeführt, ist die nach 8 Abs. 2 S. 1 EStG vorgeschriebene Bewertung nicht ganz unproblematisch. Die Einführung der Freigrenze sollte Arbeitgeber zumindest für Bagatellbezüge bei der Ermittlung vergleichender Marktwerte entlasten. Dieser Vereinfachungsgedanke bliebe wie auch die Bundesregierung in ihrer Stellungnahme richtigerweise anmerkt bei einer Absenkung der Freigrenze nur noch in begrenztem Maße erhalten und steht damit deutlich im Widerspruch zum angestrebten Ziel der Vereinfachung. Der Deutsche Steuerberaterverband e. V. spricht sich daher ausdrücklich gegen eine betragliche Herabsetzung der 44- -Freigrenze aus. Darüber hinaus birgt auch die im Zusammenhang mit der Anwendung des 8 Abs. 2 S. 11 EStG ergangene BFH-Entscheidung vom 14. November 2012 (Az. VI R 56/11) bei der Bestimmung des Zuflusszeitpunkts für den geldwerten Vorteil aus Arbeitgeberdarlehen die Gefahr widersprüchlicher Auslegungen. a) Arbeitgeberdarlehen ohne Tilgungsleistung Wird ein Arbeitgeberdarlehen ohne Tilgungsleistung (endfälliges Darlehen) gewährt, stellt sich die Frage, ob der Zinsvorteil am Ende der Laufzeit oder monatlich, vierteljährlich bzw. jährlich 4

5 zufließt. Die Beantwortung dieser Frage ist hinsichtlich der Anwendung der 44- -Freigrenze sowie der Anwendung des Lohnsteuerabzugsverfahrens von Bedeutung. Unseres Erachtens sollte bei der Bestimmung des Zuflusszeitpunkts entsprechend den Regelungen der Zuordnungsentscheidung des Arbeitgebers zur Begründung der ersten Tätigkeitsstätte dem der Vereinbarung zugrundeliegenden Willen zwischen dem Arbeitgeber und dem Arbeitnehmer im Darlehensvertrag gefolgt werden. b) Arbeitgeberdarlehen mit Tilgungsleistung und/oder Zinsleistung Für diese Fälle ist der Zuflusszeitpunkt unter Tz. 26 des BMF-Entwurfs geregelt. Wir regen jedoch an, eine klare Trennung zwischen den beiden Fallgestaltungen (Arbeitgeberdarlehen ohne/mit Tilgungsleistung), wie beispielsweise in unseren Ausführungen veranschaulicht, vorzunehmen. Tz. 16 Bewertung nach 8 Abs. 3 EStG Zu begrüßen ist die unter Tz. 16 eröffnete Möglichkeit, bei einer Bewertung nach 8 Abs. 3 EStG zur Ermittlung des Angebotspreises von dem im Preisaushang dargestellten Preis abzuweichen und unter Verweis auf das BMF-Schreiben vom am Ende von Verkaufsverhandlungen durchschnittlich gewährte Preisnachlässe zu berücksichtigen. Tz Wahlrechte zwischen den Bewertungsmethoden nach 8 Abs. 2, 3 EStG Die Grundsätze für das Wahlrecht zwischen den Bewertungsmethoden nach 8 Abs. 2 und Abs. 3 EStG werden im Wesentlichen aus dem BMF-Schreiben vom übernommen. Im aktuellen Entwurf führen die unterschiedlichen Betrachtungsweisen Tz. 23 Arbeitnehmerperspektive Tz. 24 Arbeitgeberperspektive Tz. 25 (erneut) Arbeitnehmerperspektive jedoch zu Verständnisschwierigkeiten. Wir empfehlen, die Reihenfolge zu ändern, z. B. die Tz. 24 und 25 zu tauschen. Zum besseren Verständnis regen wir an, die Ausführungen mit konkreten Beispielen analog der Tz. 12 des BMF-Schreibens vom anschaulicher zu gestalten. Darüber hinaus ist in Tz. 25 die Anforderung zum Ausdruck eines günstigeren inländischen Angebots im Zeitpunkt des Zuflusses zu streichen. Dieser Ausdruck ist gemäß Tz. 6 nur 5

6 erforderlich, wenn der Arbeitnehmer entgegen der Bewertung des Arbeitgebers (Heranziehung des Maßstabszinssatzes für vergleichbare Darlehen am Abgabeort, Tz. 5 S. 2 des BMF- Schreibens) im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung den geldwerten Vorteil unter Berücksichtigung des günstigsten Preises für ein vergleichbares Darlehen am Markt (Tz. 5 S. 3 des BMF-Schreibens) bewertet. In dem unter Tz. 25 dargestellten Fall genügt hingegen als Nachweis z. B. die formlose Mitteilung des Arbeitgebers. Zudem möchten wir noch einen redaktionellen Hinweis geben. In Tz. 25 S. 2 des BMF-Entwurfs dürfte das Wörtchen den einmal zu viel aufgenommen worden sein. Für Rückfragen stehen wir Ihnen gern zur Verfügung. Mit freundlichen Grüßen gez. RA/StB Norman Peters (Geschäftsführer) gez. StBin Dipl-Hdl. Vicky Johrden (Referentin für Steuerrecht) ***************************************** Der Deutsche Steuerberaterverband e.v. (DStV) repräsentiert bundesweit rund und damit über 60 % der selbstständig in eigener Kanzlei tätigen Berufsangehörigen. Er vertritt ihre Interessen im Berufsrecht, im Steuerrecht, der Rechnungslegung und dem Prüfungswesen. Die Berufsangehörigen sind als Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer und Berufsgesellschaften, in den uns angehörenden 16 regionalen Mitgliedsverbänden freiwillig zusammengeschlossen. ****************************************** 6