IHK Exportforum 1.10.2015 Reihengeschäfte mit Drittländern: Korrekte Rechnungstellung und Nachweisführung Dr. Matthias Hiller The better the question. The better the answer. The better the world works.
Referent Dr. Matthias Hiller Executive Director, Steuerberater Ernst & Young GmbH, Theodor-Heuss-Anlage 2, 68165 Mannheim T: +49 621 4208 12844 F: +49 621 4208 15111 M: +49 160 939 12844 E-Mail: matthias.hiller@de.ey.com Page 1
Gliederung 1. Einführung 3 2. Grundlagen Reihengeschäft 11 3. Entwicklung Rechtsprechung Reihengeschäfte 15 4. Beispiele Drittlandsreihengeschäft 26 5. Veröffentlichungen des Referenten zum Thema 35 Page 2
Einführung Page 3
Warenbezug aus dem Drittland US-Corp. Rechnung B-GmbH (Deutschland) Import von Waren (Lieferant aus dem Drittland) Warenweg B-GmbH bestellt Ware bei US-Corp. Transportbeauftragung durch US-Corp. Oder B-GmbH Warenbewegung endet in Deutschland US-Corp. erteilt Rechnung ohne Umsatzsteuerausweis Incoterms: DAP (nicht DDP) è Kunde wird Schuldner der EUSt Page 4
Warenbezug aus dem Drittland Rechtsfolgen aus Sicht des deutschen UStG B-GmbH wird zollrechtlich Importeur der Ware. Die Zollbehörde setzt EUSt und ggf. Zölle fest (sog. EUSt-Bescheid). Für den Einfuhrvorgang ( Das Überführen in den freien Verkehr ) können Dienstleister eingeschaltet werden. Für den Vorsteuerabzug ist der EUSt-Bescheid vorzuhalten (der EUSt- Bescheid geht elektronisch zu; ALTAS-Verfahren). Wer auf der Zollanmeldung als Einführer genannt ist, ist grds. irrelevant; Aus Sicht des Umsatzsteuerrechts ist alleine entscheidend, wer im Zeitpunkt der Einfuhr die Verfügungsmacht hatte. Die EUSt muss in dem Deklarationszeitraum abgezogen werden, in dem sie entstanden ist (Neufassung des 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG; bisher konnte lediglich die entrichtete EUSt abgezogen werden). US-Corp. muss eine Rechnung ohne Umsatzsteuerausweis erteilen ( 3 Abs. 6 UStG: Ort der Lieferung in Warenabgangsland, hier USA; Sonderfall 3 Abs. 8 UStG: US-Corp. ist Schuldner der EUSt, dann Lieferort im Inland und Rechnung nach 14 Abs. 4 UStG mit deutscher Umsatzsteuer). Page 5
Warenlieferungen in das Drittland A-GmbH Rechnung Kunde (DL) Export/Ausfuhr von Waren in das Drittland) Warenweg Kunde bestellt Ware bei A-GmbH Transportbeauftragung durch A-GmbH / Kunde (DL) Warenbewegung von Deutschland ins Drittland (hier Türkei) A-GmbH erteilt Rechnung ohne Umsatzsteuerausweis Page 6
Warenlieferungen in das Drittland A-GmbH kann nur dann eine steuerfreie Ausfuhrlieferung ausführen, wenn Rechtsfolgen aus Sicht des deutschen UStG geeignete Buch- und Belegnachweise (Atlas-Dokument incl. Ausgangsvermerk) vorliegen. Die Rechnung muss ohne Umsatzsteuerausweis erstellt werden und einen Hinweis auf die Steuerfreiheit enthalten (z.b. Steuerfreie Ausfuhr ). Deklaration im Rahmen der Umsatzsteuer-Voranmeldung in Feld 43 Hinweis: Bei Lieferungen in das Drittland sollte nie DDP geliefert werden, weil hierdurch ggf. eine Einfuhrumsatzsteuerschuld bzw. eine Registrierungsverpflichtung für die A-GmbH im Bestimmungsland begründet werden könnte (zudem Gefahr einer definitiven Steuerbelastung). Page 7
Warenlieferungen in das Drittland Grundsatz (im Beförderungsfall): Der Nachweis hat über den Ausgangsvermerk zu erfolgen (vgl. links). Belegnachweis für die Steuerfreiheit der Ausfuhr Alternative (im Versendungsfall): Frachtbrief (z.b. CMR) Spediteuerbescheiniung Vgl. Abschnitt 6.5 UStAE ff. Page 8
Warenlieferungen in das Drittland - Sonderfall A-GmbH Rechnung Kunde (DE) Sonderfall Abholfälle durch in Deutschland ansässige Kunden Warenweg Drittland Deutscher Kunde bestellt Ware bei der A-GmbH Transportbeauftragung durch Kunden (Abholung durch deutschen Kunden) Warenbewegung von Deutschland in das Drittland A-GmbH erteilt Rechnung mit deutschem Umsatzsteuerausweis Page 9
Warenlieferungen in das Drittland Obwohl die Ware durch den deutschen Kunden ins Drittland ausgeführt wird, kann die Lieferung nicht als steuerfrei behandelt werden ( 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG). Das UStG setzt bei einem Abholfall für die Steuerfreiheit voraus, dass es sich bei dem Kunden um einen ausländischen Abnehmer handelt. Rechtsfolgen für den Sonderfall der Abholung Die Lieferung der A-GmbH ist in Deutschland steuerbar aber nicht steuerfrei! A-GmbH muss eine Rechnung mit deutscher Umsatzsteuer ausstellen Deklaration im Rahmen der Umsatzsteuer-Voranmeldung in Feld 81. Auseinanderfallen von Umsatzsteuer- und Zollrecht: Zollrechtlich gibt es selbstverständlich einen Export, umsatzsteuerlich hingegen nicht! Page 10
Grundlagen Reihengeschäft Page 11
Introduction Grundlagen Reihengeschäft 3 Abs. 6 UStG bestimmt die Kriterien, nach denen bei einer Lieferung von der Fortbewegung des Liefergegenstandes, demnach einer Warenbewegung, auszugehen ist: Gesetzestext 3 Abs. 6 UStG (Anmerkung: Es gibt keine Regelungen in der MwStSystRL) (6) Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt. Befördern ist jede Fortbewegung eines Gegenstands. Versenden liegt vor, wenn jemand die Beförderung durch einen selbständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt. Die Versendung beginnt mit der Übergabe des Gegenstands an den Beauftragten. Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer, ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands nur einer der Lieferungen zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung dabei durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat. Page 12
Grundlagen Reihengeschäft (EU und Drittland) Rechnung Rechnung A B C Warenweg Voraussetzungen Reihengeschäft Voraussetzungen für ein Reihengeschäft ( 3 Abs. 6 UStG) Umsatzgeschäfte zwischen mehreren Unternehmern Über denselben Gegenstand Gegenstand gelangt direkt vom ersten Lieferanten an letzten Abnehmer Page 13
Grundlagen Reihengeschäft (EU und Drittland) Rechnung Rechnung A B C Sichtweise der Finanzverwaltung (auch im Drittlandsfall) Abschnitt 3.14 UStAE, insb. Abs. 14 ff. Transportveranlassung durch A: grenzüberschreitende Lieferung A->B Transportveranlassung durch C: grenzüberschreitende Lieferung B->C Warenweg Transportveranlassung durch B: Grundfall è grenzüberschreitende Lieferung A->B; es sei denn B tritt als Lieferer auf (Indiz USt-IdNr. des Warenabgangslandes (?) + Incoterms (?) è grenzüberschreitende Lieferung B->C Page 14
Entwicklung Rechtsprechung Reihengeschäfte Page 15
Rückblick Rechtsprechung EU-Reihengeschäft Chronologische Kurzübersicht Rechtsprechung EuGH und BFH EuGH: EMAG (Urteil vom 6.4.2006, C-245/04): Ein Reihengeschäft besteht aus mehreren aufeinander folgenden Lieferungen mit nur einer Warenbewegung; deshalb kann die grenzüberschreitende Lieferung nur einer der Lieferungen zugeordnet werden. EuGH: Euro Tyre (Urteil vom 16.12.2010, C-430/09; Transportveranlassung durch den mittleren Unternehmer): Umfassende Würdigung aller besonderen Umstände des Einzelfalls; Entscheidend ist die Absichtsbekundung der Übertragung der Verfügungsmacht; Indikator USt- IdNr. BFH: Urteil vom 11.8.2011, V R 3/10; Transportauftrag durch den letzten Unternehmer mit Abholvollmacht: Entscheidend: Absichtsbekundung:..der Ersterwerber [hat] im Fall des Weiterverkaufs die Möglichkeit, durch Mitteilung oder Verschweigen des Weiterverkaufs die Beförderung oder Versendung der Lieferung an sich oder seiner eigenen Lieferung zuzuordnen (Rz. 18) EuGH: VSTR (Urteil vom 27.9.2012, C-587/10; Mittlerer Unternehmer (USA) veranlasst Transport und war in keinem EU Mitgliedstaat registriert): Entscheidend: Verschaffung der Verfügungsmacht, Absichtsbekundung, USt- IdNr. Page 16
Rechtsprechung Drittlandsreihengeschäft (2014) Praxisproblem: DE R-GmbH (DE) 20.000 Handys Zuordnung der Warenbewegung zu einer Lieferung im Reihengeschäft, wenn der mittlere Unternehmer die Ware befördert/versendet FG Münster vom 16.1.2014, 5 K 3930/10 U UK S Ltd (UK) 15.000 Handys Annahme: Lieferung R-GmbH an S-Ltd. steuerfrei Sachverhalt: Mittlerer Unternehmer (UK) veranlasst den Transport der Ware in das Drittland AE verschiedene Gesellschaften (Dubai, AE) Mittlere Unternehmer (UK) hat seine Absicht des Weiterverkaufs an AE gegenüber der R-GmbH geäußert. Rechnungsstellung Warenbewegung Transportveranlassung durch S Ltd Page 17
Rechtsprechung Drittlandsreihengeschäft Kernaspekte des Urteils: FG Münster vom 16.1.2014, 5 K 3930/10 U Aus der EuGH-Entscheidung VStR kann nicht der Schluss gezogen werden, dass eine Zurechnung der bewegten Lieferung auf den zweiten Liefervorgang nur dann erfolgen kann, wenn die Verfügungsmacht bereits vor dem Warentransport auf den Letzterwerber übergegangen ist (entgegen BFH v. 28.05.2013, XI R 11/09, 1. VSTR Folgeentscheidung). Eine solche Zurechnung ist auch möglich, wenn der Ersterwerber dem ersten Lieferer mitteilt, dass er die Ware an einen dritten Unternehmer in einem anderen Land weiterverkauft hat (Absichtsbekundung). Hier: steuerfreie Ausfuhrlieferung gem. 4 Nr. 1a, 6 UStG zwischen S Ltd. und den Endabnehmern. Die USt-IdNr. ist bei Drittlandssachverhalten irrelevant. Fazit: Steuerfreie Lieferung der S-Ltd.; umsatzsteuerliche Registrierngsverpflichtung in Deutschland Anmerkung: Relevanz des Urteils (äußerst) fraglich insbesondere vor dem Hintergrund der neueren BFH Rechtsprechung; zudem spricht Abschnitt 3.14 Abs. 14 UStAE (Beispiel) gegen das Ergebnis des FG. Page 18
Jüngere BFH Rechtsprechung (Teil I) Praxisproblem: DE A-GmbH (DE) Zwei Maschinen Zuordnung der Warenbewegung zu einer Lieferung im Reihengeschäft, wenn der mittlere Unternehmer die Ware befördert/versendet Sachverhalt: BFH vom 25.2.2015, XI R 15/14 (2. Folgeentscheidung EuGH - VSTR) USA Finnland B (USA) C-Ltd. (Finnland) Zwei Maschinen 2. VSTR Folgeentscheidung B hatte keine ausländische USt- IdNr., aber die finnische USt- IdNr. des C verwendet A hatte die (verwendete) USt- IdNr. auf Richtigkeit überprüft. Vertragliche Unterlagen für die Lieferung B an C waren nicht mehr auffindbar. B hatte den Transport veranlasst Rechnungsstellung Warenbewegung Transportveranlassung durch B Page 19
Jüngere BFH Rechtsprechung (Teil I) Kernaussagen des Urteils: BFH vom 25.2.2015, XI R 15/14 (Folgeentscheidung EuGH - VSTR) Es kommt nicht auf eine Verpflichtung oder Absichtsbekundung des Zwischenerwerbers an. Es kommt vielmehr auf die objektiven Umstände an, d.h. ob die Ware tatsächlich das Inland verlassen hat bzw. in das EU-Mitgliedsland verbracht wurde. Hiervon zu trennen ist die Frage des Vertrauensschutzes, d.h. trotz Nichtvorliegens der objektiven Voraussetzungen für die Steuerbefreiung wird die Lieferung steuerfrei belassen (aus Gründen der Rechtssicherheit und Verhältnismäßigkeit = Vertrauensschutz). Die Zuordnung der bewegten Lieferung erfolgt anhand der Verschaffung der Verfügungsmacht, die eine umfassende Würdigung aller besonderen (objektiven) Umstände des Einzelfalles erfordert. Grundsätzlich gilt: Verschafft B an C die Verfügungsmacht außerhalb Deutschlands ist die Lieferung A an B die grenzüberschreitende Lieferung. Verschafft B an C die Verfügungsmacht noch in Deutschland ist die Lieferung B an C die grenzüberschreitende Lieferung. Im Zweifel ist die grenzüberschreitende Lieferung der ersten (A an B) zuzuordnen. Page 20
Jüngere BFH Rechtsprechung (Teil II) Praxisproblem: DE A (DE) 20 PKW letzter Unternehmer veranlasst den Transport der Ware Zuordnung igl B an C? BFH vom 25.2.2015, XI R 30/13 UK UK B (UK) Rechnungsstellung C (UK) Warenbewegung Transportveranlassung durch C 20 PKW Sachverhalt: B hatte eine englische USt USt- IdNr. A hatte die (verwendete) USt- IdNr. auf Richtigkeit (positiv) überprüft C hatte den Transport veranlasst Der Transport wurde durch weiße Spediteurbescheinigungen nachgewiesen B veräußerte die PKW unter Ausweis englischer USt an C weiter. Die Spedition und B waren sog. Missing Trader. (so die englischen Finanzbehörden) Page 21
Jüngere BFH Rechtsprechung (Teil II) Kernaussagen des Urteils: Grundsätze analog BFH vom 25.2.2015, XI 15/14 Unabhängig von der Transportveranlassung ist alleine entscheidend, wer wann die Verfügungsmacht an der Ware erhält bzw. an wen verschafft. Die Transportveranlassung als dominantes/entscheidendes Zuordnungskriterium ist damit nach Auffassung des BFH (XI. Senat) überholt. BFH vom 25.2.2015, XI R 30/13 Page 22
Neues Prinzip und Hilfestellung des BFH? Prinzip: Entscheidend ist der Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht: Was bedeutet das? Woran ist die Verschaffung der Verfügungsjacht festzumachen? Hilfestellung des BFH?: BFH vom 25.2.2015, XI R 15/14 und BFH vom 25.2.2015, XI R 30/13 Urteil XI 30/13, Rz. 39: Wenn alle am Reihengeschäft beteiligten Personen fremde Dritte sind und übereinstimmend davon ausgehen, die Warenbewegung sei einer bestimmten Lieferung zuzuordnen, ist dies ein Indiz dafür, dass dies den tatsächlichen Verhältnissen entspricht. Urteil XI 17/14, Rz. 70: In diesem Rahmen kann sich das leistende Unternehmen zur Minimierung von Risiken z.b. vom Erwerber versichern lassen, dass der Erwerber die Befugnis, über den Gegenstand der Lieferung wie ein Eigentümer zu verfügen (Verfügungsmacht), nicht auf einen Dritten übertragen wird, bevor der Gegenstand der Lieferung den Liefermitgliedstaat physisch verlassen hat. Dies zu tun (oder nicht), liegt derzeit in seiner unternehmerischen Entscheidung. Page 23
Kernaussagen der Rechtsprechung Page 24
Zusammenfassung Kernthesen: Kernthesen: Die USt-IdNr. ist in Drittlandsfällen grundsätzlich irrelevant. Die Transportveranlassung als dominantes/entscheidendes Zuordnungskriterium ist womöglich überholt. Zuordnung anhand der Verschaffung der Verfügungsmacht theoretisch nachvollziehbar. Unklar ist aber wie das (insbesondere bei Massensachverhalten) operational in der Praxis umgesetzt werden soll/kann? Woran kann festgemacht werden, wann die Verfügungsmacht verschafft wird? Vorteil: Die überholte Zuordnung anhand der Transportveranlassung eröffnet ggf. Gestaltungsspielraum (dies kann auch in der Abwehrberatung hilfreich sein). Nachteil: Welche Kriterien in der Gesamtschau relevant sind und untereinander wie zu gewichten sind, führt zu einer unüberschaubaren Unsicherheit. Am besten ist es, den derzeitigen (noch gültigen) Grundsätzen der Finanzverwaltung zu folgen, bis diese sich zu den jüngsten Rechtsentwicklungen geäußert hat. Evtl. erfolgt im Rahmen des Steueränderungsgesetzes 2015 (ehemals Protokollerklärungsgesetz) eine Anpassung des UStG zum Reihengeschäft. Page 25
Beispiele Drittlandsreihengeschäft Page 26
Abweichung Zoll- und Umsatzsteuerrecht Rechnung Rechnung DE US 1 US 2 Warenweg Fall 1 Sachverhalt: DE Lieferant und zwei Drittlandsabnehmer aus den USA Transportveranlassung durch US 2 (Abholung) Fragestellung: Welche Lieferung ist die zollrechtliche Ausfuhr? Welche Lieferung ist die umsatzsteuerliche Ausfuhr? Page 27
Abweichung Zoll- und Umsatzsteuerrecht Zollrecht: Fall 1 Als Ausführer im Sinne des Artikels 161 Abs. 5 des Zollkodex gilt die Person, für deren Rechnung die Ausfuhranmeldung abgegeben wird und die zum Zeitpunkt der Annahme dieser Anmeldung Eigentümer der Waren ist oder eine ähnliche Verfügungsberechtigung besitzt. (Art. 788 Abs. 1 ZK-DVO) Zudem: Anmelder muss in der EU ansässig sein Hier: Grundsätzlich Zollanmelder (Ausführer) DE (=Export durch DE) Umsatzsteuerrecht: Lieferung DE an US 1: Im Inland steuerbar und steuerpflichtig, Rechnung mit deutscher Umsatzsteuer ( 14 Abs. 4 UStG) Lieferung US 1 and US 2: Registrierungsverpflichtung US 1 in Deutschland; steuerfreie Ausfuhr nach 6 UStG; US 1 muss sich vom zollrechtlichen Anmelder die Nachweise (Ausgangsvermerk) übergeben lassen Page 28
Abweichung Zoll- und Umsatzsteuerrecht Rechnung Rechnung DE 1 DE 2 US Warenweg Fall 2 Sachverhalt: Zwei Deutsche Lieferanten und ein Abnehmer aus dem Drittland (USA) Transportveranlassung durch DE 2 Fragestellung: Welche Lieferung ist die zollrechtliche Ausfuhr? Welche Lieferung ist die umsatzsteuerliche Ausfuhr? Page 29
Abweichung Zoll- und Umsatzsteuerrecht Zollrecht: Fall 2 Als Ausführer im Sinne des Artikels 161 Abs. 5 des Zollkodex gilt die Person, für deren Rechnung die Ausfuhranmeldung abgegeben wird und die zum Zeitpunkt der Annahme dieser Anmeldung Eigentümer der Waren ist oder eine ähnliche Verfügungsberechtigung besitzt. (Art. 788 Abs. 1 ZK-DVO) Zudem: Anmelder muss in der EU ansässig sein. Hier: Zollanmelder (Ausführer) DE 2 (=Export durch DE 2) Umsatzsteuerrecht: Lieferung DE 1 an DE 2: Im Inland steuerbar und steuerpflichtig, Rechnung mit deutscher Umsatzsteuer ( 14 Abs. 4 UStG) Lieferung DE 2 and US: Entweder (Alternativ a) nicht steuerbar, da erste Lieferung die grenzüberschreitende (aber hier steuerpflichtige) Lieferung; oder (Alternative b) steuerfreie Ausfuhr nach 6 UStG; DE 2 muss dann den Ausgangsvermerk als Nachweis für die Umsatzsteuerfreiheit vorhalten. Page 30
Einfuhr im Reihengeschäft Rechnung Rechnung USA UK DE Warenweg Fall 3 Sachverhalt: USA Lieferant, mittlerer Unternehmer aus UK, Kunde aus DE Transportveranlassung durch USA oder UK Einfuhr durch DE Fragestellung: Zuordnung der grenzüberschreitenden Lieferung? Vorsteuerabzug aus festgesetzter EuSt? Page 31
Einfuhr im Reihengeschäft Zollrecht: Zollanmeldung durch DE, EUSt-Bescheid geht an DE Umsatzsteuerrecht: Fall 3 Lieferung USA and UK: Grenzüberschreitende Lieferung, Ort der Lieferung im Drittland, d.h. im Inland nicht steuerbar; Rechnung ohne deutsche Umsatzsteuer. Lieferung UK an DE: Lieferung in DE steuerbar aber nach 4 Nr. 4b UStG steuerfrei; nach BMF vom 28.1.2004 keine umsatzsteuerliche Registrierungsverpflichtung für UK in Deutschland (Rechnung ohne deutsche USt, keine Nachweispflichten); Alternative: Mittlerer Unternehmer in DE (nicht UK) ansässig: Rechnung ohne Umsatzsteuerausweis, mit Hinweis auf Steuerfreiheit, Nachweis für Steuerfreiheit (schriftliche Bestätigung seitens DE). Ohne Nachweis: steuerpflichtige Inlandslieferung. Page 32
Zusammenfassung Page 33
Zusammenfassung Die umsatzsteuerliche Behandlung von Reihengeschäften ist derzeit im Wandel, ein Einigung in diesem Punkt ist derzeit nicht absehbar (Zuordnung der grenzüberschreitenden Lieferung anhand Transportveranlassung oder Verschaffung der Verfügungsmacht?). Evtl. SteueränderungsG 2015? Kernthesen In Deutschland werden die Reihengeschäftsgrundätze auch auf Drittlandsfälle angewendet; im übrigen EU-Ausland überlagert häufig das Zollrecht das Umsatzsteuerrecht. Abweichungen zwischen Zoll- und Umsatzsteuerrecht sind in Deutschland möglich (EUSt-Abzug steht ggf. nicht dem Anmelder zu, sondern demjenigen, der die Verfügungsmacht im Zeitpunkt der Einfuhr hat). Die USt-IdNr. ist in Drittlandsfällen grundsätzlich irrelevant (FG Münster) Page 34
Veröffentlichungen des Referenten zum Thema Page 35
Literatur zum Thema Gibt es einheitliche Grundprinzipien der Besteuerung grenzüberschreitender Lieferungen in Standard- wie in Sonderfällen? (Teil 1 und 2), MwStR 2013, S. 572 ff. (Teil 1) und S. 652 ff. (Teil 2) Ausgewählte Veröffentlichungen Matthias Hiller Die Steuerfreiheit der einer Einfuhr vorangehenden Lieferung Eine Zwischenbilanz, UR 2015, S. 45 ff. Die Facet Falle im deutschen Umsatzsteuerrecht eine Farce, DStR 2015, S. 621 ff. Kapitel 10: Umsatzsteuerliche Betriebsstätten (zusammen mit Christian Handke) in: Handbuch der Besteuerung von Betriebsstätten, erscheint demnächst im NWB Verlag. Page 36
Hinweise zu dieser Präsentation This professional statement is based on documents and oral information provided to us. If the facts or assumptions underlying this professional statement prove to be incorrect or change, this may affect the validity of this professional statement. This professional statement is based on the law as of the date of this professional statement and reflects our interpretation of the applicable laws and regulations and the corresponding court rulings. In the course of time, laws, their interpretation and court rulings may change. Such changes may necessitate a revision of this professional statement. Please note that we are not obliged to review and revise this professional statement in the event of changes in the underlying facts, assumptions, laws or court rulings, unless we are engaged to do so. This professional statement was prepared solely for our client on the basis of the engagement agreement concluded between the client and ourselves. It is not intended to serve third parties as basis for their decisions. Third parties notice of its contents is entirely at their own risk. We have no obligation, responsibility or duty of care towards third parties (reliance restricted), unless otherwise confirmed to a third party in advance in writing. Page 37
EY Assurance Tax Transactions Advisory About the global EY organization The global EY organization is a leader in assurance, tax, transaction and advisory services. We leverage our experience, knowledge and services to help build trust and confidence in the capital markets and in economies the world over. We are ideally equipped for this task with well trained employees, strong teams, excellent services and outstanding client relations. Our global purpose is to drive progress and make a difference by building a better working world for our people, for our clients and for our communities. The global EY organization refers to all member firms of Ernst & Young Global Limited (EYG). Each EYG member firm is a separate legal entity and has no liability for another such entity s acts or omissions. Ernst & Young Global Limited, a UK company limited by guarantee, does not provide services to clients. For more information, please visit www.ey.com. In Germany, EY has 22 locations. In this publication, EY and we refer to all German member firms of Ernst & Young Global Limited. 2015 Ernst & Young GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft All Rights Reserved. www.de.ey.com Page 38