1. Einleitung Deutsches Erbrecht und die Erbschaftssteuer Der Tod einer Person bringt neben den persönlichen und familiären Konsequenzen auch steuerliche Aspekte mit sich. Erbschaften werden in Deutschland einheitlich nach dem Erbschaftssteuer- und Schenkungssteuergesetz (ErbStG) besteuert. Die Gesetzgebungshoheit hat dabei der Bund, während das Steueraufkommen den Ländern zusteht. Der folgende Artikel gibt eine Übersicht über das deutsche Erbschaftssteuerrecht. In den letzten Jahren hat das Erbschaftssteuerrecht mehrmals drastische Änderungen erfahren. Diese Änderungen, die vor allem auch die Steuersätze und Freibeträge betreffen, gelten für verschiedene Zeiträume, in denen die Steuer angefallen ist und jeder Fall muss individuell betrachtet werden. Der folgende Artikel orientiert sich daher an den derzeit geltenden gesetzlichen Regelungen, zeigt aber die gesetzliche Unterschiede auf für die Fälle, in denen noch die alte Gesetzeslage gilt. 2. Steuerpflichten Steuerschuldner ist regelmäßig der Erwerber des Vermögens. Bei der Steuerpflicht unterscheidet das deutsche Recht zwischen: unbeschränkter Steuerpflicht, beschränkter Steuerpflicht, erweiterter beschränkter Steuerpflicht. 2.1. Unbeschränkte Steuerpflicht Gemäß 2 Abs. 1 ErbStG unterliegt der gesamte Nachlass der deutschen Erbschaftssteuer, wenn entweder der Erblasser ein Inländer war oder der Erwerber ein Inländer ist. Inländer im Sinne des 2 Abs. 1 Nr. 1 a)-d) ErbStG ist, wer: 2.1.1. im Inland seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Trotz ausländischen Hauptwohnsitzes kann ein inländischer Wohnsitz auch 00128755 Page 1
dadurch begründet werden, wenn im Inland über einen sog. kleinen Wohnsitz, z. B. in der Form eines möblierten Zimmers verfügt wird, das bei Aufenthalten in Deutschland als Unterkunft dient, 2.1.2. im Inland keinen Wohnsitz hat, aber deutscher Staatsangehöriger ist und sich nicht länger als fünf Jahre vor dem steuerpflichtigen Vermögenserwerb dauernd im Ausland aufgehalten hat, oder 2.1.3. ein Mitarbeiter des Auswärtigen Amtes ist, der im Inland weder Wohnsitz noch Aufenthalt hat (z. B. Botschafter und deren Familien). 2.2. Beschränkte Steuerpflicht Diese Steuerpflicht besteht, wenn keiner, der am steuerpflichtigen Vorgang Beteiligten ein Inländer im Sinne des 2 Abs. 1 ErbStG ist, jedoch das vom Vermögensübergang betroffene Vermögen eine besondere Beziehung mit dem Inland ausweist. Hierunter fallen insbesondere inländische Grundstücke und inländisches Betriebsvermögen. In dem Fall unterliegt tatsächlich nur das sich in Deutschland befindliche Vermögen, welches eine solche Beziehung aufweist, der Steuerpflicht, nicht der gesamte Nachlass. Bemerkenswert hier ist, dass reines Geldvermögen auf deutschen Konten oder Investmentportfolios nicht hierunter fallen. 2.3. Erweiterte beschränkte Steuerpflicht Diese Steuerpflicht kommt zur Anwendung, wenn weder der Erblasser noch der Erwerber Inländer sind, der Erblasser jedoch früher Inländer war und weiterhin in Deutschland über wesentliche wirtschaftliche Interessen verfügt (z. B. Aktienmehrheit). Der Erblasser muss dabei: 2.3.1. seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt vor mindestens fünf und höchstens zehn Jahren in ein Niedrigsteuerland verlegt haben, 2.3.2. deutscher Staatsangehöriger gewesen sein und 2.3.3. vor der Auswanderung mindestens fünf Jahre der unbeschränkten Steuerpflicht unterlegen haben. 3. Steuerpflichtiger Erwerb und Zeitpunkt der Entstehung der Steuerpflicht Sofern jemand aufgrund einer Erbschaft etwas erlangt, stellen sich zunächst zwei Fragen, nämlich welcher Erwerb eigentlich steuerpflichtig ist und welcher Zeitpunkt für die Steuerpflicht maßgebend ist. Das Gesetz ist nicht nur auf den Erwerb von Todes wegen anwendbar, sondern auch auf Schenkungen unter Lebenden und Zweckzuwendungen, auf die in diesem Artikel nicht näher eingegangen werden soll. Bei einem Erwerb von Todes wegen handelt es sich gem. 3 ErbStG vor allem um folgende Fälle: Page 2
3.1. Erbschaft aufgrund gesetzlicher oder testamentarischer Erbfolge, 3.2. Erwerb aufgrund Pflichtteilsanspruches, 3.3. Erwerb aufgrund eines Vermächtnisses, 3.4. Erbschaft aufgrund eines Erbvertrages, 3.5. Schenkungen auf den Todesfall und 3.6. Abfindungen für Erbverzicht oder Erbausschlagung. Gemäß 9 ErbStG entsteht die Steuerpflicht grundsätzlich im Zeitpunkt des Todes des Erblassers, im Falle eines Erbvertrages jedoch erst mit Geltendmachung der vertraglichen Leistungen. Im Falle eines Verzichts oder einer Ausschlagung entsteht sie bereits im Zeitpunkt der Verzichts- bzw. Ausschlagungserklärung. Im Falle des Erwerbes eines geltend gemachten Pflichtteilsanspruches erst mit dem Zeitpunkt der Geltendmachung. 4. Wertermittlung des steuerpflichtigen Erwerbes Gemäß 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG ist die Bereicherung des Erwerbers steuerpflichtig. Das heißt, Grundlage für die Wertermittlung ist die tatsächliche Bereicherung des Erwerbers, nicht der Wert des Nachlasses. Bewertungsstichtag ist insofern ebenfalls der Zeitpunkt des Todes des Erblassers. Um den Wert zu ermitteln, wird zunächst das Bruttonachlassvermögen ermittelt, von dem sodann die Nachlassverbindlichkeiten abgezogen werden. Zu den Nachlassverbindlichkeiten zählen die Schulden des Erblassers, der Wert von Vermächtnissen, Auflagen und geltend gemachten Pflichtteilsansprüchen sowie die sogenannten Erbfallkosten (z. B. Beerdigungskosten, Kosten für die Ermittlung des Nachlasswertes etc.). Die Erbschaftssteuerschuld als solche ist keine Nachlassverbindlichkeit. 5. Steuerklassen Das deutsche Erbschaftssteurrecht kennt drei Steuerklassen. Die Zugehörigkeit wird nach dem Verwandtschaftsverhältnis des Erwerbers zum Erblasser bestimmt. Die Zugehörigkeit zu einer Steuerklasse bestimmt ferner die Höhe des Freibetrages sowie des Steuersatzes. Der Steuerklasse I gehören die folgenden Personen an: Ehepartner, Kinder und Stiefkinder, Abkömmlinge der Kinder und Stiefkinder (z. B. Enkelkinder, Urenkelkinder, Stiefenkel), Eltern und Großeltern. Page 3
Der Steuerklasse II gehören die folgenden Personen an: Geschwister, Neffen und Nichten, Stiefeltern, Schwiegereltern und kinder und geschiedene Ehegatten. Für alle übrigen Erwerber gilt die Steuerklasse III. Damit fällt auch der überlebende Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft oder einer eingetragenen Lebenspartnerschaft nach dem LPG in die Steuerklasse III. 6. Allgemeine Freibeträge 6.1. Inländer Jedem Erwerber steht ein persönlicher Freibetrag zu, der sich nach dem Verhältnis zum Erblasser bzw. nach der Steuerklasse ( 16 ErbStG) bestimmt. Nur auf den Erwerb, der über den Freibetrag hinausgeht, fällt daher die Erbschaftssteuer an. Wenn entweder der Erblasser im Zeitpunkt seines Todes oder der Erwerber im Zeitpunkt des Erwerbes Inländer im Sinne des 2 des ErbStG ist und die Steuer nach dem 1. Januar 2009 angefallen ist, gelten die folgenden Freibeträge: Beziehung Freibetrag Ehegatten und eingetragene Lebenspartner 500.000 Kinder/Stiefkinder bzw. bei Vorversterben deren Kinder 400.000 Kinder der noch lebenden Kinder 200.000 für alle übrigen Personen der Steuerklasse I 100.000 Steuerklasse II + III (außer Lebenspartner) 20.000 Für den Erwerb von Todes wegen vor dem 1. Januar 2009 gelten die folgenden Freibeträge: Beziehung Freibetrag Ehegatten 307.000 Kinder/Stiefkinder bzw. bei Vorversterben deren Kinder 205.000 Kinder der noch lebenden Kinder 51.200 für alle übrigen Personen der Steuerklasse I 51.200 Page 4
Beziehung Freibetrag Steuerklasse II 10.300 Steuerklasse III (auch Eingetragene Lebenspartner/Lebenspartner) 5.200 6.2. Nichtinländer Sind weder der Erblasser noch der Erwerber Inländer, so gilt ein Freibetrag von 2.000,00, sofern es sich bei dem Vermögensanfall um Inlandsvermögen im Sinne des 121 Bewertungsgesetz (BewG) handelt. Solches Inlandsvermögen ist unter anderem im Inland belegene Grundstücke, Hypotheken, Grundschulden, Rentenschulden etc., sofern diese durch inländische Grundstücke gesichert sind. Hier ist erneut bemerkenswert, dass reines Geldvermögen bzw. Investmentportfolios nicht unter Inlandsvermögen im Sinne des Bewertungsgesetz fällt. 7. Versorgungsfreibeträge Ehepartner, Lebenspartner und eingetragene Lebenspartner im Sinne des Lebenspartnerschaftsgesetz (LPG) und Kinder des Erblassers erhalten zusätzlich zum Allgemeinfreibetrag einen besonderen Versorgungsfreibetrag. Der Versorgungsfreibetrag des Ehepartners bzw. des eigetragenen Lebenspartners/Lebenspartners beträgt derzeit 256.000,00. Bei Kinder beträgt er je nach Alter zwischen 52.000,00 (Kinder bis zu 5 Jahren) und 10.300,00 (Kinder von 20 bis 27 Jahren). Unter bestimmten Umständen sieht das Gesetz die Möglichkeit vor, die Versorgungsfreibeträge zu kürzen. 8. Steuerfreier Nachlass Darüber hinaus unterliegt die Zuwendung bestimmter Nachlassgegenstände nicht der Erbschaftssteuer. Bei Personen der Steuerklasse I unterliegen Hausrat, Wäsche und Kleidung bis zu einem Wert in Höhe von 41.000 und zusätzliche andere bewegliche Gegenstände bis zu einem Wert in Höhe von 12.000 nicht der Steuerpflicht. Personen der Steuerklasse II und III können für die vorgenannten Gegenstände nur bis zu einem Gesamtwert von 12.000 steuerfrei erwerben. Steuerfrei ist ferner Wohneigentum, wenn es vom Erben weiterhin selbst genutzt wird. Bei Ehegatten, eingetragenen Lebenspartner und Lebenspartnern gilt dies ungeachtet der Größe der Immobile, bei Kindern nur insofern die Wohnfläche 200m² nicht überschreitet. Anders als vor der Steuerreform 2008, wird dagegen bei sämtlichen anderen Immobilien der volle Wert für die Steuerermittlung angesetzt. Page 5
9. Steuersätze Die Höhe des Steuersatzes bestimmt sich nach folgenden Gesichtspunkten: 9.1. welcher Steuerklasse der Erwerber angehört und 9.2. dem Nettoerwerbswert (d.h. der Wert des Erbteils abzgl. des Freibetrags) Seit dem 1. Januar 2010 gelten folgenden Steuersätze hinsichtlich des Erwerbes von Todes wegen: Steuerpflichtiger Erwerb bis Steuersatz in Prozent I II III 75.000 7% 15% 30% 300.000 11% 20% 30% 600.000 15% 25% 30% 6.000.000 19% 30% 30% 13.000.000 23% 35% 50% 26.000.000 27% 40% 50% über 26.000.000 30% 43% 50% Wird der steuerpflichtige Erwerb nur um 1,00 überschritten, so gilt bereits der höhere Steuersatz. Dies kann dazu führen, dass der Mehrerwerb durch den höheren Steuersatz aufgezehrt wird. In diesen Fällen sieht 19 Abs. 3 ErbStG eine Härtefallregelung vor. Zumeist wird die Mehrsteuer dabei auf den Mehrerwerbswert begrenzt. Für Fälle des Erwerbes von Todes wegen vom 1. Januar bis 31. Dezember 2009 gelten die folgenden Steuersätze: Steuerpflichtiger Erwerb bis Steuersatz in Prozent I II III 75.000 7% 12% 17% 300.000 11% 17% 23% 600.000 15% 22% 29% 6.000.000 19% 27% 35% 13.000.000 23% 32% 41% 26.000.000 27% 37% 47% über 26.000.000 30% 40% 50% Gegen die hohe Besteuerung von Personen der Steuerklasse II in diesem Zeitraum ist eine Verfassungsbeschwerde anhängig. Sollte diese Erfolg haben, wäre die relativ hohe Besteuerung dieser Steuerklasse für diesen Zeitraum verfassungswidrig. Page 6
Für Fälle des Erwerbes von Tod wegen bis zudem 31. Dezember 2008 gelten die folgenden Steuersätze: Steuerpflichtiger Erwerb bis Steuersatz in Prozent I II III 52.000 7% 12% 17% 256.000 11% 17% 23% 512.000 15% 22% 29% 5.113.000 19% 27% 35% 12.783.000 23% 32% 41% 25.565.000 27% 37% 47% über 25.565.000 30% 40% 50% 10. Zugewinnausgleich Sofern Eheleute im Güterstand der Zugewinngemeinschaft gelebt haben, bestehen im Erbfall Ansprüche auf Zugewinnausgleich des überlebenden Ehegatten. Diese Forderung gilt nicht als Erwerb von Todes wegen und unterfällt daher nicht der Erbschaftssteuerpflicht. 11. Erbengemeinschaft Sind mehrere Erben vorhanden, richtet sich die Besteuerung jedes Einzelnen danach, mit welcher Erbquote er bzw. sie am Nachlass beteiligt ist. 12. Steuern auf Veräußerungsgewinner Hat der Erblasser dem Erwerber Grundstücke oder Wertpapiere hinterlassen und werden diese später veräußert, stellt sich die Frage, ob neben der Erbschaftssteuer auch Einkommenssteuer auf den Veräußerungsgewinn zu zahlen ist. Grundsätzlich sind Veräußerungsgewinne im Privatbereich steuerfrei. Allerdings ist die Steuerfreiheit an den Ablauf bestimmter Fristen seit dem Erwerb gebunden. Wird vor Ablauf dieser Fristen veräußert, so gilt der seinerzeitige Erwerb als Spekulationsgeschäft und der Gewinn unterliegt der Einkommenssteuer. Bei Grundstücken gilt eine Spekulationsfrist von 10 Jahren ab dem Erwerb und bei Wertpapieren von einem Jahr. 13. Anzeigepflichten an das Finanzamt Im Erbfall bestehen umfangreiche Anzeigepflichten gegenüber dem Finanzamt. Sofern eine Person etwas aus dem Nachlass erhält, hat sie grundsätzlich die Pflicht, den Anfall innerhalb einer Frist von 3 Monaten dem Finanzamt anzuzeigen. Die endgültige Festlegung der Steuerschuld wird durch das zuständige Finanzamt vorgenommen, welches eine entsprechende Benachrichtigung an jeden Erben verschickt. Page 7
14. Steuererklärung Gemäß 31 des ErbStG besteht grundsätzlich für jeden Erben die Pflicht, eine Erbschaftssteuererklärung abzugeben. Die Erklärung hat entsprechend der gesetzlichen Vorschriften unter anderem auch ein Verzeichnis der zum Nachlaß gehörenden Gegenstände zu enthalten. Erstellt durch: Melanie Töpfer, MLLR (Sydney), Rechtsanwältin zugelassen am OLG Celle, Beraterin für deutsches Recht Juli 2010 Haftungsausschluss Dieser Artikel enthält ausschließlich allgemeine Aussagen und wird nur zu Informationszwecken angeboten. Auch gibt dieser Artikel allein den Rechtszustand zum Zeitpunkt seines Entstehens wieder und lässt möglicherweise jüngste oder nachfolgende Rechtsentwicklungen außer Betracht. Der Artikel zielt weder darauf ab, sich auf diesen zu verlassen oder danach zu handeln, noch kann er eine einzelfallbezogene professionelle Beratung ersetzen. Seitens Schweizer Kobras, Rechtsanwälte und Notare, oder des Autors bzw. der Autoren kann keine Verantwortung für Schäden jedweder Art übernommen werden, die daraus resultieren, dass eine Person in irgendeiner Weise nach dem Inhalt dieses Artikels handelt. Weitere Informationen Für weitere Informationen wenden Sie sich bitte an: Michael Kobras Partner Schweizer Kobras Rechtsanwälte und Notare Level 5, 23 25 O Connell Street Sydney NSW 2000 Telefon: +61 (0) 2 9223 9399 Telefax: +61 (0) 2 9223 4729 Email: mail@schweizer.com.au Webseite: www.schweizerkobras.de Page 8