Ak. OR Dr. Ursel Müller. BWL III Rechnungswesen Finanzbuchhaltung

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1 Ak. OR Dr. Ursel Müller BWL III Rechnungswesen Finanzbuchhaltung

2 Übersicht I. Grundlagen zur Finanzbuchhaltung II. 1. Was wird gebucht? 2. Wie wird gebucht? 3. Wie wird der Abschluss erstellt? 4. Wer ist zur doppelten Buchführung verpflichtet? Besonderheiten 1. Die Umsatzsteuer 2. Personalkosten 3. Besonderheiten bei Beschaffung- und Absatzvorgängen 4. Planmäßige Jahresabschlussbuchungen 5. Außerplanmäßige Jahresabschlussbuchungen 6. Jahresabschluss - Analyse 2

3 II. Besonderheiten / 3. Beschaffung- und Absatzvorgänge Skonto, Bonus Rabatt Der Betrieb Die Unternehmung Die Absatzseite Die Beschaffungsseite Anschaffungsnebenkosten Anschaffungsnebenkosten Skonto, Bonus Rabatt 3

4 3. Beschaffung- und Absatzvorgänge Der Skonto Vertragsabschluss Lieferung 10 Tage 30 Tage t Beispiel 1: Skonto auf der Beschaffungsseite Der Einzelunternehmer A kauft Handelswaren vom Großhändler XL für % USt. Die Rechnung von XL enthält folgende Zahlungsmodalität: Bei Zahlung innerhalb von 10 Tagen können 2% Skonto vom Rechnungsbetrag abgezogen werden. Ansonsten ist der Rechnungsbetrag ohne Anzug 30 Tage nach der Lieferung zu überweisen. der erhaltene Skonto 4

5 3. Beschaffung- und Absatzvorgänge Beispiel 2: Skonto auf der Absatzseite Der Einzelunternehmer Z verkauft an den Kunden TREU Waren für % USt. Wie immer kann TREU 2 % Skonto abziehen, wenn er den Rechnungsbetrag innerhalb von 10 Tagen nach der Lieferung bezahlt. Ansonsten ist der Brutto- Rechnungsbetrag 30 Tage ohne Abzug zu überweisen. Der gewährte Skonto 5

6 3. Beschaffung- und Absatzvorgänge Der Bonus Die Beschaffungsseite hier: der erhaltene Bonus Der Betrieb Die Unternehmung Die Absatzseite hier: der gewährte Bonus Merke: der erhaltene Bonus wird eigenständig und nicht als AK Minderung gebucht 6

7 3. Beschaffung- und Absatzvorgänge Der Bonus eine Minderung der AK? Ein umsatzabhängiger Bonus der erst nach Ablauf des Jahres feststeht, darf nur in so weit noch anschaffungspreismindernd berücksichtigt werden, als sich die angeschafften Vermögensgegenstände, auf die der Bonus sich bezieht, nachweislich noch im Bestand befinden. Im Umlaufvermögen dürfte diese Voraussetzung meist nicht vorliegen. Häufig wird der Bonus als eine Art Treueprämie und Pauschalbelohnung für gute und stetige Geschäftsbeziehungen gewährt. Die Bemessung mag sich an Umsatz- oder Mengenzielen orientieren. Die Einzelzuordnung zu bestimmten Anschaffungsvorgängen ist dann nicht möglich (Anm.62 zu 255 HGB, Beck scher Bilanzkommentar 2006). 7

8 3. Beschaffung- und Absatzvorgänge Der Rabatt Beispiel 2: Listenpreis netto: % Rabatt % USt 180,50 Bruttorechnungsbetrag 1.130,50 8

9 Übungsaufgaben zu Der Einzelunternehmer A mit Sitz im Inland kauft vom Großhändler XXL mit Sitz in Koblenz Handelswaren. Wie immer räumt XXL dem A Skonto ein: den Rechnungsbetrag über % USt kann A um 2% kürzen, wenn er innerhalb von 8 Tagen nach der Lieferung bezahlt. Ansonsten ist nach 30 Tagen der Rechnungsbetrag fällig ohne Abzug. a) Buchen Sie die Lieferung nach der Nettomethode b) A zahlt innerhalb der Frist c) A zahlt nach 30 Tagen d) Wie teuer ist der Lieferantenkredit? 2. Bitte buchen Sie die Vorgänge a) bis d) aus der Sicht von XXL. 3. Einzelunternehmer A erhält von der XY GmbH für gute Geschäftsbeziehungen zum Jahresende eine Bonusgutschrift über % USt. 4. Der Einzelunternehmer A gewährt seinem treuen Kunden, der Z- KG einen Bonus zum Jahresabschluss: 2% vom Jahresumsatz ( ) erhält die KG als Bonus. 9

10 4. planmäßige Jahresabschlussbuchungen 240 Inventur (1) Jeder Kaufmann hat zu Beginn seines Handelsgewerbes seine Grundstücke, seine Forderungen und Schulden, den Betrag seines baren Geldes sowie seine sonstigen Vermögensgegenstände genau zu verzeichnen und dabei den Wert der einzelnen Vermögensgegenstände und Schulden anzugeben. (2) Er hat demnächst für den Schluß eines jeden Geschäftsjahres ein solches Inventar aufzustellen. Die Dauer des Geschäftsjahres darf 12 Monate nicht überschreiten. Die Aufstellung des Inventars ist innerhalb der einem ordnungsgemäßen Geschäftsgang entsprechenden Zeit zu bewirken. (3) Inventurvereinfachungen für Vermögensgegenstände des Sachanlagevermögens und für Roh- Hilfs- und Betriebsstoffe (4) Inventurvereinfachungen für gleichartige Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens; weitere Vereinfachungen in 241 HGB 10

11 Inventurverfahren (nach der Zeit): 1. Die Stichtagsinventur (zum ) 2. Die zeitlich ausgeweitete Stichtagsinventur (10 Tage um den ) 3. Die vor oder nachverlegte Stichtagsinventur (3 Monate vor dem oder 2 Monate danach) 4. Permanente Inventur Inventurverfahren (nach der Art der Tätigkeit): 1. Die körperliche Bestandsaufnahme 2. Die buch- oder belegmäßige Bestandsaufnahme Inventurverfahren (nach dem Umfang der erfassten Objekte): 1. Vollerhebung (vollständige Inventur) 2. Teilerhebung (Stichprobeninventur) 11

12 Zweck der Inventur: Kontrolle der Buchbestände, relevant für den Jahresabschluss sind die Ist- Bestände Beispiel: Das Konto Handelswaren per S 390 H AB: Buch Endbestand = 160 Ist Endbestand = 140 Differenz = 20 (Fehlbestand) Korrekturbuchung Kto sonstiger Aufwand an Kto Handelswaren (390) : 20 12

13 242 Abs.1 bis 3 HGB (1)Der Kaufmann hat zu Beginn seines Handelsgewerbes und für den Schluß eines jeden Geschäftsjahrs einen das Verhältnis seines Vermögens und seiner Schulden darstellenden Abschluß (Eröffnungsbilanz, Bilanz) aufzustellen. Auf die Eröffnungsbilanz sind die für den Jahresabschluß geltenden Vorschriften entsprechend anzuwenden, soweit sie sich auf die Bilanz beziehen. (2) Er hat für den Schluß eines jeden Geschäftsjahrs eine Gegenüberstellung der Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahrs (Gewinn- und Verlustrechnung) aufzustellen. (3) Die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung bilden den Jahresabschluß. 13

14 4. planmäßige Jahresabschlussbuchungen 252 HGB Allgemeine Bewertungsgrundsätze 1) Zusammenhang der Bilanzen 2) Going-concern-Prinzip 3) Einzelbewertungsgrundsatz 4) Vorsichtsprinzip, Imparitätsprinzip, Realisationsprinzip 5) Abgrenzungsprinzip 6) Stetigkeitsprinzip 14

15 4. planmäßige Jahresabschlussbuchungen Zu 1: Die Wertansätze in der Eröffnungsbilanz des Geschäftsjahres müssen mit denen der Schlußbilanz des vorhergehenden Geschäftsjahres übereinstimmen. Zu 2: Bei der Bewertung ist von der Fortführung der Unternehmenstätigkeit auszugehen, sofern dem nicht tatsächliche oder rechtliche Gegebenheiten entgegenstehen. 15

16 4. planmäßige Jahresabschlussbuchungen Zu 3: Die Vermögensgegenstände und Schulden sind zum Abschlußstichtag einzeln zu bewerten. Zu 4: Es ist vorsichtig zu bewerten, namentlich sind alle vorhersehbaren Risiken und Verluste, die bis zum Abschlußstichtag entstanden sind, zu berücksichtigen, selbst wenn diese erst zwischen dem Abschlußstichtag und dem Tag der Aufstellung des Jahresabschlusses bekanntgeworden sind; Gewinne sind nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlußstichtag realisiert sind. 16

17 4. planmäßige Jahresabschlussbuchungen Zu 5: Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahres sind unabhängig von den Zeitpunkten der entsprechenden Zahlungen im Jahresabschluß zu berücksichtigen. Zu 6: Die auf den vorhergehenden Jahresabschluß angewandten Bewertungsmethoden sollen beibehalten werden. 17

18 Planmäßige Abschlussbuchungen 1. Abschluss der Bestandskonten, Ermittlung der Ergebnisse / Endbestände 2. Planmäßige Abschreibungen der abnutzbaren Vermögensgegenstände 3. Planmäßige Rückstellungen 4. Rechnungsabgrenzung 18

19 Zu (1) siehe Beispiel zur Inventur (Folie 12) Zu (2) planmäßige Abschreibungen 253 Abs.2 Satz 1 und 2: Bei Vermögensgegenständen des Anlagevermögens, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um planmäßige Abschreibungen zu vermindern. Der Plan muss die Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die Geschäftsjahre verteilen, in denen der Vermögensgegenstand voraussichtlich genutzt werden kann. 19

20 Die rechnerische Vorgehensweise Anschaffungs- / oder Herstellungskosten einschl. der Anschaffungsnebenkosten Voraussichtliche Nutzungsdauer Rechnerisches Verteilungsverfahren 1. Lineare Abschreibung 2. Degressive Abschreibung 3. Leistungsabschreibung 20

21 (1) Die lineare Abschreibung: Anschaffungskosten ggf. Schrotterlös voraussichtliche Nutzungsdauer Ergibt den jährlichen Abschreibungsbetrag Planmäßig! gleichbleibend während der Nutzungsdauer? Wann sind Änderungen erforderlich? 21

22 (2) Die degressive Abschreibung: Geometrisch degressiv (Buchwertabschreibung) Arithmetisch degressiv Stufendegressiv 22

23 (3) Die Leistungsabschreibung: Beispiel: Anschaffungskosten = Gesamt- Maschinenstunden während der erwarteten Nutzungsdauer = Stunden / = 0,1 / Std. Jahr 01: Inanspruchnahme: Std. Planmäßige Abschreibung: x 0,1 = Die Buchung: Im Soll auf einem Aufwandkonto Abschreibung auf Anlagen (Kto 480) Im Haben auf dem Bestandskonto Maschinen (Kto 010) Der berechnete Betrag Diese Art der Buchung nennt man Direkte Abschreibung 23

24 Indirekte Abschreibung Buchung: Im Soll auf einem Aufwandkonto Abschreibung auf Anlagen (Kto 480) Im Haben auf dem passivischen Bestandskonto Wertberichtigungen (Kto 080) 24

25 Der Zusammenhang zwischen Handels- und Steuerbilanz: Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz Handelsbilanz Steuerbilanz Feststellung des steuerlichen Gewinns EU = Einkunft aus Gewerbebetrieb, ESt PG: Einheitliche und gesonderte Feststellung, Verteilung auf die Beteiligten, Eink. aus Gewerbebetrieb, ESt KapG: Körperschaftssteuer 25

26 Wichtige steuerliche Sonderregelungen: (1) Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) AK/HK (1) AK/HK 150 : Aufwand im Jahr des Zuganges (2) AK/HK > Abschreibungspool, der gleichmäßig über 5 Jahre aufzulösen ist ( 6 Abs. 2a EStG) (2) Derivativer Firmenwert ( 255 Abs. 4 HGB, 7 Abs.1 Satz 3 EStG) (3) Gebäude Wirtschaftsgebäude die zur Zeit erworben werden (Bauantrag nach dem ) bzw. die zur Zeit hergestellt werden: 3% der Ak/HK; Abschreibungsdauer 33 1/3 Jahre (4) Die für die Praxis wichtigste Abweichung von der Handelsbilanz: mit dem Jahressteuergesetz 2008 darf die degressive Abschreibung für das bewegliche Anlagevermögen nicht mehr angewendet werden. 26

27 Übungsaufgabe zur planmäßigen Abschreibung Die XXL AG kauft eine Anlage (Maschine) zwecks Ausweitung der Produktionskapazitäten. Die Lieferung erfolgt am 01.März Die AK betragen zzgl. 19% USt. Der Transport der Maschine ( 255 Abs.1 HGB) kostet außerdem noch % USt. Man schätzt, dass die Maschine eine Nutzungsdauer von 6 Jahren hat. Am Ende der Nutzungsdauer ist die Maschine wertlos. (1) Nach welchen Möglichkeiten kann die AG die Maschine in der Handelsbilanz abschreiben? (2) Wie sollte sie verfahren, wenn die Maschine möglichst schnell abgeschrieben werden soll? (3) Welche Abschreibungsart ist für die Steuerbilanz möglich? (4) Der jährliche Abschreibungsbetrag bei linearer Abschreibung beträgt Nach welchen 2 Methoden kann die Abschreibung verbucht werden? (5) Wie muss die AG die Abschreibungen in ihrer Bilanz ausweisen? 27

28 Zu (3): planmäßige Rückstellungen: Rückstellungen sind Passivposten. Sie müssen bzw. dürfen für bestimmte im Gesetz (HGB, EStG) genannte Zwecke gebildet werden. Für alle im Gesetz nicht genannten Zwecke dürfen keine Rückstellungen gebildet werden. Durch die Buchung Aufwand an passivisches Bestandskonto Rückstellungen wird andernfalls zukünftiger Aufwand in der Gegenwart vorweggenommen. Rückstellungen sind aufzulösen soweit ihr Grund entfallen ist und wenn sich herausstellt, dass ein Grund zur Bildung nie bestand. 28

29 Die Rückstellungen im HGB, 249 Abs.1 Satz 1 und 2 Pflicht: 1. Ungewisse Verbindlichkeiten 2. Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften 3. Im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung, die innerhalb der ersten drei Monate des folgenden Geschäftsjahres nachgeholt werden. 4. Im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt werden 5. Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden. Wahlrecht: 6. Unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung, wenn diese nach Ablauf der 3-Monats-Frist innerhalb des folgenden Geschäftsjahres nachgeholt werden. 7. Ihrer Eigenart nach genau umschriebene, dem Geschäftsjahr oder einem früheren zuzuordnende Aufwendungen, soweit diese am Abschlussstichtag wahrscheinlich oder sicher, aber hinsichtlich ihrer Höhe oder des Zeitpunktes ihre Eintritts unbestimmt sind. 29

30 Gliederungsgesichtspunkte für die Rückstellungen Außenverpflichtung / Innenverpflichtung planmäßig / außerplanmäßig Sach- bzw. DL-Verpflichtung / Geldverpflichtung Passivierungspflicht / Passivierungswahlrecht 30

31 Beispiel: Rückstellung für Gewährleistungen Kunden, die eine Reklamation gemeldet haben und schon im abgelaufenen Geschäftsjahr eine Ersatzlieferung erhalten haben. Kunden, die bis zum Bilanzstichtag eine Reklamation gemeldet haben, die aber noch nicht bedient wurden. Kunden, die sich bis zum Bilanzstichtag noch nicht gemeldet haben. 31

32 Übungsaufgaben zu planmäßigen Rückstellungen 1. Die Gewerbesteuerrückstellung Die AB KG hat im abgelaufenen Geschäftsjahr 01 vier Gewerbesteuervorauszahlungen entrichtet (4 x ). Am Bilanzstichtag per schätzt die Geschäftsleitung, dass für das Jahr 01 insgesamt Gewerbesteuer zu zahlen sein wird. Der Gewerbesteuerbescheid für dass Jahr 01 wird erfahrungsgemäß im ersten Vierteljahr 02 ergehen. 2. Rückstellung für Instandhaltung Die innerbetrieblichen Wartungspläne sehen vor, dass die Maschine Nr. XB3 in 01 zu warten ist. Wegen der guten Auftragslage möchte die GL diese Maßnahme a) im Januar 02, b) im Juli 02 durchführen. Zu a): Welche Folgen ergeben sich für den Jahresabschluss zum ? Zu b): Die GL möchte für das Jahr 01einen möglichst hohen (niedrigen) Gewinn ausweisen. 3. Die CO OHG möchte ihren Jahresabschluss per erstellen. Dabei fällt eine Rückstellung ins Auge, die per gebildet wurde für Kulanzleistungen in Höhe von Der Grund für die Bildung der Rückstellung ist entfallen. 32

33 Zu (4): Rechnungsabgrenzung: Zahlungs- und dazugehörige Leistungsvorgänge fallen in verschiedene Rechnungsabschnitte Typischerweise bei Dauerschuldverhältnissen wie Miete oder Darlehen Wir bilden Transferposten, um Ertrag und Aufwand zutreffend auszuweisen 33

34 Der klassische RAP: 250 Abs. 1 und Abs. 2 HGB: transitorische Rechnungsabgrenzungsposten Vor dem Bilanzstichtag liegt eine Einzahlung oder eine Auszahlung (Zahlungsvorgang!!!) Der dazugehörige Leistungsvorgang erstreckt sich auch noch in das kommende oder spätere Jahr(e) Beispiel: vorausbezahlte Miete, erhaltener Mietvorschuss 34

35 Aktiver RAP: Auszahlung heute, zu bekommende Leistung in der Zukunft Beispiel: Miete wird im Voraus bezahlt, am für November bis April (6 Monate), Mietaufwand in 01 mit zu hoch, arap als Korrektur arap an Mietaufwand-Konto

36 Passiver RAP: Einzahlung heute, zu erbringende Leistung in der Zukunft Beispiel: Zinsen für ein hingegebenes Darlehen Am erhalten wir Zinsen für Dez 01 Mai 02 Zinsertrag in 01 zu hoch, prap als Korrektur Zinsertrag an prap

37 Durch die Buchung eines aktiven oder passiven Rechnungsabgrenzungspostens per kann man erreichen, dass im folgenden Jahr Teilbeträge erfolgswirksam als Aufwand/Ertrag gebucht werden, ohne dass eine Auszahlung oder Einzahlung stattfindet. 37

38 Wichtig: 250 HGB (1) Als RAP sind auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag auszuweisen, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen. (2) Auf der Passivseite sind als Rechnungsabgrenzungsposten Einnahmen vor dem Abschlussstichtag auszuweisen, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen 38

39 Voraussetzungen für den RAP Zahlungsvorgang vor dem BilSti Aufwand/Ertrag nach dem BilSti... für eine bestimmte Zeit... 39

40 ... Für eine bestimmte Zeit... Der Zahlung des einen Vertragspartners muss eine zeitbezogene Gegenleistung des anderen Vertragspartners gegenüberstehen. Der Zeitraum, auf den sich die Vorleistung bezieht, muss bestimmt sein. Die Zeit muss feststehen und darf nicht bloß geschätzt werden. Es können mehrere Kalenderjahre sein. Kein RAP: für Reklameaufwendungen, Entwicklungskosten. Kein RAP: wenn Zahlung heute und die Leistung auch heute erbracht wird; Fallweiser Bezug einer DL (Arzt, Anwalt, Beratung) 40

41 Dagegen: der antizipative Rechnungsabgrenzungsposten Leistung in der Gegenwart, Zahlung in der Zukunft Per BS: Forderung an Ertrag (Leistung wurde im alten Geschäftsjahr erbracht, z.b. Stundung bei Darlehen) Per BS: Aufwand an Verbindlichkeit (Leistung wurde im alten Geschäftsjahr in Anspruch genommen, z.b. die Mietsache) Buchung als Forderungen und Verbindlichkeit 41

42 Drei Spezialfälle: 1. Zölle und Verbrauchsteuern ( 250 Abs.1 Nr.1 HGB) 2. Umsatzsteuer auf Anzahlungen ( 250 Abs.1 Nr.2 HGB) 3. Disagio ( 250 Abs. 3 HGB) 42

43 Zu 1: Zölle und Verbrauchsteuern Das Beispiel mit der Sektsteuer Technisch setzen fast alle Verbrauchsteuern nicht beim Verbraucher an, sondern beim Hersteller oder Importeur. Die Steuerschuld entsteht hier durch den Übergang der Ware aus dem Herstellungsbereich in ein Lager. Wenn sich am Bilanzstichtag bereits versteuerte Ware noch im Lager befindet, kann der darauf entfallende Steueraufwand mittels aktivem RAP neutralisiert werden. Buchung bei Verbringung in das Lager: Steueraufwand an Bank Zum A RAP an Steueraufwand Merke: Handelsbilanz (Wahlrecht) und Steuerbilanz (Pflicht) unterscheiden sich!!! 43

44 Zu 2: Umsatzsteuer auf Anzahlungen Es kann sich nur um erhaltene Anzahlungen handeln, die unabhängig von ihrer Höhe umsatzsteuerpflichtig sind (vgl. dazu 13 UStG, Entstehung der Steuer, hier: auch für Teilleistungen). Die Buchung der erhaltenen Anzahlung: Erhaltene Anzahlung: Bank an erhaltene Anzahlung (11.900) an Umsatzsteuer Merke: Handelsbilanz (Wahlrecht) und Steuerbilanz (Pflicht) unterscheiden sich!!! 44

45 Zu 3: Disagio Wenn im Rahmen einer Darlehensaufnahme der Einzahlungsbetrag kleiner als der Rückzahlungsbetrag ist, kann der Unterschiedsbetrag (= Disagio) a) sofort als Aufwand gebucht werden b) in einen aktiven RAP eingestellt werden und über die Laufzeit erfolgswirksam verteilt werden c) nach der Nettomethode gebucht werden Merke: Handelsbilanz (Wahlrecht) und Steuerbilanz (Pflicht) unterscheiden sich!!! 45

46 Ein Zahlenbeispiel zum Disagio: Rückzahlung: Einzahlung: Laufzeit: 4 Jahre Tilgung am Ende der Laufzeit a) Bank Zinsaufwand an Bankschulden b) Bank a RAP an Bankschulden zum Jahresabschluss 4 mal Zinsaufwand an a RAP c) Bank an Bankschulden zum Jahresabschluss 4 mal Zinsaufwand an Bankschulden 46

47 Übungsaufgaben zum RAP 1. Die X- AG hat am Miete überwiesen für die Monate sowie a) Buchen sie die Überweisung der Miete vom betrieblichen Bankkonto sowie den RAP per b) Buchen Sie aus der Sichtweise der X- AG die Einzahlung sowie den RAP per Die F&R- KG hat ihrem, Gesellschafter F ein Darlehen über gegeben. Am sind die Zinsen für 01 fällig. F überweist die Zinsen an die KG am Was muss die F&R- KG zum in ihrem Jahresabschluss buchen bzw. ausweisen? 3. Bauer Ewald ist buchführungspflichtig nach 3 HGB. Zwecks Erweiterung seines L+F Betriebes hat er im Jahr 01 weitere landwirtschaftliche Flächen hinzugepachtet. Die Pacht in Höhe von ist laut Vertrag fällig am Ende eines jeden Jahres. Ewald überweist die Pacht am Was muss er im JA per tun? 47