Abteilung Controlling und Strategische Unternehmensführung. LV-Unterlage Vorlesung. Kostenrechnung. ao. Univ. Prof. Dr. Werner Mussnig SS 2005

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1 LV-Unterlage Vorlesung Abteilung Controlling und Strategische Unternehmensführung Kostenrechnung ao. Univ. Prof. Dr. Werner Mussnig SS 2005

2 Begriff und Teile des betrieblichen Rechnungswesens M Die quantitative Erfassung des mengen- und wertmäßigen Gesamtgeschehens innerhalb der Unternehmung wird als betriebliches Rechnungswesen bezeichnet, das sich in folgende zwei Teile gliedert. 1. Pagatorische Rechnung Diese knüpft an den Nominalgüterstrom an, d.h. die Rechnungsgrundlage bilden Einnahmen und Ausgaben. 2. Kalkulatorische Rechnung Bezugsgrundlage bilden die Realgüterbewegungen im Rahmen des betrieblichen Produktionsprozesses, unabhängig davon, ob sie mit Zahlungen in Zusammenhang stehen oder nicht. Zentralbegriffe der kalkulatorischen Rechnung sind Leistung und Kosten. Moews, 1991, S. 1 f.

3 Stellung des betrieblichen Rechnungswesens im Unternehmen M Unternehmensführung Aufgaben Aufgabenträger betriebliches Rechnungswesen externes Rechnungswesen internes Rechnungswesen Jahresabschluß Bilanz GuV Anhang Finanz- und Geschäftsbuchhaltung Kostenrechnung Leistungsrechnung Erlösrechnung Ergebnisrechnung sonstige interne Statistiken und Rechnungen Quelle: Männel 1993, S.14

4 Aufgabenschwerpunkte und Informationsempfänger des betrieblichen Rechnungswesens M BETRIEBLICHES RECHNUNGSWESEN externes Rechnungswesen (Finanzbuchhaltung) internes Rechnungswesen (Betriebsbuchhaltung) Aufgabenschwerpunkt Abbildung der finanziellen Beziehungen des Betriebes zu seiner Umwelt Rechenschaftslegung Jahresabschluß Aufgabenschwerpunkt Abbildung des wirtschaftlich bedeutsamen Geschehens im Betrieb Planung, Steuerung und Kontrolle des Betriebsgeschehens Eigentümer Gläubiger Kunden Lieferanten Belegschaft Öffentlichkeit Behörden Fiskus Unternehmensleitung

5 M Internes und externes Rechnungswesen Internes Rechnungswesen INHALT: wertmäßige Abbildung aller Vorgänge, die bei der betrieblichen Leistungserstellung und -verwertung anfallen AUFGABE: Erfassung, Darstellung und Planung des Produktionsfaktorverzehrs sowie Überwachung der Wirtschaftlichkeit INFORMATIONSEMPFÄNGER: interne Adressaten INSTRUMENTE: Kosten- und Leistungsrechnung GESETZLICHE BESTIMMUNGEN: keine gesetzlichen Bestimmungen Externes Rechnungswesen Abbildung finanzieller Vorgänge, die sich zwischen Unternehmung und Umwelt vollziehen Vergangenheitsorientierte Dokumentation und Rechenschaftslegung externe Adressaten Bilanz GuV Geschäftsbericht mit Anhang handels- und steuerrechtliche Vorschriften

6 Aufgaben des betrieblichen Rechnungswesens M Zum betrieblichen Rechnungswesen zählen sämtliche Verfahren, die das betriebliche Geschehen zahlenmäßig erfassen und überwachen. Dabei wird jeder Geschäftsvorfall, der eine Mengen- oder Wertbewegung zum Inhalt hat, über Belege oder EDV erfaßt, weiterverrechnet und ausgewertet. 1. Planungsaufgaben (Disposition) Bereitstellung von Unterlagen für die Disposition der Geschäftsleitung 2. Kontrollaufgaben Kontrolle von Wirtschaftlichkeit und Rentabilität 3. (Externe) Dokumentationsaufgaben Rechenschaftslegung und Information Quelle: Haberstock [Kostenrechnung I 1987], S. 7 f.

7 Grundbegriffe des betrieblichen Rechnungswesens M Abgang liquider Mittel Forderungsabgang Schuldenzugang Auszahlung Ausgabe Einzahlung Einnahme Zugang liquider Mittel Forderungszugang Schuldenabgang erfolgswirksame Ausgabe Aufwand Kosten Ertrag Leistung erfolgswirksame Einnahmen bewerteter betriebsbedingter Güterverbrauch bewertete betriebsbedingte Güterentstehung

8 Abgrenzung zwischen Ausgabe, Aufwand und Kosten Ausgabe M Neutrale Ausgaben Aufwandsgleiche Ausgaben Aufwand Neutraler Aufwand Zweckaufwand betriebsfremder Aufwand außerordentlicher Aufwand periodenfremder Aufwand Aufwand, der zugleich betriebsbezogen, ordentlich und periodenrichtig ist Grundkosten Anderskosten Zusatzkosten wesensverschieden wertverschieden Kalkulatorische Kosten Kosten Quelle: Schmalenbach

9 Grundbegriffe des betrieblichen Rechnungswesens M I. Auszahlung 1 z.b. Begleichung einer Lieferantenverbindlichkeit in bar z.b. Bareinkauf von Rohstoffen II. III. IV. Ausgabe Aufwand Kosten z.b. Zieleinkauf von Rohstoffen z.b. Kauf und Einlieferung von Rohstoffen z.b. Kauf von Rohstoffen, die noch in der gleichen Periode verbraucht werden z.b. Lagerentnahme von Rohstoffen für die Fertigung I/II: Ebene der Investitions-, Finanz- und Liquiditätsplanung III: Ebene der Finanzbuchhaltung (Bilanz und GuV) IV: Ebene der Kostenrechnung und kurzfristigen Erfolgsrechnung z.b. Spenden für karitative Zwecke, Katastrophenschäden z.b. Akkordlöhne, Verbrauch von Verpackungsmaterial z.b. kalkulatorischer Unternehmerlohn

10 Der Kostenbegriff Wertmäßiger Kostenbegriff (Schmalenbach): Kosten sind der bewertete Verzehr von Produktionsfaktoren Dienstleistungen (einschließlich öffentlicher Abgaben), der zur Erstellung und zum Absatz betrieblicher Leistungen sowie zur Aufrechterhaltung der Betriebsbereitschaft (Kapazitäten) erforderlich ist. 3 Wesensmerkmale des wertmäßigen Kostenbegriffs: 1. Es muß ein Güterverzehr vorliegen. 2. Der Güterverzehr muß leistungsbezogen sein. 3. Der Güterverzehr muß bewertet sein. M Quelle: Haberstock [Kostenrechnung I 1987], S. 72 f.

11 Gliederung der Kosten M Klassifikationskriterien Art der eingesetzten und/oder verbrauchten Produktionsfaktoren Betriebliche Funktionen Art der Verrechnung Art der Kostenerfassung Art der Beschäftigungsabhängigkeit Art der Herkunft der Kostengüter Grad der Beeinflußbarkeit Art der Wertansätze Beispiele Material-, Personal- und Energiekosten Beschaffungs-, Fertigungs-, Verwaltungsund Vertriebskosten Einzel- und Gemeinkosten aufwandsgleiche und kalkulatorische Kosten fixe und variable Kosten primäre und sekundäre Kosten beeinflußbar nicht oder nur kaum beeinflußbar tatsächliche Istkosten, normalisierte Istkosten, Budgetkosten, Plankosten

12 M4 3-1 Teilgebiete der Kostenrechnung Kostenartenrechnung Kostenstellenrechnung Kostenträgerrechnung

13 M4 3-2 Grundstruktur der Kostenverrechnung Kostenartenrechnung Kostenstellenrechnung Kostenträgerrechnung Kostenstellenbereiche Kostenstellen Kostenarten Material Fertigung Verwaltung Vertrieb Gemeinkosten Gemeinkosten Einzelkosten Gemeinkosten (Kalkulationssätze) Kostenträger Einzelkosten AB Aufwand in der Finanzbuchhaltung Abgrenzung zwischen Aufwand und Kosten Kosten(arten) für die Betriebsabrechnung

14 M Kostenartenrechnung Sie ist jener Teilbereich der Kostenrechnung, in dem die gesamten Kosten einer Abrechnungsperiode systematisch erfaßt werden. Weiters werden die für eine Weiterverrechnung der Kosten benötigten Zusatzinformationen gesammelt. WELCHE Kosten sind angefallen? Die Kostenartenrechnung ist die Grundlage für die Kostenstellen- und die Kostenträgerrechnung.

15 Beispiel eines Kostenartenplans Klasse 4 Stoffkosten Einsatz-, Fertigungsstoffe 40../42.. Auswärtige Bearbeitung, Hilfs- und Betriebsstoffe Werkzeuge Brenn- und Treibstoffe, Energie Personalkosten Löhne und Gehälter 43../44.. gesetzliche und freiwillige Sozialkosten andere Personalkosten Instandhaltung / versch. Leistungen Instandhaltung 45.. Allgemeine Dienstleistungen Entwicklungs-, Versuchskosten Mehr- bzw. Minderkosten Steuern, Gebühren, Beiträge, Steuern Versicherungsprämien 46.. Abgaben, Gebühren Beiträge und Spenden Versicherungsprämien Mieten, Verkehrs-, Büro-, Werbekosten 47.. Kalkulatorische Kosten Kalkulatorische Abschreibungen 48.. Kalkulatorische Zinsen Kalkulatorische Wagnisse Kalkulatorischer Unternehmerlohn Innerbetriebliche Kostenverrechnung, Sondereinzelkosten und Sammelverrechnungen 49.. M

16 Wichtige Kostenarten M Materialkosten Fertigungsmaterialkosten, Hilfsmaterialkosten Personalkosten Löhne und Lohnnebenkosten, Gehälter und Gehaltsnebenkosten, Überstundenentgelte, sonstige Personalkosten Fremdleistungskosten Transportkosten, Reparaturkosten, Werbekosten, Reisekosten, Versicherungskosten Kalkulatorische Kosten kalkulatorische Abschreibungen, kalkulatorische Zinsen, kalkulatorische Wagnisse, kalkulatorischer Unternehmerlohn

17 Kalkulatorische Kostenarten M Kalkulatorische Kostenarten Anderskosten Zusatzkosten Kalkulatorische Abschreibung Kalkulatorisches Wagnis Kalkulatorische Zinsen Kalkulatorische Miete Zurechnungsproblem, da beides möglich Kalkulatorischer Unternehmerlohn Kalkulatorische Zinsen Kalkulatorische Miete

18 Kalkulatorischer Unternehmerlohn M die kostenrechnungsmäßige Abgeltung für die Arbeitsleistung des Unternehmers bzw. der Gesellschafter und mittätigen Angehörigen, soweit sie kein Gehalt beziehen. (Es ist die Rechtsform des Unternehmens zu beachten!) Kalkulatorische Miete wird berücksichtigt, wenn der Unternehmer (ein Gesellschafter) private Räume für betriebliche Zwecke zur Verfügung stellt und dafür keine Miete verrechnet (Zusatzkosten) tatsächliche Mietkosten werden durch die ortsübliche Miete ersetzt (Anderskosten)

19 Kalkulatorische Abschreibung M Die kalkulatorische Abschreibung erfaßt den verursachungsgerechten Wertverzehr in jeder Abrechnungsperiode, während der ein mehrperiodig nutzbares und abnutzbares Betriebsmittel eingesetzt ist. Die kalkulatorische Abschreibung richtet sich ausschließlich nach internen Erfordernissen. Abschreibungsursachen verbrauchsbedingt wirtschaftlich bedingt zeitlich (rechtlich) bedingt mengenmäßige Abnahme durch Gebrauch, Zeitverschleiß, Substanzverringerung. wertmäßige Abnahme durch Nachfrageverschiebungen, techn. Fortschritt, sinkende Preise, Fehlinvestitionen. Nutzungsvorrat ist nach Ablauf einer bestimmten Zeit erschöpft (Miet- oder Pachtverträge, Schutzrechte, Konzessionen).

20 M Kalkulatorische Abschreibung FIBU: beschränkt durch EStG KORE: kann sich von FIBU unterscheiden (Nutzungsdauer (ND), Abschreibungsbasis, Abschreibungsverfahren) Nutzungsdauer wirtschaftliche ND technische ND Abschreibungsbasen Anschaffungswert (Problem: Finanzierungslücke) Wiederbeschaffungswert Tageswert Problem: Verlängerung der Nutzungsdauer

21 Mengenabschreibung (Leistungsabschreibung) M Die Verteilung der Abschreibungsbeträge erfolgt ausschließlich proportional zur Leistungsmenge. Basis für die Mengenabschreibung ist die geschätzte Gesamtleistungsmenge. Als Maßstab für die Leistung kommt die Ausbringungsmenge der Erzeugnisse oder eine andere Maßgröße für die Beschäftigung in Frage. Abschreibungsquote = Leistungsmenge der Periode * 100 erwartete Gesamtleistungsmenge Abschreibungsbetrag = Abschreibungsquote * Abschreibungsbasis (Abschreibungsbasis = Anschaffungspreis - Restwert)

22 Leistungs- / Mengenabschreibung M Eine Maschine leistet insgesamt voraussichtlich Betriebsstunden. Im Jahre 1998 werden 300 Betriebsstunden geleistet. Der Wiederbeschaffungswert der Maschine beträgt DM ,-. Der Restwert beträgt DM 2.000,-. Wie hoch ist der Abschreibungsbetrag für das Jahr 1998? Lösung: 300 Abschreibungsquote = * 100 = 30 % Abschreibungsbasis = = Abschreibungsbetrag = 30 % von = 6.000

23 M Lineare Abschreibung Rest(buch)wert Abschreibungsbasis = Anschaffungspreis - Restwert Rest- oder Schrottwert Jahre Lineare Abschreibung = Abschreibungsbasis Nutzungsdauer Quelle: Seicht, S. 107

24 M Kalkulatorische Zinsen In der Erfolgsrechnung werden nur die für das Fremdkapital gezahlten Zinsen als Aufwand verrechnet Durch die kalkulatorischen Zinsen werden in der KoRe Zinsen für das gesamte im Leistungsprozeß eingesetzte Kapital (betriebsnotwendiges Kapital) berücksichtigt (=Anderskosten) Berechnungsgrundlage: betriebsnotwendiges, zinsberechtigtes Kapital Ausgangspunkt: Vermögen laut Handelsbilanz Korrekturen Wertberichtigung, Stille Reserven, nicht betriebsnotwendiges Kapital Abzugskapital Verbindlichkeiten, die dem Unternehmen zinsenfrei zur Verfügung stehen Verbindlichkeiten, für die bereits an anderer Stelle der Kostenrechnung Zinsen berücksichtigt wurden Nicht zinsberechtigtes Vermögen für welches schon an anderer Stelle der KoRe Zinsen berechnet wurden welches einen gesonderten Ertrag bringt Quelle: Seicht, S. 115 ff.

25 M Berechnung des zinsberechtigten Kapitals Vermögen lt. Handelsbilanz - nicht betriebsnotwendige in der Bilanz enthaltene Vermögensteile + betriebsnotwendige nicht in der Bilanz enthaltene Vermögensteile (z. B. Geringwertige Wirtschaftsgüter) = Zwischensumme +/- Umwertungen (Auflösung stiller Reserven) = betriebsnotwendiges Vermögen - Abzugskapital = betriebsnotwendiges Kapital Betriebsnotwendiges Kapital * Zinssatz = kalkulatorische Zinsen

26 Kalkulatorische Zinsen - Durchschnittswertmethode M Gebundenes Kapital (DM) R = 0 Ohne Restwert: ww 2 Anschaffungswert (Wiederbeschaffungswert) 2 * i 10 Gebundenes Kapital (DM) Jahre R > 0 Mit Restwert: ww - R 2 + R R 10 Jahre ( AW (WBW) - RW ) + RW 2 * i

27 Kalkulatorische Wagnisse M Einzelwagnisse allgemeines Unternehmerrisiko Berücksichtigen die nicht versicherten, quantifizierbaren Einzelwagnisse als Kosten Anlagenwagnis (durch Fehlschätzungen der Nutzungsdauer von Anlagen) Beständewagnis (durch Gefahr, Schwund, Diebstahl) Beschaffungswagnis (durch Lieferverzögerungen, Lieferverweigerungen, Preiserhöhungen, Fehllieferungen...) Gewährleistungswagnis (wegen der Gefahr nachträglicher Garantieleistungen) Entwicklungswagnis (Wegen der Gefahr von Fehlleistungen) Ausschußwagnis (durch Nacharbeiten oder Ausschuß) Vertriebswagnis (durch Forderungsverluste und Währungsverluste)

28 Kalkulatorische Wagnisse M Risiken quantifizierbar nicht quantifizierbar versicherbar nicht versicherbar kalkulatorische Wagnisse allgemeines Unternehmerwagnis im Gewinnzuschlag versichert nicht versichert Einzelkosten als Wagnis Versicherungsprämie als Kosten Gemeinkosten Sonderkosten Kostenrechnung Kalkulation

29 Materialarten M Rohstoffe sind jene Stoffe, die den wesentlichen Bestandteil eines Produktes ausmachen - sie können diesem i.d.r. unmittelbar zugerechnet werden Hilfsstoffe sind ebenfalls Bestandteile eines Produktes, bestimmen jedoch nicht seinen Charakter. Hilfsstoffe sind i.d.r. Gemeinkosten Betriebsstoffe gehen überhaupt nicht in das Produkt ein, sondern dienen zum Betreiben der Betriebsmittel Quelle: Seicht [Kostenrechnung 1990], S. 95

30 Methoden zur Ermittlung des mengenmäßigen Materialverbrauchs M Inventurmethode (Befundrechnung) Anfangsbestand + Zugänge - Endbestand (lt. Inventur) = Verbrauch 2 3 Skontration (Fortschreibung) Retrograde Methode Anfangsbestand + Zugänge - Verbrauch (lt. Materialaufschreibung) = Sollendbestand - Istendbestand (lt. Inventur) = Schwund hergestellte/abgesetzte Menge x Stückliste/Rezeptur = Sollverbrauch

31 M Inventurmethode Es werden ausgehend vom Anfangsbestand lediglich die Zugänge auf Bestandskonten erfaßt. Der Materialverbrauch wird nicht sofort erfaßt. Zum Bilanzstichtag werden die tatsächlichen Bestände durch Inventur ermittelt und daraus die Ist- Verbräuche abgeleitet. Nachteile: Vorteile: - Verbrauch nur summarisch ermittelt - keine Zurechnung auf Kostenstellen / Kostenträger - körperliche Bestandsaufnahme (Inventur) ist aufwendig - gesamter Aufwand wird erfaßt (auch nicht-bestimmungsgemäßer Verbrauch) - einfaches und kostengünstiges Verfahren

32 M Skontration Die Skontration ist die genaueste aber aufwendigste Methode der Verbrauchserfassung. Alle Lagerabgänge werden belegmäßig mit Hilfe von Materialentnahmescheinen erfaßt. Die Skontration wird häufig bei hochwertigen Materialien angewandt. Vorteile: Nachteile: - Kenntnis des derzeitigen Buchbestandes einer jeden Materialart - direkte Zuordnung der Verbräuche auf Kostenträger bzw. Kostenstellen - Schwund ist durch Inventur zu erfassen - hoher Aufwand - aufwendige Lagerorganisation - Notwendigkeit einer Inventur zur Ermittlung der nicht-leistungsbedingten Lagerabgänge (Schwund)

33 M Retrograde Methode Die retrograde Methode ist eine einfache und schnell durchführbare Materialerfassungsmethode. Sie setzt voraus, daß die jeweils in ein Erzeugnis eingehenden Materialmengen bekannt und diese Informationen aus Stücklisten zu entnehmen sind. Vorteile: Nachteile: - einfaches, aber genaues Verfahren - Materialverbräuche sind dem Kostenträger eindeutig zurechenbar - das Verfahren ist kostengünstig - der nicht-bestimmungsgemäße Verbrauch (Schwund) ist nicht ohne weiteres erfaßbar - Mehr- oder Minderverbräuche sind in regelmäßigen Abständen zu erfassen und zu analysieren

34 Bewertungsmethoden in der Kostenrechnung M Methoden der Sammelbewertung 1.1 Durchschnittsbewertung nur aus Zugängen 1.2 Durchschnittsbewertung aus Zugängen und Anfangsbestand 1.3 Gleitende Durchschnittspreise 2 Besondere Sammelbewertungsmethoden 2.1 LIFO (Last In - First Out) 2.2 FIFO (First In - First Out) 2.3 HIFO (Highest In - First Out) 2.4 LOFO (Lowest In - First Out) 3 Festwertmethode 4 Marktpreise 4.1 Vergangenheitspreise 4.2 Tagespreise (Gegenwart) 4.3 Zukunftspreise (Wiederbeschaffung) Der Zweck der Rechnung bestimmt den Wertansatz!

35 M Formen des Arbeitsentgelts Gehälter Löhne Ergänzende Arbeitsentgelte z.b. 13. und 14. Monatsgehalt Entlohnungsformen produktionstechnische Bedeutung Zurechenbarkeit Zeitlohn Akkordlohn Prämienlohn Fertigungslohn Hilfslohn Nichtleistungslohn Einzelkostenlohn Gemeinkostenlohn Quelle: Zdrowomyslaw [Kostenrechnung 1995], S. 201 (modifiziert)

36 M Zusammensetzung der Arbeitskosten Leistungszeit Anwesenheitszeit Nichtanwesenheitszeit Sonderzahlungen Soziale Lasten Fertigungslohn Leistungslohn Nichtleistungslohn Lohnnebenkosten Einzelkosten Gemeinkosten

37 M Struktur der Fehlzeiten Ausmaß der Gesamtfehlzeiten (Angenommene Jahresdurchschnittszahl 12%) Betrieblicher Krankenstand ca. 6-7% Entschuldigte Fehlzeiten (Arztbesuche o.ä.) ca. 1,5% Unentschuldigte Fehlzeiten ca. 0,5% Gesetzlich geregelte Fehlzeiten (Schwangerschaften etc.) Kuren, Rehabilitationsmaßnahmen ca. 1% Medizinisch notwendig Motivational bedingter Absentismus nicht beeinflußbar beeinflußbar beeinflußbar, aber Gefahr des Edelabsentismus beeinflußbar ca. 2-3% nicht beeinflußbar nicht beeinflußbar

38 M Kostenstellenrechnung Sie dient der Verteilung der in einer Abrechnungsperiode angefallenen Gemeinkosten auf die Unternehmensbereiche, in denen sie angefallen sind. WO sind die Kosten angefallen? Die Kostenstellenrechnung ist das Bindeglied zwischen der Kostenarten- und der Kostenträgerrechnung Quelle: Wenz [Leistungsrechnung 1992], S. 232ff

39 Kostenstellenrechnung M Begriff Kostenstelle Ort der Kostenentstehung Betrieblicher Teilbereich, der kostenrechnerisch selbständig abgerechnet wird. Bildung der Kostenstellen nach Funktionsbereichen Verantwortungsbereichen Räumlichen Gesichtspunkten Abrechnungstechnischen Gesichtspunkten Leistungstechnischen Gesichtspunkten Aufgaben der Kostenstellenrechnung Verursachungsgerechte Zurechnung der Gemeinkosten auf die Stellen Darstellung der Leistungsbeziehungen der Kostenstellen untereinander Bildung von Kalkulationssätzen Abteilungsbezogene Wirtschaftlichkeitsrechnung

40 M Arten von Kostenstellen 1 Vorkostenstellen Endkostenstellen 2 Hilfskostenstellen Hilfskostenstellen Allgemeine Hilfskostenstellen Fertigungshilfsstellen Materialhilfsstellen Hauptkostenstellen Fertigungshauptstellen Verwaltungshilfsstellen Vertriebshilfsstellen Neben- und Ausgliederungsstellen 1 abrechnungstechnische Gesichtspunkte 2 leistungstechnische Gesichtspunkte Quelle: Schweitzer/Küpper, S. 130.

41 M Kostenstellenrechnung Kostenverteilung Gemeinkosten Kostenstelleneinzelkosten Kostenstellengemeinkosten Aufgabe: Kostenstellen: Hilfskostenstellen: die in der Abrechnungsperiode angefallenen Gemeinkosten zu erfassen, zu kontrollieren und die verursachungsgerechte Zurechnung auf die Kostenträger (Erzeugnisse) zu ermöglichen betriebliche Teilbereiche, die in der Kostenrechnung als selbständige Abrechnungsbereiche dienen. Die Bildung erfolgt häufig entsprechend dem Güterstrom: Lager -> Fertigung -> Verwaltung -> Vertrieb stehen nur in indirektem Zusammenhang mit der betrieblichen Leistungserstellung

42 M Prinzipien der Kostenstellenbildung Homogene Kostenverursachung Die Bezugsgrößen zusammengefaßter Funktionen sollen eine gleichartige bzw. proportionale Beziehung von variablen Kosten und erstellten Leistungen aufweisen. Abgegrenzte Verantwortungsbereiche Die Zuständigkeit und Weisungsbefugnis im Bereich einer Kostenstelle müssen eindeutig festgelegt sein. Eindeutige Zuordenbarkeit Die Differenzierung der Kostenstellen muß ein genaue Kontierung von Kostenbelegen gewährleisten. Wirtschaftlichkeit und Übersichtlichkeit Die Kostenstelleneinteilung darf nur so differenziert sein, daß eine Übersichtlichkeit gewahrt bleibt und das Verhältnis von Aufwand und Ertrag als sinnvoll anzusehen ist. Quelle: Milling [HWR 1993], Sp

43 Kriterienkatalog zur Kostenstellenbildung M Funktionale Gesichtspunkte: Räumliche Gesichtspunkte: Personelle Gesichtspunkte: Rechentechnische Gesichtspunkte: Sondergesichtspunkte: Abgrenzung nach - der Verrichtung - dem Fertigungsfluß - dem Automatisierungsgrad Abgrenzung nach - einrichtungstechnischen Aspekten - räumlicher Trennung Abgrenzung nach - der Verantwortung - der Kontrolle Abgrenzung nach - der Bezugsgröße - der Kostenerfassung - organisatorischen Gründen Abgrenzung nach - Wunsch des Unternehmers - Betriebsvergleichsmöglichkeiten - Kostenwertigkeit - Übereinstimmung zw. Kostenstelle und -träger

44 Zurechenbarkeit der Kosten M Zurechenbarkeit der Kosten Einzelkosten einem einzelnen Kalkulationsobjekt eindeutig (ohne Schlüsselung) zurechenbare Kosten Echte Gemeinkosten einem einzelnen Kalkulationsobjekt nicht eindeutig, sondern allenfalls anteilig (mittels Schlüsselung) anlastbare Kosten Mischkosten einem einzelnen Kalkulationsobjekt nicht zurechenbare Kosten, wohl aber der Objektgruppe (z.b. Produktgruppe). Auf Ebene des Produktes Gemeinkosten, auf Ebene der Produktgruppe Einzelkosten Unechte Gemeinkosten Einzelkosten, die aus Gründen der Wirtschaftlichkeit wie Gemeinkosten behandelt werden

45 Kostenverrechnung M Gesamtkosten Gemeinkosten = Stellenkosten (Kilger) Einzelkosten (sind direkt auf die Kostenträger zurechenbar) Kostenstellen- Einzelkosten Zurechenbarkeit: Verteilung direkt auf die einzelnen KST Kostenstellen- Gemeinkosten Verteilung geschlüsselt auf einzelne KST BAB Allg. KST Fertigungs- Hilfs-KST Fertigungs- Haupt-KST Verw. Material-KST -KST Vertr. -KST

46 M Durchführung der Kostenstellenrechnung mit Hilfe des Betriebsabrechnungsbogens (BAB) BAB Meistens als Tabelle, in der zeilenweise die Kostenarten und spaltenweise die Kostenstellen angeführt sind Vorgehensweise der Abrechnung 1. Verteilung der primären Gemeinkosten aus der KAR auf die Kostenstellen 2. Durchführung der innerbetrieblichen Leistungsverrechung 3. Bildung von Kalkulationssätzen 4. Kostenstellenweise Kostenkontrolle

47 Beispiel eines BAB M Kostenarten (Kostenträger- Gemeinkosten) (0) Kostenstellen Betrag (1) Art der Zurechnung auf die Kostenstellen d = direkt K S T/ E K s = Schlüsselung K S T/G K (2) Hilfskostenstellen (3) Allgemeine Kostenstelle (Energieversorgungsanlage) Fertigungs-Hilfskostenstelle Reparaturabteilung (4) Fertigungshauptkostenstellen Dreherei Galvanik Montage (5) (6) Hauptkostenstellen (7) (8) (9) Materialkostenstelle Verwaltungskostenstelle Vertriebskostenstelle (10) 1. Hilfs- und Betriebsmaterial 2. Hilfslöhne und Gehälter 3. Kalkulatorische Abschreibungen d (Entnahmescheine) d (Lohn-/Gehaltsabrg. d (Analgenkartei) Heizungskosten 600 s (Länge der installierten Heizkörper) Übrige Gemeinkosten s (unterschiedliche Schlüssel) Summe I Umlage der Kosten der Allgemeinen Kostenstelle s (installierte KWh)./ Summe II 9. Umlage der Hilfskostenstelle Reparaturabteilung d (Reparaturabrechnungen) / Summe III

48 Bezugsgrößen Maßgrößen der Kostenverursachung M Bezugsgrößen direkte Bezugsgrößen indirekte Bezugsgrößen Einproduktfall Mehrproduktfall Abgeleitet aus Bezugsgrößen anderer KST Abgeleitet aus Kostenartenbeträgen Abgeleitet aus Umsatz Produktmenge= Bezugsgröße Retrograd erfaßte Bezugsgrößen Unmittelbar erfaßte Bezugsgrößen Σ Deckung Bezugsgrößen Σ Lohn- und Gehaltskonten Σ Materialkosten Σ Herstellkosten des Umsatzes Bezugsbasis Arbeitsminuten Maschinenstunden Apparatestunden Begründung Personenarbeitszeiten zum Teil arbeitskräfteabhängige Maschinenarbeitszeit Trommelstunden Erfassung Zeiterfassung (BDE) Zeiterfassung (BDE) Zählautomaten

49 M Abgrenzung von Leistungen Leistungen außerbetriebliche Leistungen innerbetriebliche Leistungen abgesetzte Leistungen, z.b. verkaufte Fertigerzeugnisse Kundenleistungen absatzbestimmte Leistungen, z.b. unfertige und fertige Erzeugnisse auf Lager aktivierbare Leistungen, z.b. selbsterstellte Maschinen in der Periode der Entstehung verrechnet, z.b. selbsterzeugter Strom als Kosten zu verrechnende innerbetriebliche Leistungen ratenmäßig verrechnet, z.b. selbstausgeführte Großreparatur

50 Grundtypen innerbetrieblicher Leistungsverflechtung Typ 1 Einseitiger, einstufiger Leistungsprozeß an nur eine nachgelagerte KSt. M Typ 2 Einseitiger, einstufiger Leistungsprozeß an mehrere nachgelagerte KSt. Einseitiger, mehrstufiger Leistungsprozeß Typ 3 Typ 4 Wechselseitiger Leistungsprozeß

51 M Stufenleiterverfahren Das Stufenleiterverfahren berücksichtigt auch den Leistungsaustausch zwischen den Hilfskostenstellen. Die Leistungen, die die Hilfskostenstelle empfangen hat, die als erstes abgerechnet wird, bleiben unberücksichtigt. Die Reihenfolge der Abrechnung ist dabei jedoch so zu wählen, daß möglichst wenige innerbetriebliche Leistungen unberücksichtigt bleiben. (In unserem Beispiel wird die Reparaturabteilung zuerst umgelegt) Angabe siehe Folie Blockverfahren Reparaturkostenverrechnungssatz = Primäre Gemeinkosten Leistungsabgabe an die Hilfs- und Hauptkostenstellen = ATS h = 9,75 ATS/h Stromkostenverrechnungssatz = Primäre Gemeinkosten + Sekundäre Kosten der abgerechneten Hilfskostenstelle Leistungsabgabe an die Hilfs- und Hauptkostenstellen = = ATS ATS h 0,11 ATS/kWh

52 Simultanes Gleichungsverfahren (Mathematisches Verfahren) M Bei einem gegenseitigen Leistungsaustausch der Hilfskostenstellen ist eine genaue Abrechnung nur dann möglich, wenn die Kostenstellenverrechnungssätze simultan errechnet werden. Angabe siehe Folie Blockverfahren I II Stromversorgung Reparaturabteilung ATS q2 = q ATS q1 = q2 / * 20 I II q2 = q q2 = q q1 q1 = 0,1 ATS/kWh (Stromkostensatz) q2 = 10 ATS/h (Reparaturkostensatz)

53 M Kostenträgerrechnung In der Kostenträgerrechnung werden Kosten auf die betrieblichen Leistungen, durch die sie verursacht worden sind, verrechnet. WOFÜR sind die Kosten angefallen? Die Kostenträgerrechnung ist die letzte Stufe der Kostenrechnung. Quelle: Schulte [Controlling 1996], S. 461

54 Kostenträgerrechnung M Begriff Kostenträger Die betriebliche Leistung, die den Güter- und Diensteverzehr ausgelöst hat. Kostenträger können sein End- und Zwischenprodukte unverbundene Produkte und Kuppelprodukte absatzorientierte Produkte und innerbetriebliche Produkte materielle und immaterielle Produkte Aufgaben der Kostenträgerrechnung Ermittlung des Angebotspreises Ermittlung von Preisuntergrenzen Ermittlung interner Verrechnungspreise Bewertung von Lagerbeständen Ermittlung des Periodenerfolges

55 M Kostenträgerrechnung Kostenträgerzeitrechnung (Erfolgsrechnung) Periodenrechnung ermittelt die nach Leistungsarten gegliederten, in der Periode insgesamt angefallenen Kosten Kosten je Periode Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) Kalkulation, Stückrechnung ermittelt die Selbst- bzw. Herstellkosten der betrieblichen Leistungseinheiten Kosten je Einheit (Stück)

56 Kostenträgerstückrechnung M Kalkulationsarten -Plankalkulation Stückkostenermittlung auf der Grundlage geplanter Kosten, die i. d. R. für die gesamte Planungsperiode gültig ist und für jede Produktart detailliert erstellt wird. -Vorkalkulation ex-ante durchgeführte Stückkostenermittlung auf der Grundlage überschlägig geplanter Kosten, die sich auf spezielle Einzelaufträge bezieht - Zwischenkalkulation Nachkalkulation für unfertige Erzeugnisse bei Kostenträgern mit langer Produktionsdauer (z.b.: Anlagen und Schiffe) -Nachkalkulation Ermittlung der Istkosten für bestimmte Aufträge oder Einzelerzeugnisse zur stückbezogenen Kosten- und Erfolgskontrolle nach Abschluß der Produktion Quelle: Haberstock, S. 367f.

57 M Grundschema der Zuschlagskalkulation Fertigungsmaterialeinzelkosten Materialgemeinkosten Materialkosten Fertigungslohneinzelkosten Fertigungsgemeinkosten Sondereinzelkosten der Fertigung Fertigungskosten Herstellkosten Selbstkosten Verwaltungsgemeinkosten Vertriebsgemeinkosten Sondereinzelkosten des Vertriebs Quelle: Schweitzer/Küpper 1998, S. 176

58 M Maschinenstundensatz ohne Aufteilung der Maschinenkosten mit Aufteilung der Maschinenkosten Zuschlagsbasis Lohneinzelkosten Lohneinzelkosten Zuschlagsbasis Rest-Fertigungs-GK Zuschlagsbetrag Kalk. Abschreibung Zuschlagsbetrag (Rest-) Fertigungsgemeinkosten Kalk. Zinsen Instandhaltungskosten Raumkosten Maschinenkosten Werkzeugkosten Energiekosten

59 Beispiel einer Maschinensatzrechnung M Angaben: Anschaffungspreis DM Wiederbeschaffungspreis DM Wirtschaftliche Nutzungsdauer 8 Jahre Kalkulatorischer Zinssatz 8% p.a. Jährlicher Instandhaltungssatz 3% d. WBW Flächenbedarf 17 qm Raumkosten-Verrechnungssatz 0,04 DM/qm*Std. Elektrische Nennleistung 8,4 kw Auslastung d. elektr. Nennleistung 60% Kraftstrompreis 0,14 DM/kWh Werkzeugkosten 3,80 DM/Std. Restfertigungsgemeinkosten 5,70 DM/Std. Sollstunden pro Jahr Std. Kalkulation: DM/Std. Kalkulatorische Abschreibung / 8 / ,00 Kalkulatorische Zinsen * 0,08 / ,60 Instandhaltungskosten * 0,03 / ,20 Raumkosten 17 * 0,04 0,68 Stromkosten 8,4 * 0,6 * 0,14 0,71 Werkzeugkosten 3,80 Restfertigungsgemeinkosten 5,70 Maschinenstundensatz (FGK/Std.) 57,69