2/15. Unternehmung. Hauptbetrieb Nebenbetrieb Betriebsfremd Ausserordentlich. Hauptzweck/ Kernbereich. Profit Center innerhalb des Betriebs

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1 2/15 Unternehmung Betrieb Neutral Hauptbetrieb Nebenbetrieb Betriebsfremd Ausserordentlich Hauptzweck/ Kernbereich Profit Center innerhalb des Betriebs Nicht betriebstypisch, aber wiederkehrend Nicht wiederkehrend und wesentlich P Warenertrag P Geschäftsliegenschaft P Wohnliegenschaften P Erdbebenschäden P Warenaufwand P Personalaufwand P Mietaufwand P URE P Beteiligungen P Wertschriften P Nicht betriebsnotwendige Finanzanlagen P Steuern P Periodenfremde Ereignisse mit wesentlichem Betrag P Einmalige Veräusserungsgewinne

2 2/18 Buchführungs- und Rechnungslegungsvorschriften Allgemein gültige Vorschriften (OR 957) Diese Vorschriften sind anwendbar auf: P alle Einzelunternehmen und Personengesellschaften ab einem jährlichen Umsatzerlös von Fr P juristische Personen wie AG oder GmbH Zu den allgemeinen Vorschriften gehören: P die anzuwendenden Grundsätze ordnungsmässiger Buchführung und Rechnungslegung P Inhalt und Aufbau der im Geschäftsbericht enthaltenen Jahresrechnung, bestehend aus Bilanz, Erfolgsrechnung und Anhang P die Bewertung der Aktiven und Verbindlichkeiten Rechnungslegung für grössere Unternehmen (OR 961) Besondere Vorschriften gelten für Unternehmen, die zu einer ordentlichen Revision verpflichtet sind. Das sind grundsätzlich Unternehmen, die folgende Grössen überschreiten: Bilanzsumme 20 Mio., Umsatzerlös 40 Mio., 250 Vollzeitstellen Diese Unternehmen müssen zusätzlich: P als Teil der Jahresrechnung eine Geldflussrechnung erstellen P einen Lagebericht verfassen, der den vergangenen und künftig erwarteten Geschäftsverlauf und die wirtschaftliche Lage des Unternehmens darstellt Abschluss nach anerkanntem Standard (OR 962) Börsenkotierte Unternehmen müssen zusätzlich einen Abschluss nach einem anerkannten Standard zur Rechnungslegung erstellen. Bei nicht börsenkotierten Unternehmen können mindestens 20% der Gesellschafter einen solchen Abschluss verlangen. Der Abschluss soll ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finan zierungs- und Ertragslage der Unter nehmung vermitteln, die sogenannte True-and-Fair-View. Die Anforderungen an Buchführung und Rechnungslegung sind sehr hoch. Anerkannte Standards sind die Swiss GAAP FER, die IFRS und ausnahmsweise die US GAAP.

3 2/19 (1) Merkmale Obligationenrecht Swiss GAAP FER, IFRS und US GAAP Welche Unternehmungen müssen die Vorschriften anwenden? Alle buchführungspflichtigen Unternehmungen in der Schweiz. Diese Vorschriften sind hauptsächlich für börsenkotierte Gesellschaften anwendbar. Bei den anderen Unternehmen ist ein s olcher Abschluss auf Verlangen der Gesellschafter zu erstellen (zum Beispiel von Aktionären mit mindestens 20% des Grund kapitals). Welches ist der zentrale Grundsatz ordnungsmässiger Rechnungslegung? Wer steht im Zentrum der Betrachtungen, der Gläubiger oder der Investor? Welche stillen Reserven sind gestattet? Die Vorsicht ist der dominierende Grundsatz: Der Adressat des Geschäftsberichts soll sich darauf verlassen können, dass die wirtschaftliche Lage der Gesellschaft mindestens so gut ist, wie in der Jahresrechnung dargestellt. Der Gläubigerschutz hat Priorität: Ein Kreditgeber soll sich darauf verlassen können, dass es der Unternehmung wirtschaftlich mindestens so gut geht, wie in der Jahresrechnung dargestellt. Die korrekte Information der Eigentümer (der Aktionäre) ist zweitrangig. Die auf der Bilanzvorsicht basierenden Bewertungsvorschriften des Obligationenrechts ermöglichen die Bildung von stillen Willkürreserven (siehe nächstes Kapitel). Die Wahrheit ist der wichtigste Grundsatz. Der Abschluss soll ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens, Finanzierungs und Ertragslage der Unternehmung vermitteln (sogenannte True-and-Fair-View). Die Investoren (die Aktionäre) sollen über die wirtschaftliche Lage ihrer Unternehmung wahrheitsgetreu informiert werden. Es ist der Geschäftsleitung nicht erlaubt, willkürlich stille Reserven zu bilden.

4 2/19 (2) Standards zur Rechnungslegung Swiss GAAP FER Swiss Generally Accepted Accounting Principles, Fachempfehlungen zur Rechnungslegung P Die Swiss GAAP FER werden nur in der Schweiz angewandt. P Hauptstärke: Die Regeln sind kurz, bündig und allgemein verständlich formuliert. P Hauptschwäche: Die Regeln sind manchmal large und lassen zu viele alternative Methoden zu. P Dieses Regelwerk umfasst etwa 250 Seiten. IFRS International Financial Reporting Standards P Die IFRS sind weltweit in über 100 Ländern anerkannt. P Hauptstärke: Die IFRS sind ein umfassendes Regelwerk, das vor allem auf Regeln (Prinzipien, Grundsätzen) beruht. P Hauptschwäche: Der Umfang ist beträchtlich, was den Einsatz von (teuren) Spezialisten notwendig macht. P Dieses Regelwerk umfasst etwa Seiten. US GAAP United States Generally Accepted Accounting Principles P Die US GAAP werden hauptsächlich in den USA angewandt. P Hauptstärke: Die US GAAP sind meist sehr genau und lassen wenig Spielraum. P Hauptschwächen: Das Regelwerk ist umfangreich und kompliziert. Es enthält viele Einzelvorschriften und wenig allgemein gültige Regeln. P Dieses Regelwerk umfasst über Seiten.

5 2/20 Bewertungsvorschriften des Obligationenrechts Allgemeine Vorschriften Aktiven und Verbindlichkeiten sind in der Regel einzeln zu bewerten. Die Bewertung hat vorsichtig zu erfolgen, darf aber die zuverlässige Beurteilung der wirtschaftlichen Lage nicht verhindern. Die Aktiven dürfen höchstens zu Anschaffungs oder Herstellungskosten bewertet werden. Nutzungs und altersbedingte sowie anderweitige Wertverluste müssen durch Abschreibungen bzw. Wertberichtigungen berücksichtigt werden. Verbindlichkeiten werden zum Nennwert bilanziert. Die Rückstellungen müssen mindestens so hoch sein wie der erwartete Mittelabfluss. Vorschriften für ausgewählte Aktiven Aktiven mit Börsenkurs (zum Beispiel Wertschriften oder Edelmetalle) dürfen zum Kurs am Bilanzstichtag bewertet werden, auch wenn dieser über dem Anschaffungswert liegt. Vorräte dürfen grundsätzlich höchstens zu Anschaffungs oder Herstellungskosten bewertet werden. Wenn ihr Wert am Bilanzstichtag unter den Nettoveräusserungswert sinkt, so muss dieser tiefere Wert eingesetzt werden.

6 2/21 (1) Bewertungsgrundsätze Vorsicht Prudence Wahrheit True and Fair View Fortführung Going Concern Stetigkeit Consistency Das Vorsichtsprinzip verlangt, dass sich die Unternehmung gegenüber anderen nicht reicher und im Zweifel ärmer darstellen soll, als sie in Wirklichkeit ist. Die Aktiven und Erträge sind deshalb eher zu tief, die Verbindlichkeiten und Aufwände eher zu hoch anzusetzen. Die Bewertung soll ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild abgeben. Sie entspricht entweder den Tatsachen oder basiert auf vernünftigen, willkürfreien Schätzungen. Die Bewertung der Aktiven und Verbindlichkeiten soll normalerweise unter Annahme der Weiterführung der Unternehmenstätigkeit erfolgen. Die Stetigkeit in Darstellung und Bewertung bedeutet, dass die einmal gewählten Darstellungsformen und Bewertungsgrundsätze über die Jahre hinweg beibehalten werden sollen.

7 2/21 (2) Das Vorsichtsprinzip lässt sich durch drei Grundsätze verdeutlichen: Vorsichtsprinzip Realisationsprinzip Realization Rule Gewinne dürfen erst ausgewiesen werden, wenn sie durch Verkauf erzielt worden sind. Beispiel: Die Vorräte dürfen nicht schon zu Verkaufspreisen bilanziert werden, sondern höchstens zu Anschaffungs bzw. Herstellkosten. Niederstwertprinzip Lower of Cost or Market Von mehreren für die Bewertung zur Verfügung stehenden Werten muss der niedrigste genommen werden. Beispiel: Bei den Vorräten müssen die Anschaffungs bzw. Herstellkosten mit dem Nettoveräusserungswert verglichen werden. Der niedere von beiden Werten ist für die Bilanzierung massgeblich. Imparitätsprinzip Unequal Treatment Gewinne dürfen erst ausgewiesen werden, wenn sie durch Verkauf erzielt worden sind (= Realisationsprinzip); Verluste müssen dagegen schon gezeigt werden, wenn deren Eintritt möglich ist. Beispiel: Steigt der Wert der Vorräte am Bilanzstichtag über die Anschaffungs bzw. Herstellkosten (= unrealisierter Gewinn), darf nicht aufgewertet werden; sinkt der Wert unter den Nettoveräusserungswert (= unrealisierter Verlust), muss abgewertet werden.

8 2/22 Adressaten Externe Externe Rechnungen sind zur Information Dritter (vor allem der Aktionäre und der Steuerbehörden) bestimmt. Sie zeigen in der Regel nicht die wahre Vermögens und Ertragslage. Interne Interne Rechnungen sind als Entscheidungsgrundlage sowie als Kontrollinstrument für die Unternehmungsleitung bestimmt. Sie sind nach True-and-Fair-View erstellt und geben die wirklichen Werte wieder (so weit dies überhaupt möglich ist). Handelsbilanz Sie wird nach den Bewertungsvorschriften des Obligationenrechts erstellt und richtet sich hauptsächlich an die Aktionäre. Eine Unterbewertung von Aktiven bzw. Überbewertung von Verbindlichkeiten ist gestattet und in der Praxis verbreitet. Steuerbilanz Grundsätzlich ist die Handelsbilanz massgeblich für die Erstellung der Steuerbilanz; jedoch müssen die zusätzlichen Bewertungsvorschriften des Steuerrechts berücksichtigt werden. In der Praxis von KMUs sind Handels und Steuerbilanz oft identisch.

9 2/30 Bildung von stillen Reserven Unterbewertung von Aktiven P Kassabestände in fremder Währung: Umrechnungskurs zu tief Betriebsaufwand/Kasse P Wertschriften: Bilanzierung unter den aktuellen Börsenkursen Wertschriftenaufwand/ Wertschriftenbestand P Debitoren in Schweizer Franken: Delkredere höher als das tatsächliche Risiko Debitorenverluste/Delkredere P Debitoren in fremder Währung: Umrechnungskurs zu tief Warenertrag/Debitoren P Warenvorräte: Bilanzierung unter dem Einstandswert Warenaufwand/Warenvorrat P Mobiliar, Maschinen, Fahrzeuge: Abschreibungen höher als der tatsächliche Wertverzehr Abschreibungen/Mobilien P Liegenschaften: zu viel abschreiben oder bei steigendem Marktwert den Anschaffungswert in der Bilanz belassen. Immobilienaufwand/Immobilien, oder die stillen Reserven entstehen ohne Buchungssatz. Überbewertung von Fremdkapital P Kreditoren und andere Verbindlichkeiten in fremder Währung: Umrechnungskurse zu hoch Warenaufwand/Kreditoren P Rückstellungen: mehr Rückstellungen als nötig Garantieaufwand/Rückstellungen

10 2/31 Der Bestand an stillen Reserven Das ist die Differenz zwischen externem und internem Eigenkapital. Weil in der externen Bilanz die Aktiven unterbewertet und das Fremdkapital überbewertet werden, ist das Eigenkapital in der externen Bilanz tiefer als in der internen Bilanz. Die Differenz wird deshalb als stille Reserven bezeichnet, weil dieser Teil des Eigenkapitals für die Leser der externen Bilanz nicht sichtbar ist. Die Bildung von stillen Reserven Der Bestand an stillen Reserven nimmt zu. Der Bestand an stillen Reserven wird erhöht, wenn in einer Periode mehr Aufwand oder weniger Ertrag gebucht wird, als betriebswirtschaftlich richtig ist. P Es wird zu viel abgeschrieben, womit die Unterbewertung der Aktiven zunimmt. P Es werden zu viele Rückstellungen gebildet, womit die Überbewertung des Fremdkapitals steigt. Durch die Bildung stiller Reserven wird der Gewinn tiefer ausgewiesen, als es der Wirklichkeit entspricht. Die Auflösung von stillen Reserven Der Bestand an stillen Reserven nimmt ab. Früher gebildete Bestände an stillen Reserven können wieder aufgelöst werden, wenn in einer Periode weniger Aufwand oder mehr Ertrag gebucht wird, als betriebswirtschaftlich richtig ist. P Es wird zu wenig abgeschrieben, womit die Unterbewertung der Aktiven abnimmt. P Es werden zu wenig Rückstellungen gebildet, womit sich die Überbewertung des Fremdkapitals verkleinert. Durch die Auflösung stiller Reserven wird der Gewinn höher ausgewiesen, als es der Wirklichkeit entspricht.

11 2/32 (1) Stille Reserven Zwangsreserven Zwangsreserven entstehen ohne Zutun der Geschäftsleitung automatisch durch Wertsteigerungen, die wegen der gesetzlichen Höchstbewertungsvorschriften für die Aktiven nicht ausgewiesen werden dürfen. P Ein Grundstück darf höchstens zum Anschaffungswert bewertet werden, auch wenn der Marktwert höher liegt. P Eine nicht börsenkotierte Beteiligung darf höchstens zum Anschaffungswert bilanziert werden, auch wenn die Beteiligung im Wert steigt. Willkürreserven Willkürreserven (auch Absichts oder Verwaltungsreserven genannt) werden von der Geschäftsleitung bewusst gebildet, in der Absicht, den Vermögens und Erfolgsausweis zu beeinflussen. P Die Warenvorräte werden um den steuerlich erlaubten Drittel unter dem Einstandswert bilanziert. P Die Rückstellungen werden bewusst höher ausgewiesen, als betriebswirtschaftlich korrekt wäre.

12 2/32 (2) Nach Obligationenrecht erlaubte stille Reserven Nach Steuerrecht anerkannt Nach Obligationenrecht dürfen im Prinzip beliebig viele stille Reserven gebildet werden. Viele stille Reserven werden auch von den Steuergesetzen anerkannt. P Die Warenvorräte dürfen um einen Drittel unterbewertet werden. P Das Delkredere darf pauschal festgesetzt werden (5% auf inländischen Forderungen, 10% auf ausländischen). Nach Steuerrecht nicht anerkannt Einige vom Obligationenrecht erlaubte stille Reserven sind von den Steuergesetzen nicht zugelassen und werden von den Steuerbehörden aufgerechnet. Damit sollen angemessene Steuereinnahmen gewährleistet werden. P Betriebswirtschaftlich nicht begründbare Rückstellungen werden steuerlich nicht anerkannt. P Überhöhte Abschreibungen werden aufgerechnet (von Kanton zu Kanton verschieden). n Beispiel Anschaffungswert einer Sachanlage 100 Kalkulatorische (= betriebswirtschaftlich richtige) Abschreibung 15 Steuerlich anerkannte (zugelassene) Abschreibung 20 Buchmässige Abschreibung 50 Handelsrechtlich erlaubte, aber steuerlich nicht anerkannte stille Reserven (50 20) 30 + Handelsrechtlich erlaubte und steuerlich zugelassene stille Reserven (20 15) 5 = Gesamtbetrag an stillen Reserven (50 15) 35