Carolin Karthaus Die österreichische Gruppenbesteuerung als Modell für Deutschland Reformnotwendigkeit und mögliche Neugestaltung der körperschaftsteuerlichen Organschaft Tectum Verlag
Carolin Karthaus Die österreichische Gruppenbesteuerung als Modell für Deutschland. Reformnotwendigkeit und mögliche Neugestaltung der körperschaftsteuerlichen Organschaft Zugl.: Siegen, Univ. Diss. 2009 ISBN: 978-3-8288-2091-3 Tectum Verlag Marburg, 2009 Besuchen Sie uns im Internet www.tectum-verlag.de Bibliografische Informationen der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Angaben sind im Internet über http://dnb.ddb.de abrufbar.
XI INHALTSVERZEICHNIS Seite: Abkürzungsverzeichnis Symbolverzeichnis Abbildungsverzeichnis Tabellenverzeichnis Beispielverzeichnis XVII XXVII XXIX XXXI XXXIII 1 Einleitung 1 1.1 Problemstellung und Zielsetzung 1 1.2 Untersuchungsgang 5 2 Die körperschaftsteuerliche Organschaft im deutschen Steuerrecht 7 2.1 Entwicklung und Bedeutung der Organschaft 7 2.1.1 Entwicklung des Organschaftskonzeptes durch die Rechtsprechung 7 2.1.2 Wechselnde Bedeutung der Organschaft im Zeitablauf 9 2.2 Voraussetzungen der Organschaft 11 2.2.1 Persönliche Voraussetzungen 11 2.2.1.1 Organträger 11 2.2.1.2 Organgesellschaft 15 2.2.2 Sachliche Voraussetzungen 15 2.2.2.1 Die finanzielle Eingliederung 15 2.2.2.2 Der Gewinnabführungsvertrag 18 2.2.2.2.1 Abschluss und Durchführung des Gewinnabführungsvertrages 18 2.2.2.2.2 Ausgleichszahlungen an außenstehende Gesellschafter 20 2.2.2.2.3 Zeitliche Anforderungen 21 2.3 Rechtsfolgen der Organschaft 23 2.3.1 Systematik der Einkommenszurechnung 23 2.3.2 Steuerliche Gewinnermittlung auf Ebene der Organgesellschaft 24 2.3.2.1 Steuerliche Behandlung der Gewinnabführung und Verlustübernahme bei der Organgesellschaft 24 2.3.2.2 Sonderbestimmungen zur organschaftlichen Gewinnermittlung 26 2.3.3 Steuerliche Gewinnermittlung auf Ebene des Organträgers 29 2.3.3.1 Einkommenshinzurechnung des Organeinkommens zum Organträger 29 2.3.3.2 Organschaftliche und vororganschaftliche Mehrund Minderabführungen 30
XII 2.3.3.3 Abzugsfähigkeit von Aufwand 32 2.3.3.4 Kürzung verdeckter Gewinnausschüttungen der Organgesellschaft 33 2.3.4 Bewertung der Verlustverrechnungsmöglichkeiten im Rahmen der Organschaft 34 2.3.5 Die Anwendung der Zinsschranke im Organkreis 36 2.4 Die begrenzte Anerkennung einer grenzüberschreitenden Organschaft 39 2.4.1 Doppelte Ansässigkeit des Organträgers 39 2.4.2 Ausschluss der doppelten Verlustberücksichtigung 41 2.4.3 Ausländische Unternehmen mit einer Zweigniederlassung im Inland als Organträger 45 2.4.4 Doppelte Inlandsanbindung der Organgesellschaft 46 2.5 Reformbedarf der Organschaft 46 3 Verstoß der Organschaftsregeln gegen das Gemeinschaftsrecht und das Abkommensrecht 49 3.1 Gemeinschaftsrechtliche Vorgaben 49 3.1.1 Der Einfluss der EG-rechtlichen Vorgaben auf die nationalen Vorschriften zur direkten Besteuerung verbundener Unternehmen 49 3.1.2 Bedeutsame Grundfreiheiten für die Organschaftsbesteuerung und ihre Auslegung durch den EuGH 52 3.1.2.1 Niederlassungsfreiheit und Kapitalverkehrsfreiheit 52 3.1.2.2 Wirkung der Grundfreiheiten als allgemeine Beschränkungsverbote 55 3.1.2.2.1 Beschränkungsverbot als gleichheitsrechtliches Diskriminierungsverbot 55 3.1.2.2.2 Beschränkungsverbot als Verbot der nichtdiskriminierenden Beschränkung 58 3.1.2.3 Rechtfertigungsgründe für die Beschränkung grenzüberschreitender Vorgänge 59 3.1.2.3.1 Rechtfertigung grundfreiheitsbeschränkender Steuernormen 59 3.1.2.3.2 Anerkannte Rechtfertigungsgründe 60 3.1.2.3.3 Verhältnismäßigkeitsprüfung der Rechtfertigungsmöglichkeiten 63 3.2 Abkommensrechtliche Vorgaben 64 3.3 Vergleich der gemeinschaftsrechtlichen Beschränkungsverbote und der abkommensrechtlichen Diskriminierungsverbote 67
XIII 3.4 Mögliche Verstöße der deutschen Organschaftsbesteuerung gegen das Gemeinschafts- und das Abkommensrecht 68 3.4.1 Beschränkung der grenzüberschreitenden Verlustberücksichtigung 68 3.4.1.1 Verluste ausländischer Betriebsstätten als Maßstab für die Beurteilung der steuerlichen Behandlung von Verlusten ausländischer Tochtergesellschaften 68 3.4.1.2 Verluste ausländischer Tochtergesellschaften 74 3.4.2 Gemeinschaftsrechtliche Problematik des Gewinnabführungsvertrages 77 3.4.3 Der Ausschluss von im Inland errichteten Organträgern mit ausländischem Ort der Geschäftsleitung 80 3.4.4 Die Beschränkung der doppelten Verlustberücksichtigung durch 14 Abs. 1 Nr. 5 KStG 83 3.5 Zwang zur Reform der Organschaft 85 4 Grenzüberschreitende Gruppenbesteuerungssysteme in der Europäischen Union unter besonderer Berücksichtigung des österreichischen Konzeptes 89 4.1 Systematisierung der Gruppenbesteuerung 89 4.1.1 Begriffsbestimmung 89 4.1.2 Alternative Möglichkeiten der Gruppenbesteuerung 91 4.2 Exkurs: Ausgewählte Gruppenbesteuerungssysteme in der EU 94 4.2.1 Die dänische Gruppenbesteuerung 94 4.2.2 Die grenzüberschreitende Gruppenbesteuerung in Frankreich 98 4.2.3 Die internationale Gruppenbesteuerung in Italien 101 4.2.4 Beurteilung der ausgewählten Gruppenbesteuerungssysteme 103 4.3 Das Konzept der österreichischen Gruppenbesteuerung 105 4.3.1 Voraussetzungen der Gruppenbesteuerung 105 4.3.1.1 Persönliche Voraussetzungen 105 4.3.1.1.1 Gruppenträger 105 4.3.1.1.2 Gruppenmitglieder 108 4.3.1.2 Sachliche Voraussetzungen 109 4.3.1.2.1 Die finanzielle Verbindung 109 4.3.1.2.2 Der Gruppenantrag 114 4.3.1.2.2.1 Das Wesen des Gruppenantrags 114 4.3.1.2.2.2 Die Steuerumlage im Gruppenantrag 115 4.3.1.2.2.3 Mindestdauer und Änderungen der Gruppe 120
XIV 4.3.2 Rechtsfolgen der Gruppenbesteuerung 120 4.3.2.1 Einkommensermittlung und -zurechnung 120 4.3.2.2 Die Nachversteuerung von Auslandsverlusten 124 4.3.2.3 Beschränkungen der Verlustverwertung 128 4.3.2.3.1 Vor- und Außergruppenverluste 128 4.3.2.3.2 Verlustvortragsbeschränkungen 130 4.3.2.4 Die Firmenwertabschreibung 130 4.3.2.5 Steuerliche Behandlung von Beteiligungen 133 4.3.2.6 Gruppenbesteuerung und Doppelbesteuerungsabkommen 135 4.3.2.7 Umgründungen im Rahmen der Gruppenbesteuerung 138 4.3.2.7.1 Umgründungen innerhalb der Unternehmensgruppe 138 4.3.2.7.2 Behandlung von Verlustvorträgen im Rahmen von Umgründungen 139 4.3.2.7.3 Nachversteuerung von Verlusten bei Umgründungen ausländischer Gruppenmitglieder 140 4.4 Gründe für eine mögliche Übertragung der österreichischen Gruppenbesteuerung auf Deutschland 141 5 Übertragbarkeit der österreichischen Gruppenbesteuerung auf Deutschland 147 5.1 Ableitung eines Anforderungsprofils für ein Steuersystem 147 5.1.1 Vorbemerkungen 147 5.1.2 Besteuerungszwecke 147 5.1.3 Wesentliche Besteuerungsgrundsätze im Kontext der betrachteten Steuerrechtsordnungen 149 5.1.3.1 Zentrale Besteuerungsprinzipien 149 5.1.3.1.1 Gleichmäßigkeit der Besteuerung durch Anknüpfung an das Leistungsfähigkeitsprinzip 149 5.1.3.1.2 Allokationseffizienz und Entscheidungsneutralität der Besteuerung 154 5.1.3.2 Ergänzende Anforderungen an ein Steuersystem 158 5.1.3.2.1 Wirtschaftlichkeit und Einfachheit der Besteuerung 158 5.1.3.2.2 Planbarkeit der Besteuerung 159 5.1.3.2.3 Internationale Ausrichtung des Steuerrechts 161
XV 5.2 Übertragbarkeit einzelner Elemente des österreichischen Gruppenbesteuerungssystems auf Deutschland 163 5.2.1 Voraussetzungen einer zukünftigen Gruppenbesteuerung 163 5.2.1.1 Rechtsform- und Ansässigkeitsvoraussetzungen 163 5.2.1.1.1 Rechtsformvoraussetzungen des Gruppenträgers 163 5.2.1.1.2 Ansässigkeitsvoraussetzungen des Gruppenträgers 166 5.2.1.1.3 Rechtsformvoraussetzungen der Gruppenmitglieder 170 5.2.1.1.4 Ansässigkeitsvoraussetzungen der Gruppenmitglieder 172 5.2.1.2 Die finanzielle Eingliederung 175 5.2.1.2.1 Konzept 175 5.2.1.2.2 Die Höhe der Mindestbeteiligungsquote 176 5.2.1.2.3 Die Bezugsbasis der Mindestbeteiligungsquote 179 5.2.1.3 Der Gruppenantrag 181 5.2.1.3.1 Ersatz des Gewinnabführungsvertrages durch den Gruppenantrag 181 5.2.1.3.2 Das Erfordernis einer Vereinbarung über den Steuerausgleich im Gruppenantrag 184 5.2.1.3.3 Überprüfung der Zulässigkeit der wesentlichen Steuerumlagemethoden im deutschen Recht 187 5.2.1.3.4 Auswahl einer geeigneten Steuerumlagemethode 190 5.2.1.4 Fakultative oder obligatorische Gruppenbesteuerung 193 5.2.1.5 Mindestdauer der Gruppenbesteuerung 195 5.2.2 Rechtsfolgen einer zukünftigen Gruppenbesteuerung 199 5.2.2.1 Konzept der Gruppenbesteuerung 199 5.2.2.1.1 Ausgestaltung des Konsolidierungskonzeptes 199 5.2.2.1.2 Beurteilung des Zurechnungskonzeptes 203 5.2.2.1.2.1 Steuerrechtssubjektivität 203 5.2.2.1.2.2 Gruppeninterner Verlustausgleich 204 5.2.2.1.2.3 Zwischengewinneliminierung 206 5.2.2.2 Steuerliche Behandlung von ausländischen Verlusten 211 5.2.2.2.1 Grenzüberschreitender Verlustausgleich 211 5.2.2.2.2 Nachversteuerung der Auslandsverluste 213
XVI 5.2.2.2.3 Grenzen der Vorteilhaftigkeit von ausländischen Verlustverwertungsstrukturen 215 5.2.2.2.4 Quotale oder volle Berücksichtigung ausländischer Verluste 223 5.2.2.2.5 Verlustermittlung bei auslandsansässigen Gesellschaften im Zeitpunkt der Verlustberücksichtigung 225 5.2.2.2.6 Verlustermittlung bei auslandsansässigen Gesellschaften im Zeitpunkt der Nachversteuerung 229 5.2.2.3 Steuerliche Behandlung von vortragsfähigen Verlusten 230 5.2.2.3.1 Gruppeninterne Verrechnung von Vorund Außergruppenverlusten 230 5.2.2.3.2 Gruppenexterne Verrechnung von Gruppenverlusten 233 5.2.2.4 Zweckmäßigkeit der Berücksichtigung von Gewinnen auslandsansässiger Tochtergesellschaften 234 5.2.2.5 Notwendigkeit einer Firmenwertabschreibung 238 5.2.2.6 Steuerliche Behandlung von Beteiligungen 243 5.2.2.7 Umwandlungen innerhalb der Unternehmensgruppe 246 6 Schlussbetrachtung 249 6.1 Zusammenfassung 249 6.2 Ausblick auf eine europäische Konzeption zur Gruppenbesteuerung 254 Anhang 261 Quellenverzeichnis 287 Rechtsprechungsverzeichnis 299 Literaturverzeichnis 309