Workshop Umsatzsteuer Universität Mainz 21. Januar Robert Prätzler Ernst & Young

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1 Workshop Umsatzsteuer Universität Mainz 21. Januar 2011 Robert Prätzler

2 Agenda Begrüßung Umsatzsteuer im Binnenmarkt Fokus innergemeinschaftliche Lieferung Probleme bei der Geschäftsveräußerung im Ganzen Sonderfall umsatzsteuerliche Betriebsstätte Fragen Page 2

3 Begrüßung Indirect Tax bei Ca. 100 Spezialisten für Umsatzsteuerberatung Zollberatung Verbrauchsteuerberatung An allen großen EY-Standorten vertreten Hamburg, Berlin, Düsseldorf, Köln, Frankfurt/Main, Mannheim, Ruhrgebiet, Stuttgart, München Internationales Netzwerk Standort Eschborn bei Frankfurt/M. 2 Partner Ca. 20 Mitarbeiter aller Erfahrungsstufen Page 3

4 Begrüßung Betreuung deutscher Mandanten bei nationalen und grenzüberschreitenden Fragen Betreuung ausländischer Mandanten Umsatzsteuer-Compliance Rechtsgutachten Betriebsprüfungen Verbindliche Auskünfte Steuerliche und zollrechtliche Gestaltungen Rechtsbehelfsverfahren und Gerichtsverfahren bis zum Bundesfinanzhof oder ggf. EuGH Page 4

5 Agenda Begrüßung Umsatzsteuer im Binnenmarkt Fokus innergemeinschaftliche Lieferung Probleme bei der Geschäftsveräußerung im Ganzen Sonderfall umsatzsteuerliche Betriebsstätte Fragen Page 5

6 Innergemeinschaftliche Lieferungen Innergemeinschaftliche Lieferung ( 6a UStG) des A Innergemeinschaftlicher Erwerb ( 1a UStG) des B Deutschland Frankreich A B Warenbewegung Europäische Union Page 6

7 Innergemeinschaftliche Lieferungen Der Lieferer muss für die Lieferung den Buch- und Beleg-nachweis führen. Belegen des Gelangens der Ware in das übrige Gemeinschaftsgebiet Weiße Spediteursbescheinigung Handelsüblicher Versendungsbeleg (Seefrachtbrief, Luftfrachtbried, etc.) Verbringensversicherung Belegen der Unternehmereigenschaft des Abnehmers Umsatzsteuer-Identifikationsnummer Prüfung? Page 7

8 Linie der deutschen Finanzverwaltung Vergangenheit bis 2008 Keine ausführliche schriftliche Verwaltungsmeinung trotz der hohen Bedeutung des Binnenmarkts Regelmäßig sehr strenge Anforderungen an Buch- und Belegnachweis in Prüfungen Keine Nachholung des Buchnachweises zugelassen Ungültige Umsatzsteuer-ID-Nummer des Abnehmers Verlust der Steuerfreiheit Gutglaubensschutz ( 6a Abs.4 UStG) kaum möglich Nachweis nur über Belege nach Vorstellungen der Verwaltung Usw. Page 8

9 EuGH zu innergemeinschaftlichen Lieferungen, Teil 1 EuGH-Urteil vom 27. September 2007 (C-146/05, Albert Collée) Buchnachweis kann nachgeholt werden Objektiv feststehende innergemeinschaftliche Lieferung ist steuerfrei, auch wenn Formalien nicht vollständig erfüllt wurden Deutscher Vorlagebeschluss (BFH) EuGH-Urteil vom 27. September 2007 (C-409/04, Teleos) Gegenstände müssen physisch den Ursprungsstaat verlassen Aussagen zum CMR-Frachtbrief und zum Gutglaubensschutz Tatsächliche Besteuerung des innergem. Erwerbs irrelevant EuGH-Urteil vom 27. September 2007 (C-184/05, Twoh) Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung ist Sache des Lieferers Die Steuerbehörden müssen nicht im Wege der Amtshilfe zu seinen Gunsten nachforschen Page 9

10 BMF zu innergemeinschaftlichen Lieferungen BMF-Schreiben vom zt sehr ausführliche Anforderungen Fehlende (z.b. beantragte) USt-ID des EU-Kunden steuerfrei? Fehlende Buch- und Belegnachweise erst nachträglich vorgelegt steuerfrei? Vollmacht des Abholers als Voraussetzung? CMR-Frachtbrief als Nachweis geeignet? Passkopien als Voraussetzung? Verbringensversicherung in deutscher Sprache! Page 10

11 BFH zu innergemeinschaftlichen Lieferungen BFH-Urteil vom 12. Mai 2009 (V R 65/06) CMF-Frachtbrief ist geeigneter Versendungsbeleg Auch ohne Unterschrift in Feld 24 Gegen BMF-Schreiben vom 6.Januar 2009 BFH-Urteil vom 23. April 2009 (V R 84/07) Zusätzliche Vollmachten und ähnliche Dokumente können nicht als Nachweis für Steuerfreiheit verlangt werden Gegen BMF-Schreiben vom 6.Januar 2009 Page 11

12 BMF zu innergemeinschaftlichen Lieferungen die zweite Fassung BMF-Schreiben vom Reaktion auf den BFH Vollmacht des Abholers nur noch in besonderen Fällen verlangt CMR-Frachtbrief grundsätzlich anerkannt Passkopien nur noch in besonderen Fällen als Voraussetzung Grundsätzlich harte Linie bleibt jedoch bestehen Page 12

13 EuGH zu innergemeinschaftlichen Lieferungen, Teil 2 EuGH-Urteil vom 7. Dezember 2010 (C-285/09, Strafsache R) Täter einer Steuerhinterziehung hat keinen Anspruch auf Steuerfreiheit Dies gilt selbst dann, wenn objektiv die Voraussetzungen vorgelegen hätten Deutscher Vorlagebeschluss (BGH) Page 13

14 Reihengeschäfte Umsatzgeschäft mit mehr als zwei Beteiligten und unmittel-barer Beförderung/Versendung der Ware vom ersten Lieferer zum letzten Abnehmer Es ist entscheidend, wer für die Beförderung oder Versendung der Ware verantwortlich ist. Nur eine der Lieferungen (die bewegte Lieferung) kann umsatzsteuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung sein. Besondere Regelungen für die Zuordnung der Warenbewegung Page 14

15 Reihengeschäfte Transport durch A Lieferung A an B ist bewegte Lieferung und kann steuerfreie igl sein Problem: B muss sich in Frankreich umsatzsteuerlich registrieren! D: Keine Steuerfreiheit ohne gültige USt-ID-Nummer (Hinweis auf aktuelle EuGH-Vorlage des BFH ) A Deutscher B Japaner C Franzose Deutschland Transport durch A Frankreich Page 15

16 Reihengeschäfte Transport durch A Lieferung B an C ist ruhende Lieferung Inlandslieferung in Frankreich (steuerpflichtig) A Deutscher B Japaner C Franzose Deutschland Transport durch A Frankreich Page 16

17 Reihengeschäfte Transport durch C Da C den Transport übernimmt: Lieferung A an B ist ruhende Lieferung Steuerbare und steuerpflichtige Lieferung in Deutschland (mit deutscher USt) A Deutscher B Japaner C Franzose Deutschland Transport durch C Frankreich Page 17

18 Reihengeschäfte Transport durch C Da C den Transport übernimmt: Lieferung B an C ist bewegte Lieferung Steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung aus Deutschland Problem: B muss sich in Deutschland umsatzsteuerlich registrieren A Deutscher B Japaner C Franzose Deutschland Transport durch C Frankreich Page 18

19 Reihengeschäfte Transport durch B Beide Möglichkeiten anwendbar B hat Wahlrecht Formale Anforderungen beachten A Deutscher B Japaner C Franzose Deutschland Transport durch B Frankreich Page 19

20 Reihengeschäfte EuGH-Urteil vom 6. April 2006 (C-245/04, EMAG Handel) Im Reihengeschäft kann nur eine Lieferung als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei sein Offen bleibt, wie diese zu bestimmen ist EuGH-Urteil vom 16. September 2010 (C-430/09, Euro Tyre Holding) Aussagen zur Bestimmung der steuerfreien Lieferung im Reihengeschäft Page 20

21 Agenda Begrüßung Umsatzsteuer im Binnenmarkt Fokus innergemeinschaftliche Lieferung Probleme bei der Geschäftsveräußerung im Ganzen Sonderfall umsatzsteuerliche Betriebsstätte Fragen Page 21

22 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) Definition einer GiG 1 Abs.1a UStG: Die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet Art. 19 RL 2006/112/EG: Die Mitgliedstaaten können die Übertragung eines Gesamt- oder Teilvermögens ( ) behandeln, als ob keine Lieferung von Gegenständen vorliegt Page 22

23 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) Rechtsfolgen für den Erwerber Kauf unterliegt nicht der Umsatzsteuer, d.h. die Rechnung wird netto gestellt 15a Abs. 10 UStG Fußstapfentheorie der Erwerb tritt in die Vorsteuerberichtungsposition des Verkäufers ein! Page 23

24 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) Voraussetzungen der GiG: Übertragung eines ganzen Unternehmens oder gesondert geführten Betriebs auf einen Erwerber der Unternehmer ist für dessen Unternehmen Das heißt. Page 24

25 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) Finanzverwaltung Übertragung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen auf den Erwerber Fortführung des Betriebes muss möglich und beabsichtigt sein Probleme: Was sind wesentliche Betriebsgrundlagen? Was ist, wenn kein Eigentum übertragen wird? Page 25

26 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) Zahlreiche Einzelfallentscheidungen und meinungen BFH v (V R 3/01): Vermietung Betriebsgrundstück für 10 Jahre mit Verlängerungsoption reicht aus BFH v (V R 14/05) : auch acht Jahre ausreichend FG Baden-Württemberg v (10 K 59/02): fünf Jahre reichen nicht aus! EuGH-Urteil v. 27.November 2003 (C-497/01, Zita Modes) Erwerber muss Fortführungsabsicht haben und fortführungsfähigen Betrieb übernehmen Aber: fehlende Genehmigung für Betrieb ist nicht relevant! Page 26

27 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) Rechtsfolgen bei irrtümlich angenommener GiG Verkäufer: Steuerpflichtiger Teil des Geschäfts unterliegt rückwirkend der Umsatzsteuer (Zinsrisiko $ 233a AO, Steuernachforderungs-risiko, Brutto- oder Nettopreisabrede) Immobilien und andere steuerfreie Umsätze: nachträgliche Option nach Verwaltungsmeinung seit ausgeschlossen, damit Risiko der Vorsteuerberichtigung nach 15a UStG Page 27

28 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) Rechtsfolgen bei irrtümlich angenommener GiG Käufer: In der Regel keine unmittelbaren negativen Rechtsfolgen Ausnahme: Bereits wirksame Option zur Steuerpflicht für Immobilienumsätze bewirkt Steuerschuld nach 13b UStG Page 28

29 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) Rechtsfolgen bei irrtümlich angenommenem steuerbarem Verkauf Verkäufer: Ausgewiesene Umsatzsteuer wird nach 14c UStG bis zu einer Berichtigung geschuldet Page 29

30 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) Rechtsfolgen bei irrtümlich angenommenem steuerbarem Verkauf Käufer: Rückwirkender Entfall des Vorsteuerabzuges aus Rechnung des Verkäufers mit Umsatzsteuerausweis ( 14c UStG), damit Zins-risiko nach 233 a AO und Rückforderungsrisiko der gezahlten Umsatzsteuer gegen Verkäufer Page 30

31 Geschäftsveräußerung im Ganzen (GiG) EuGH-Vorlage des BFH vom 14. Juli 2010 (C-444/10) Liegt eine GiG vor, wenn Warenbestand und Geschäftsausstattung eines Einzelhandelsgeschäftes übertragen werden, der Verkäufer aber das ihm gehörende Ladenlokal an den Erwerber lediglich vermietet? Kommt es dabei darauf an, ob das Ladenlokal langfristig überlassen wird oder der Mietvertrag jederzeit kündbar ist? Page 31

32 Agenda Begrüßung Umsatzsteuer im Binnenmarkt Fokus innergemeinschaftliche Lieferung Probleme bei der Geschäftsveräußerung im Ganzen Sonderfall umsatzsteuerliche Betriebsstätte Fragen Page 32

33 Probleme bei umsatzsteuerlichen Betriebsstätten im Inland Beispielfall UK Deutschland Deutsche Beratungsleistung 1 Betriebsstätte Ltd.*) A GmbH Leistungsverrechnung Stammhaus Ltd. Beratungsleistung 2 *) eingetragene Zweigniederlassung Page 33

34 Probleme bei umsatzsteuerlichen Betriebsstätten im Inland Anwendung des Reverse Charge Verfahrens? Beratungsleistung 1 bis 31. Dezember 2009 Ltd. gilt nicht als im Ausland ansässiges Unternehmen, da eine Zweigniederlassung in Deutschland vorhanden ist Somit Rechnung mit deutscher Umsatzsteuer, keine Anwendung 13b UStG durch Kunde Anwendung des Reverse Charge Verfahrens? Beratungsleistung 1 ab 1. Januar 2010 Ltd. gilt nicht als im Ausland ansässiges Unternehmen, da es eine Betriebsstätte in Deutschland besitzt und diese die Leistung ausgeführt hat Somit Rechnung mit deutscher Umsatzsteuer, keine Anwendung 13b UStG durch Kunde Page 34

35 Probleme bei umsatzsteuerlichen Betriebsstätten im Inland Anwendung des Reverse Charge Verfahrens? Beratungsleistung 2 bis 31. Dezember 2009 Ltd. gilt nicht als im Ausland ansässiges Unternehmen, da es eine Zweigniederlassung in Deutschland besitzt obwohl diese nicht an der Leistung beteiligt ist! Somit Rechnung mit deutscher Umsatzsteuer, keine Anwendung 13b UStG durch Kunde Anwendung des Reverse Charge Verfahrens? Beratungsleistung 2 ab 1. Januar 2010 Ltd. gilt als im Ausland ansässiges Unternehmen, ungeachtet der Zweigniederlassung in Deutschland, da diese die Leistung nicht ausgeführt hat Somit Nettorechnungstellung, Anwendung 13b UStG durch Kunde Achtung: Denkbarer Konflikt mit dem EU-Recht, wenn Betriebsstätte an Leistung beteiligt Ausländer erwartet, dass mit deutscher Umsatzsteuer abzurechnen ist! Page 35

36 Probleme bei umsatzsteuerlichen Betriebsstätten im Inland Unterschied Wortlaut deutsches UStG/UStAE und MwStSystRL Deutschland 13b UStG: 13b UStG anzuwenden, es sei denn, eine Leistung wurde von einer inländischen Betriebsstätte ausgeführt EU-Richtlinie Art. 192a: Reverse Charge anzuwenden, es sei denn, Leistender hat inländische Betriebsstätte und diese ist an der Ausführung der Leistung beteiligt Auslegung offen Deutschland: tendenziell mehr als 50% Leistungsbeitrag der Betriebsstätte EU: jeder Leistungsbeitrag der Betriebsstätte (?) Entwurf der Kommission zur Neufassung der VO 1777/2005 Page 36

37 Probleme bei umsatzsteuerlichen Betriebsstätten im Inland Rechtsfolgen bei Irrtum: Zu Unrecht Rechnung mit Umsatzsteuerausweis gestellt: Kein Vorsteuerabzug für Leistungsempfänger aus Rechnung Dennoch Reverse-Charge-Steuer geschuldet Risiko der (temporären oder permanenten) Doppelbelastung, vor allem bei eingeschränktem Vorsteuerabzugsrecht Leistender schuldet abgerechnete Steuer nach 14c UStG bis zu wirksamer Korrektur Zinsrisiko 233 a AO Beispiel: Rechnung über 1 Mio. plus 19% USt ( ) am Bp stellt in 05 Leistung eines Ausländers fest, Bescheid Kunde muss 19% Vorsteuer ( ) an FA zurückzahlen, dazu Zinsen (ab bis , d.h. 30 Monate zu 0,5%: Zusatzkosten) Page 37

38 Probleme bei umsatzsteuerlichen Betriebsstätten im Inland Rechtsfolgen bei Irrtum: Zu Unrecht 13b UStG angewendet: leistender Unternehmer schuldet Ausgangssteuer (Zinsrisiko und Risiko der Nachforderung beim Kunden) Korrektur der Reserve-Charge-Steuer löst beim Empfänger keine negativen Rechtsfolgen aus Zinsrisiko für den Leistenden keine Nichtbeanstandungsregelung! Beispiel: Rechnung über 1 Mio. netto. Kunde meldet 19% USt ( ) am Bp stellt in 05 fest: Leistung der Betriebsstätte zuzuordnen. Bescheid Leistender muss 19% USt ( ) an FA zahlen, dazu Zinsen (ab bis , d.h. 30 Monate zu 0,5%: Zusatzkosten) Page 38

39 Danke für Ihre Aufmerksamkeit! Haben Sie noch Fragen?

40 Ihr Referent Robert Prätzler Partner, Steuerberater Indirect Tax GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Mergenthalerallee Eschborn Telefon Telefax Mobil Page 40