Steuerliche Gestaltungsoptionen bei einer Praxisübergabe an Familien angehörige

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1 Steuergestaltung Steuerliche Gestaltungsoptionen bei einer Praxisübergabe an Familien angehörige von Steuerberater Dr. Rolf Michels, Laufenberg Michels und Partner, Köln Die spätere Praxisübergabe an den eigenen Nachwuchs ist in vielen Familien ein Thema. Dieser Beitrag beschäftigt sich mit Modellen, wie eine Praxis im Familienverbund steuerlich möglichst günstig übertragen werden kann. Gerade hier ergeben sich immer wieder Gestaltungsmöglichkeiten, mit deren Hilfe einerseits steueroptimiert eine Praxis übertragen, andererseits aber auch das Interesse des Praxisübergebers an der eigenen lebenslangen Versorgung und auch die seines Ehegatten gewahrt werden kann. Praxis kann gegen oder Rente übertragen werden Überblick und Allgemeines Eine Praxis kann auf unterschiedliche Arten veräußert werden: zum einen selbstverständlich klassisch gegen die Zahlung eines sofort fälligen es. Es besteht aber auch die Möglichkeit, die Praxis gegen eine lebenslange Rente zu übertragen. Diese Rentenzahlungen können steuerlich einerseits unentgeltlich (als sogenannte ), andererseits ent geltlich (als entgeltliche wiederkehrende Leistungen) ausgestaltet werden. Die entgeltlichen Rentenzahlungen unterscheiden sich dann noch in zwei unter schiedliche Varianten abhängig von der Wahl der Besteuerung. Es ergeben sich somit folgende Alternativen, die im Folgenden erläutert werden: Veräußerung entgeltliche Rentenzahlungen Sofortbesteuerung Rentenzahlung setzt Leistung und Gegenleistung voraus Bei einer Rentenzahlung liegt vereinfacht gesagt eine entgeltliche Übertragung vor, wenn sich Leistung und Gegenleistung aus objektiver kaufmännischer Sicht in etwa entsprechen. Es sind daher umfangreiche Berechnungen erforderlich, um zu überprüfen, ob eine Übertragung gegen eine entgeltliche oder unentgeltliche Rente durchgeführt werden soll. Innerhalb eines Familien verbundes ergeben sich hieraus jedoch auch erhebliche Chancen, die gesamte Steuerbelastung innerhalb der Familie möglichst gering zu halten. Vermögensübertragung gegen Kommt man zum Ergebnis, dass eine Vermögensübertragung gegen vorliegt, ergeben sich hieraus folgende steuerliche Folgen: 16

2 Es liegt eine unentgeltliche Übertragung vor. Der Praxisveräußerer erzielt keinen Veräußerungsgewinn und der Praxiserwerber führt die Buchwerte der Praxis fort. Die laufenden Rentenzahlungen sind bei dem Veräußerer voll steuerpflichtig. Auf Ebene des Erwerbers sind die laufenden Rentenzahlungen als Sonderausgaben steuerlich abzugsfähig. Die Vermögensübertragung gegen ist an bestimmte Voraussetzungen geknüpft, die hier jedoch nicht näher betrachtet werden sollen. Bei einer Praxisübertragung auf die Abkömmlinge gegen eine lebenslange Leibrente zugunsten des veräußernden Elternteils oder dessen Ehegatten sind diese Voraussetzungen jedoch grundsätzlich erfüllt. Trotz des Begriffs unentgeltlich fließt in diesen Fällen gleichwohl stets Geld nämlich in Form der Renten. Nur steuerlich wird die Unentgeltlichkeit fingiert. Praxis kann an Abkömmlinge gegen Leibrente übertragen werden Übertragung gegen entgeltliche wiederkehrende Leistungen Gerade unter Angehörigen bieten sich Möglichkeiten, die Vermögensübertragung bewusst als entgeltliche Leistung durchzuführen (zum Beispiel durch die Vereinbarung einer Mindestzeitrente, die schädlich für eine unentgeltliche Übertragung ist). Steuerliche Folgen für den Praxisveräußerer Im Fall der entgeltlichen Rentenzahlungen erzielt der Praxisveräußerer einen steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn und er hat ein zwischen dem Ansatz der oder der Besteuerung entsprechend des eigentlichen Zuflusses des Geldes. Umgang mit Veräußerungsgewinn bei entgeltlicher Rentenzahlung : Entscheidet sich der Praxisveräußerer für die, profitiert er in der Regel von einem ermäßigten Steuersatz für Veräußerungen und hat Anrecht auf einen Freibetrag von bis zu Euro. Voraussetzung hierfür ist, dass er älter als 55 Jahre oder dauernd berufsunfähig ist. Als Veräußerungspreis gilt in diesem Fall ein fiktiver Rentenwert, bei dem die Rentenzahlungen mit einem bestimmten Faktor der von dem Alter des Rentenempfängers abhängt multipliziert werden. Der Freibetrag entfaltet jedoch nur bei einem Veräußerungsgewinn von maximal Euro steuerliche Wirkung. Außerdem muss der Übergeber jährlich einen sogenannten Ertragsanteil der Rentenzahlungen als Einnahme versteuern. Dieser Ertragsanteil ist ebenfalls abhängig vom Renteneintrittsdatum (zum Beispiel bei 65 Jahren 18 Prozent). Der Ertragsanteil berücksichtigt den Zinsanteil in der Rentenzahlung. Praxishinweis Zwar profitiert der Praxisveräußerer bei der von einem günstigen Steuersatz, er muss aber auch bereits Steuern auf den Veräußerungsgewinn zahlen, den er noch nicht voll erhalten hat. Hierdurch können sich Liquiditätsprobleme ergeben. : Wählt der Praxisveräußerer die Besteuerung nach Zuflüssen, erzielt er im Jahr der Veräußerung keinen steuerlichen Gewinn Zahnärzte 17

3 Ein Gewinn entsteht in diesem Fall erst, wenn das Eigenkapital der übertragenen Praxis verbraucht ist. Ab diesem Zeitpunkt muss er den Tilgungsanteil der jährlichen Zahlungen (jährliche Rentenzahlung abzüglich des oben genannten Ertragsanteils) als nachträgliche Betriebseinnahmen versteuern. Der Ertragsanteil der Zahlungen ist auch in diesem Fall bereits ab dem Zeitpunkt der Veräußerung zu versteuern. Praxisnachfolger kann abschreiben Verschiedene Veräußerungsvarianten Steuerliche Folgen für den Praxisnachfolger Der Praxisnachfolger schafft die Wirtschaftsgüter unabhängig von dem des Veräußerers an und kann seinen im Wege der Abschreibung steuerlich geltend machen. Die laufenden Zahlungen stellen bei ihm in Höhe des Ertragsanteils (vergleiche Folgen des Praxisveräußerers) laufende Betriebsausgaben dar. Fallbeispiel zum Vergleich der Gestaltungsmodelle Das folgende Fallbeispiel betrachtet die steuerlichen Auswirkungen der vier zuvor dargelegten Veräußerungsvarianten: 1. Zahlung eines sofort fälligen es 2. Übergabe gegen unentgeltliche Rentenzahlungen 3. Übergabe gegen entgeltliche Rentenzahlungen mit der 4. Übergabe gegen entgeltliche Rentenzahlungen mit der Beispiel Der 60-jährige Zahnarzt Dr. A plant, seine Einzelpraxis mit einem jährlichen laufenden Gewinn von Euro auf seinen Sohn Dr. B zu übertragen. Der Wert der Praxis einschließlich Goodwill beträgt Euro, der Buchwert Euro. Als Gegenleistung werden alternativ ins Auge gefasst: 1. ein sofort fälliger von Euro, 2. eine lebenslange Rente mit einem Rentenbarwert von Euro (in diesem Fall müsste die Rente aufgrund der Lebenserwartung des Dr. A jährlich etwa Euro betragen, wenn man eine fiktive Verzinsung von 5 Prozent unterstellt), 3. eine lebenslange Rente mit einem Rentenbarwert von etwa Euro mit einer Mindestzeit von 20 Jahren und einer Höchstlaufzeit von 25 Jahren (auch hier betrüge die Rente jährlich etwa Euro). Steuerliche Folgen Aufgrund der unterschiedlichen steuerlichen Behandlungen der jeweiligen Varianten ergeben sich die nachfolgend dargestellten Steuerbelastungen. Diese berücksichtigen jeweils die Tatsache, dass einige Zahlungen später bzw. über einen längeren Zeitraum zu leisten sind (sogenannte Abzinsung ). 18

4 Auswirkungen beim Vater Geldzuflüsse Steuerbelastungen Nettoverbleib: Auswirkungen beim Sohn Geldabflüsse Steuerentlastungen Nettoaufwand: Gegenüberstellung der Steuerentlastungen im Familienverbund Barwert Steuerbelastung Vater: Barwert Steuerentlastung Sohn: Summe Steuerentlastungen: unentgeltliche Übertragung Steuerentlastungen im Vergleich Fazit Während die Geldzu- und -abflüsse jedenfalls rein mathematisch in jedem Beispiel dieselben sind, unterscheiden sich die steuerlichen Auswirkungen und damit der Nettoverbleib bzw. der Nettoaufwand in den Varianten doch erheblich. Das Vermögen wird somit durch jede Variante von dem Sohn auf den Vater bzw. umgekehrt umgeschichtet. Strategische Umschichtung des Vermögens In dem Beispiel würde eine Veräußerung gegen eine jährliche Rente mit einer Mindest- oder Höchstzeit die höchste steuerliche Entlastung im Familienverbund bringen (nämlich Euro). Dem Vater verbleiben in diesem Beispiel jedoch nur Euro, die er nur ratenweise erhält, wohingegen er bei einem sofort gezahlten Euro erhält. Darüber hinaus muss er die sofort fällige Steuer in Höhe von etwa Euro sofort zahlen Zahnärzte 19

5 Diese Nachteile umgeht der Vater bei einem sofort fälligen im Gegenzug verliert der Familienverbund jedoch eine steuerliche Entlastung von Euro und der Sohn muss den ggfs. über eine Bank finanzieren. Hat man eine solche Gegenüberstellung entwickelt, müssen sich die beiden Parteien einigen, welche Gestaltung gewünscht ist und bei welcher Variante beide Parteien wirtschaftlich so gestellt werden, wie sie es selber und gegenseitig verantworten können. Unentgeltliche Übertragung ohne steuerliche Auswirkung Bei der unentgeltlichen Übertragung ist ersichtlich, dass sie mangels Geldzubzw. -abflüssen weder beim Vater noch beim Sohn eine steuerliche Belastung bzw. Entlastung bewirkt. Es kann somit weder im Familienverbund eine steuerliche Entlastung generiert noch Barvermögen umgeschichtet werden. Praxishinweis Bei den Überlegungen sollte auch beachtet werden, dass die Anlage eines sofort fälligen es im heutigen Kapitalmarkt entweder mit erheblichen Risiken verbunden ist oder nur eine geringe Rendite erzielt. Im Fall einer lebenslangen Rente erwirtschaftet jedoch der Sohn die Rendite, die (hoffentlich) sowohl vergleichsweise sicher als auch hoch sein wird. Schenkungsteuer und Erbschaftsteuer Durch die schenkweise Übertragung der Praxis lässt sich diese in der Regel schenkungsteuerfrei auf den Nachfolger übertragen. Generell gilt, dass die Übertragung einer Zahnarztpraxis im Regelfall zu einem erheblichen Teil (nämlich zu 85 Prozent) von der Erbschaft-/Schenkungsteuer befreit ist. Unter bestimmten Voraussetzungen kann sogar die vollständige Steuerfreiheit bewirkt werden. Da Kinder vom erbschaftsteuerlichen Freibetrag in Höhe von Euro profitieren, ist es so möglich, eine Praxis weitgehend schenkungsteuerfrei zu übertragen. Schenkung- und Erbschaftsteuer beachten Steuerberater und Rechtsanwalt frühzeitig einschalten In diesem Zusammenhang muss jedoch auch bei den Überlegungen einer (verbilligten) Praxisübergabe auf die Schenkung- bzw. Erbschaftsteuer eingegangen werden, da Schenkungen und Erbschaften, die von einer Person kommen und innerhalb eines Zehn-Jahres-Zeitraums geleistet wurden, zusammengefasst werden. Ein 65-jähriger Vater, der seine Praxis an sein Kind übergibt, das später auch Erbe sein soll, darf zwar hoffen, dass der Todesfall nicht innerhalb von zehn Jahren eintritt davon zwangsläufig ausgehen darf er aber nicht. Wird die Praxis jedoch gegen eine Einmalzahlung übertragen, so erhöht dieser das Barvermögen des zukünftigen Erblassers. Dieses Vermögen wird dann steuerlich ungünstiger auf die Erben übertragen als die Praxis als begünstigtes Vermögen. Damit dieses und weiteres Vermögen (zum Beispiel Aktien und Immobilien) möglichst steuergünstig übertragen werden können, gilt es, möglichst frühzeitig gemeinsam mit dem Steuerberater und gegebenenfalls einem Rechtsanwalt ein erbschaftsteuerliches und schenkungssteuerliches Gesamtkonzept zu erarbeiten, durch das sowohl testamentarisch das Vermögen eindeutig und gerecht verteilt, als auch steueroptimal unter Ausnutzung aller Freibeträge übertragen wird. 20