Abgabenordnung/ Finanzgerichtsordnung

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1 Abgabenordnung/ Finanzgerichtsordnung

2 3. Teil: Korrektur von Verwaltungsakten A. Einführung B. Berichtigung offenbarer Unrichtigkeiten C. Rücknahme und Widerruf sonstiger Verwaltungsakte D. Aufhebung oder Änderung von Steuerbescheiden

3 A. Einführung I. Überblick II. System der Korrekturvorschriften III. Umfang der Berichtigungen IV. Vertrauensschutz

4 B. Berichtigung offenbarer Unrichtigkeiten I. Voraussetzungen II. Rechtsfolgen

5 C. Rücknahme und Widerruf sonstiger Verwaltungsakte I. Überblick II. Rechtswidrige Verwaltungsakte III. Rechtmäßige Verwaltungsakte

6 D. Aufhebung und Änderung von Steuerbescheiden I. Überblick II. Änderung im Einvernehmen mit dem Steuerpflichtigen III. Änderung wegen neuer Tatsachen IV. Widerstreitende Steuerfestsetzungen V. Änderung von Folgebescheiden VI. Änderung bei rückwirkenden Ereignissen

7 A. Einführung I. Überblick (1) Bindungswirkung (mit Bekanntgabe) eines wirksamen Verwaltungsakts solange und soweit er nicht aufgehoben oder geändert wird ( 124(2) AO) Unanfechtbarkeit (formelle Bestandskraft) liegt vor, wenn die Einspruchsfrist abgelaufen ist Unanfechtbarkeit bedeutet nicht gleichzeitig, dass ein Verwaltungsakt unabänderbar ist Durchbrechung der materiellen Bestandskraft mit Anwendung einer Berichtigungsvorschrift innerhalb der Festsetzungsfrist

8 A. Einführung I. Überblick (2) Fehler mit Unwirksamkeit Fehler mit Wirksamkeit Bekanntgabefehler Nichtigkeitsfehler Verfahrensfehler materielle Fehler heilbar 126 AO nicht heilbar

9 A. Einführung II. System der Korrekturvorschriften ( 172 (1) Nr. 2d AO) Steuerbescheide und gleichartige Verwaltungsakte Sonstige Verwaltungsakte 129 AO Offenbare Unrichtigkeit 164, 165 AO 130,131 AO AO: 172, 173, 174, 175, 175a AO sonstige: 10d EStG, 35b GewStG

10 A. Einführung III. Umfang der Berichtigung Bei den Berichtigungsvorschriften handelt es sich grds. um sog. Punktberichtigungen (= Änderung im gesetzl. Umfang) Ausnahme: 164 (2) AO Vorbehalt der Nachprüfung Insbesondere die Korrektur von rechtsfehlerhaften Entscheidungen kommt regelmäßig nicht in Betracht Bei Änderung nach einer Berichtigungsvorschrift sind anderweitige Fehler (ohne Berichtigungsvorschrift) ggf. nach 177 AO gegenzurechnen

11 A. Einführung IV. Vertrauensschutz ( 176 AO) Keine rückwirkende Änderung zuungunsten des Steuerpflichtigen bei Änderung der Rechtsauffassung Voraussetzung: bestandskräftige Steuerfestsetzung Bei erstmaliger Steuerfestsetzung greift 176 AO nicht

12 B. Berichtigung offenbarer Unrichtigkeiten I. Voraussetzungen Schreibfehler, Rechenfehler oder ähnliche Unrichtigkeiten Offenbarer Fehler (= ohne Mühe sofort erkennbar; auch aus dem Akteninhalt heraus) Beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen (= Fehler vom Finanzamt oder vom Finanzamt übernommene Fehler) => Mechanisches Versehen (Übertragungsfehler) => Kein rechtlicher Irrtum

13 B. Berichtigung offenbarer Unrichtigkeiten II. Rechtsfolgen Nur die Unrichtigkeit selbst darf berichtigt werden (Punktberichtigung) Alle weiteren Fehler bedürfen einer eigenen Berichtigungsvorschrift Berichtigungszwang bei berechtigtem Interesse des Steuerpflichtigen trotz Formulierung als Ermessensvorschrift Bei Änderung zuungunsten besteht ebenfalls Berichtigungspflicht aufgrund Gleichmäßigkeit der Besteuerung

14 C. Rücknahme und Widerruf sonstiger VA I. Überblick Rechtswidrig ( 130 AO) Rechtmäßig ( 131 AO) Mit Wirkung für Zukunft oder Vergangenheit Mit Wirkung für Zukunft begünstigend nicht begünstigend erschwerte Bedingungen ohne Einschränkung (Vertrauensschutz)

15 C. Rücknahme und Widerruf sonstiger VA II. Rechtswidrige Verwaltungsakte (1) ( 130 AO) Im Zeitpunkt ihrer Bekanntgabe liegt ein Verstoß gegen gesetzliche Bestimmungen vor oder Für deren Erlass die Rechtsgrundlage fehlt oder Beruhen auf fehlerhafter Ermessensausübung Bei belastenden Verwaltungsakten besteht keine zeitliche Einschränkung Bei begünstigenden Verwaltungsakten ist grds. eine Jahresfrist zu beachten ( 130 (3) AO; Ausnahme: arglistige Täuschung 130 (2) Nr. 2 AO)

16 C. Rücknahme und Widerruf sonstiger VA II. Rechtswidrige Verwaltungsakte (2) ( 130 (2) AO) Voraussetzungen für Rücknahme eines begünstigenden VA: Erlass durch sachlich unzuständige Behörde (praktisch ohne Bedeutung) Vorliegen unlauterer Mittel (arglistige Täuschung, Drohung, Bestechung) Vorliegen unrichtiger oder unvollständiger Angaben (Verschulden ist ohne Bedeutung) Steuerpflichtiger hat Kenntnis von der Rechtswidrigkeit bzw. Unkenntnis darüber infolge grober Fahrlässigkeit

17 C. Rücknahme und Widerruf sonstiger VA III. Rechtmäßiger Verwaltungsakt (1) ( 131 AO) Im Zeitpunkt der Bekanntgabe fehlerfrei Aufgrund von Vertrauensschutz Widerruf nur bei Ermessensentscheidungen denkbar und bei sog. Dauersachverhalten Widerruf eines begünstigenden Verwaltungsaktes kann nur innerhalb einer Jahresfrist erfolgen ( 131 (2) S. 2 AO)

18 C. Rücknahme und Widerruf sonstiger VA III. Rechtmäßige Verwaltungsakte (2) ( 131 (2) AO) Voraussetzungen für Widerruf eines begünstigenden VA: Verwaltungsakt stand unter dem Vorbehalt des Widerrufs Verwaltungsakt enthielt eine Auflage, die nicht erfüllt wurde (Verschulden ist unerheblich) Änderung der tatsächlichen Verhältnisse nach Erlass Beispiele: Gewährung einer Stundung vom bis /Erlass Am wird ein Sparguthaben bekannt Am erbt der Stpfl. einen größeren Geldbetrag

19 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden I. Überblick Mit Ablauf der Einspruchsfrist wird ein StBescheid formell bestandskräftig, er kann nicht mehr mit Rechtsbehelf angefochten werden Steht der StBescheid nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ( 164 AO) und ist nicht vorläufig ( 165 AO), kann er nur noch geändert werden, soweit eine Berichtigungsvorschrift vorliegt

20 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden II. Änderung im Einvernehmen mit dem Steuerpflichtigen ( 172 AO) Änderung soweit der Steuerpflichtige zustimmt oder seinem Antrag der Sache nach entsprochen wird Änderung zugunsten des Steuerpflichtigen nur bei Einvernehmen innerhalb der Einspruchsfrist, Änderung dann auch nach Einspruchsfrist möglich => Antrag auf schlichte Änderung => Wahlrecht des Steuerpflichtigen innerhalb der Einspruchsfrist zwischen Einspruch und Antrag auf schlichte Änderung

21 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden II. Änderung im Einvernehmen mit dem Stpflichtigen (2) Gegenüberstellung Einspruch Form Schriftlich Formfrei Schlichte Änderung Überprüfung Vollumfänglich Punktuell, aber 177 Antragserweiterung Ja, jederzeit Innerhalb der Einspruchsfrist Verböserung Ja Nein Aussetzung der Vollziehung Ja Nein, aber Stundung Erledigung Entscheidung/ Abhilfe Berichtigungsbescheid Weiteres Verfahren Klageverfahren Einspruchsverfahren

22 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden III. Änderung wegen neuer Tatsachen ( 173 AO) Änderung von Steuerbescheiden aufgrund dem Finanzamt nachträglich bekannt gewordener Tatsachen Zuungunsten des Steuerpflichtigen grds. jederzeit möglich Zugunsten des Steuerpflichtigen, wenn kein grobes Verschulden (Vorsatz oder grobe Fahrlässigkeit) am nachträglichen Bekanntwerden vorliegt Beachte: Änderungssperre nach einer Außenprüfung

23 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden IV. Widerstreitende Steuerfestsetzungen ( 174 AO) 1. Überblick Mehrfache Berücksichtigung zuungunsten Mehrfache Berücksichtigung zugunsten Nichtberücksichtigung in erkennbarer Absicht Änderung aufgrund eines Rechtsbehelfs oder Antrags Abs. 1 Abs. 2 Abs. 3 Abs. 4

24 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden IV. Widerstreitende Steuerfestsetzungen ( 174 AO) 2. Mehrfache Berücksichtigung zuungunsten (1) Ein bestimmter Sachverhalt wird mehrfach zuungunsten berücksichtigt, obwohl er nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen In mehreren Veranlagungszeiträumen eines Steuerpflichtigen oder Bei verschiedenen Steuerpflichtigen oder In Verwaltungsakten verschiedener Finanzämter => Aufhebung oder Änderung nur auf Antrag

25 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden IV. Widerstreitende Steuerfestsetzungen ( 174 AO) 2. Mehrfache Berücksichtigung zuungunsten (2) Wird der Antrag fälschlich gegen den rechtmäßigen Steuerbescheid gestellt, ist der Antrag allgemein als Antrag auf Beseitigung der widerstreitenden Steuerfestsetzung zu behandeln Ist die Festsetzungsfrist für die fehlerhafte Steuerfestsetzung bereits abgelaufen, so kann der Antrag noch bis zum Ablauf eines Jahres gestellt werden, nachdem der letzte der betroffenen Bescheide unanfechtbar geworden sind

26 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden IV. Widerstreitende Steuerfestsetzungen ( 174 AO) 3. Mehrfache Berücksichtigung zugunsten Änderung durch das Finanzamt auch ohne Antrag des Steuerpflichtigen Die mehrfache Berücksichtigung muss jedoch auf einen Antrag oder eine Erklärung des Steuerpflichtigen zurückzuführen sein = objektiv unrichtige Sachverhaltsdarstellung Verschulden des Steuerpflichtigen ist ohne Bedeutung

27 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden IV. Widerstreitende Steuerfestsetzungen ( 174 AO) 4. Nichtberücksichtigung in erkennbarer Annahme (1) Ein Sachverhalt wird in einem Steuerbescheid nicht berücksichtigt in der erkennbaren Annahme, dass er in einem anderen Steuerbescheid zu berücksichtigen sei Änderung des Steuerbescheids, wenn sich diese Annahme später als unrichtig erweist

28 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden IV. Widerstreitende Steuerfestsetzungen ( 174 AO) 4. Nichtberücksichtigung in erkennbarer Annahme (2) Erkennbarkeit ist gegeben, wenn der Steuerpflichtige auch ohne entsprechenden Hinweis aus dem gesamten Sachverhaltsablauf die Annahme des Finanzamts erkennen konnte Die Änderung ist zulässig bis zum Ablauf der für die andere Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist

29 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden IV. Widerstreitende Steuerfestsetzungen ( 174 AO) 5. Änderung aufgrund eines Rechtsbehelfs oder Antrags (1) Ist aufgrund fehlerhafter Beurteilung eines Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen und wird dieser auf Antrag des Steuerpflichtigen zu seinen Gunsten geändert, Sodass eine andere Steuerfestsetzung nicht mehr folgerichtig ist, dann kann das Finanzamt aus dem strittigen Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheides (ungeachtet der Bestandskraft) die richtigen steuerlichen Folgen ziehen Innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder Änderung

30 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden IV. Widerstreitende Steuerfestsetzungen ( 174 AO) 5. Anderweitige Änderung durch Antrag des Steuerpflichtigen (2) Beispiel: Der Steuerpflichtige veräußert seinen Betrieb zum Das Finanzamt setzt den Veräußerungsgewinn erst in 2014 an, da hier erst der Kaufpreis gezahlt wurde. Aufgrund des Einspruchs wird der ESt-Bescheid für 2014 geändert => Änderung des Bescheids für 2013 aufgrund 174 (4) AO

31 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden V. Änderung von Folgebescheiden ( 175 (1) Nr. 1 AO) 1. Bedeutung und Voraussetzung (1) Wird ein bindender Grundlagenbescheid ( 171 (10) A0) erlassen, aufgehoben oder geändert, so ist der Folgebescheid anzupassen Grundlagenbescheide sind Feststellungsbescheide (z.b. Einheitswertbescheide, Gewinnfeststellungsbescheide), Steuermessbescheide oder aber sonstige Verwaltungsakte ( z.b. Stundungsbescheid für Zinsbescheid) Der Anlass der Änderung ist unerheblich

32 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden V. Änderung von Folgebescheiden ( 175 (1) Nr. 1 AO) 1. Bedeutung und Voraussetzung (2) Einspruch ist gegen den Grundlagenbescheid, nicht gegen den Folgebescheid zulässig ( 351 (2) AO) Kein Grundlagenbescheid ist der ESt-Bescheid oder der Gewinnfeststellungsbescheid für die Gewerbesteuer (hier gilt die Sonderregelung des 35b GewStG)

33 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden V. Änderung von Folgebescheiden ( 175 (1) Nr. 1 AO) 2. Rechtsfolgen (1) Der Folgebescheid ist nur insoweit zu ändern, wie dies der Grundlagenbescheid vorsieht Ggf. Kompensation nach 177 AO Der Folgebescheid ist auch dann zu ändern, wenn der Grundlagenbescheid bereits bei Erlass eines früheren Steuerbescheids hätte berücksichtigt werden können

34 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden V. Änderung von Folgebescheiden ( 175 (1) Nr. 1 AO) 2. Rechtsfolgen (2) Die Änderung des Grundlagenbescheids stellt eine Ablaufhemmung hinsichtlich der Festsetzungsfrist dar ( 171 (10) AO) Die Festsetzungsfrist endet erst zwei Jahre nach Bekanntgabe des Grundlagenbescheids Die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung eines Grundlagenbescheids steht der Änderung des Grundlagenbescheids gleich => Ablaufhemmung für die Festsetzungsfrist des Folgebescheids auch ohne sachliche Änderung des Grundlagenbescheids

35 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden VI. Änderung bei rückwirkenden Ereignissen ( 175 (1) Nr. 2 AO) 1. Überblick Steuerbescheide sind zu berichtigen, soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkungen für die Vergangenheit hat Im Gegensatz zu 173 AO (nachträgliches Bekanntwerden) war der ursprüngliche Bescheid rechtmäßig Nach Erlass tritt ein bestimmter Sachverhalt neu ein Das Ereignis muss den ursprünglichen Sachverhalt selbst verändern

36 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden VI. Änderung bei rückwirkenden Ereignissen 2. Voraussetzungen und Rechtsfolgen (1) Das Ereignis tritt nach Ergehen des ursprünglichen, materiell-rechtlich zutreffenden Steuerbescheids ein Und konnte daher nicht bereits bei dessen Erlass berücksichtigt werden Ereignis = jeder Umstand, der nach dem Gesetz den Steueranspruch beeinflusst

37 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden VI. Änderung bei rückwirkenden Ereignissen 2. Voraussetzungen und Rechtsfolgen (2) Der geänderte Sachverhalt muss eine andere rechtliche Beurteilung erfahren als vorher Einzelsteuergesetze haben Vorrang (z.b. 11 EStG, 17 UStG) Neubeginn der Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem das Ereignis eintritt ( 175 (1) S. 2 AO)

38 D. Aufhebung oder Änderung von StBescheiden VI. Änderung bei rückwirkenden Ereignissen 3. Typische Anwendungsfälle Herstellung des Bilanzzusammenhangs Rückgängigmachung von Rechtsgeschäften Widerruf der Einzelveranlagung oder der Zusammenveranlagung von Ehegatten Längerfristige Voraussetzungen für Steuervergünstigung nicht erfüllt Uneinbringlichkeit einer Kaufpreisforderung bei einer Geschäftsveräußerung im Rahmen der Sofortversteuerung nach 16 EStG

39 4. Teil: Festsetzungsverjährung A. Überblick B. Berechnung der Festsetzungsfrist C. Besonderheiten

40 A. Überblick I. Begriff und Bedeutung II. Rechtsfolgen III. Fristwahrung

41 B. Berechnung der Festsetzungsfrist I. Beginn II. Dauer III. Grundsätzliches Ende IV. Ablaufhemmungen

42 IV. Ablaufhemmungen 1. Überblick 2. Offenbare Unrichtigkeiten 3. Antrag des Steuerpflichtigen 4. Außenprüfung 5. Steuerhinterziehung oder leichtfertige Verkürzung 6. Vorläufige Steuerfestsetzung 7. Anzeige durch den Steuerpflichtigen 8. Grundlagenbescheide 9. Unwirksame Steuerfestsetzung 10. Widerstreitende Steuerfestsetzungen

43 C. Besonderheiten I. Feststellungsverjährung II. Weitere Besonderheiten

44 A. Überblick I. Begriff und Bedeutung Nach Ablauf der Festsetzungsfrist sind die erstmalige Steuerfestsetzung sowie deren Aufhebung oder Änderung nicht mehr zulässig ( 169 (1) S. 1 AO) Zeitliche Einschränkung der Möglichkeit der Steuerfestsetzung Nicht festgesetzte Ansprüche erlöschen mit Ablauf der Festsetzungsfrist ( 47 AO) Mit Eintritt der Verjährung gehen Rechtsfrieden und Rechtssicherheit einer materiell zutreffenden Steuer vor Gilt für alle Steuerfestsetzungen sowie für gleichgestellte Verwaltungsakte; grds. nicht für sonstige VA ( 1 (3) AO)

45 A. Überblick II. Rechtsfolgen Erlöschen des Steueranspruchs ( 47 AO) Gleichwohl sind die nach Ablauf der Festsetzungsverjährung erlassenen Steuerbescheide wirksam und nicht nichtig Die Bescheide müssen durch Einspruch angefochten werden, damit die Steuerfestsetzung nicht bestandskräftig wird Die Zahlungsverpflichtung entfällt mit Aufhebung des Steuerbescheids Bei vorbeugender Zahlung durch den Steuerpflichtigen hat dieser einen Erstattungsanspruch ggü. der Behörde ( 37 (2) AO)

46 A. Überblick III. Fristwahrung Die Festsetzungsfrist ist gewahrt, wenn der Steuerbescheid den Bereich der Finanzbehörde vor Ablauf der Frist verlässt D.h. die Einleitung der Bekanntgabe (= Aufgabe zur Post) ist ausreichend ( 169 (1) S. 3 AO) Voraussetzung: Zugang beim Empfänger! Die Finanzverwaltung hat eine entsprechende Beweisvorsorge (i.d.r. Bekanntgabe mit Zustellungsurkunde) zu treffen Bei Steuermessbescheiden wir die Frist nicht durch Absendung der Mitteilung an die Gemeinde gewahrt ( 184 (3) AO); die fristgerechte Absendung an den Steuerpflichtigen ist Aufgabe der Gemeinde

47 B. Berechnung der Festsetzungsfrist I. Beginn (1) Beginn der Festsetzungsfrist Grundsatz 170 (1) AO mit Ablauf des Jahres der Entstehung der Steuer Anlaufhemmung 170 (2) AO mit Ablauf des Jahres der Abgabe der Steuererklärung spätestens 3 Jahre nach Entstehung

48 B. Berechnung der Festsetzungsfrist I. Beginn (2) Anlaufhemmung nur bei Verpflichtung zur Abgabe Auch die Aufforderung durch das Finanzamt löst eine Abgabeverpflichtung und folglich eine Anlaufhemmung aus, sofern die Aufforderung innerhalb der ursprünglichen Festsetzungsfrist (Grundsatz nach 170 (1) AO) ergeht Bei einer Antragsfestsetzung ( 46 EStG) beginnt die Festsetzungsfrist für die Aufhebung oder Änderung nicht vor Ablauf des Jahres, in dem der Antrag gestellt wird ( 170 (3) AO); für die erstmalige Festsetzung bleibt es beim Grundsatz nach 170 (1) AO

49 B. Berechnung der Festsetzungsfrist II. Dauer ( 169 (2) AO) Für Zölle und Verbrauchsteuern: 1 Jahr Für Besitz- und Verkehrsteuern: 4 Jahre Verlängerung: auf 5 Jahre soweit eine Steuer leichtfertig verkürzt wurde auf 10 Jahre soweit eine Steuer hinterzogen wurde => Teilverjährung möglich, da Steuerbeträge insoweit aufzuteilen sind => Geringfügiger Vermögensvorteil reicht für Anwendung aus (Voraussetzung ist ein Vermögensvorteil, d.h. Verlängerung greift nicht für Erstattungsfälle)

50 B. Berechnung der Festsetzungsfrist III. Grundsätzliches Ende Regelmäßig mit Ablauf eines Kalenderjahres, da für den Beginn immer der Ablauf eines Kalenderjahres maßgebendes Ereignis ist Besondere Vorschriften über das Ende fehlen, da Beginn und Dauer gesetzlich feststehen Fällt das regelmäßige Ende der Festsetzungsfrist auf einen Sa, So oder gesetzlichen Feiertag, so verschiebt sich das Ende auf den nächsten Werktag ( 108 (3) AO)

51 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen ( 171 AO) 1. Überblick Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, solange und soweit der Ablauf der Verjährung gehemmt ist Das regelmäßige Ende der Festsetzungsfrist wird durch Ablaufhemmungen ggf. punktuell ( soweit ) verschoben Die Ablaufhemmung führt auf keinen Fall zu einer Verkürzung der regulären Festsetzungsfrist Die Festsetzungsfrist endet bei Ablaufhemmung regelmäßig nicht mit Ablauf, sondern im Laufe eines Jahres Beachte: Vorrang der Einzelsteuergesetze

52 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen ( 171 AO) 2. Offenbare Unrichtigkeit Enthält der Verwaltungsakt eine offenbare Unrichtigkeit, so endet die Festsetzungsfrist insoweit erst 1 Jahr nach Bekanntgabe des fehlerhaften Bescheids Bei Übernahme des Fehlers in später erlassene Verwaltungsakte, ist weiterhin auf den ursprünglichen Verwaltungsakt abzustellen

53 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen ( 171 AO) 3. Antrag des Steuerpflichtigen a) Antrag auf Steuerfestsetzung oder Änderung Bei Antrag vor Ablauf der Festsetzungsfrist endet die Frist insoweit erst, wenn über den Antrag unanfechtbar entschieden wurde Änderungsanträge betreffen insb. 129 AO, 164 (2), 165 (2), 172 (1) Nr. 2a und 173 (1) Nr. 2 AO Soweit die zulässige Änderung nach 171 (3) AO reicht, können allerdings auch Rechtsfehler nach 177 AO kompensiert werden

54 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen ( 171 AO) 3. Antrag des Steuerpflichtigen b) Anfechtung eines Steuerbescheids Bei rechtzeitiger Anfechtung mit einem Einspruch oder einer Klage läuft die Festsetzungsfrist erst ab, wenn über den Rechtsbehelf unanfechtbar entschieden worden ist Der Rechtsbehelf muss dabei nicht innerhalb der Festsetzungsfrist eingelegt werden, sondern innerhalb der Rechtsbehelfsfrist

55 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen ( 171 AO) 4. Außenprüfung (sowie Steuer- und Zollfahndung) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen oder die angeordnete AP wird auf Wunsch des Stpflichtigen verschoben, so endet die Frist insoweit grds. erst mit Unanfechtbarkeit der aufgrund der AP erlassenen Bescheide Werden keine geänderten Bescheide erlassen, endet die Frist 3 Monate nach Bekanntgabe der Mitteilung über die ergebnislose Prüfung Die Ablaufhemmung betrifft nur die in der Prüfungsanordnung genannten Steuern und Zeiträume

56 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen ( 171 AO) 5. Steuerhinterziehung oder leichtfertige Verkürzung Es liegt nicht nur eine Verlängerung der Festsetzungsfrist nach 169 (2) S. 2 AO vor, Die Festsetzungsfrist ist zusätzlich solange gehemmt, bis die Verfolgung dieser Handlungen nicht verjährt ist Die Regelung hat in der Praxis nur wenig Bedeutung, da die strafrechtliche Verfolgungsverjährung regelmäßig nur 5 Jahre beträgt ( 78 (3) Nr. 4 StGB) Nur bei besonders schweren Fällen der Steuerhinterziehung beträgt die Verfolgungsverjährung 10 Jahre ( 376 (1) AO)

57 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen ( 171 AO) 6. Vorläufige Steuerfestsetzung Bei vorläufiger Steuerfestsetzung nach 165 (1) S. 1 AO, weil Ungewissheit im Sachverhalt vorlag, endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf eines Jahres nach Beseitigung der Ungewissheit und Kenntnisnahme durch die Finanzbehörde Punktuelle Ablaufhemmung Bei Anhängigen Verfahren zur Prüfung von Rechtsnormen ( 165 (1) S.2 AO) beträgt die Ablaufhemmung 2 Jahre (Sicherstellung der Anpassung der Bescheide an geänderte Rechtslage)

58 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen ( 171 AO) 7. Anzeige durch den Steuerpflichtigen Bei Selbstanzeige ( 371, 378 (3) AO) und Berichtigungserklärung ( 153 AO) endet die Festsetzungsfrist 1 Jahr nach Eingang der Anzeige beim Finanzamt Spezialregelung zu 171 (3) AO

59 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen ( 171 AO) 8. Grundlagenbescheide Der Ablauf der Festsetzungsfrist eines Folgebescheid wird bis zum Ablauf von 2 Jahren nach Bekanntgabe eines bindenden Grundlagenbescheid hinausgeschoben => Auswertung eines Grundlagenbescheids nach 175 (1) Nr. 1 AO innerhalb von 2 Jahren nach Bekanntgabe (nicht nach Zugang der Mitteilung über sein Ergehen beim Finanzamt) => die Anfechtung des Grundlagenbescheids führt nicht zu einer Ablaufhemmung nach 171 (3a) AO beim Folgebescheid

60 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen ( 171 AO) 9. Unwirksame Steuerfestsetzung Ablaufhemmung für die Festsetzungsverjährung bis Zahlungsverjährung ( 228 AO) eingetreten ist Die Ablaufhemmung für unwirksame Steuerfestsetzungen wurde geschaffen, um nach Ablauf der Festsetzungsfrist von 4 Jahren die Geltendmachung von Erstattungsansprüchen der bereits gezahlten Steuern ( 37 (2) AO) über die längere Zahlungsverjährung (5 Jahre) zu verhindern

61 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen 10. Widersteitende Steuerfestsetzungen (1) Hier allerdings Ablaufhemmung nach 174 AO!!! Bei fehlerhafter Berücksichtigung eines Sachverhalts in mehreren Bescheiden kann ein Änderungsantrag bis ein Jahr nach Unanfechtbarkeit des letzten betroffenen Steuerbescheids gestellt werden Bei erkennbarer Nichtberücksichtigung kann die Änderung der fehlerhaften Festsetzung bis zum Ablauf der für die andere Festsetzung geltenden Festsetzungsfrist geändert werden

62 B. Berechnung der Festsetzungsfrist IV. Ablaufhemmungen 10. Widersteitende Steuerfestsetzungen (2) Bei Änderung eines Steuerbescheids aufgrund eines Antrags oder Rechtsbehelfs des Steuerpflichtigen zu seinen Gunsten, kann die Finanzbehörde die resultierenden steuerlichen Folgerungen grds. innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Bescheids ziehen

63 C. Besonderheiten I. Feststellungsverjährung 1. Allgemeines Die Regelungen über die Festsetzungsfrist nach 169 ff. AO sind auch bei der gesonderten bzw. gesonderten und einheitlichen Feststellung zu beachten ( 181 (1) S. 1 AO) und sinngemäß anzuwenden ( 181 (1) S. 3, (2) und (3) AO) Somit beginnt die Feststellungsfrist regelmäßig mit Ablauf des Kalenderjahres der Abgabe der Feststellungserklärung und dauert 4 Jahre Anlaufhemmung beträgt längstens 3 Jahre

64 C. Besonderheiten I. Feststellungsverjährung 2. Besondere Feststellungsverjährung Soweit die Festsetzungsfrist des Folgebescheids noch nicht abgelaufen ist, kann die gesonderte Feststellung trotz Ablauf der Feststellungsfrist noch durchgeführt werden ( 181 (5) AO) Die Wirkung dieser Feststellung beschränkt sich allerdings auf Steuern, die bei Erlass des Feststellungsbescheids noch festgesetzt werden können, dann wieder 171 (10) => Hinweis auf die einschränkende Wirkung des Feststellungsbescheids ist erforderlich, sonst rechtswidrig

65 C. Besonderheiten II. Weitere Besonderheiten Festsetzungsverjährung für steuerliche Nebenleistungen Zinsen: entsprechende Anwendung der AO; Verjährungsfrist beträgt nur 1 Jahr ( 239 (1) S. 1 AO) Zwangsgelder: keine gesetzliche Regelungen, jedoch nach Ablauf eines unangemessenen Zeitraums ist Festsetzung verwirkt (fehlerhaftes Ermessen) Verspätungszuschläge: keine gesetzlichen Regelungen, der Verspätungszuschlag kann solange noch festgesetzt werden, als die zugrunde liegende Steuer noch festgesetzt werden kann Säumniszuschläge: gesetzliche Regelung ist entbehrlich; sie entstehen kraft Gesetzes, sie unterliegen nur der Zahlungsverjährung ( 228 AO)

66 5. Teil: Außergerichtliches Rechtsbehelfsverfahren A. Überblick B. Zulässigkeit C. Entscheidung über den Einspruch D. Aussetzung des Verfahrens, Fristsetzung E. Aussetzung der Vollziehung

67 A. Überblick I. Rechtsschutzverfahren II. Darstellung des Verfahrensablaufs III. Verfahrensüberblick

68 B. Zulässigkeit I. Überblick über die Zulässigkeitsvoraussetzungen II. Statthaftigkeit III. Form und Inhalt IV. Einspruchsfrist V. Beschwer

69 C. Entscheidung über den Einspruch I. Einspruchsentscheidung II. Abhilfebescheid

70 D. Aussetzung des Verfahrens, Fristsetzung

71 E. Aussetzung der Vollziehung I. Begriff II. Umfang und Folgen

72 A. Überblick I. Rechtsschutzverfahren Geregelt in der AO und der FGO Es teilt sich auf in ein außergerichtliches Vorverfahren (Einspruchsverfahren) und ein gerichtliches Verfahren (FGO) Das außergerichtliche Einspruchsverfahren ist grds. kostenfrei und dient der Selbstkontrolle der Finanzverwaltung Das gerichtliche Verfahren ist dagegen kostenpflichtig (Gerichtskosten und Steuerberatungskosten); die Kosten trägt die unterliegende Partei Regelmäßige Voraussetzung für das Klageverfahren ist ein abgeschlossenes Vorverfahren

73 A. Überblick II. Darstellung des Verfahrensablaufs (1) Verwaltungsakt Einspruch Klage Revision

74 A. Überblick II. Darstellung des Verfahrensablaufs (2) Über den Einspruch entscheidet die Finanzbehörde selbst durch Einspruchsentscheidung ( 367 (1) AO) Das Einspruchsverfahren ist daher auch als Fortsetzung des Veranlagungsverfahrens zu sehen und eng mit diesem verbunden ( 365 (1) AO) Bei Erfolglosigkeit bleibt dem Steuerpflichtigen der Klageweg vor dem Finanzgericht Gegen das Urteil kann sowohl der Steuerpflichtige als auch das Finanzamt Revision einlegen beim Bundesfinanzhof (BFH) in München bzw. Nichtzulassungsbeschwerde

75 A. Überblick III. Verfahrensüberblick (1) 1. Prüfung der Zulässigkeitsvoraussetzungen (Zulässigkeit) 358 AO 2. Inhaltliche (materiell-rechtliche) Prüfung (Begründetheit) 367 (2) AO 3. Entscheidung über den Einspruch 367 (1) AO - Förmlicher und zulässiger Einspruch verhindert den Eintritt der Unanfechtbarkeit (Bestandskraft) des Verwaltungsakts - Verpflichtung der Behörde zur Entscheidung - Möglichkeit der Verböserung und Antrag auf Aussetzung der Vollziehung

76 A. Überblick III. Verfahrensüberblick (2) - Erlassene Behörde wird zur vollumfänglichen Überprüfung verpflichtet ( 367 (2) S. 1 AO) = Gesamtaufrollung - Der Verwaltungsakt kann auch zum Nachteil des Steuerpflichtigen geändert werden = Verböserung - Durch rechtzeitige Rücknahme des Einspruchs kann sich der Steuerpflichtige der Verböserung entziehen ( 362 AO) - Dem Steuerpflichtigen ist vor der Entscheidung rechtliches Gehör zu gewähren ( 367 (2) S. 2 AO) - Zur Vermeidung finanzieller Nachteile kann Aussetzung der Vollziehung beantragt werden ( 361 AO)

77 B. Zulässigkeit I. Überblick über die Zulässigkeitsvoraussetzungen 1. Statthaftigkeit ( 347 und 348 AO) 2. Form ( 357 (1) und (3) AO 3. Frist ( 355, 356, 357 (2), 108 bis 110 AO) 4. Beschwer ( 350 AO) 5. Spezielle Einspruchsbefugnis ( 352,353 AO) 6. Kein Verzicht, keine Rücknahme ( 354, 362 AO) 7. Handlungsfähigkeit und ordnungsgemäße Vertretung ( 365, 79, 80 AO) => Andernfalls wird der Einspruch als unzulässig verworfen ( 358 AO)

78 B. Zulässigkeit II. Statthaftigkeit ( 347 AO) - Einsprüche sind gegen wirksame Verwaltungsakte zu erheben - Nichtige Verwaltungsakte ( 125 AO) oder unwirksame Verwaltungsakte ( 124 (1) AO) können nicht durch Einspruch angefochten werden - Ein Einspruch gegen einen solchen Scheinverwaltungsakt ist dennoch statthaft, die Nichtigkeit wird festgestellt bzw. ein neuer Verwaltungsakt wird erlassen und das Einspruchsverfahren sodann nach 367 (2) S. 3 AO fortgeführt => Der Ausschluss des Einspruchs wird in 348 AO geregelt

79 B. Zulässigkeit III. Form und Inhalt ( 357 AO) - Schriftlich, elektronisch (Fax/ ), zur Niederschrift - Unterschrift ist entbehrlich, wenn aus dem Schriftstück hervorgeht, wer den Einspruch einlegt - Über den Inhalt des Einspruchs bestehen nur Sollvorschriften - Falsche oder fehlende Bezeichnung ist unschädlich - Bezeichnung des angefochtenen Verwaltungsakts - Begründung und Angabe von Beweismitteln

80 B. Zulässigkeit IV. Einspruchsfrist ( 355, 356 AO) - Der Einspruch muss vor Ablauf der Einspruchsfrist bei der sachlich und örtlich zuständigen Stelle eingehen - Die Dauer der Einspruchsfrist beträgt einen Monat - Die Frist beginnt mit der wirksamen Bekanntgabe des Verwaltungsakts - Sie wird nach 108 AO berechnet - Bei Fristversäumnis ist 110 AO Widereinsetzung in den vorherigen Stand zu prüfen - Bei Fehlen oder unrichtiger Rechtsbehelfsbelehrung beginnt die Einspruchsfristen nicht zu laufen (nach Ablauf eines Jahres ist eine Anfechtung nicht mehr möglich)

81 B. Zulässigkeit V. Beschwer ( 350 AO) - Der Steuerpflichtige muss geltend machen, dass er durch einen Verwaltungsakt beschwert ist - Grds. dann gegeben, wenn der angefochtene Verwaltungsakt zulasten des Steuerpflichtigen ergangen ist - Eine Beschwer ist regelmäßig schlüssig geltend gemacht, wenn eine Rechtsverletzung oder Ermessenswidrigkeit gerügt wird - Bei einer Nullfestsetzung besteht grds. keine Beschwer

82 C. Entscheidung über den Einspruch I. Einspruchsentscheidung - Grds. ist aufgrund eines Einspruchs eine förmliche Einspruchsentscheidung erforderlich ( 367 (1) S. 1 AO) - Die Einspruchsentscheidung ist schriftlich abzufassen, zu begründen und mit einer Rechtsbehelfsbelehrung zu versehen - Gegen die Einspruchsentscheidung besteht die Möglichkeit der Klage vor dem zuständigen Finanzgericht - Mögliche Entscheidungsformeln: Der Einspruch wird als unzulässig verworfen Der Einspruch wird als unbegründet zurückgewiesen Unter Änderung des Bescheides vom

83 C. Entscheidung über den Einspruch II. Abhilfebescheid - Wenn der Einspruch in vollem Umfang begründet ist oder Einigung erzielt wurde, so kann anstelle der Einspruchsentscheidung ein sog. Abhilfebescheid (geänderter Verwaltungsakt) erteilt werden ( 367 (2) letzter Satz AO) - Erledigung des Einspruchsverfahrens durch Erlass eines zugunsten des Steuerpflichtigen geänderten Bescheids mit Hinweis auf Erledigung - Ggf. Erlass eines Teilabhilfebescheids, dieser wird Gegenstand des laufenden Einspruchsverfahrens

84 D. Aussetzung des Verfahrens - Die Aussetzung des Verfahrens ist möglich, wenn ein Gerichts- oder Verwaltungsverfahren anhängig ist - Unmittelbare Auswirkung auf die Entscheidung muss vorliegen ( 363 (1) AO) - Ein Ruhen des Verfahrens ist mit Zustimmung oder auf Antrag des Steuerpflichtigen möglich, wenn eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs oder eine Verfassungsbeschwerde anhängig ist ( 363 (2) AO)

85 E. Aussetzung der Vollziehung I. Begriff - Die Vollziehung eines Verwaltungsakts wird durch den Einspruch nicht gehemmt - Insbesondere die Erhebung einer Abgabe ist nicht aufgehalten ( 361 (1) AO) - Der angefochtenen Verwaltungsakt und das Leistungsgebot bleiben wirksam, bis eine Entscheidung in gleicher Sache ergeht ( 124 (2) AO) - Die Vollziehung kann jedoch auf Antrag oder von Amtswegen ausgesetzt werden, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit bestehen oder die sofortige Vollziehung eine unbillige Härte darstellen würde ( 361 (2) AO)

86 E. Aussetzung der Vollziehung II. Umfang und Folgen - Die Aussetzung ist bei Geldleistungen auf den umstrittenen Betrag zu beschränken - Die Aussetzung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden ( 361 (2) S. 3 AO) - Hat der Steuerpflichtige mit seinem Begehren endgültig keinen Erfolg, ist der ausgesetzte (Teil-)Betrag zu verzinsen ( 233a bzw. 237 AO)

87 6. Teil: Haftung A. Überblick B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände C. Zivilrechtliche Haftungstatbestände D. Geltendmachung von Haftungsansprüchen

88 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände I. Haftung der Vertreter II. Haftung der Vertretenen III. Haftung des Steuerhinterziehers IV. Haftung bei Verletzung der Pflicht zur Kontenwahrheit V. Haftung bei Organschaft VI. Haftung des Eigentümers von Gegenständen VII. Haftung des Betriebsübernehmers VIII. Haftung nach Einzelsteuergesetzen

89 C. Zivilrechtliche Haftungstatbestände I. Gesetzliche Haftungstatbestände II. Vertragliche Haftung

90 D. Geltendmachung von Haftungsansprüchen I. Haftungsbescheid II. Inhalt des Haftungsbescheids III. Änderung, Festsetzungsverjährung und Rechtsbehelf

91 A. Allgemeiner Überblick - Haften heißt, für eine fremde Schuld einstehen müssen - Persönliche Haftung = mit dem eigenen Vermögen (unbeschränkt/beschränkt) - Sachhaftung = mit einem Gegenstand zur Befriedigung - Der Haftungsanspruch gehört nach 37 AO zu den Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis - Er bezweckt die Sicherung des Steueraufkommens - Die Haftung Kraft Gesetz ergibt sich zum einen aus den AO, nach den Einzelsteuergesetzen (z.b. 42d und 44 (5) EStG, 13c UStG) sowie den Vorschriften des Zivilrechts (HGB, BGB) - Die Inanspruchnahme erfolgt durch Haftungsbescheid

92 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände I. Haftung der Vertreter ( 69 AO) 1. Begriff Persönliche und unbeschränkte Haftung Bei vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung ihrer Pflichten Für nicht oder nicht rechtzeitige Festsetzung oder Nichterfüllung von Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis => Verschuldensabhängige Schadenersatzhaftung => Geschäftsführerhaftung : Bei Befriedigung von Privatgläubigern unter Benachteiligung fiskalischer Interessen

93 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände I. Haftung der Vertreter ( 69 AO) 2. Personenkreis ( 34, 35 AO) Gesetzlicher Vertreter natürlicher Personen Gesetzlicher Vertreter juristischer Personen Geschäftsführende Personen nicht rechtsfähiger Personenvereinigungen (z.b. GbR, OHG, KG) Vermögensverwalter/Insolvenzverwalter Haftung von Verfügungsberechtigten nach 35 AO nur, wenn eine rechtliche und tatsächliche Erfüllung der Pflichten möglich gewesen ist

94 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände I. Haftung der Vertreter ( 69 AO) 3. Mehrere vertretungsberechtigte Personen Haftung kann grds. nicht auf einen Vertreter, dem die kaufmännische Leitung obliegt, begrenzt werden Aber ggf. Auswahlermessen I.d.R. ist vorrangig der Geschäftsführer in Anspruch zu nehmen, der die Leitung in steuerlichen Angelegenheiten inne hat => Bei Liquiditätsschwierigkeiten besteht eine erhöhte Sorgfaltspflicht (solidarische Verantwortung und Haftung)

95 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände I. Haftung der Vertreter ( 69 AO) 4. Wofür? Abzugssteuern (z.b. LSt und KapESt) sind als Fremdgelder vorrangig abzuführen Sonstige Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (wie KSt, GewSt, USt, steuerliche Nebenleistungen) nach dem Grundsatz der anteiligen Tilgung bei nicht ausreichenden Zahlungsmitteln => Grundsatz der Gleichbehandlung aller Gläubiger

96 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände II. Haftung der Vertretenen ( 70 AO) Bei leichtfertiger Steuerverkürzung oder Steuerhinterziehung durch den Vertreter ( 34, 35 AO) haftet der Vertretene Voraussetzung: der Vertretene darf nicht selbst Steuerschuldner sein Wesentlicher Anwendungsbereich: Zölle und Verbrauchsteuern (wegen Vorrang von Einzelsteuergesetzen) Haftungsausschluss bei gesetzlich vertretenen natürlichen Personen, sofern kein Vermögensvorteil erlangt oder der Vertreter sorgfältig ausgewählt und überwacht wurde

97 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände III. Haftung des Steuerhinterziehers ( 71 AO) Die Täter oder Teilnehmer einer vollendeten Steuerhinterziehung haften für verkürzte Steuern sowie für die Hinterziehungszinsen (Täter nicht gleich Steuerschuldner) Die Festsetzungsfrist beträgt 10 Jahre ( 191 (3) S. 2 AO) Eine Haftung ist auch bei verjährter Steuerschuld noch möglich ( 191 (5) S. 2 AO), wenn der Haftungsbescheid selbst noch ergehen kann ( 191 (3) S. 1 AO)

98 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände IV. Haftung bei Verletzung der Pflicht zur Kontenwahrheit ( 72 AO) Niemand darf auf einen falschen oder erdichteten Namen für sich oder für einen Dritten ein Konto errichten oder Wertsachen in Verwahrung geben oder sich ein Schließfach einrichten lassen ( 154 (1) AO) Wer dagegen vorsätzlich oder grob fahrlässig verstößt, haftet für die beeinträchtigten Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis Haftung erfasst die Person, die das Konto führt oder das Schließfach verwaltet (z.b. den Geschäftsführer einer Bank)

99 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände V. Haftung bei Organschaft ( 73 AO) Eine Organgesellschaft haftet für solche Steuern des Organträgers, für welche die Organschaft zwischen ihnen steuerlich von Bedeutung ist Insbesondere die Umsatzsteuer und die Körperschaftsteuer Jede Organgesellschaft haftet grds. für alle Steuern im Organkreis, unabhängig davon, durch welche Aktivitäten (Mutter oder Töchter) sie ausgelöst wird Begrenzung der Haftung aufgrund der Art der Organschaft (z.b. USt-Organschaft = Begrenzung auf USt)

100 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände VI. Haftung des Eigentümers von Gegenständen ( 74 AO) Der zivilrechtliche Eigentümer von Gegenständen, die einem Unternehmen, an dem der Eigentümer wesentlich beteiligt ist, nicht nur vorübergehend dienen, haftet mit den Gegenständen für betriebsbedingte Steuern Durchgriffshaftung des zivilrechtlichen Eigentümers Bedeutung für Vermietungen und Verpachtungen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung und bei Sonderbetriebsvermögen

101 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände VII. Haftung des Betriebsübernehmers ( 75 AO) Haftung bei Übereignung eines gesamten Unternehmens (i.s.d. 2 UStG) oder Teilbetriebs im Ganzen Für unternehmensbedingte Steuern oder Steuerabzugsbeträge (USt, GewSt, LSt, KapESt) Unerheblich sind Kenntnis des Erwerbers von den Steuerrückständen oder ein vertraglicher Haftungsausschluss Zeitliche Einschränkung des Haftungszeitraums (1): Ansprüche müssen seit Beginn des letzten vor der Übereignung liegenden Kalenderjahres entstanden sein

102 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände VII. Haftung des Betriebsübernehmers ( 75 AO) (2) Zeitliche Einschränkung des Haftungszeitraums (2): Anmeldung (durch Veräußerer) oder Festsetzung der Steuern (regelmäßig durch das Finanzamt) innerhalb eines Jahres nach Anmeldung des Betriebs (durch den Erwerber) Persönliche Haftung Beschränkt auf die übernommenen betrieblichen Vermögensgegenstände Ausschluss bei Erwerb aus Insolvenzmasse oder im Zwangsvollstreckungsverfahren

103 B. Steuerrechtliche Haftungstatbestände VIII. Haftung nach Einzelsteuergesetzen Haftung des Arbeitgebers für Lohnsteuer ( 42d EStG) Haftung des Schuldners der Kapitalerträge bei der Kapitalertragsteuer ( 44 (5) EStG) Haftung des Ausstellers einer Spendenbescheinigung ( 10b (4) S. 2 EStG) Haftung bei Abtretung, Verpfändung oder Pfändung von Forderungen für die Umsatzsteuer ( 13c UStG) Haftung für die schuldhaft nicht abgeführte Umsatzsteuer ( 25d UStG)

104 C. Zivilrechtliche Haftungstatbestände I. Gesetzliche Haftungstatbestände 1. Erwerb eines Handelsgeschäfts ( 25 HGB) (1) Bei Übernahme (entgeltlich oder unentgeltlich) eines Handelsgeschäfts eines Vollkaufmanns unter Lebenden (Inhaberwechsel) und Fortführung unter bisheriger Firma (geringfügige Änderung des Firmennamens ist unerheblich) Haftung für alle im Betrieb begründeten Verbindlichkeiten des früheren Inhabers Gläubigerschutz

105 C. Zivilrechtliche Haftungstatbestände I. Gesetzliche Haftungstatbestände 1. Erwerb eines Handelsgeschäfts ( 25 HGB) (2) Keine zeitliche Begrenzung, allerdings ist die Haftungsverjährung zu beachten Grds. unbeschränkte Haftung Vereinbarung eines Haftungsausschlusses möglich (Voraussetzung: Eintragung ins Handelsregister oder Mitteilung an die Gläubiger)

106 C. Zivilrechtliche Haftungstatbestände I. Gesetzliche Haftungstatbestände 1. Weitere privatrechtliche Haftungsvorschriften (Auswahl) Haftung bei Eintritt in das Geschäft eines Einzelkaufmanns durch die Gesellschaft, auch wenn frühere Firma nicht fortgeführt wird ( 28 (1) HGB) Haftung der Gesellschafter einer OHG für die Gesellschaftsverbindlichkeiten als Gesamtschuldner ( 128 HGB); analog für Komplementär einer KG ( 161 (2) HGB) Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer OHG oder eines Komplementärs beendet nicht die Haftung für bestehende Ansprüche ggü. Dritten

107 C. Zivilrechtliche Haftungstatbestände II. Vertragliche Haftung Vertragliche Verpflichtung Dritter, für Leistungen aus dem Steuerschuldverhältnis Schuldbeitritt ( 305, 328 BGB) Bürgschaft ( 765 ff. BGB) Schuldversprechen ( 780 ff. BGB) Inanspruchnahme erfolgt durch Klage vor dem ordentlichen Gericht ( 192 AO) Zivilrechtliche Verjährung: 3 Jahre ( 195 BGB) Einschränkung durch Verjährung der Steuerschuld ( 191 (5) AO)

108 D. Geltendmachung von Haftungsansprüchen I. Haftungsbescheid ( 191 AO) Bei Haftung Kraft Gesetz erfolgt die Inanspruchnahme durch Haftungsbescheid (= schriftlicher Verwaltungsakt) in Verbindung mit Zahlungsaufforderung ( 219 AO) Die Steuer muss bei Erlass entstanden und noch nicht erloschen sein Der Haftungsanspruch entsteht, sobald die gesetzlichen Voraussetzungen des Haftungstatbestands erfüllt sind

109 D. Geltendmachung von Haftungsansprüchen II. Inhalt des Haftungsbescheids Genaue Bezeichnung des Haftungsschuldners Aufgegliederte Haftungsschuld Bezeichnung des Steuerschuldners oder der Person, für die gehaftet wird Schriftliche Begründung unter Angabe des Haftungsgrunds Ermessensdarlegung => Die Zahlungsaufforderung ist ein eigenständiger Verwaltungsakt (identisch mit Leistungsgebot i.s.d. 254 (1) AO), der regelmäßig mit dem Haftungsbescheid verbunden wird

110 D. Geltendmachung von Haftungsansprüchen III. Änderung, Festsetzungsverjährung und Rechtsbehelf Berichtigung als sonstiger Verwaltungsakt nach 129 bis 131 AO Für erstmaligen Erlass gilt die Festsetzungsfrist nach 169 ff. AO ( 191 (3) S. 1 AO) Sie dauert regelmäßig 4 Jahre und beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem der Haftungstatbestand erfüllt ist Durch das Anknüpfen an die Verjährung der Steuerschuld besteht eine Ablaufhemmung Als Rechtsbehelf gegen den Haftungsbescheid ist der Einspruch gegeben ( 347 (1) Nr. 1 AO)

111 7. Teil: Steuerstrafrecht A. Allgemeiner Überblick B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten C. Verfahrensvorschriften

112 A. Überblick I. Funktion und Abgrenzung II. Einordnung

113 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten II. Ordnungswidrigkeiten

114 C. Verfahrensvorschriften I. Steuerstrafverfahren II. Bußgeldverfahren

115 A. Allgemeiner Überblick I. Funktion und Abgrenzung - Der achte Teil der AO enthält Straf- und Bußgeldvorschriften ( AO) und regelt das Straf- und Bußgeldverfahren ( AO) - Das Steuerstraf- und Bußgeldrecht hat die Aufgabe, die Beachtung der Steuergesetze und die Erfüllung der steuerlichen Pflichten zu festigen - Es handelt sich insbesondere hinsichtlich des Verfahrens nicht um eigenständige Regelungen, vielmehr wird auf die Vorschriften des Strafgesetzbuchs (StGB), der Strafprozessordnung (StPO) und des Gesetzes über Ordnungswidrigkeiten (OWiG) zurückgegriffen

116 A. Allgemeiner Überblick II. Einordnung Nach dem Grad der Pflichtverletzung unterscheidet die AO zwei Gruppen von Verstößen 1. Steuerstraftaten mit Geld- oder Freiheitsstrafe bedroht 2. Steuerordnungswidrigkeiten werden mit Geldbußen geahndet

117 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 1. Überblick ( 369 (1) AO) Steuerhinterziehung einschließlich der Versuch der Steuerhinterziehung ( 370 AO) Bannbruch ( 372 AO) Gewerbsmäßiger, gewaltsamer und bandenmäßiger Schmuggel ( 373 AO) Steuerhehlerei ( 374 AO) => Bei der Verkürzung von Kirchensteuer liegt keine Steuerstraftat vor

118 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 2. Allgemeine Voraussetzungen einer Straftat (1) Ausführung einer gesetzlich mit Strafe bedrohten, rechtswidrigen, schuldhaft und vorsätzlich begangenen Handlung ( 1 und 2 StGB) = objektiver Tatbestand Wenn durch ein Tun oder Unterlassen eine konkrete Handlung begangen wurde, die gegen ein Steuergesetz verstößt (Rechtswidrigkeit) Das Gesetz muss vor der Tat in Kraft getreten sein

119 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 2. Allgemeine Voraussetzungen einer Straftat (2) Verschulden liegt vor, wenn dem Betroffenen subjektiv vorzuwerfen ist, er habe anders handeln können und müssen Straftaten können nur vorsätzlich begangen werden (= subjektiver Tatbestand)

120 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 3. Schuldformen Vorsatz Direkter Vorsatz: Der Täter handelt mit Wissen und Wollen und strebt auf Tatbestandsverwirklichung Indirekter Vorsatz: Der Täter nimmt die mögliche Tatbestandsverwirklichung billigend in Kauf Leichtfertigkeit Erhöhter Grad der Fahrlässigkeit (grobe Fahrlässigkeit): Grob fahrlässig handelt, wird die nach seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten zumutbare Sorgfalt in besonderem Maße außer acht lässt Steuerhinterziehung Steuerverkürzung

121 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 4. Steuerhinterziehung (1) Tathandlungen Unrichtige oder unvollständige Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen ( 370 (1) S. 1 AO) Pflichtwidriges In- Unkenntnis-Lassen über steuerlich erhebliche Tatsachen ( 370 (1) S. 2 AO) Pflichtwidriges Unterlassen der Verwendung von Steuerzeichen und Steuerstemplern ( 370 (1) S. 3 AO) Positives Tun Pflichtwidriges Verhalten

122 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 4. Steuerhinterziehung (2) Taterfolg (= vollendete Handlung) Steuerverkürzung Steuern werden nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt ( 370 (4) S. 1 AO) Ungerechtfertigte Steuervorteile Zu Unrecht gewährt oder belassen (z.b. Stundung, Aussetzung) ( 370 (4) S. 2 AO)

123 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 5. Folgen der Steuerhinterziehung Eine Steuerhinterziehung kann mit Freiheitsstrafe bis zu 5 Jahren oder einer Geldstrafe geahndet werden ( 370 (1) AO) In besonders schweren Fällen kann die Freiheitsstrafe auf bis zu 10 Jahre ausgedehnt werden ( 370 (3) AO) Umfang der Steuerverkürzung: tatsächlich festgesetzte Steuer Kraft Gesetz festzusetzende Steuer Kompensationsverbot hinsichtlich anderer Ermäßigungsgründe ( 370 (4) S. 3 AO)

124 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 6. Beteiligung an der Straftat (1) Täterschaft Teilnahme Alleintäter 25 (1) StGB Mittäter 25 (2) StGB Anstiftung 26 StGB Beihilfe 27 StGB Mittelbarer Selbsttäter Täter

125 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 6. Beteiligung an der Straftat (2) Bedeutung hat die Abgrenzung lediglich für das Strafmaß sowie ggf. für den Erlass von Haftungsbescheiden ( 191 (5) AO) Täterschaft = jeder leistet einen eigenen Beitrag, der Täterwille ist bei allen vorhanden (Arbeitsteilung) Mittelbarer Täter = benutzt andere als Werkzeug Anstiftung = vorsätzliches Hervorrufen eines Tatentschlusses; grds. Bestrafung wie Täter Beihilfe = Unterstützung ohne eigenes Interesse (Befehlsempfänger)

126 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 7. Selbstanzeige ( 371 (1) und (3) AO) Der Täter bleibt straffrei, wenn er 1. Unrichtige oder unvollständige Angaben bei der Finanzbehörde in vollem Umfang berichtigt oder ergänzt oder 2. Unterlassene Angaben nachholt => Die bloße Erklärung der Selbstanzeige reicht nicht aus! => Eine Teilselbstanzeige ist nicht (mehr) möglich! Sind Steuerverkürzungen bereits eingetreten oder Steuervorteile erlangt, tritt die Straffreiheit nur ein, wenn die geschuldete Steuer fristgerecht nachentrichtet wird Die steuerlichen Folgen bleiben allerdings bestehen

127 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 8. Sperrwirkung für die wirksame Selbstanzeige ( 371 (2) AO) Die Straffreiheit tritt in folgenden Fällen nicht ein (1): Wenn vor Abgabe der Selbstanzeige ein Amtsträger der Finanzbehörden zur steuerlichen Prüfung oder Ermittlung einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit erschienen ist oder Wenn vor Abgabe der Selbstanzeige dem Täter oder seinem Vertreter die Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens wegen der Tat bekannt gegeben worden ist oder

128 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 8. Sperrwirkung für die wirksame Selbstanzeige ( 371 (2) AO) Die Straffreiheit tritt in folgenden Fällen nicht ein (2): Wenn die Tat im Zeitpunkt der Selbstanzeige ganz oder zum Teil bereits entdeckt war und der Täter dies wusste oder bei verständiger Würdigung der Sachlage damit rechnen musste Eine Steuerhinterziehung in großem Umfang vorliegt (Höchstgrenze i.h.v. 25 TEUR als Ausschlussgrund); es wird jedoch von einer Strafverfolgung abgesehen, wenn der Steuerschaden nebst Strafzins ( 398a AO) beglichen wird => Sperrwirkung tritt bereits ein bei Zugang der schriftlichen Prüfungsanordnung

129 B. Steuerstraftaten und Ordnungswidrigkeiten I. Steuerstraftaten 9. Verfolgungsverjährung bei Steuerstraftaten Die Verjährung beginnt mit Vollendung der Tat ( 78a StGB) Die Verfolgungsverjährung bei Straftaten mit Höchstmaß an Freiheitsstrafe von mehr als einem bis 5 Jahren beträgt 5 Jahre ( 369 (2) AO i.v.m. 78 (3) Nr. 4 StGB) Verlängerung in besonders schweren Fällen der Steuerhinter-ziehung auf 10 Jahre ( 376 (1) i.v.m. 370 (3) S. 2 AO) Eine Steuerhinterziehung ist regelmäßig durch die fehlerhafte Steuerfestsetzung vollendet; mit Bekanntgabe beginnt die Verfolgungsverjährung