Betriebliche Altersversorgung

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1 Betriebliche Altersversorgung Arbeitnehmerfinanzierte Pensionszusage durch Umwandlung von laufenden Beiträgen oder Tantiemezahlungen: Ihr Weg zu einer angemessenen Altersversorgung. Arbeitnehmer

2 Betriebliche Altersversorgung 2

3 Inhalt 1 Der Weg zur optimalen Altersversorgung: Entgeltumwandlung 2 System der arbeitnehmerfinanzierten Pensionszusage 3 Gestaltung der Pensionszusage 3.1 Allgemeines 3.2 Höhe der Versorgungsleistungen Bemessung der Höhe der Altersleistung Bemessung der Höhe der Hinterbliebenenleistung Bemessung der Höhe der Invaliditätsleistung 4 Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung 5 Bilanzielle Auswirkungen beim Unternehmen 5.1 Grundsätzliches 5.2 Steuerbilanzielle Auswirkungen 6 Steuerliche Auswirkungen beim Arbeitnehmer 6.1 Anwartschaftsphase 6.2 Versorgungsphase 7 Sozialversicherungsrechtliche Bestimmungen 7.1 Behandlung der umgewandelten Entgeltteile 7.2 Behandlung der Versorgungsleistungen 8 Arbeitsrechtliche Bestimmungen 8.1 Gesetzlicher Anspruch auf Entgeltumwandlung 8.2 Unverfallbarkeit dem Grunde nach der Höhe nach 8.3 Abfindung 8.4 Übernahme von Versorgungsverpflichtungen Freiwillige Übernahme Liquidation 8.5 Auskunftsanspruch des Arbeitnehmers 8.6 Vorzeitige Altersleistung 8.7 Insolvenzsicherung Gesetzlicher Insolvenzschutz Insolvenzschutz durch Verpfändung der Rückdeckungsversicherung 8.8 Anpassungsverpflichtung 8.9 Tarifvorbehalt Anhang 3

4 Betriebliche Altersversorgung 1 Der Weg zur optimalen Altersversorgung: Entgeltumwandlung Die Versorgungslücke zwischen dem aktiven Einkommen der Arbeitnehmer und der Grundversorgung aus der gesetzlichen Rentenversicherung ist erheblich, und das nicht nur bei der Altersrente, sondern auch bei den Hinterbliebenen- und Erwerbsminderungsrenten. Wie gut Arbeitnehmer später versorgt sind, hängt immer mehr von ihnen selbst ab. Durch eigene Vorsorgemaßnahmen kann die persönliche Lebenssituation entscheidend verbessert werden. Im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung haben Arbeitnehmer die Möglichkeit, ihre Altersversorgung steuer- und sozialversicherungsbegünstigt zu ergänzen. Dazu stehen ihnen verschiedene Durchführungswege zur Verfügung: Die einfache Lösung: Direktversicherung oder Pensionskasse Bis zu 4% der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (BBG) können steuer- und sozialversicherungsfrei in die Direktversicherung oder in den Pensionskassenvertrag eingezahlt werden (in 2009 sind dies EUR jährlich). Zusätzlich wird ein steuerfreier (aber sozialversicherungspflichtiger) Festbetrag von EUR gewährt, wenn bestimmte Voraussetzungen erfüllt werden. 3 Nr.63 Einkommensteuergesetz (EStG)* Gerade bei Besserverdienenden reicht allein die Versorgung über die Direktversicherung/ Pensionskasse durch die Begrenzung der steuerlichen Förderung oft nicht aus, um die Versorgungslücke ganz zu schließen. Eine interessante Möglichkeit: Die Unterstützungskasse Für die regelmäßige Umwandlung gleich hoher Entgeltbestandteile bietet sich die Unterstützungskasse an. Im Rahmen der Unterstützungskasse können unbegrenzt steuerfrei und bis zu 4% der BBG sozialversicherungsfrei Entgeltteile in betriebliche Altersversorgung umgewandelt werden. Für die Umwandlung einmaliger oder der Höhe nach schwankender Beiträge (z.b. Tantiemen) bietet sich ein weiterer vorteilhafter Durchführungsweg an. Die individuelle Ergänzung: Die arbeitnehmerfinanzierte Pensionszusage Bei diesem Versorgungsmodell lässt sich der Arbeitnehmer Teile seiner Bruttobezüge nicht auszahlen, sondern erhält dafür im Gegenzug eine entsprechende Pensionszusage. Der besondere Vorteil: Da die umgewandelten Entgeltteile unbegrenzt steuerfrei und bis zu 4% der BBG sozialversicherungsfrei sind, fließt der Versorgungsaufwand brutto für netto in den Aufbau der Versorgung. Auch für den Arbeitgeber ist das Modell der aufgeschobenen Vergütung vorteilhaft: Er bietet seinen Mitarbeitern die Vorzüge der betrieblichen Altersversorgung, ohne dass sich die Personalkosten dadurch insgesamt erhöhen. Mit der arbeitnehmerfinanzierten Pensionszusage kann die Versorgung des Arbeitnehmers sehr flexibel gestaltet und damit optimal auf die individuellen Interessen sowohl des Arbeitgebers als auch des Arbeitnehmers abgestimmt werden. * Die mit einem gekennzeichneten Quellentexte befinden sich im Anhang. 24

5 2 System der rückgedeckten arbeitnehmerfinanzierten Pensionszusage Der Arbeitnehmer verzichtet im Rahmen einer Vereinbarung zum Arbeitsvertrag auf Teile seiner Bezüge. Durch das verminderte Bruttoeinkommen sinkt die Steuer- und Sozialabgabenbelastung. Als Gegenleistung erhält der Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber eine wertgleiche Zusage auf betriebliche Versorgungsleistungen (Pensionszusage). Die Pensionszusage ist das (rechtsverbindliche) Versprechen des Arbeitgebers, seinen Mitarbeitern zum Pensionierungsalter oder bei Invalidität bzw. im Todesfall eine Versorgung aus betrieblichen Mitteln zu zahlen. der vereinbarten Minderung der Bezüge finanziert. Die Höhe der Versorgungsleistungen in der Pensionszusage ergibt sich aus den Leistungen der Rückdeckungsversicherung. Die darin enthaltene nicht garantierte Überschussbeteiligung wird nicht in voller Höhe, sondern unter Berücksichtigung eines Sicherheitsabschlags (vgl. Pkt ) berücksichtigt. Im Versorgungsfall werden die Leistungen aus der Rückdeckungsversicherung an den Arbeitgeber ausgezahlt. Dieser finanziert daraus die fälligen Versorgungsleistungen. Der Arbeitgeber schließt zur Absicherung der Pensionszusage eine Lebensoder Rentenversicherung bei der SIGNAL IDUNA Gruppe ab (Rückdeckungsversicherung). Versicherungsnehmer, Beitragszahler und bezugsberechtigt ist das Unternehmen, versicherte Person ist der Arbeitnehmer. Die Versicherungsbeiträge werden aus Der Arbeitgeber zahlt aus seinem Betriebsvermögen die versprochenen Leistungen an den Versorgungsempfänger. Die Versorgungsleistungen sind beim Versorgungsempfänger steuerpflichtig. In der Regel ist die Steuerbelastung als Rentner aber deutlich geringer als während der Aktivenzeit (vgl. Pkt. 6.2). Minderung der Bezüge Arbeitnehmer Versorgungszusage Versorgungsleistung Arbeitgeber Versicherungsleistung Beitrag zur Rückdeckungsversicherung SIGNAL IDUNA 5

6 Betriebliche Altersversorgung 3 Gestaltung der Pensionszusage 3.1 Allgemeines Die Gestaltung der Pensionszusage ist sehr flexibel und letztlich von der persönlichen Situation des Arbeitnehmers und den Die Leistungen können als einmalige Kapitalleistung oder als laufende Rente gezahlt werden. Möglichkeiten der Rückdeckungsversicherung abhängig. Die Umwandlung kann einmalig erfolgen (z. B. bei Tantiemezahlungen) oder aus Folgende Leistungsarten können vorgesehen werden: Altersleistungen, diese dürfen grundsätzlich erst nach Vollendung des 60. Lebensjahres fällig werden. laufenden Bezügen. Bei einer einmaligen Umwandlung können sich Arbeitnehmer und Arbeitgeber jedes Jahr neu entscheiden. Die Versorgung baut sich dann Jahr für Jahr auf ( Bausteinsystem ). Leistungen für den Fall der Invalidität (nicht möglich bei einmaliger Umwandlung). Leistungen für die Hinterbliebenen bei vorzeitigem Tod. BMF-Schreiben vom IV C 3 S 2496/08/10011, Rz. 183 ff. Kapitalzusage Rentenzusage Einmalige Umwandlung laufende Umwandlung Altersleistung Hinterbliebenenleistung Altersleistung Hinterbliebenenleistung Invaliditätsleistung Altersleistung Hinterbliebenenleistung Altersleistung Hinterbliebenenleistung Invaliditätsleistung 26

7 3.2 Höhe der Versorgungsleistungen Der Gesetzgeber verlangt bei Zusagen, die auf Entgeltumwandlung beruhen, dass die Versorgungsanwartschaft und die Bezügeminderung wertgleich sind. 1 Abs. 2 Nr. 3 Betriebsrentengesetz (BetrAVG) Bei der rückgedeckten arbeitnehmerfinanzierten Pensionszusage wird die Wertgleichheit erreicht, indem der Betrag, um den sich die Bezüge mindern, als Beitrag in die Rückdeckungsversicherung eingezahlt wird und sich die Leistungen aus der Pensionszusage an den Leistungen aus der Rückdeckungsversicherung orientieren: Gehaltsminderung Beitrag zur Rückdeckungsversicherung Dieser Sicherheitsabschlag soll das Nachfinanzierungsrisiko für den Arbeitgeber minimieren, kann es aber nicht ganz ausschalten. Wenn die bei Abschluss beispielhaft prognostizierte Beteiligung am Überschuss während der Laufzeit des Vertrages nicht erwirtschaftet werden kann, muss der Arbeitgeber den Differenzbetrag nachfinanzieren. Diese pauschale Regelung führt in der Praxis häufig dazu, dass die tatsächliche Versicherungsleistung die zugesagte Versorgungsleistung übersteigt. Um den Arbeitnehmer nicht zu benachteiligen, wird deshalb in der Versorgungszusage vereinbart, dass der Arbeitnehmer bei Erreichen der Altersgrenze mindestens die Leistung erhält, die sich aus der Rückdeckungsversicherung einschließlich der gesamten Überschussbeteiligung ergibt. Leistungen aus der Rückdeckungs versicherung Leistungen aus der Pensionszusage Bemessung der Höhe der Altersleistung Die Altersleistung setzt sich zusammen aus der garantierten Versicherungsleistung aus der Rückdeckungsversicherung und der nicht garantierten Beteiligung am Überschuss. Weil diese Schwankungen unterliegen kann, wird sie zunächst nur zu einem gewissen Prozentsatz berücksichtigt. Die Höhe des Sicherheitsabschlags ist zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer zu vereinbaren, vorsichtigerweise wird ein Sicherheitsabschlag von mindestens 25% empfohlen Bemessung der Höhe der Hinterbliebenenleistung Die Zusage auf eine Hinterbliebenenleistung erfolgt zunächst in Höhe der garantierten Versicherungsleistung. Da dem Arbeitnehmer bzw. den Hinterbliebenen aber auch hier im Versorgungsfall der gesamte Wert der Rückdeckungsversicherung zustehen soll, wird in der Versorgungszusage vereinbart, dass die Hinterbliebenen mindestens die Leistung erhalten, die sich aus der Rückdeckungsversicherung einschließlich der bis dahin erreichten Überschussbeteiligung ergibt Bemessung der Höhe der Invaliditätsleistung Die Zusage auf eine Invaliditätsrente erfolgt exakt in Höhe der Versicherungs - leistung aus der mit der Rückdeckungs - versicherung abgeschlossenen Berufs - unfähigkeits-zusatzversicherung. 7

8 Betriebliche Altersversorgung 4 Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung Damit die arbeitnehmerfinanzierte Pensionszusage steuerlich anerkannt wird, sind folgende Grundsätze zu beachten BMF-Schreiben vom IV C 3 S 2496/08/10011, Rz. 190 ff. Grundsätzlich muss es sich um die Umwandlung künftiger Arbeitslohnansprüche handeln. Aus Vereinfachungsgründen wird die Entgeltumwandlung auch dann anerkannt, wenn die Umwandlungsvereinbarung bereits erdiente, aber noch nicht fällig gewordene Anteile umfasst. Das gilt auch, wenn Einmal- oder Sonderzahlungen einen Zeitraum von mehr als einem Jahr betreffen. Die Entgeltminderung kann einmalig, zeitlich befristet oder unbefristet vereinbart werden. Unschädlich ist auch die jederzeitige, einseitige Abänderbarkeit der Umwandlungsvereinbarung durch Arbeitgeber oder Arbeitnehmer. Es kann vereinbart werden, dass die bisherigen ungekürzten Bezüge ( Schattengehalt ) als Bemessungsgrundlage für künftige Erhöhungen oder andere gehaltsabhängige Arbeitgeberleistungen herangezogen werden. Die Gehaltsminderung kann laufende Bezüge oder freiwillige Zusatzleistungen des Arbeitgebers umfassen. Hinweis: Bei tarifvertraglichen Entgelt - ansprüchen ist die Umwandlung in Versorgungsanwartschaften nur dann zulässig, wenn der Tarifvertrag dies zulässt. 17 Abs. 5 BetrAVG Die Altersversorgungsleistung darf grundsätzlich nicht vor Vollendung des 60. Lebensjahres fällig werden. Entgeltumwandlungen können in unbegrenzter Höhe und unabhängig von bereits bestehenden Versorgungszusagen vereinbart werden. 28

9 5 Bilanzielle Auswirkungen beim Unternehmen 5.1 Grundsätzliches Durch das Versorgungsversprechen in Form einer Pensionszusage hat der Arbeitgeber eine Verbindlichkeit gegenüber dem Arbeitnehmer, für die Pensionsrückstellungen zu bilden sind und zwar sowohl in der Handelsbilanz ( 249 Handelsgesetzbuch HGB) als auch in der Steuerbilanz ( 6a EStG). 5.2 Steuerbilanzielle Auswirkungen Die Bildung von Pensionsrückstellungen in der Steuerbilanz führt zu einer Gewinnminderung und damit zu einer geringeren Steuerbelastung. Gleichzeitig wird der Wert der Rückdeckungsversicherung (Aktivwert) in der Bilanz gewinnerhöhend ausgewiesen, da die Rückdeckungsversicherung zum Betriebsvermögen gehört. Da im Handelsrecht kein konkretes Bewertungsverfahren vorgeschrieben ist, wird bisher üblicherweise der steuerbilanzielle Ansatz (Teilwertverfahren nach 6a EStG) in die Handelsbilanz übernommen. Diese von den Wirtschaftsprüfern akzeptierte Einheitsbilanz dient sowohl den handelsrechtlichen Jahresabschlusszwecken als auch der Bemessung des steuerlichen Gewinns. Der Gesetzgeber will mit einem Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz BilMoG) die Handelsbilanz an internationale Bilanzierungsgrundsätze anpassen und ihr durch realistische Wertansätze eine verbesserte Aussagekraft geben. Zukünftig wird die Bewertung der Pensionsrückstellungen in der Handelbilanz von der Steuerbilanz abweichen. Das neue Handelsbilanzrecht soll für Geschäftjahre gelten, die im Kalenderjahr 2010 beginnen. Die Beiträge zur Rückdeckungsversicherung können als Betriebsausgaben geltend gemacht werden und haben die gleichen steuerlichen Auswirkungen wie die Lohnzahlungen (wenn keine Entgeltumwandlung durchgeführt werden würde). 4 EStG Maßgebend für die Steuereffekte sind also in erster Linie die Entwicklung der Pensionsrückstellung und des Aktivwertes der Rückdeckungsversicherung. Aufgrund des noch nicht abgeschlossenen Gesetzgebungsverfahrens können wir noch keine detaillierten Aussagen zu den Auswirkungen des BilMoG treffen. Im Folgenden beschränken wir uns deshalb auf die steuerbilanziellen Auswirkungen. 9

10 Betriebliche Altersversorgung Die folgenden Grafiken zeigen anhand eines Beispiel-Arbeitnehmers (40 Jahre alt, mit 30 Jahren in das Unternehmen eingetreten), wie die Aktiv- und Passivwerte in Beispiel 1**: Einmalige Umwandlung einer Tantiemezahlung in Höhe von EUR Die entsprechende Rückdeckungsversicherung gegen Einmalbeitrag wird als Comfort Kapitallebensversicherung (KLV) abgeschlossen. Der Arbeitnehmer erhält eine Kapitalzusage zum 67. Lebensjahr in Höhe von EUR (garantierte Versicherungssumme zuzüglich 75% der voraussichtlichen Beteiligung am Überschuss) und eine Zusage auf Hinterbliebenenleistung in Höhe von EUR (garantierte Versicherungssumme). EUR EUR Aktivwert Jahre *Richttafeln 2005 G (Mann, Geburtsjahr 1969) von Prof. Dr. Heubeck, Zins 6% der Steuerbilanz bei einmaliger und laufender Umwandlung für Kapitalzusagen verlaufen können. Beispiel 2**: Laufende Umwandlung von monatlich 100 EUR der Bruttobezüge Die entsprechende Rückdeckungsversicherung gegen laufenden Beitrag wird als Comfort Kapitallebensversicherung (KLV) abgeschlossen. Der Arbeitnehmer erhält eine Kapitalzusage zum 67. Lebensjahr in Höhe von EUR (garantierte Versicherungssumme zuzüglich 75% der voraussichtlichen Beteiligung am Überschuss) und eine Zusage auf Hinterbliebenenleistung in Höhe von EUR (garantierte Versicherungssumme) Aktivwert Pensionsrückstellung* Pensionsrückstellung* Jahre *Richttafeln 2005 G (Mann, Geburtsjahr 1969) von Prof. Dr. Heubeck, Zins 6% 10 ** Bei der Berechnung der angegebenen Leistungen aus der Beteiligung am Überschuss wurden die für das Jahr 2009 erklärten Überschussanteilssätze sowie die heutigen Rechnungsgrundlagen zugrunde gelegt und unterstellt, sie würden für die gesamte Versicherungsdauer unverändert gelten. Die ausgewiesenen Werte sind daher ein unverbindliches Beispiel.

11 6 Steuerliche Auswirkungen beim Arbeitnehmer 6.1 Anwartschaftsphase Die in Versorgungsanwartschaften umgewandelten Entgeltteile mindern das steuerund sozialversicherungspflichtige Bruttoeinkommen des Arbeitnehmers (vgl. Pkt. 7.1). Durch die Entgeltumwandlung spart der Arbeitnehmer also zunächst Steuern und Sozialabgaben, die den Bruttoaufwand für die Pensionszusage erheblich reduzieren. Beispiel: Arbeitnehmer, ledig, Steuerklasse I/0, wandelt mtl. 100 EUR zugunsten einer Pensionszusage um. vor Entgelt- nach Entgeltumwandlung umwandlung Bruttoarbeitslohn mtl ,00 EUR 3.000,00 EUR Umwandlungsbetrag mtl. 100,00 EUR zu versteuernder Arbeitslohn 3.000,00 EUR 2.900,00 EUR individuelle Lohnsteuer (inkl. SolZ, ohne KiSt) 564,77 EUR 531,80 EUR Sozialversicherungsbeiträge 20,775 %* 623,25 EUR 602,48 EUR Nettoarbeitslohn 1.811,98 EUR 1.765,72 EUR Nettoaufwand für die Pensionszusage 46,26 EUR Stand Januar 2009 *Arbeitnehmeranteil zur Sozialversicherung: 9,95% Gesetzliche Rentenversicherung + 1,4% Gesetzliche Arbeitslosenversicherung + 8,2% Gesetzliche Krankenversicherung + 1,225% Soziale Pflegeversicherung (einschl. Zuschlag von 0,25% für kinderlose Mitglieder). Ab Juli 2009 sinkt der Beitragssatz zur gesetzlichen Krankenversicherung um 0,6%. 6.2 Versorgungsphase Erst im Versorgungsfall sind die Versorgungsleistungen vom Arbeitnehmer als Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit zu versteuern (nachgelagerte Besteuerung). Von den Versorgungsleistungen (Rente oder Kapital) bleiben ein Versorgungsfreibetrag sowie ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei. 19 Abs. 1, 2 EStG Bei Rentenleistungen fällt durch den in aller Regel geringeren Steuersatz im Renten alter sowie verschiedene Freibeträge bei durchschnittlich verdienenden Arbeitnehmern häufig keine oder nur eine geringe Steuer an. Der Rentenempfänger gilt während der Rentenbezugszeit steuerlich noch als Arbeitnehmer (entsprechendes gilt für die Hinterbliebenen, sofern sie Leistungen erhalten). Deshalb muss auch während der Rentenbezugszeit für den Rentenempfänger (Arbeitnehmer oder Hinterbliebener) eine Lohnsteuerkarte im Lohnbüro vorliegen (auch dann, wenn aufgrund der Freibeträge keine Steuer anfällt). 38 Abs. 1 EStG, 1 Abs. 1 und 2 Abs. 2 Lohnsteuer-Durchführungsverordnung (LStDV) Die Auszahlung einer Kapitalleistung führt durch die Steuerprogression des Einkommensteuertarifs im Jahr der Kapitalauszahlung zu einer höheren Steuerbelastung. Diese kann jedoch durch Anwendung des Fünftelungsverfahrens gemildert werden. Danach beträgt die Einkommensteuer das Fünffache der auf ein Fünftel der Kapitalzahlung anfallenden Steuer. 34 Abs. 1 EStG 11

12 Betriebliche Altersversorgung 7 Sozialversicherungsrechtliche Bestimmungen 7.1 Behandlung der umgewandelten Entgeltteile Entgeltteile, die in eine Anwartschaft auf Leistungen aus der betrieblichen Altersversorgung Das führt zwar zu geringen Leistungseinbußen, diese werden jedoch durch die Leis tungen aus der Pensionszusage mehr als ausgeglichen. umgewandelt werden, sind bis zu 4% der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (2009 = EUR jährlich) beitragsfrei. Arbeitnehmer, die mit ihren Bezügen Bei Arbeitnehmern, die mit ihren Bezügen oberhalb der Beitragsbemessungsgrenze liegen, hat die Entgeltumwandlung keine Auswirkungen auf die Leistungshöhe. unterhalb der Beitragsbemessungsgrenze liegen, und der Arbeitgeber sparen jeweils ihren Anteil an den Sozialversicherungsbeiträgen. Ein Beispiel: vor Entgelt- nach Entgeltumwandlung umwandlung Bruttoarbeitslohn mtl ,00 EUR 3.000,00 EUR Umwandlungsbetrag mtl. 100,00 EUR beitragspflichtiger Arbeitslohn 3.000,00 EUR 2.900,00 EUR Arbeitnehmeranteil zur Sozialversicherung: Gesetzliche Rentenversicherung 9,95% 298,50 EUR 288,55 EUR Gesetzliche Arbeitslosenversicherung 1,4% 42,00 EUR 40,60 EUR Gesetzliche Krankenversicherung 8,2% 246,00 EUR 237,80 EUR Soziale Pflegeversicherung 1,225%* 36,75 EUR 35,53 EUR Gesamtbeitrag 623,25 EUR 602,48 EUR Ersparnis für den Arbeitnehmer 20,77 EUR Arbeitgeberanteil zur Sozialversicherung: Gesetzliche Rentenversicherung 9,95% 298,50 EUR 288,55 EUR Gesetzliche Arbeitslosenversicherung 1,4% 42,00 EUR 40,60 EUR Gesetzliche Krankenversicherung 7,3% 219,00 EUR 211,70 EUR Soziale Pflegeversicherung 0,975% 29,25 EUR 28,28 EUR Gesamtbeitrag 588,75 EUR 569,13 EUR Ersparnis für den Arbeitgeber 19,62 EUR Gesamtersparnis durch Entgeltumwandlung 40,39 EUR Stand Januar 2009 * einschl. Zuschlag von 0,25% für kinderlose Mitglieder (nur für den Arbeitnehmeranteil) 12

13 7.2 Behandlung der Versorgungsleistungen Renten- und Kapitalleistungen aus der betrieblichen Altersversorgung unterliegen als Versorgungsbezüge der Beitragspflicht in der gesetzlichen Krankenversicherung und der sozialen Pflegeversicherung. Das gilt für freiwillig und gesetzlich Versicherte. Kapitalleistungen werden für die Berechnung des monatlichen Beitrages auf 120 Monate (10 Jahre) aufgeteilt ( 229 SGB V). Pro Monat sind anschließend 1/120 der Kapitalleistung dem beitragspflichtigen Einkommen hinzuzurechnen. Nach Ablauf der 10 Jahre endet die Beitragspflicht. Der Arbeitgeber ist finanziell nicht an der Beitragszahlung beteiligt. Als Zahlstelle behält der Arbeitgeber jedoch die Beiträge für die pflichtversicherten Arbeitnehmer ein und führt sie an die zuständige Krankenkasse ab. Für Kapitalleistungen und freiwillig Versicherte ist der Arbeitgeber nur Meldestelle. Diese Versorgungsempfänger müssen die Beiträge für ihre Versorgungsbezüge selbst an die jeweilige Krankenkasse abführen. 13

14 Betriebliche Altersversorgung 8 Arbeitsrechtliche Bestimmungen Im Betriebsrentengesetz (BetrAVG) sind der Höhe nach alle wesentlichen arbeitsrechtlichen Vorschriften zur betrieblichen Altersversor- entspricht der bis zum Ausscheiden er- Die Höhe der unverfallbaren Anwartschaft gung geregelt. Auch Versorgungsleistungen, die durch Entgeltumwandlung vom den bis dahin umgewandelten Entgeltteireichten Anwartschaft auf Leistungen aus Arbeitnehmer selbst finanziert werden, len. gehören zur betrieblichen Altersversorgung und fallen damit unter den Schutz 2 Abs. 5a BetrAVG dieses Gesetzes. Im Falle der rückgedeckten arbeitnehmerfinanzierten Pensionszusage entspricht 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG die unverfallbare Anwartschaft der Versicherungsleistung, die sich im Falle einer 8.1 Gesetzlicher Anspruch auf Entgeltumwandlung Beitragsfreistellung aus dieser Versicherung ergibt. (Rentenversicherungspflichtige) Arbeitnehmer haben einen gesetzlichen Anspruch darauf, Teile ihrer Bezüge in Anwartschaften auf betriebliche Altersversorgung um- Der Arbeitgeber hat die Möglichkeit, sich 8.3 Abfindung wandeln zu lassen. durch Abfindung von der langfristigen Verwaltung geringer Versorgungsanwartschaften zu befreien, soweit diese 1% der Der Anspruch ist der Höhe nach begrenzt auf 4% der Beitragsbemessungsgrenze in monatlichen Bezugsgröße in der allgemeinen Rentenversicherung ( 18 SGB IV) der allgemeinen Rentenversicherung (2009 = EUR jährlich). Die Durchführung des Anspruchs wird zwischen 21,35 EUR Ost). Kapitalleistungen dürfen nicht übersteigen (2009: 25,20 EUR West / Arbeitgeber und Arbeitnehmer vereinbart. 12/10 der monatlichen Bezugsgröße nicht Auch die Pensionszusage steht als möglicher Durchführungsweg zur Verfügung EUR Ost). Die Zustimmung des übersteigen (2009 = EUR West / 1a Abs. 1 BetrAVG Arbeitnehmers ist dabei nicht erforderlich. 3 BetrAVG 8.2 Unverfallbarkeit dem Grunde nach Die Höhe der Abfindung berechnet sich Die durch Entgeltumwandlung finanzierte nach dem Barwert der Versorgungsleis - Versorgung ist vom Zeitpunkt der Zusageerteilung an unverfallbar. Scheidet der Ar- tung zum Zeitpunkt der Abfindung. Dieser wird nach versicherungsmathematischen Grundsätzen berechnet (Richttafeln beitnehmer vor Eintritt des Versorgungsfalles aus dem Unternehmen aus, behält er von Prof. Dr. Klaus Heubeck, Zinssatz 6%). eine Anwartschaft auf seine Versorgungsleistungen. 3 Abs. 5 i.v.m. 4 Abs. 5 BetrAVG 1b Abs. 5 BetrAVG 14

15 8.4 Übernahme von Versorgungsverpflichtungen Freiwillige Übernahme Arbeitnehmer, die ihr Arbeitsverhältnis beenden, können ihre Versorgungsanwartschaften zu einem neuen Arbeitgeber mitnehmen. Im Einvernehmen des alten mit dem neuen Arbeitgeber sowie des Arbeitnehmers kann entweder die Versorgungszusage vom neuen Arbeitgeber übernommen werden (befreiende Schuldübernahme) oder die Anwartschaft beim alten Arbeitgeber in einen bezifferbaren Wert (Übertragungswert) umgerechnet und als wertgleiche Zusage in das Versorgungssystem des neuen Arbeitgebers eingestellt werden. Der Übertragungswert entspricht dem Barwert der unverfallbaren Anwartschaft. Der neue Arbeitgeber ist nicht an die Ausgestaltung der alten Zusage gebunden. Maßgeblich ist nur der mitgebrachte Einmalbeitrag. Wird der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber in eine neue Pensionszusage oder in eine Unterstützungskasse geleis - tet, so erfolgt dies steuerfrei. Erst die späteren Leistungen sind als Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit nach 19 EStG zu versteuern. Wird der Übertragungswert in eine Direktversicherung, eine Pensionskasse oder einen Pensionsfonds eingezahlt, so kann dies zur Lohnsteuerpflicht des betroffenen Arbeitnehmers führen. 4 Abs. 2 und 5 BetrAVG sieht für diesen Fall vor, dass die Versorgungsverpflichtungen ohne Zustimmung des jeweiligen Versorgungsberechtigten auf eine Pensionskasse oder ein Lebensversicherungsunternehmen übertragen werden können. Das Unternehmen befreit sich insoweit von allen Verpflichtungen. 4 Abs. 4 BetrAVG 8.5 Auskunftsanspruch des Arbeitnehmers Bei einem berechtigten Interesse hat der Arbeitnehmer einen Anspruch darauf, die Höhe seiner bisher erworbenen unverfallbaren Anwartschaft vom Arbeitgeber mitgeteilt zu bekommen. 4a BetrAVG 8.6 Vorzeitige Altersleistung Bezieht der Versorgungsberechtigte vorgezogenes Altersruhegeld aus der gesetzlichen Rentenversicherung als Vollrente, ist auch eine vorzeitige Auszahlung der Leistungen der betrieblichen Altersversorgung möglich. Die Höhe der vorzeitigen Altersleistung entspricht dem Betrag, der sich durch die vorzeitige Beendigung der Rückdeckungsversicherung ergibt. 6 BetrAVG 8.7 Insolvenzsicherung Gesetzlicher Insolvenzschutz Gesetzlich unverfallbare Versorgungsanwartschaften und bereits laufende Renten sind gegen eine Zahlungsunfähigkeit des Arbeitgebers durch den Pensions-Sicherungs-Verein VVaG (PSVaG) gesetzlich geschützt. Das gilt auch für durch Entgeltumwandlung finanzierte Zusagen Liquidation Die Liquidation eines Unternehmens ist nur möglich, wenn es sich von den bestehenden Versorgungsverpflichtungen befreien kann. Das Betriebsrentengesetz 15

16 Betriebliche Altersversorgung Der Insolvenzschutz ist jedoch der Höhe nach begrenzt und gilt nur für Personen, die unter das Betriebsrentengesetz fallen (also z. B. nicht für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer). Die Höchstgrenze beträgt das Dreifache der im Zeitpunkt der ersten Fälligkeit maßgebenden monatlichen Bezugsgröße in der allgemeinen Rentenversicherung ( 18 SGB IV). Soweit jedoch bei Entgeltumwandlung die Beiträge 4% der Beitragsbemessungsgrenze der allgemeinen Rentenversicherung (BBG) überschreiten, beginnt der gesetzliche Insolvenzsschutz erst nach 2 Jahren. 7 Abs. 5 Satz 3 BetrAVG Der Arbeitgeber muss für den insolvenzgeschützten Teil der Versorgung jährlich einen geringen Beitrag an den PSVaG zahlen. Die Höhe des Beitragssatzes wird jährlich neu festgelegt. Beitragsbemessungsgrundlage ist der Teilwert des insolvenzgeschützten Teils der Pensionszusage. Die SIGNAL IDUNA stellt ihren Kunden die Höhe der Beitragsbemessungsgrundlage mit dem jährlichen Bilanzgutachten in der Regel kostenfrei zur Verfügung. Auch der Insolvenzsicherungsbeitrag kann vom Arbeitnehmer durch Entgeltumwandlung finanziert werden. Weitere Informationen zum gesetzlichen Insolvenzschutz stellen wir Ihnen gern zur Verfügung Insolvenzschutz durch Verpfändung der Rückdeckungsversicherung Der gesetzliche Insolvenzschutz greift nur bis zu bestimmten Höchstgrenzen und nur für Personen, die unter das Betriebsrentengesetz fallen. Eine umfassende Sicherung der vom Arbeitnehmer finanzierten Versorgung ist durch eine zusätzliche vertragliche Vereinbarung zu gewährleisten. Zu diesem Zweck wird die Rückdeckungsversicherung für den Fall der Zahlungsunfähigkeit an den Arbeitnehmer verpfändet. Bei Insolvenz kann der Arbeitnehmer dann vom Insolvenzverwalter verlangen, dass der Betrag, der zur Finanzierung der Versorgungsleistung benötigt wird, reserviert und nicht an andere Gläubiger ausgezahlt wird. Eine tatsächliche Zahlung an den Arbeitnehmer erfolgt aber erst bei Eintritt des Versorgungsfalles. 8.8 Anpassungsverpflichtung Der Arbeitgeber ist gesetzlich verpflichtet, Rentenleistungen aus arbeitnehmerfinanzierten Pensionszusagen um mindestens 1% jährlich zu erhöhen. Die aus der Rückdeckungsversicherung fällige Überschuss - beteiligung wird in aller Regel dazu genutzt, um diese Anpassungsverpflichtung zu erfüllen. Es besteht jedoch für den Arbeitgeber ein Nachfinanzierungsrisiko, wenn die Überschussbeteiligung geringer ausfällt als die Anpassungsverpflichtung. 16 Abs. 5 BetrAVG Einmalige Kapitalleistungen unterliegen nicht der Anpassungsverpflichtung. 8.9 Tarifvorbehalt Entgeltansprüche, die auf einem Tarifvertrag beruhen, dürfen nur dann in Anwartschaften auf betriebliche Altersversorgung umgewandelt werden, wenn der Tarifvertrag dies so vorsieht oder zumindest zulässt. 17 Abs. 5 Satz 3 BetrAVG 16

17 Anhang* (Stand Januar 2009) Auszug aus dem Einkommensteuergesetz 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen 6a Pensionsrückstellung 19 Nichtselbstständige Arbeit 38 Erhebung der Lohnsteuer Schreiben des Bundesministeriums für Finanzen vom Steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge und der betrieblichen Altersversorgung IV C 3 S 2496 /08/10011 Auszug aus dem Betriebsrentengesetz 1 Zusage des Arbeitgebers auf betriebliche Altersversorgung 1a Anspruch auf betriebliche Altersversorgung durch Entgeltumwandlung 1b Unverfallbarkeit und Durchführung der betrieblichen Altersversorgung 2 Höhe der unverfallbaren Anwartschaft 3 Abfindung 4 Übertragung 6 Vorzeitige Altersleistung 7 Umfang des Versicherungsschutzes 16 Anpassungsprüfungspflicht 17 Persönlicher Geltungsbereich und Tariföffnungsklausel * Für die Richtigkeit der Wiedergabe der Gesetzestexte kann keine Gewähr übernommen werden. 17

18 Betriebliche Altersversorgung Auszug aus dem Einkommensteuergesetz 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen (1)... (3) (4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. (4a)...(8) 6a Pensionsrückstellung (1) Für eine Pensionsverpflichtung darf eine Rückstellung (Pensionsrückstellung) nur gebildet werden, wenn und soweit 1. der Pensionsberechtigte einen Rechtsanspruch auf einmalige oder laufende Pensionsleistungen hat, 2. die Pensionszusage keine Pensionsleistungen in Abhängigkeit von künftigen gewinnabhängigen Bezügen vorsieht und keinen Vorbehalt enthält, dass die Pensionsanwartschaft oder die Pensionsleistung gemindert oder entzogen werden kann, oder ein solcher Vorbehalt sich nur auf Tatbestände erstreckt, bei deren Vorliegen nach allgemeinen Rechtsgrundsätzen unter Beachtung billigen Ermessens eine Minderung oder ein Entzug der Pensionsanwartschaft oder der Pensionsleistung zulässig ist, und 3. die Pensionszusage schriftlich erteilt ist; die Pensionszusage muss eindeutige Angaben zur Art, Form, Voraussetzungen und Höhe der in Aussicht gestellten künftigen Leistungen enthalten. (2) Eine Pensionsrückstellung darf erstmals gebildet werden 1. vor Eintritt des Versorgungsfalls für das Wirtschaftsjahr, in dem die Pensionszusage erteilt wird, frühestens jedoch für das Wirtschaftsjahr, bis zu dessen Mitte der Pensionsberechtigte das 27. Lebensjahr vollendet oder für das Wirtschaftsjahr, in dessen Verlauf die Pensionsanwartschaft gemäss den Vorschriften des Betriebsrentengesetzes unverfallbar wird, 2. nach Eintritt des Versorgungsfalls für das Wirtschaftsjahr, in dem der Versorgungsfall eintritt. (3) Eine Pensionsrückstellung darf höchstens mit dem Teilwert der Pensionsverpflichtung angesetzt werden. Als Teilwert einer Pensionsverpflichtung gilt 1. vor Beendigung des Dienstverhältnisses des Pensionsberechtigten der Barwert der künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahrs abzüglich des sich auf denselben Zeitpunkt ergebenden Barwerts betragsmäßig gleichbleibender Jahresbeträge, bei einer Entgeltumwandlung im Sinne von 1 Abs. 2 des Betriebsrentengesetzes mindestens jedoch der Barwert der gemäss den Vorschriften des Betriebsrentengesetzes unverfallbaren künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahrs. Die Jahresbeträge sind so zu bemessen, dass am Beginn des Wirtschaftsjahrs, in dem das Dienstverhältnis begonnen hat, ihr Barwert gleich dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen ist; die künftigen Pensionsleistungen sind dabei mit dem Betrag anzusetzen, der sich nach den Verhältnissen am Bilanzstichtag ergibt. Es sind die Jahresbeträge zugrunde zu legen, die vom Beginn des Wirtschaftsjahrs, in dem das Dienstverhältnis begonnen hat, bis zu dem in der Pensionszusage vorgesehenen Zeitpunkt des Eintritts des Versorgungsfalls rechnungsmäßig aufzubringen sind. Erhöhungen oder Verminderungen der Pensionsleistungen nach dem Schluss des Wirtschaftsjahrs, die hinsichtlich des Zeitpunkts ihres Wirksamwerdens oder ihres Umfangs ungewiss sind, sind bei der Berechnung des Barwerts der künftigen Pensionsleistungen und der Jahresbeträge erst zu berücksichtigen, wenn sie eingetreten sind. Wird die Pensionszusage erst nach dem Beginn des Dienstverhältnisses erteilt, so ist die Zwischenzeit für die Berechnung der Jahresbeträge nur insoweit als Wartezeit zu behandeln, als sie in der Pensionszusage als solche bestimmt ist. Hat das Dienstverhältnis schon vor der Vollendung des 27. Lebensjahrs des Pensionsberechtigten bestanden, so gilt es als zu Beginn des Wirtschaftsjahrs begonnen, bis zu dessen Mitte der Pensionsberechtigte das 27. Lebensjahr vollendet; in diesem Fall gilt für davor liegende Wirtschaftsjahre als Teilwert der Barwert, der gemäß den Vorschriften des Betriebsrentengesetzes unverfallbaren künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahrs; 2. nach Beendigung des Dienstverhältnisses des Pensionsberechtigten unter Aufrechterhaltung seiner Pensionsanwartschaft oder nach Eintritt des Versorgungsfalls der Barwert der künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahrs; Nummer 1 Satz 4 gilt sinngemäß. Bei der Berechnung des Teilwerts der Pensionsverpflichtung sind ein Rechnungszinsfuß von 6 vom Hundert und die anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik anzuwenden. (4) Eine Pensionsrückstellung darf in einem Wirtschaftsjahr höchstens um den Unterschied zwischen dem Teilwert der Pensionsverpflichtung am Schluss des Wirtschaftsjahrs und am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs erhöht werden. Soweit der Unterschiedsbetrag auf der erstmaligen Anwendung neuer oder geänderter biometrischer Grundlagen beruht, kann er nur auf mindestens drei Wirtschaftsjahre gleichmäßig verteilt der Pensionsrückstellung zugeführt werden; entsprechendes gilt beim Wechsel auf andere biometrische Rechnungsgrundlagen. In dem Wirtschaftsjahr, in dem mit der Bildung einer Pensionsrückstellung frühestens begonnen werden darf (Erstjahr), darf die Rückstellung bis zur Höhe des Teilwerts der Pensionsverpflichtung am Schluss des Wirtschaftsjahrs gebildet werden; diese Rückstellung kann auf das Erstjahr und die beiden folgenden Wirtschaftsjahre gleichmäßig verteilt werden. Erhöht sich in einem Wirtschaftsjahr gegenüber dem vorangegangenen Wirtschaftsjahr der Barwert der künftigen Pensionsleistungen um mehr als 25 vom Hundert, so kann die für dieses Wirtschaftsjahr zulässige Erhöhung der Pensionsrückstellung auf dieses Wirtschaftsjahr und die beiden folgenden Wirtschaftsjahre gleichmäßig verteilt werden. Am Schluß des Wirtschaftsjahrs, in dem das Dienstverhältnis des Pensionsberechtigten unter Aufrechterhaltung seiner Pensionsanwartschaft endet oder der Versorgungsfall eintritt, darf die Pensionsrückstellung stets bis zur Höhe des Teilwerts der Pensionsverpflichtung gebildet werden; die für dieses Wirtschaftsjahr zulässige Erhöhung der Pensionsrückstellung kann auf dieses Wirtschaftsjahr und die beiden folgenden Wirtschaftsjahre gleichmäßig verteilt werden. Satz 2 gilt in den Fällen der Sätze 3 bis 5 entsprechend. (5) Die Absätze 3 und 4 gelten entsprechend, wenn der Pensionsberechtigte zu dem Pensionsverpflichteten in einem anderen Rechtsverhältnis als einem Dienstverhältnis steht. 18

19 19 Nichtselbstständige Arbeit (1) Zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehören Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen. Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht. (2) Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Vomhundertsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsbetrag steuerfrei. Versorgungsbezüge sind Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, die in anderen Fällen wegen Erreichens einer Altersgrenze, Berufsunfähigkeit, vermindeter Erwerbsfähigkeit oder als Hinterbliebenenbezüge gewährt werden; Bezüge, die wegen Erreichens einer Altersgrenze gewährt werden, gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat. 38 Erhebung der Lohnsteuer (1) Bei Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit wird die Einkommensteuer durch Abzug vom Arbeitslohn erhoben (Lohnsteuer), soweit der Arbeitslohn von einem Arbeitgeber gezahlt wird, Der Lohnsteuer unterliegt auch der im Rahmen des Dienstverhältnisses üblicherweise von einem Dritten für eine Arbeitsleistung gezahlte Arbeitslohn, wenn der Arbeitgeber weiß oder erkennen kann, dass derartige Vergütungen erbracht werden;... (2)... (4) Auszug aus dem Schreiben des Bundesministeriums für Finanzen vom IV C 3 S 2496/08/10011 Steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge und betrieblichen Altersversorgung A. Private Altersvorsorge B. Betriebliche Altersversorgung I. Allgemeines 183 Betriebliche Altersversorgung liegt vor, wenn dem Arbeitnehmer aus Anlass seines Arbeitsverhältnisses vom Arbeitgeber Leistungen zur Absicherung mindestens eines biometrischen Risikos (Alter, Tod, Invalidität) zugesagt werden und Ansprüche auf diese Leistungen erst mit Eintritt des biologischen Ereignisses fällig werden ( 1 BetrAVG). Werden mehrere biometrische Risiken abgesichert, ist aus steuerrechtlicher Sicht die gesamte Vereinbarung/Zusage nur dann als betriebliche Altersversorgung anzuerkennen, wenn für alle Risiken die Vorgaben der Rz. 183 bis 189 beachtet werden.(...) Als Durchführungsweg der betrieblichen Altersversorgung kommen die Direktzusage ( 1 Abs. 1 Satz 2 BetrAVG), die Unterstützungskasse ( 1b Abs. 4 BetrAVG), die Direktversicherung ( 1b Abs. 2 BetrAVG), die Pensionskasse ( 1b Abs. 3 BetrAVG, 112 VAG) oder der Pensionsfonds ( 1b Abs. 3 BetrAVG, 112 VAG) in Betracht. 184 Nicht um betriebliche Altersversorgung handelt es sich, wenn der Arbeitgeber oder eine Versorgungseinrichtung dem nicht bei ihm beschäftigten Ehegatten eines Arbeitnehmers eigene Versorgungsleistungen zur Absicherung seiner biometrischen Risiken (Alter, Tod, Invalidität) verspricht, da hier keine Versorgungszusage aus Anlass eines Arbeitsverhältnisses zwischen dem Arbeitgeber und dem Ehegatten vorliegt ( 1 BetrAVG). 185 Das biologische Ereignis ist bei der Altersversorgung das altersbedingte Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, bei der Hinterbliebenenversorgung der Tod des Arbeitnehmers und bei der Invaliditätsversorgung der Invaliditätseintritt. Als Untergrenze für betriebliche Altersversorgungsleistungen bei altersbedingtem Ausscheiden aus dem Erwerbsleben gilt im Regelfall das 60. Lebensjahr. In Ausnahmefällen können betriebliche Altersversorgungsleistungen auch schon vor dem 60. Lebensjahr gewährt werden. So z.b. bei Berufsgruppen wie Piloten, bei denen schon vor dem 60 Lebensjahr Versorgungsleistungen üblich sind. Ob solche Ausnahmefälle vorliegen, ergibt sich aus Gesetz, Tarifvertrag oder Betriebsvereinbarung. Erreicht der Arbeitnehmer im Zeitpunkt der Auszahlung das 60. Lebensjahr, hat aber seine berufliche Tätigkeit noch nicht beendet, so ist dies in der Regel (insbesondere bei Direktversicherungen, Pensionskasse und Pensionsfonds) unschädlich; die bilanzielle Behandlung beim Arbeitgeber bleibt davon unberührt. Für Versorgungszusagen, die nach dem 31. Dezember 2011 erteilt werden, tritt an die Stelle des 60. Lebensjahres regelmäßig das 62. Lebensjahr (siehe auch BT-Drucksache 16/3794 vom 12. Dezember 2006, S. 31 unter IV Zusätzliche Altersvorsorge zum RV-Altersgrenzenanpassungsgesetz vom 20. April 2007, BGBl. I 2007 S. 554). 19

20 Betriebliche Altersversorgung 186 Eine Hinterbliebenenversorgung im steuerlichen Sinn darf nur Leistungen an die Witwe des Arbeitnehmers oder den Witwer der Arbeitnehmerin, die Kinder i.s.d. 32 Abs. 3 und 4 Satz 1 Nr. 1 bis 3 und Abs. 5 EStG, den früheren Ehegatten oder die Lebensgefährtin/den Lebensgefährten vorsehen. (...) Der Begriff des/der Lebensgefährten/in ist als Oberbegriff zu verstehen, der auch die gleichgeschlechtlichen Lebenspartner mit erfasst. Ob eine gleichgeschlechtliche Lebenspartnerschaft eingetragen wurde oder nicht, ist dabei zunächst unerheblich. Für Partner einer eingetragenen Lebenspartnerschaftsgesetz besteht allerdings die Besonderheit, dass sie einander nach 5 Lebenspartnerschaftsgesetz zum Unterhalt verpflichtet sind. Insoweit liegt eine mit der zivilrechtlichen Ehe vergleichbare Partnerschaft vor. Handelte sich dagegen um eine andere Form der nicht ehelichen Lebensgemeinschaft, muss anhand der im BMF-Schreiben vom 25. Juli 2002, BStBl I S. 706 genannten Voraussetzungen geprüft werden, ob diese als Hinterbliebenenversorgung anerkannt werden kann. Ausreichend ist dabei regelmäßig, dass spätestens zu Beginn der Auszahlungsphase der Hinterbliebenenleistung eine schriftliche Versicherung des Arbeitnehmers vorliegt, in der neben der geforderten namentlichen Benennung des/der Lebensgefährten/in bestätigt wird, das eine gemeinsame Haushaltsführung besteht. 187 Die Möglichkeit, andere als die in Rz. 186 genannten Personen als Begünstigte für den Fall des Todes des Arbeitnehmers zu benennen, führt steuerrechtlich dazu, dass es sich nicht mehr um eine Hinterbliebenenversorgung handelt, sondern von einer Vererblichkeit der Anwartschaften auszugehen ist. Gleiches gilt, wenn z.b. bei einer vereinbarten Rentengarantiezeit die Auszahlung auch an andere als die in Rz. 186 genannten Personen möglich ist. (...) Die Möglichkeit, ein einmaliges angemessenes Sterbegeld an andere Personen als die in Rz. 186 genannten Hinterbliebenen auszuzahlen, führt nicht zu einer Versagung der Anerkennung als betriebliche Altersversorgung; bei Auszahlung ist das Sterbegeld, gemäß 19 oder 22 Nr. 5 Satz 1 EStG vollständig zu besteuern (vgl. Rz 265 ff.). Im Fall der Pauschalbesteuerung von Bei trägen für eine Direktversicherung nach 40b EStG in der am 31.Dezember 2004 geltenden Fassung ( 40b EStG a.f.) ist es ebenfalls unschädlich, wenn eine beliebige Person als Bezugsberech tigte für den Fall des Todes des Arbeitnehmers benannt wird. 188 Keine betriebliche Altersversorgung liegt vor, wenn zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber die Vererblichkeit von Anwartschaften vereinbart ist. Auch Vereinbarungen, nach denen Arbeitslohn gutgeschrieben und ohne Abdeckung eines biometrischen Risikos zu einem späteren Zeitpunkt (z.b. bei Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis) ggf. mit Wertsteigerung ausgezahlt wird, sind nicht dem Bereich der betrieblichen Altersversorgung zuzuordnen. Gleiches gilt, wenn von vornherein eine Abfindung der Versorgungsanwartschaft, z.b. zu einem bestimmten Zeitpunkt oder bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen, vereinbart ist und dadurch nicht mehr von der Absicherung eines biometrischen Risikos ausgegangen werden kann. Demgegenüber führt allein die Möglichkeit einer Beitragserstattung einschließlich der gutgeschriebenen Erträge bzw. einer entsprechenden Abfindung für den Fall des Ausscheidens aus dem Dienstverhältnis vor Erreichen der gesetzlichen Unverfallbarkeit und/oder für den Fall des Todes vor Ablauf einer arbeitsrechtlich vereinbarten Wartezeit sowie der Abfindung einer Witwen/Witwerrente für den Fall der Wiederheirat noch nicht zur Versagung der Anerkennung als betriebliche Altersversorgung; zu den steuerlichen Folgen im Auszahlungsfall siehe Rz. 265 ff. II. Lohnsteuerliche Behandlung von Zusagen auf Leistungen der betrieblichen Altersversorgung 1. Allgemeines 189 Der Zeitpunkt des Zuflusses von Arbeitslohn richtet sich bei einer arbeitgeberfinanzierten und einer steuerlich anzuerkennenden durch Entgeltumwandlung finanzierten betrieblichen Altersversorgung nach dem Durchführungsweg der betrieblichen Altersversorgung (vgl. auch R 40 b.1 LStR zur Abgrenzung). Bei der Versorgung über eine Direktversicherung, eine Pensionskasse oder einen Pensionsfonds liegt Zufluss von Arbeitslohn im Zeitpunkt der Zahlung der Beiträge durch den Arbeitgeber an die entsprechende Versorgungseinrichtung vor. Erfolgt die Beitragszahlung durch den Arbeitgeber vor Versicherungsbeginn, liegt ein Zufluss von Arbeitslohn jedoch erst im Zeitpunkt des Versicherungsbeginns vor. Die Einbehaltung der Lohnsteuer richtet sich nach 38a Abs. 1 und 3 EStG (vgl. auch R 39 b.2, 39 b.5 und 39 b.6 LStR). Bei der Versorgung über eine Direktzusage oder Unterstützungskasse fließt der Arbeitslohn erst im Zeitpunkt der Zahlung der Altersversorgungsleistungen an den Arbeitnehmer zu. 2. Entgeltumwandlung zugunsten betrieblicher Altersversorgung 190 Um durch Entgeltumwandlung finanzierte betriebliche Altersversorgung handelt es sich, wenn Arbeitgeber und Arbeitnehmer vereinbaren, künftige Arbeitslohnansprüche zugunsten einer betrieblichen Altersversorgung herabzusetzen (Umwandlung in eine wertgleiche Anwartschaft auf Versorgungsleistungen Entgeltumwandlung - 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG). Davon zu unterscheiden sind die sog. Eigenbeiträge des Arbeitnehmers ( 1 Abs. 2 Nr. 4 BetrAVG), bei denen der Arbeitnehmer aus seinem bereits zugeflossenen und versteuerten Arbeitsentgelt Beiträge zur Finanzierung der betrieblichen Altersversorgung leistet. 191 Eine Herabsetzung von Arbeitslohnansprüchen zugunsten betrieblicher Altersversorgung ist steuerlich als Entgeltumwandlung auch dann anzuerkennen, wenn die in 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG geförderte Wertgleichheit außerhalb versicherungsmathematischer Grundsätze berechnet wird. Entscheidend ist allein, dass die Versorgungsleistung zur Absicherung mindestens eines biometrischen Risikos (Alter, Tod, Invalidität) zugesagt und erst bei Eintritt des biologischen Ereignisses fällig wird. 192 Die Herabsetzung von Arbeitslohn (laufender Arbeitslohn, Einmal- und Sonderzahlungen) zugunsten der betrieblichen Altersversorgung wird aus Vereinfachungsgründen grundsätzlich auch dann anerkannt, wenn die Gehaltsänderungsvereinbarung bereits erdiente, aber noch nicht fällig gewordene Anteile umfasst. Dies gilt auch dann, wenn eine Einmal- oder Sonderzahlung einen Zeitraum von mehr als einem Jahr betrifft. 193 Bei einer Herabsetzung laufenden Arbeitslohns zugunsten einer betrieblichen Altersversorgung hindert es die Annahme einer Entgeltumwandlung nicht, wenn der bisherige ungekürzte Arbeitslohn weiterhin Bemessungsgrundlage für künftige Erhöhungen des Arbeitslohns oder anderer Arbeitgeberleistungen (wie z.b. Weihnachtsgeld, Tantieme, Jubiläumszuwendungen, betriebliche Altersversorgung) bleibt, die Gehaltsminderung zeitlich begrenzt oder vereinbart wird, dass der Arbeitnehmer oder der Arbeitgeber sie für künftigen Arbeitslohn einseitig ändern können

21 III. Steuerliche Behandlung der Versorgungsleistungen 1. Allgemeines 2. Direktzusage und Unterstützungskasse 266 Versorgungsleistungen des Arbeitgebers aufgrund einer Direktzusage und Versorgungsleistungen einer Unterstützungskasse führen zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit ( 19 EStG) IV C. Anwendungsregelung 295 Dieses Schreiben ist mit Wirkung ab 01.Januar 2008 anzuwenden Das BMF-Schreiben vom 5.Februar 2008 IV C 8 S 2222/07/0003 IV C 5 S 2333/07/03 (DOK 2008/ )-, BStBl I S.420 wird aufgehoben. Auszug aus dem Betriebsrentengesetz 1 Zusage des Arbeitgebers auf betriebliche Altersversorgung (1) Werden einem Arbeitnehmer Leistungen der Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung aus Anlass seines Arbeitsverhältnisses vom Arbeitgeber zugesagt (betriebliche Altersversorgung), gelten die Vorschriften dieses Gesetzes. Die Durchführung der betrieblichen Altersversorgung kann unmittelbar über den Arbeitgeber oder über einen der in 1b Abs. 2 bis 4 genannten Versorgungsträger erfolgen. Der Arbeitgeber steht für die Erfüllung der von ihm zugesagten Leistungen auch dann ein, wenn die Durchführung nicht unmittelbar über ihn erfolgt. (2) Betriebliche Altersversorgung liegt auch vor, wenn künftige Entgeltansprüche in eine wertgleiche Anwartschaft auf Versorgungsleistungen umgewandelt werden (Entgeltumwandlung). 4. 1a Anspruch auf betriebliche Altersversorgung durch Entgeltumwandlung (1) Der Arbeitnehmer kann vom Arbeitgeber verlangen, dass von seinen künftigen Entgeltansprüchen bis zu 4 vom Hundert der jeweiligen Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung durch Entgeltumwandlung für seine betriebliche Altersversorgung verwendet werden. Die Durchführung des Anspruchs des Arbeitnehmers wird durch Vereinbarung geregelt. Ist der Arbeitgeber zu einer Durchführung über einen Pensionsfonds oder eine Pensionskasse ( 1b Abs. 3) bereit, ist die betriebliche Altersversorgung dort durchzuführen; anderenfalls kann der Arbeitnehmer verlangen, dass der Arbeitgeber für ihn eine Direktversicherung ( 1b Abs. 2) abschließt. Soweit der Anspruch geltend gemacht wird, muss der Arbeitnehmer jährlich einen Betrag in Höhe von mindestens einem Hundertsechzigstel der Bezugsgröße nach 18 Abs. 1 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch für seine betriebliche Altersversorgung verwenden. Soweit der Arbeitnehmer Teile seines regelmäßigen Entgelts für betriebliche Altersversorgung verwendet, kann der Arbeitgeber verlangen, dass während eines laufenden Kalenderjahres gleichbleibende monatliche Beträge verwendet werden. (2) Soweit eine durch Entgeltumwandlung finanzierte betriebliche Altersversorgung besteht, ist der Anspruch des Arbeitnehmers auf Entgeltumwandlung ausgeschlossen. (3) (4) Falls der Arbeitnehmer bei fortbestehendem Arbeitsverhältnis kein Entgelt erhält, hat er das Recht, die Versicherung oder Versorgung mit eigenen Beiträgen fortzusetzen. Der Arbeitgeber steht auch für die Leistungen aus diesen Beträgen ein. Die Regelungen über Entgeltumwandlung gelten entsprechend. 1b Unverfallbarkeit und Durchführung der betrieblichen Altersversorgung (1)... (4) (5) Soweit betriebliche Altersversorgung durch Entgeltumwandlung erfolgt, behält der Arbeitnehmer seine Anwartschaft, wenn sein Arbeitsverhältnis vor Eintritt des Versorgungsfalles endet;... 2 Höhe der unverfallbaren Anwartschaft (1)... (5) (5a) Bei einer unverfallbaren Anwartschaft aus Entgeltumwandlung tritt an die Stelle der Ansprüche nach den Absätzen 1, 3a oder 4 die vom Zeitpunkt der Zusage auf betriebliche Altersversorgung bis zum Ausscheiden des Arbeitnehmers erreichte Anwartschaft auf Leistungen aus den bisher umgewandelten Entgeltbestandteilen;... (5b) 3 Abfindung (1) Unverfallbare Anwartschaften im Falle der Beendigung des Arbeitsverhältnisses und laufende Leistungen dürfen nur unter den Voraussetzungen der folgenden Absätze abgefunden werden. (2) Der Arbeitgeber kann eine Anwartschaft ohne Zustimmung des Arbeitnehmers abfinden, wenn der Monatsbetrag der aus der Anwartschaft resultierenden Leistung bei erreichen der vorgesehenen Altersgrenze eins vom Hundert, bei Kapitalleistungen zwölf Zehntel der monatlichen Bezugsgröße nach 18 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen würde. Dies gilt entsprechend für die Abfindung einer laufenden Leistung. Die Abfindung ist unzulässig, wenn der Arbeitnehmer von seinem Recht auf Übertragung der Anwartschaft Gebrauch macht. (3) (4) (5) Für die Berechnung des Abfindungsbetrages gilt 4 Abs. 5 entsprechend. (6) 21