Körperschaftsteuer Gewerbesteuer

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1 Grundkurs des Steuerrechts BAND 11 Zenthöfer/Alber Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer 16. Auflage

2 Grundkurs des Steuerrechts Band 11 Körperschaftsteuer Gewerbesteuer SCHÄFFER POESCHEL

3 Grundkurs des Steuerrechts Band 11

4 Körperschaftsteuer Gewerbesteuer von Wolfgang Zenthöfer Diplomfinanzwirt Mattbias Alber Professor an der Hochschule für öffentliche Verwaltung und Finanzen Ludwigsburg 16., neu bearbeitete und aktualisierte Auflage 013 SCHÄFFER-POESCHEL VERLAG STUTTGART

5 Bearbeiterübersicht: Zenthöfer: Kapitel I Körperschaftsteuer Alber: Kapitel II Gewerbesteuer Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über < abrufbar. E-Book ISBN Dieses Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlieh geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. 013 Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft Steuern Recht GmbH info@schaeffer-poeschel.de Typografie: Hans Peter Willberg und Ursula Steinhoff Satz: primustype Hurler GmbH, Notzingen September 013 Schäffer-Poeschel Verlag Stuttgart Ein Tochterunternehmen der Verlagsgruppe Handelsblatt

6 Vorwort zur 16. Auflage Die vorliegende 16., neu bearbeitete Auflage wurde auf den Rechtsstand aktualisiert. Der vorliegende Grundkurs ist bestens geeignet, um in die schwierige Materie der Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer hineinzufinden. Der Band führt an die Systematik der beiden Rechtsgebiete heran, stellt die Besonderheiten dar und verdeutlicht sie mit zahlreichen Beispielen. Neben den zahlreichen gesetzlichen Änderungen berücksichtigt die Neuauflage auch aktuelle Verwaltungsanweisungen und BFH-Rechtsprechung. Bei der Gewerbesteuer wurde z.b. der Ländererlass vom (BStBl I 01, 654) zur Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen ausführlich dargestellt. Dem Leser wünschen wir beim Studium viel Erfolg. Für Anregungen sind wir dankbar. Nordkirchen/Ludwigsburg, im Juli 013 Die Verfasser Aus dem Vorwort zur 1. Auflage Dieses Lehrbuch will die Grundzüge des Körperschaftsteuer- sowie des Gewerbesteuerrechts vermitteln. Unter Verzicht auf eine lückenlose Stoffausbreitung wird das Schwergewicht - wie in den anderen Bänden dieser Reihe - auf die didaktisch besonders aufbereitete Vermittlung von Grundbegriffen und systematischen Zusammenhängen gelegt. Auf diese Weise soll dem Lernenden diese aus dem Gesetzeswortlaut nicht ohne weiteres verständliche Materie leichter erschlossen werden. In bewährter Weise sind zahlreiche Beispiele und Lernzielkontrollen zur Wissensüberprüfung eingefügt. Die Lösungen können nach selbständiger Erarbeitung mit den am Ende des Bandes abgedruckten Lösungshinweisen verglichen und ggf. korrigiert werden. Das Buch soll insbesondere Studierende der Fachhochschulen für die Ausbildung des gehobenen Dienstes der Finanzverwaltungen ansprechen, die sich im Studienabschnitt II befinden. Die Lehrstoffauswahl orientiert sich deshalb an dem Lehrplan für die Ausbildung des gehobenen Dienstes. Daneben kann das Buch jedem, der sich mit den Grundzügen der beiden Steuerarten KSt und GewSt vertraut machen will, empfohlen werden, z. B. Personen, die sich auf die Bilanzbuchhalterprüfung oder Steuerberaterprüfung vorbereiten Fortbildung der Mitarbeiter in den Steuerabteilungen von Industrie- und Handelsbetrieben an Universitäten und Fachhochschulen für Studenten in den entsprechenden Fachrichtungen. Nordkirchen/Rotenburg, Oktober 1981 Die Verfasser

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8 Inhaltsverzeichnis Vorwort zur 16. Auflage Aus dem Vorwort zur 1. Auflage Abkürzungsverzeichnis V V XVII Kapitel I Körperschaftsteuer Teil A Einführung Teil B Stellung der Körperschaften im Steuersystem Anwendungsgebiet des Körperschaftsteuergesetzes in Abgrenzung zum Einkommensteuergesetz.... Abgrenzung zu den Personengesellschaften.... Maßgeblichkeit der Rechtsform.... Abgrenzungsregel gemäß 3 Abs. 1 KStG.... Zielsetzung des Körperschaftsteuergesetzes Teil C Persönliche Steuerpflicht und Steuerbefreiungen. Bedeutung der unbeschränkten und beschränkten Steuerpflicht.... Unbeschränkte Steuerpflicht.... Steuersubjekte.... Erforderliche Anknüpfungsmerkmale zum Inland.... Geschäftsleitung gemäß 10 AO.... Sitz gemäß 11 AO..... Umfang der sachlichen Steuerpflicht.... Beschränkte Steuerpflicht.... Beschränkte Steuerpflicht gemäß Nr. 1 KStG.... Partielle Steuerpflicht gemäß 5 Abs., 3 Abs. 1 Nr. 1 KStG.... Persönliche Steuerbefreiungen.... Geltungsbereich.... Steuerbefreiungen..... Partielle Steuerpflicht ( 5 Abs. Nr. 1 KStG).... Beginn und Ende der Steuerpflicht Beginn..... Regelfall.... Besonderheiten.... Ende der Steuerpflicht.... Zusammenfassender überblick >>Persönliche Steuerpflicht<<.... Teil D Sachliche Steuerpflicht... Grundlagen der Besteuerung.... Bemessungsgrundlage.... Veranlagungszeitraum.... Ermittlungszeitraum.... Ermittlungszeitraum bei nicht buchführungspflichtigen Körperschaften.... Ermittlungszeitraum bei buchführungspflichtigen Körperschaften

9 VIII Einkommensermittlung Ableitung des Einkommensbegriffs aus dem Einkommensteuergesetz Grundregel Einkunftsarten Zu- und Abflüsse außerhalb der Einkunftsarten Einkunftsermittlung Steuerfreie Einnahmen Nicht abzugsfahige Ausgaben nach dem Einkommensteuergesetz Sondervorschriften des Körperschaftsteuergesetzes zur Einkommensermittlung Abziehbare Aufwendungen nach 9 KStG - Spendenabzug gemäß 9 Abs. 1 Nr. und Abs. KStG Begünstigte Zwecke Höchstbeträge i. S. d. 9 Abs. 1 Nr. KStG Ermittlung der abzugsfähigen Spenden Spendenvortrag für Großspenden (des VZ 007) Zuwendungen an Stiftungen Spendenvortrag Abzugsverbot von Zuwendungen an politische Parteien als Betriebsausgaben oder Werbungskosten ( 4 Abs. 6, 9 Abs. 5 EStG) Nicht abziehbare Aufwendungen gemäß 10 KStG Personensteuern gemäß 10 Nr. KStG Strafen und ähnliche Rechtsnachteile gemäß 10 Nr. 3 KStG Aufsichtsratvergütungen gemäß 10 Nr. 4 KStG Sonstige Vorschriften Einkommensermittlung bei nach dem HGB zur Führung von Büchern verpflichteten Körperschaften Einkommensermittlung als außerbilanzielle Korrekturen des Jahresüberschusses/ Jahresfehlbetrags Handelsbilanz- und Steuerbilanzgewinn Ergebnisverwendung und Gewinnverwendung Gesellschaftliche Vermögensmehrungen und -minderungen Vermögensmehrungen Vermögensminderungen Zusammenfassung Allgemeines Einkommensschema Ermittlungsschema für Kapitalgesellschaften Besonderheiten bei Kapitaleinkünften ( 0 EStG) Freibetrag für bestimmte Körperschaften ( 4 KStG) Teil E Tarifliche Körperschaftsteuer Steuersatz Unternehmensteuerbelastung. Teil F Besteuerungssystem Besteuerung der Kapitalgesellschaft.... Besteuerung des Anteilseigners

10 Inhaltsverzeichnis IX Teil G Übergangsvorschriften ( 36ff. KStG) Vorbemerkung Körperschaftsteuerguthaben und Minderung der Körperschaftsteuer ( 37 KStG).. Körperschaftsteuerguthaben und Auszahlung ( 37 Abs. 4 bis 7 KStG)... überblick... Letztmalige Ermittlung des Körperschaftsteuerguthabens... Auszahlungsanspruch... Auszahlungszeitraum... Bilanzielle Darstellung des Auszahlungsanspruchs... Körperschaftsteuerliche Behandlung... Erhöhung der Körperschaftsteuer und des Körperschaftsteuerguthabens ( 37 Abs. 3 KStG).... Pauschale Abschlagzahlung ( 38 Abs.4 bis 10 KStG).... Allgemeines... Begrenzung der Abschlagzahlung ( 38 Abs. 5 KStG)... Entrichtung in Raten ( 38 Abs. 6 KStG)... Entrichtung in einer Summe ( 38 Abs. 7 KStG)... Einkommensneutralität... Bilanzielle Behandlung... Einlagekonto ( 7, 39 KStG).... Allgemeines... Verwendung des Einlagekontos ( 7 KStG)... Festschreibung der Verwendung Teil H Verdeckte Gewinnausschüttungen Begriff und Wirkungen einer verdeckten Gewinnausschüttung Begriff Wirkungen der verdeckten Gewinnausschüttung Wirkungen bei der Gesellschaft Hinzurechnung der verdeckten Gewinnausschüttung zum Einkommen Ausschüttungswirkung der verdeckten Gewinnausschüttung Auswirkungen verdeckter Gewinnausschüttungen beim Anteilseigner Belastungswirkungen von verdeckten Gewinnausschüttungen Rückwirkungsverbot bei beherrschenden Gesellschaftern Begriff Form der Vereinbarung Vorteilsgewährung bei nahe stehenden Personen Selbstkontrahierungsverbot Begriff Rechtsfolgen Fiktionstheorie Verdeckte Gewinnausschüttungen und Umsatzsteuer Rückstellungen für Pensionszusagen an beherrschende Gesellschafter- Geschäftsführer Grundsätze übersteigen der Angemessenheitsgrenze Rückgewähr von Gewinnausschüttungen Korrespondierende Besteuerung verdeckter Gewinnausschüttungen Allgemeines Formale Korrespondenz bei verdeckten Gewinnausschüttungen Materielle Korrespondenz bei verdeckten Gewinnausschüttungen

11 X 11 1 Steuerlicher Ausgleichsposten bei der Kapitalgesellschaft Beispiele Teil I Verdeckte Einlagen... Begriff.... Nuuungsvorteile.... Steuerliche Behandlung der verdeckten Einlage.... Kapitalgesellschaft.... Anteilseigner.... Bewertung der verdeckten Einlage Kapitalgesellschaft Anteilseigner.... Einzelfragen zur verdeckten Einlage.... Verzicht des Gesellschafters auf Vergütungsansprüche.... Verzicht nach Entstehung.... Verzicht vor Entstehung.... Verzicht des Gesellschafters auf Darlehensforderungen.... Voll werthaltige Forderung.... Nicht voll werthaltige Darlehensforderung.... Verzicht auf Pensionsanwartschaft.... Korrektur der Steuerbilanz.... Ausschüttungen aus dem steuerlichen Einlagekonto.... Verdeckte Gewinnausschüttungen und verdeckte Einlagen bei Schwestergesellschaften Korrespondierende Besteuerung verdeckter Einlagen Materielle Korrespondenz ( 8 Abs. 3 Sätze 4 bis 6 KStG) Formelle Korrespondenz ( 3a Abs. KStG) Teil J Besteuerung von Dividenden bei den Anteilseignern seit Dividenden im Privatvermögen Dividenden im Betriebsvermögen Teil K Verlustabzug gemäß 1 Od EStG, 8 Abs. 1 KStG, Sc KStG 74 Überblick.... Persönliche Berechtigung zum Verlustabzug.... Ermittlung des steuerlichen Verlusts.... Auswirkungen des Verlustabzugs.... Grundfall: Verlustrücktrag Verlustvortrag Keine zeitliche Begrenzung.... Betragsmäßige Begrenzung Gesonderte Feststellung.... Ausschluss des Verlustabzugs beim»mantelkauf«( 8 Abs. 4 KStG a. F.).... Regelung des Sc KStG Allgemeines.... überblick.... Anteilsübertragung.... Gleichgestellte Tatbestände.... Unmaßgebliche Umstände

12 Inhaltsverzeichnis Sanierungsklausel.... Zeitlicher Anwendungsbereich.... Regelungsinhalt.... Aussetzung der Sanierungsklausel.... Suspendierung durch BeitrRLUmsG..... Verlustvortrag in Höhe des Übergangs stiller Reserven.... Umfang des Abzugsverbots.... Zeitliche Anwendung..... Beispiel.... XI Teil L Zinsschranke ( Sa KStG, 4h EStG) Überblick- Rechtslage ab Ausnahmen von der Zinsschranke ( 4h Abs. KStG).... Freigrenze ( 4h Abs. Satz 1 Buchst. a EStG).... Konzernklauseln..... Besonderheiten für Körperschaften ( Sa KStG).... Anwendbarkeit des 4h EStG.... Maßgebliches Einkommen.... Rückausnahme bei fehlender Konzernzugehörigkeit - Gesellschafterfremdfinanzierung ( 8a Abs. KStG).... Rückausnahme von der Escape-Klausel ( 8a Abs. 3 KStG)..... Zinsvortrag EBITDA-Vortrag ( 4h Abs. 1 und 4 EStG)- Überblick.... Grundschema für 4h EStG, Sa KStG.... Teil M Beteiligung an anderen Körperschaften ( Sb KStG) Überblick.... Freistellung von Gewinnausschüttungen in- und ausländischer Kapitalgesellschaften ( Sb Abs. 1 KStG).... Betriebsausgaben im Zusammenhang mit steuerfreien Bezügen ( Sb Abs. 5 KStG) Körperschaftsteuerpflicht für Streubesitzdividenden.... Gesetzliche Neuregelung.... Maßgebliche Beteiligungshöhe.... Keine Steuerpflicht für Veräußerungsgewinne..... Keine nicht abziehbaren Betriebsausgaben.... Altfälle ( 3 Abs. 5 KStG).... Gewerbesteuerpflicht von Streubesitzdividenden.... Steuerbefreiung von Veräußerungsgewinnen ( Sb Abs. KStG).... Gewinnminderungen ( Sb Abs. 3 Satz 3 KStG) Teil N Liquidationsbesteuerung Allgemeines Anwendungsvoraussetzungen.... Subjektive Voraussetzungen... Objektive Voraussetzungen... Auflösung... Abwicklung... Durchführung der Liquidationsbesteuerung.... Besteuerungszeitraum... Abwicklungsgewinn

13 XII Abwicklungsanfangsvermögen.... Abwicklungsendvermögen..... Allgemeine Gewinnermittlungsvorschriften.... Zusammenfassung.... Übergangsvorschriften der 37, 38 Abs. 1-3 KStG bei Liquidation.... Körperschaftsteuerguthaben ( 37 KStG).... Besteuerung des Alt-EK 0 ( 38 KStG).... Auswirkungen der Liquidation auf das steuerliche Einlagekonto ( 7 KStG) und den Sonderausweis ( 8 Abs. KStG).... Einkünfte der Anteilseigner..... Nennkapitalrückzahlung.... Aufsplittung des Liquidationserlöses.... Beispiel zur Liquidationsbesteuerung Teil 0 Organschaft Allgemeines Begriff und Abgrenzung der Organschaft bei Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer und Gewerbesteuer Voraussetzungen der Organschaft.... Organgesellschaft.... Organträger.... Gewerbliches Unternehmen..... Rechtsform des Organträgers ( 14 Abs. 1 Nr. KStG).... Keine Anerkennung der Mehrmütterorganschaft.... Finanzielle Eingliederung ( 14 Abs. 1 Nr. 1 KStG, R 57 KStR).... Zeitliche Voraussetzungen ( 14 Abs. 1 Nr. 1 KStG, R 59 KStR).... Gewinnabführungsvertrag ( 14 Satz 1 KStG, R 60 KStR).... Allgemeines.... Gewinnabführungsvertrag nach Aktienrecht..... Gewinnabführung anderer Kapitalgesellschaften.... Durchführung des Gewinnabführungsvertrags Wirkungen einer Organschaft im Körperschaftsteuerrecht.... Ermittlung des Einkommens der Organgesellschaft.... Grundsatz.... Besondere Vorschriften zur Ermittlung des Einkommens der Organgesellschaft ( 15 KStG)..... Zurechnung des Organeinkommens beim Organträger.... Einkommensermittlung beim Organträger..... Aktiver Ausgleichsposten beim Organträger.... Steuerliches Einlagekonto der Organgesellschaft ( 7 Abs. 6 KStG).... Fall zur Organschaft.... Teil P Solidaritätszuschlag zur Körperschaftsteuer Teil Q Lösungshinweise zu den Fällen Teil R Komplexe Übungsfälle Teil S Lösungshinweise zu den komplexen Übungsfällen Teil T Anhänge

14 Inhaltsverzeichnis XIII Kapitel II Gewerbesteuer o1 4o 4o3 4o4 4o5 4o6 4o Teil A Einführung Wesen und Bedeutung der Gewerbesteuer o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Gewerbesteuer als Realsteuer o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Gewerbesteuer als Gemeindesteuer o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Bedeutung der Gewerbesteuer für die Gemeinden o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Bedeutung der Gewerbesteuer für die Gewerbebetriebe o o o o o o o o o o o o o o o o o o Verhältnis der Gewerbesteuer zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Verhältnis der Gewerbesteuer zur Grundsteuer o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Gewerbesteuer als veranlagte Steuer o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Rechtsgrundlagen und Verwaltungsanweisungen für die Gewerbesteuer o o o o o o o Überblick über die Festsetzung der Gewerbesteuer o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Teil B Steuergegenstand Allgemeines o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o 148 Arten des Gewerbebetriebs o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Formen des Gewerbebetriebs o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Der Gewerbebetrieb des Einzelunternehmers ( Abso 1 GewStG) o o o o o o o o o o o 150 Selbstständigkeit o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Nachhaltigkeit o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Gewinnerzielungsabsicht o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Beteiligung am allgemeinen Wirtschaftsverkehr o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Keine Land- und Forstwirtschaft o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Keine selbstständige Arbeit io So do 18 EStG o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Keine Vermögensverwaltung o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Inländischer Gewerbebetrieb o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Der Gewerbebetrieb der Personengesellschaften o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Der Gewerbebetrieb der Kapitalgesellschaften o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o 155 Gewerbebetrieb kraft wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs o o o o o o o o o o o o o o o o o 155 Verpachtung eines Gewerbebetriebs o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o 156 Mehrheit von Betrieben o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o1 o oo1 oo oo3 o3 o4 3 3o1 3o 3o3 Teil C Sachliche und persönliche Steuerpflicht Allgemeines o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Sachliche Steuerpflicht o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Begriff o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Beginn und Ende der sachlichen Steuerpflicht o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Einzelgewerbebetriebe und Personengesellschaften o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Kapitalgesellschaften io So do Abso GewStG o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Wirtschaftliche Geschäftsbetriebe io So do Abso 3 GewStG o o o o o o o o o o o o o o o o Sachliche Steuerpflicht bei Unternehmerwechsel ( Abso 5 GewStG) o o o o o o o o o o Befreiungen ( 3 GewStG) o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Persönliche Steuerpflicht o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Begriff o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Unternehmer als Steuerschuldner o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o o Steuerschuldner bei Übergang eines Gewerbebetriebs ( 5 Abso GewStG) o o o o o o o

15 XIV Teil D Besteuerung nach dem Gewerbeertrag Allgemeines Begriff des Gewerbeertrags ( 7 GewStG) Gewinn aus Gewerbebetrieb Ermittlung des Gewinns Gewinn bei mehreren Gewerbebetrieben einer natürlichen Person Zeitliche Zuordnung des Gewinns Hinzurechnungen zum Gewerbegewinn ( 8 GewStG) Sinn und Zweck der Hinzurechnungen Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen Grundsätzliches zu 8 Nr. 1 GewStG übersieht über die Regelungen des 8 Nr. 1 GewStG (Berechnungsschema) Allgemeine Grundsätze bei allen Hinzurechnungstatbeständen des 8 Nr. 1 GewStG (Rdnr. 1 bis 9) Nr. 1 Buchst. a GewStG - Entgelte für Schulden (R 8.1 Abs. 1 GewStR 009; Rdnr. 10 bis 4a) Nr. 1 Buchst. b GewStG - Renten und dauernde Lasten (R 8.1 Abs. GewStR 009; Rdnr. 5 bis 7) Nr. 1 Buchst. c GewStG - Gewinnanteile an stille Gesellschafter (R 8.1 Abs. 3 GewStR 009; Rdnr. 8) Nr. 1 Buchst. d und e GewStG - Finanzierungsanteile in Miet- und Pachtaufwendungen für bewegliche und unbewegliche Wirtschaftsgüter (R 8.1 Abs. 4 GewStR 009; Rdnr. 9 bis 3a) Einzelheiten zu 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG Einzelheiten zu 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG Nr. 1 Buchst. f GewStG - Finanzierungsanteile bei Rechteüberlassungen (R 8.1 Abs. 5 GewStR 009; Rdnr. 33 bis 43) Kürzungen Gewerbeertragskürzung für den zum Betriebsvermögen gehörenden Grundbesitz gern. 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG (R 9.1 GewStR 009) Zweck der Kürzung Zugehörigkeit des Grundbesitzes zum Betriebsvermögen Bemessungsgrundlage der Kürzung Keine Kürzung bei von der Grundsteuer befreitem Grundbesitz Hinzurechnungen und Kürzungen im Zusammenhang mit Beteiligungen an Personen- und Kapitalgesellschaften Nr. 8 GewStG und 9 Nr. GewStG Kürzung von Gewinnanteilen aus der Beteiligung an inländischen Kapitalgesellschaften ( 9 Nr. a GewStG) Allgemeines Behandlung der Aufwendungen im Rahmen der Kürzung ( 9 Nr. a Sätze 3 und 4 GewStG) Kürzung von Gewinnanteilen aus der Beteiligung an ausländischen Kapitalgesellschaften ( 9 Nr. 7 und 8 GewStG) Maßgebender Gewerbeertrag Grundsatz Abweichendes Wirtschaftsjahr Abgekürzter Erhebungszeitraum Gewerbeverlust ( 10a GewStG) Begriff des Gewerbeverlusts Betragsmäßige Begrenzung des Verlustabzugs Vornahme des Verlustabzugs bis

16 Inhaltsverzeichnis XV 7.4 Voraussetzung für die Inanspruchnahme des Verlustabzugs Verlustabzug bei Personenunternehmen Unternehmensidentität (R 10a. GewStR 009) Unternehmeridentität (R 10a.3 GewStR 009) Besonderheiten bei Mitunternehmerschaften (R 10a.3 Abs. 3 GewStR 009) Änderung der Beteiligungsquote (R 10a.3 Abs. 3 Satz 8 GewStR 009) Gesellschafterwechsel (R 10a.3 Abs. 3 Satz 9 GewStR 009) Steuermesszahl und Steuermessbetrag ( 11 GewStG) Steuermessbetrag Freibetrag Freibetrag bei Mehrheit von Gewerbebetrieben Freibetrag bei Gründung und Aufgabe des Gewerbebetriebs Teil E Betriebsaufspaltung und Organschaft Betriebsaufspaltung.... Allgemeines.... Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung.... Folgen der Betriebsaufspaltung..... Organschaft Allgemeines.... Voraussetzungen.... Folgen der Organschaft Teil F Festsetzung des Steuermessbetrags und die Zerlegung des Steuermessbetrags.... Begriff des Steuermessbetrags Gewerbesteuer-Messbescheid Festsetzung und Erhebung der Gewerbesteuer Zerlegung des Steuermessbetrags Teil G Lösungshinweise zu den Fällen 04 Teil H Komplexe Übungsfälle 10 Teil I Lösungen zu den komplexen Übungsfällen Stichwortregister

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18 Abkürzungsverzeichnis a. a. 0. am angegebenen Ort EuGH Europäischer Gerichtshof Abs. Absatz e. V. Eingetragener (rechtsfähiger) Abschn. Abschnitt Verein a. F. alte Fassung EW Einheitswert AfA Absetzung für Abnutzung EZ Erhebungszeitraum AG Aktiengesellschaft f., ff. folgende, fortfolgende AktG Aktiengesetz FA Finanzamt AO Abgabenordnung FörderG Fördergebiets-Gesetz Art. Artikel GAV Gewinnabführungsvertrag AZ Aktenzeichen GdbR (GbR) Gesellschaft des bürgerlichen BA Betriebsausgaben Rechts BerlinFG Berlinförderungsgesetz gern. gemäß BewG Bewertungsgesetz ggf. gegebenenfalls BFH Bundesfinanzhof GewSt Gewerbesteuer BGB Bürgerliches Gesetzbuch GewStDV Gewerbesteuer-Durchführungs- BGBl Bundesgesetzblatt verordnung BilMoG Gesetz zur Modernisierung des GewStG Gewerbesteuergesetz Bilanzrechts GewStR Gewerbesteuer-Richtlinien BMF Bundesminister der Finanzen GG Grundgesetz für die Bundes- BStBl Bundessteuerblatt republik Deutschland Buchst. Buchstabe GmbH Gesellschaft mit beschränkter BV Betriebsvermögen Haftung DB Der Betrieb GmbHG Gesetz betreffend Gesellschaf- DBA Doppelbesteuerungsabkommen ten mit beschränkter Haftung (Abkommen zur Vermeidung grds. grundsätzlich der Doppelbesteuerung) G+V Gewinn- und Verlust-Rechnung EBITDA Earnings Before Interest, Taxes, GWG Geringwertiges Wirtschaftsgut Depreciation and Amortisation H Hinweis(e) im Einkommen- EFG Entscheidungen der Finanz- steuer-handbuch gerichte HB Handelsbilanz EK Eigenkapital HGB Handelsgesetzbuch EK OZ Teilbetrag des verwendbaren HS Halbsatz Eigenkapitals, der aus sonstigen i. d. F. in der Fassung steuerfreien Vermögensmeh- i. H. v. in Höhe von rungen entstanden ist InvZul Investitionszulage EK 04 Teilbetrag des verwendbaren (InvZulage) Eigenkapitals, der aus Einlagen InvZulG Investitionszulage-Gesetz der Anteilseigner entstanden ist, i. R. d. im Rahmen der/des die nicht Nennkapital sind i. S.d. im Sinne des EK 40 mit 40 % KSt belastetes ver- i. S. V. im Sinne von wendbares Eigenkapital i. V.m. in Verbindung mit ErbStG Erbschaftsteuergesetz JStG Jahressteuergesetz ESt Einkommensteuer KapESt Kapitalertragsteuer EStDV Einkommensteuer-Durchfüh- Kfz Kraftfahrzeug rungsverordnung KG Kommanditgesellschaft EStG Einkommensteuergesetz KGaA Kommanditgesellschaft auf EStH Einkommensteuer-Handbuch Aktien EStR Einkommensteuer-Richtlinien Kj Kalenderjahr

19 XVIII Abkürzungsverzeichnis KSt Körperschaftsteuer SGB Sozialgesetzbuch KStDV Körperschaftsteuer-Durchfüh- Solz Solidaritätszuschlag rungsverordnung StAP steuerlicher Ausgleichsposten KStG Körperschaftsteuergesetz StB Steuerbilanz KStH Körperschaftsteuer-Hinweise Stpfl Steuerpflichtiger (008) stpfl. steuerpflichtig KStR Körperschaftsteuer-Richtlinien Tz Textziffer (004) u. a. unter anderem lfd. laufend (er; e; es) u. E. unseres Erachtens LSt Lohnsteuer UG Unternehmergesellschaft Ir. laut (haftungsbeschränkt) MoRaKG Gesetz zur Modernisierung der UmwG Umwandlungsgesetz Rahmenbedingungen für USt Umsatzsteuer Kapitalbeteiligungen u. U. unter Umständen n. F. neue Fassung UWA unentgeltliche Wertabgabe OHG Offene Handelsgesellschaft (Umsatzsteuer) PV Privatvermögen VEK verwendbares Eigenkapital R Abschnitt der Einkommen- VermBG Vermögensbildungsgesetz Steuer-Richtlinien vga verdeckte Gewinnausschüttung rd. rund vgl. vergleiche Rdnr. Randnummer vo Verordnung RGZ Entscheidungen des Reichs- VVaG Versicherungsverein auf gerichts (Zivilsachen) Gegenseitigkeit rkr. rechtskräftig vz Veranlagungszeitraum Rz. Randziffer WG Wirtschaftsgut s. siehe Wj Wirtschaftsjahr S.A. Socitte Anonyme (Aktienge- WK Werbungskosten sellschaft nach französischem Ziff. Ziffer Recht) z. T. zum Teil SE Europäische (Aktien-)Gesellschaft (Societas Europaea) SEStEG Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften

20 Kapitell Körperschaftsteuer

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22 Teil A Einführung Die KSt ist die»est der Körperschaften«, die in 1 Abs. 1 bzw. KStG aufgeführt sind. Das sind bestimmte rechtsfähige und nichtrechtsfähige Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, insbesondere die Kapitalgesellschaften ( 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG), vor allem die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH), Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) (UG) und Aktiengesellschaft (AG). Gegenstand der Besteuerung ist - wie bei der ESt - das Einkommen, genauer gesagt das zu versteuernde Einkommen gern. 7 Abs. 1 und KStG. Der Begriff hat allerdings einen anderen rechtlichen Gehalt als bei einer natürlichen Person (s. D). So kann es im Bereich der KSt z. B. keine»sonderausgaben«oder»außergewöhnlichen Belastungen«geben, weil es sich um Aufwendungen natürlicher Personen handelt, die bei ihrer Einkommensermittlung aufgrund einkommensteuerlicher Vorschriften berücksichtigt werden, und die zum Ziel haben, die persönliche Leistungsfähigkeit der jeweiligen ESt-Pflichtigen individuell zu berücksichtigen.

23 Teil B Stellung der Körperschaften im Steuersystem Anwendungsgebiet des Körperschaftsteuergesetzes in Abgrenzung zum Einkommensteuergesetz 1.1 Abgrenzung zu den Personengesellschaften 1 KStG enthält grds. eine abschließende Aufzählung des Kreises der (unbeschränkt) körperschaftsteuerpflichtigen Gebilde. Nicht abschließend ist jedoch die eingeklammerte Aufzählung in 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG. Aus dieser Aufzählung ergibt sich durch Umkehrschluss: Nicht zu den Körperschaften i. S. d. 1 und KStG gehören die Personengesellschaften. Dies sind insbesondere OHG, KG, Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), sowie ähnliche Gesellschaften und Gemeinschaften (die atypische stille Gesellschaft). Hier sind die Gesellschafter Mitunternehmer eines Gewerbebetriebs. Gleichgültig aber, ob es sich um gewerbliche Mitunternehmer (i. d. R. bei OHG und KG) oder nichtgewerbliche Gemeinschaften, z. B. GbR, die kein Gewerbe betreibt, handelt, unterliegen diese Personengesellschaften nicht selbstständig der KSt (und auch nicht der ESt). Insoweit sind sie nicht»steuerfähig«. Vielmehr werden die Einkünfte anteilig den Gesellschaftern zugerechnet und bei diesen der ESt unterworfen (bzw. der KSt, wenn Gesellschafter eine körperschaftsteuerpflichtige Körperschaft ist). Handelt es sich um gewerbliche Mitunternehmer, erzielen die Gesellschafter aufgrund der Klassifikationsnorm des 15 Abs. 1 Nr. EStG gewerbliche Einkünfte. Verfahrensmäßige Besonderheit ist hierbei die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte der Personengesellschaft gern. 179 ff. AO. Inhalt dieser förmlichen und mit Rechtsbehelfen anfechtbaren Feststellungen ist die Feststellung der Einkünfte und der auf die Gesellschafter entfallenden Anteile an den Einkünften. Natürliche Personen Personengesellschaften unterliegen weder der KSt noch der ESt vielmehr einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte und unmittelbare Zurechnung der Anteile auf der Gesellschafter. Anteile an den Einkünften unterliegen nur der ESt bzw. KSt der Gesellschafter I Eine Maschinenfabrik erzielt in 01 einen Gewinn von Sie wird betrieben: a) vom Kaufmann A (Rechtsform Einzel unternehmen), b) von den Kaufleuren A und B (Rechtsform OHG, Beteiligung jeweils 50%), c) in der Rechtsform der GmbH (Gesellschafter A und B jeweils zu 50%). Welcher Personensteuer unterliegt jeweils der erwirtschaftete Gewinn?

24 1 Anwendungsgebiet des Körperschaftsteuergesetzes LÖSUNG a) A unterliegt mit dem Gewinn der ESt. b) Der Gewinn der OHG wird einheitlich und gesondert auf festgestellt, ebenso die Anteile von A und B von je A und B unterliegen mit ihren Gewinnanteilen von je (Einkünfte aus 15 Abs. 1 Nr. EStG) der ESt. Die OHG selbst unterliegt weder der ESt noch der KSt. c) Der Gewinn ist der GmbH als eigenes Einkommen zuzurechnen und unterliegt bei ihr selbstständig der KSt. (Falls der Gewinn nicht ausgeschüttet wird, erzielen die Gesellschafter insoweit keinerlei Einkünfte.) 1. Maßgeblichkeit der Rechtsform Für die Einordnung eines Rechtsgebildes in die Körperschaften des KStG ist seine Rechtsform entscheidend. Insoweit ist ein steuerrechtlicher»durchgriff«durch die Rechtsform ausgeschlossen. Die Anwendung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise ist ausgeschlossen. Diese Orientierung des Steuerrechts am Zivil-, insbesondere Gesellschafts recht, dient der Rechtseinheit und -Sicherheit. a) Einmann-GmbH A hält zu 100% die Anteile an der A-GmbH. LÖSUNG Auch wenn nur eine narürliche Person sämtliche Anteile an einer GmbH hält, bleibt die GmbH als juristische Person selbstständig körperschaftsteuerpflichtig gern. 1 Abs. 1 KStG. Der Alleingesellschafter ist nicht per se Gewerbetreibender, sondern erzielt als Geschäftsführer Einkünfte aus 19 EStG, als Bezieher von Ausschüttungen der GmbH Einkünfte aus 0 Abs. 1 Nr. 1 und EStG. b) GmbH & Co. KG An der X-KG sind beteiligt die X-GmbH als Komplementärin, die narürlichen Personen A und B als Kommanditisten. LÖSUNG Die KG bleibt trotz der hier vorliegenden Mischform eine Personengesellschaft; vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom BStBl II 1984, 751, in dem die Frage der KSt-Pflicht nach 1 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 5 KStG verneint wird. Der Gewinn der KG wird daher einheitlich und gesondert festgestellt. Die Kommanditisten sind mit ihren Gewinnanteilen einkommensteuerpflichtig. Nur die GmbH selbst ist mit ihrem Gewinnanteil an der KG körperschaftsteuerpflichtig. Zu ausländischen Körperschaften in Drittstaaten vgl. BFH vom BStBl II 199, 63; vom BStBl II 199, 97 und vom BStBl II 1993, ( Gesellschaftsrecht des»sitzstaates«ist maßgeblich =»Sitztheorie«). Vgl. H (Ausländische Gesellschaften, Typenvergleich) KStH i. V. m. BMF vom BStBl I 1999, 1076 ff. sowie BMF vom BStBl I 004, 411. Für Körperschaften in EU-Staaten gilt die»gründungstheorie«(eugh vom IStR 009, 59 - Rs. Cartesio), d. h. hier ist (für die Identitätswahrung) stets ausschließlich die Behandlung im Gründungsstaat maßgeblich (so auch BMF vom BStBl I 005, 77 zur GewSt). Für die Europäische AG (SE) und Genossenschaft (SCE) besteht (für die identitätswahrende Sitzverlegung) keinerlei Bindung an die jeweilige nationale Rechtsordnung, vielmehr sind die europäischen Verordnungen maßgebend.

25 Teil B Stellung der Körperschaften im Steuersystem 1.3 Abgrenzungsregel gemäß 3 Abs. 1 KStG Die Abgrenzung der rechtsfähigen Körperschaften von den Personengesellschaften ist unproblematisch. Die juristischen Personen i. S. v. 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 4 KStG sind ohne weiteres körperschaftsteuerpflichtig. Abgrenzungsfragen tauchen bei nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen auf. Je nach Gesamtverfassung kann es sich handeln um einen nicht rechtsfähigen Verein, der der KSt unterliegt, oder um eine Personenvereinigung, die nicht der KSt unterliegt. Abgrenzungsregel ist hier 3 Abs. 1 KStG. Danach tritt bei nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen eine Besteuerung nach dem KStG nur ein, wenn die Einkünfte nicht bereits unmittelbar bei den Gesellschaftern der ESt (KSt) zu unterwerfen sind. I Bei I Welches einem nach seiner Gesamrverfassung als nicht rechtsfähiger Verein zu beurteilenden Personenzusammenschluss haben die Mitglieder keinen Anspruch auf Anteil an den Einkünften des Vereins und können daher insoweit nichts bei der ESt zu versteuern haben. Daher unterliegt der Verein selbstständig mit seinen Einkünften der KSt. Würde es sich um eine GbR handeln, wären die anteiligen Einkünfte unmittelbar von den Gesellschaftern zu versteuern. der folgenden Gebilde fallt unter das KStG? a) OHG, b) GmbH (Alleingesellschafter ist die natürliche Person A), c) GmbH & Co. KG, d) nicht rechtsfähiger Verein. Zielsetzung des Körperschaftsteuergesetzes Kernstück des KStG war früher die Regelung des»anrechnungsverfahrens«. Hierdurch wurde bei den in das Verfahren einbezogenen Körperschaften (vor allem Kapitalgesellschaften) die Doppelbelastung mit KSt und ESt für von der Körperschaft ausgeschüttete Einkommensteile exakt beseitigt. Ab bzw. 00 war das Anrechnungsverfahren durch das Halbeinkünfteverfahren abgelöst worden. Dabei unterlag das Einkommen der Kapitalgesellschaft bis 007 einschließlich (grds.) einer definitiven (d.h. endgültigen) KSt von 5% ( 3 Abs. 1 KStG), ab 008 von 15%. Es war dabei unbeachtlich, ob die Körperschaft ihren Gewinn ausschüttet oder»thesauriert«. Als Ausgleich für die damit eintretende Doppelbelastung ausgeschütteter Gewinne mit KSt und ESt versteuerte der Anteilseigner bis 008 einschließlich Gewinnausschüttungen insbesondere i. S. d. 0 Abs. 1 Nr. 1 und EStG nur zur Hälfte (vgl. 3 Nr. 40d EStG a. F.). Vgl. im Einzelnen Teil E. Ab VZ 009 wurde das Halbeinkünfteverfahren abgeschafft. Private Anteilseigner müssen die Gewinnausschüttungen seitdem in voller Höhe (100 %) versteuern. Hier gilt aber grds. die 5 %ige Abgeltungsteuer. Für»unterneh-