Miet- und steuerrechtliche Aspekte bei der Wohnraumbereitstellung durch freie Träger

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1 Miet- und steuerrechtliche Aspekte bei der Wohnraumbereitstellung durch freie Träger Kongress der Evangelischen Obdachlosenhilfe Deutschland (EvO) 18. Oktober 2012 WP/StB Friedrich Lutz StB/RA Tilo Kurz CURACON im Überblick Rund 250 Mitarbeiter, davon 24 Wirtschaftsprüfer, 50 Steuerberater und 14 Rechtsanwälte 10 Standorte (Hauptsitz Münster) > Mandanten bundesweit Fokus auf das Gesundheits- und Sozialwesen (Krankenhäuser, Altenhilfe, Behindertenhilfe usw.) sowie öffentliche Institutionen Einer der größten Branchenexperten mit Schwerpunkt in 4 Dienstleistungsfeldern: Curacon Weidlich Rechtsanwaltsgesellschaft Wirtschaftsprüfung Prüfungsnahe Beratung Steuerberatung Folie 2 Curacon GmbH 1

2 Agenda Modell: Anmietung zur Weitervermietung 4 5 Sonstige Aspekte: Grundsteuer, Grunderwerbsteuer Folie 3 Agenda Modell: Anmietung zur Weitervermietung 4 5 Sonstige Aspekte: Grundsteuer, Grunderwerbsteuer Folie 4 Curacon GmbH 2

3 Vielfältige Gestaltungsmöglichkeiten der Wohnungsraumbeschaffung Steuerrechtliche Auswirkungen variieren, zu beachten insbesondere - Gemeinnützigkeitsrecht - Umsatzsteuer - Grundsteuer - Grunderwerbsteuer Thematische Auswahl - Immobilien im Eigentum des Trägers - Weitervermietung von Immobilien - Belegrechte Folie 5 Gemeinnützigkeitsrecht - Sphärentheorie Ideeller Bereich Vermögensverwaltung Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb (wigb) Zweckbetrieb AO z. B. Personalgestellung Geschäftsbesorgung Cafeteria, Kiosk Dienstleistungen für Dritte Telefonüberlassung Steuerpflichtiger wigb Spenden Förderung Fundraising Zuschüsse Soz. Beratung Erbschaften Mitglieder Öffentlichkeit Keine Ertragsteuer Grds. Vermietung/ Verpachtung und Verkauf von Grundstücken Kapitalanlage Beteiligungen z. B. Altenheim Krankenhaus WfbM Bildung und Forschung Kultur Ertragsteuer Umsatzsteuerfreiheit prüfen, sonst Umsatzsteuerpflicht 7 % oder 19 % Folie 6 Curacon GmbH 3

4 Gemeinnützigkeitsrechtlich zulässige Finanzierung Mittelverwendung ist......zeitnah...ordnungsgemäß Ergebnis: Mittelverwendung ist nicht zu beanstanden Folie 7 Gemeinnützigkeitsrechtlich zulässige Finanzierung Zeitnah zu verwendende Mittel Einnahmen des ideellen Bereichs, z. B. Spenden, Zuschüsse, Beiträge Überschüsse - des Zweckbetriebs - aus der Vermögensverwaltung - aus dem steuerpflichtigen wigb Sonstige Vermögensgegenstände Nicht zeitnah Position B zu verwendende Mittel Ausstattungskapital einer Körperschaft freie Rücklagen nach 58 Nr. 7a AO Rücklagen nach 58 Nr. 11 AO Gewinnzuführung zum Vermögen einer Stiftung nach 58 Nr. 12 AO Rücklagen für die Vermögensverwaltung oder den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb Folie 8 Curacon GmbH 4

5 Gemeinnützigkeitsrechtlich zulässige Finanzierung Gebot der zeitnahen Mittelverwendung ( 55 Abs. 1 Nr. 5 AO) Mittel sind sämtliche Vermögenswerte der Körperschaft Zeitnahe Verwendung heißt spätestens in dem auf den Zufluss folgenden Kalender- oder Wirtschaftsjahr Die Verwendung erfolgt z. B. durch Anschaffung und Herstellung von Vermögensgegenständen, die dem Satzungszweck dienen Ausnahmen von der zeitnahen Mittelverwendung: - Bildung steuerlicher Rücklagen gemäß 58 AO 58 Nr. 6 AO Projekt- und Betriebsmittelrücklage, Wiederbeschaffungsrücklage 58 Nr. 7a AO "freie Rücklage" 58 Nr. 11 AO "Zuführungen zum zulässigen Vermögen" 58 Nr. 12 AO Ausnahmen speziell für Stiftungen in der Gründungsphase - Zulässige Rücklagenbildung für stpfl. wigb/vermögensverwaltung Folie 9 Neuer AEAO - Neuer Anwendungserlass (AEAO) v Handelsrecht Kapitalrücklage Von außen dem Unternehmen zugeführt Klassifizierungen im 272 Abs. 2 HGB geregelt Gewinnrücklage Entsteht durch die Thesaurierung von Gewinnen Unterarten sind in 266 Abs. 3 HGB aufgezählt Steuerrecht Zweckgebundene Rücklage für konkrete Maßnahmen Freie Rücklage Sonstige Rücklage Unterzeichnung der Beschlussvorlage (rechtliche Absicherung) Nicht zwingend limitiert auf die Höhe der handelsrechtlichen Rücklagenzuführung Gewinnverwendung Zuständigkeit: Gesellschafter (-versammlung) Mittelverwendung Zuständigkeit: Geschäftsführer/GV (strittig) Folie 10 Curacon GmbH 5

6 Neuer AEAO - Neuer Anwendungserlass (AEAO) v Rücklagenbildung nach 58 AO Zuführung zum Vermögen und Bildung von Rücklagen: Ideeller Bereich/Zweckbetrieb Vermögensverwaltung Steuerpfl. wigb Vermögenszuführungen Rücklagen Sonstige Rücklage Sonstige Rücklage 58 Nr. 11 AO 58 Nr. 6 AO 58 Nr. 7 AO 58 Nr. 12 AO z. B. notwendige Reparaturen oder Erhaltungsmaßnahmen Nur aus versteuertem Gewinn und aus konkretem Anlass Ausnahmen vom Gebot der zeitnahen Mittelverwendung Folie 11 Gemeinnützigkeitsrecht - Sphäre Zurverfügungstellung von Wohnraum (nur) Vermietung einer Wohnung Grundfall: Abschluss eines Mietvertrags über Wohnraum, 535 BGB Vermietung inkl. Betreuungs- u. Zusatzleistungen "Stationäre" Aufnahme Einrichtung (nur) Vermietung an Hilfsbedürftige Mietvertrag Satzungszweck/ Hilfsbedürftigkeit Mietzins kostendeckend Vermögensverwaltung Zweckbetrieb nach 66, 65 AO Zweckbetrieb nach 66, 65 AO Finanzierung nur aus nicht zeitnah zu verwendenden Mitteln (Darlehen, freie Rücklagen usw.) Finanzierung unterliegt keinen Beschränkungen Finanzierung unterliegt keinen Beschränkungen Folie 12 Curacon GmbH 6

7 Gemeinnützigkeitsrecht - Sphäre BFH v (AZ: I R 35/94), BStBl II 1996, S. 583 Vermietung als steuerbegünstigter Zweckbetrieb Eine GmbH, die entsprechend ihrer Satzung die ihr gehörende Wohnung vorrangig an hilfsbedürftige Personen im Sinne des 53 Nr. 1 oder 2 AO vermietet, kann gem. 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der Körperschaftsteuer befreit sein. Voraussetzungen: Vorrangige Vermietung an Personen i. S. d. 53 Nr. 1 oder 2 AO Vermietung darf maximal zu Selbstkosten erfolgen Tatsächliche Aufwendungen einschließlich regulärer AfA Keine Eigenkapitalverzinsung Vermietung gesondert ausgestatteten Wohnraums an obdachlose Menschen kann Zweckbetrieb der Wohlfahrtspflege ( 66 AO) sein! Empfehlung: Im Vorfeld verbindliche Auskunft einholen Folie 13 Gemeinnützigkeitsrechtlich zulässige Finanzierung Finanzierung in der Vermögensverwaltung Eigenfinanzierung Fremdfinanzierung Die Sanierung und/oder Herstellung von Gebäuden nur durch die Verwendung von freien Mitteln inkl. sonstige Rücklagen zulässig. Ebenfalls Fremdkapitalaufnahme zur Finanzierung zulässig. Der Kapitaldienst ist aus den Überschüssen zu bedienen. Alternativer Ansatz: Vermögensgegenstände der sogenannten "Zweck-Vermögensverwaltung" können unter Umständen mit zeitnah zu verwendenden Mitteln finanziert werden. Folie 14 Curacon GmbH 7

8 Umsatzsteuer Zurverfügungstellung von Wohnraum (nur) Vermietung einer Wohnung Grundfall: Abschluss eines Mietvertrags über Wohnraum, 535 BGB Vermietung inkl. Betreuungs- u. Zusatzleistungen "Stationäre" Aufnahme Einrichtung (nur) Vermietung an Hilfsbedürftige Mietvertrag Satzungszweck/ Hilfsbedürftigkeit Mietzins kostendeckend Vermögensverwaltung Zweckbetrieb nach 66, 65 AO Zweckbetrieb nach 66, 65 AO umsatzsteuerfrei nach 4 Nr. 12 UStG Umsatzsteuerbefreiung nach 4 Nr. 18 UStG bzw. Art. 132 MwStSystRL Umsatzsteuerbefreiung nach 4 Nr. 12, 18 UStG bzw. Art. 132 MwStSystRL Folie 15 Vorsteuerabzug Leistung für das Unternehmen von einem anderen Unternehmer 2. Ausgewiesene Umsatzsteuer wird für die Leistung geschuldet 3. Ordnungsgemäße (!) Rechnung liegt vor 4. Ergebnis: Vorsteuer abzugsfähig oder nicht abzugsfähig! 2. Wie wird die bezogene Leistung im Unternehmen weiterverwendet? a) Für ideellen Bereich oder USt.-freie Leistung = Ausschluss für Vorsteuerabzug b) Für USt.-pflichtige Leistung = Vorsteuerabzug in voller Höhe c) Gemischte Verwendung = anteiliger Vorsteuerabzug Folie 16 Curacon GmbH 8

9 Agenda Modell: Anmietung zur Weitervermietung 4 5 Sonstige Aspekte: Grundsteuer, Grunderwerbsteuer Folie 17 Rechtsverhältnis Mietvertrag nach 535 BGB zwischen Träger und Mieter Träger Bestehendes Gebäude (ggf. Umwidmung) Neubau Gebäude Kauf Gebäude 535 BGB Schwer vermittelbare Person Folie 18 Curacon GmbH 9

10 Gemeinnützigkeitsrechtlich zulässige Finanzierung Mittelverwendung bei Sphärenwechsel Ideeller Bereich Zweckbetrieb Vermögensverwaltung Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb ZB (bspw. stationäre Unterbringung) Umwidmung des Grundvermögens VV (Vermietung) Träger Finanzierung des Sphärenwechsels aus freien Mitteln! Muss grds. auch für die Vermietung an gemeinnützige Körperschaften im Rahmen der Vermögensverwaltung gelten! (ggf. Zweckvermögensverwaltung) Träger Menschen mit Zugangsschwierigkeiten Vermietung Folie 19 Gemeinnützigkeitsrechtlich zulässige Finanzierung Ausgangsfrage: Finanzierung bei Sphärenwechsel Landesamt für Steuern Bayern vom 2. November 2010 Ist es schädlich für die Gemeinnützigkeit einer steuerbegünstigten Körperschaft, wenn sie nicht steuerbegünstigte Leistungen in eine steuerpflichtige Dienstleistungs-GmbH ausgliedert und dieser entgeltlich Personal und bisher einem Zweckbetrieb gewidmete Räume einschließlich Inventar zur Verfügung stellt? Krankenhaus- GmbH Entgeltliche Überlassung von Räumen einschl. Inventar Dienstleistungs- GmbH Folie 20 Curacon GmbH 10

11 Gemeinnützigkeitsrechtlich zulässige Finanzierung Aussagen der Verfügung Finanzierung bei Sphärenwechsel Grundsätzlich keine schädliche Mittelverwendung, wenn ein angemessenes Entgelt vereinbart wird. Tätigkeit ist der Vermögensverwaltung zuzuordnen, es sein denn es handelt sich um eine Betriebsaufspaltung, dann steuerpflichtiger wigb. Achtung: Verstoß gegen Gebot der zeitnahen Mittelverwendung, wenn ein Gebäude des ideellen Bereiches einschl. der Zweckbetriebe, das aus zeitnah zu verwendenden Mitteln angeschafft oder hergestellt wurde, an eine stpfl. Körperschaft vermietet wird. Finanzierung des Sphärenwechsels aus freien Mitteln! Landesamt für Steuern Bayern vom 2. November 2010 Muss grds. auch für die Vermietung an gemeinnützige Körperschaften im Rahmen der Vermögensverwaltung gelten! Folie 21 Umsatzsteuer Vermietung steuerfrei nach 4 Nr. 12 UStG - Keine Option zur Steuerpflicht nach 9 UStG möglich Kein VSt-Abzug möglich - Bruttobaukosten Bei Nutzungsänderungen Vorsteuerkorrektur nach 15a UStG prüfen Folie 22 Curacon GmbH 11

12 Beauftragung Bauträger Mischung aus Kauf- und Werkvertrag, BGB Makler- und Bauträgerverordnung Bauträger verschafft Erwerber Eigentum an Gebäude/Grundstück Notarielle Beurkundung Grunderwerbsteuer - Grundstück und Gebäude! eigene Trägerschaft, nur Grundstück! Folie 23 Agenda Modell: Anmietung zur Weitervermietung 4 5 Sonstige Aspekte: Grundsteuer, Grunderwerbsteuer Folie 24 Curacon GmbH 12

13 2. Modell: Anmietung zur Weitervermietung Anmietung von Dritten Gemeinnützigkeitsrecht - Mietzahlungen grundsätzlich nur aus zulässigen Mitteln - U. E. auch zeitnah zu verwendenden Mitteln, da geringe Zeit der Vorfinanzierung Umsatzsteuerliche Besonderheiten - Vermieter kann nicht zur Umsatzsteuer optieren und hat dementsprechend aus eigenen Aufwendungen keinen VSt.-Abzug Vermieter 535 BGB Möglichkeit der Untervermietung Träger 535 BGB Schwer vermittelbare Person Folie Modell: Anmietung zur Weitervermietung Zwischenschaltung Dritter 66 AO Zweckbetrieb der Wohlfahrtspflege - Unmittelbarkeit der Leistungserbringung gewahrt? Folie 26 Curacon GmbH 13

14 2. Modell: Anmietung zur Weitervermietung Unmittelbarkeit nach 66 AO BFH (I R 49 / 08 BStBl. II 2011, 398) Zur Gemeinnützigkeit: Leistungen weder Zweckbetrieb der Wohlfahrtspflege (da keine unmittelbare Leistungsbeziehung zwischen Verein und zu betreuender Person vorliegt) noch allgemeiner Zweckbetrieb (da nicht das einzig mögliche Mittel der Zweckverwirklichung und das Wettbewerbsgebot nicht gewahrt ist) stpfl. wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb Steuerbegünstigter Verein Zweck: Förderung der Wohlfahrtspflege, u. a. Betreiber vertrag Vermietungs- KG Miet verträge (Vermietungs- / Basisleistungen) Senioren BFH (XI R 22 / 09) Zur Umsatzsteuer: "Erbringt ein gemeinnütziger Verein gegenüber Senioren im Rahmen des "betreuten Wohnens" ein Leistungsbündel, das durch die Leistungen der in 75 BSHG (Altenhilfe) genannten Art geprägt wird, ist die einheitliche Leistung [nach der MwStSystRL] steuerfrei, auch wenn der Verein insoweit nur gegenüber dem Vermieter der Seniorenwohnungen verpflichtet ist." Folie 27 Agenda Modell: Anmietung zur Weitervermietung 4 5 Sonstige Aspekte: Grundsteuer, Grunderwerbsteuer Folie 28 Curacon GmbH 14

15 Fall 1: Dem Träger werden von der Kommune Belegrechte auf Wohnungen eingeräumt (unentgeltlich). Träger Belegrecht 535 BGB Obdachloser Kostenträger Kommune Folie 29 Fall 2: Dem Träger werden von dem privaten Investor Belegrechte auf Wohnungen eingeräumt. Der Träger übernimmt die Verwaltung der entsprechenden Wohnungen. Der Träger hat umsatzsteuerpflichtige Umsätze > im Jahr. Träger Verwaltungsdienstleistung 535 BGB Obdachloser Kostenträger Belegrecht Privater Investor Folie 30 Curacon GmbH 15

16 Ertragsteuerliche Beurteilung Fall 2 Tauschähnlicher Umsatz - Belegrecht gegen Verwaltungsdienstleistung Träger erbringt Dienstleistung im stpfl. wigb - Ertragsteuerpflicht Bewertung - Gemeiner Wert der Dienstleistung Gewinnermittlung - Personalkosten - Sachkosten - Anteilige Gemeinkosten KSt., GewSt. Folie 31 Umsatzsteuerliche Beurteilung Fall 2 Tauschähnlicher Umsatz - Belegrecht gegen Verwaltungsdienstleistung Befreiungsnorm für Verwaltungsdienstleistungen? (-) Kleinunternehmer nach 19 UStG? (-) Bemessungsgrundlage - Wert jedes Umsatzes bildet Entgelt für anderen Umsatz Tauschrechnung mit USt. ist auszustellen Folie 32 Curacon GmbH 16

17 Fall 3: Dem Träger werden von dem privaten Investor Belegrechte auf Wohnungen eingeräumt. Der Träger entrichtet ein Entgelt an den Investor. Träger Entgelt 535 BGB Obdachloser Kostenträger Belegrecht Privater Investor Folie 33 Agenda Modell: Anmietung zur Weitervermietung 4 5 Sonstige Aspekte: Grundsteuer, Grunderwerbsteuer Folie 34 Curacon GmbH 17

18 Sonstige Aspekte Grundsteuer Festsetzung und Erhebung Einheitswertverfahren Ermittlung des Grundsteuermessbetrags Ermittlung der Grundsteuerschuld Ermittlung des Grundstückswerts Feststellung durch das Finanzamt Erlass eines Einheitswertbescheids Multiplikation des Einheitswerts mit einer im GrStG festgesetzten Steuermesszahl Erlass Bescheid über Grundsteuermessbetrag durch FA Anwendung eines individuellen Hebesatzes auf den Messbetrag Erlass Grundsteuerbescheid durch Gemeinde Folie 35 Sonstige Aspekte Immobilien im Gemeinnützigkeitsrecht - Grundsteuer Besondere Befreiungsnormen 3 Abs. 1 Nr. 3 GrStG Grundbesitz einer inländischen Körperschaft [ ], der für gemeinnützige oder mildtätige Zwecke verwendet wird 4 Nr. 1, 6 GrStG Grundbesitz, der für Zwecke eines Krankenhauses benutzt wird 5 Abs. 1 Nr. 2 GrStG Wohnräume in Schülerheimen, Ausbildungs- und Erziehungsheimen Folie 36 Curacon GmbH 18

19 Sonstige Aspekte Immobilien im Gemeinnützigkeitsrecht - Grundsteuer Steuerbefreiung nach 5 Abs. 1 Nr. 2 GrStG Änderung der Pflegekonzepte: Bauliche Umsetzung von "Wohngruppen" Mehrere Personen bilden eine abgeschlossene Wohngemeinschaft. Jeder Bewohner hat eigene Räume mitsamt Bad und WC, daneben stehen für diese Bewohner in der Gruppe Gemeinschaftsräume zur Verfügung, in denen auch eine Kochgelegenheit bereitgehalten wird. Grundsteuerpflicht? "Wohnungen" in steuerlichem Sinne können keine Grundsteuerbefreiung erreichen, selbst dann nicht, wenn dort ausschließlich steuerbegünstigte Zwecke verwirklicht werden (BFH v II R 77/04 m. w. N.). Folie 37 Sonstige Aspekte Immobilien im Gemeinnützigkeitsrecht - Grunderwerbsteuer Wesentliche Steuertatbestände I. II. III. - Kaufvertrag - Auflassung - Meistgebot in der Zwangsversteigerung - - Umwandlungen: Spaltung, Verschmelzung, Vermögensübertragung - Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage - Vereinigung von 95 % oder mehr der Anteile in der Hand eines Erwerbers - Auch bei grunderwerbsteuerlicher Organschaft Preis, wenn nicht rein "symbolisch" Bedarfswert (abgeleitet aus Bodenwert und Steuerbilanzwert) Folie 38 Curacon GmbH 19

20 Sonstige Aspekte Immobilien im Gemeinnützigkeitsrecht - Grunderwerbsteuer - Befreiungen - Keine allgemeine Begünstigung für gemeinnützige Unternehmen! Befreiung, wenn und soweit der Vorgang steuerbar nach dem Erbschaft- und Schenkungssteuergesetz ist Erbschaft: Der Erwerb ist vollständig befreit, auch wenn Verbindlichkeiten vererbt werden. Schenkung: Soweit der Übernehmer Lasten mit übernimmt, ist der Vorgang nicht von der Grunderwerbsteuer befreit. Besonderheit bei gesellschaftsrechtlichem Beteiligungsverhältnis: o Keine "Schenkung" in steuerlichem Sinne möglich, da in Erfüllung der gesellschaftsrechtlichen Verpflichtungen gehandelt wird. 6a Steuervergünstigung bei Umstrukturierungen im Konzern: "Für einen nach 1 Absatz 1 Nummer 3, Absatz 2a oder 3 steuerbaren Rechtsvorgang auf Grund einer Umwandlung im Sinne des 1 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Umwandlungsgesetzes wird die Steuer nicht erhoben". Folie 39 Sonstige Aspekte Grunderwerbsteuer Erhöhung des Steuersatzes bei der Grunderwerbsteuer Bundesland Bisheriger Steuersatz in % Neuer Steuersatz in % Zeitpunkt der Erhöhung Brandenburg, Thüringen 5,0 Hamburg, Bremen, Sachsen-Anhalt, Niedersachsen 4,5 Berlin 4,5 5, Saarland 4,0 4, Mecklenburg-Vorpommern 3,5 5, Bayern, Sachsen 3,5 NRW 3,5 5, Baden-Württemberg 3,5 5, Rheinland-Pfalz 3,5 5, Hessen 3,5 5, Schleswig Holstein 3,5 5, Folie 40 Curacon GmbH 20

21 Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit! Ihre Ansprechpartner: Friedrich Lutz Wirtschaftsprüfer, Steuerberater Geschäftsführender Partner CURACON GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Hospitalstraße Stuttgart Tel.: 07 11/ Fax: 07 11/ Mobil: 01 73/ Tilo Kurz Steuerberater, Rechtsanwalt Leiter der Steuerberatung Darmstadt CURACON GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Pfungstädter Str. 100 A Darmstadt Tel.: / Fax: / Mobil: 01 72/ tilo.kurz@curacon.de Folie 42 Curacon GmbH 21